sou · GPB325 · 2002-01-01 00:00:00 — I princip skulle de olägenheter som uppkommer kunna läkas av att deklaranten ges tillfälle att bevisa att varorna har återexporterats. Detta kan ske genom handlingar som styrker återexporten, t.ex. betalningsfakturor och landningscertifikat. Kommittén anser att förutsättningarna för tulltillägg här som eljest bör vara att gäldenärens förfarande är ägnat att undandra tull. I sådana fall då någon har förfogat över en förtullad vara i strid mot föreskriven förutsättning för befrielse från eller nedsättning eller återbetalning av tull är det tvärtom i de allra flesta fall så att gäldenären på grund av det felaktiga förfarandet går miste om den tullförmån, som han skulle ha varit berättigad till om han fyllt i formuläret korrekt och i övrigt följt föreskrifterna i tillståndet. Som kommittén ser saken innebär den mistade tullförmånen en tillräcklig sanktion, och kommittén kan inte se att tulltillägg i denna situation – en ordning som ter sig systemfrämmande – skall behöva utgå. Kommittén föreslår därför att bestämmelsen om tulltillägg för detta fall (8 kap. 4 § andra meningen tullagen) utgår. Slutligen bör i detta sammanhang påpekas att inom EU- programmet 2002 pågår en viss datorisering av tullförfaranden med ekonomisk verkan. En central databas har inrättats. Tanken är att den skall meddela medlemsstaterna när en ansökan om ett tullförfarande med ekonomisk verkan har lämnats in eller beviljats i något annat medlemsland. Än så länge är det endast tillstånd till aktiv förädling som har lagts in i systemet. Avsikten är att göra det möjligt med samråd inom hela gemenskapen. finns inga planer på att utöka databasen med information huruvida de beviljade tillstånden har utnyttjats eller inte. Det innebär att användbarheten i de situationer som har beskrivits ovan är mycket begränsad. Kommittén vågar inte ha någon uppfattning om i vad mån detta system kommer att förbättra kontrollmöjligheterna. 9.6.9Fara för ett felaktigt tulltaxeringsbeslut I avsnitt 7.3.4 har diskuterats om det med tanke på skattetilläggens anpassning till allmänna straffrättsliga principer är rimligt att dessa skall kunna tas ut även om ingen beaktansvärd fara förelegat för att den oriktiga uppgiften skulle leda till någon obehörig fördel vid beskattningen. Kommittén föreslår att förutsättning för att ta ut skattetillägg inte skall anses föreligga när faran för ett felaktigt beskattningsbeslut varit ringa, med hänsyn till uppgiftens beskaffenhet eller med hänsyn till det kontrollmaterial som normalt är och i det särskilda fallet även varit tillgängligt för skattemyndigheten. Beträffande kontrollmaterialfallen skiljer sig förhållandena på skatte– och tullområdet från varandra på ett påtagligt sätt. Någon regelrätt uppgiftsskyldighet för tredje man till ledning för deklarationsgranskningen som påminner om den kontrolluppgiftsskyldighet som gäller på skatteområdet existerar visserligen inte på tullområdet. Däremot kan i vissa fall de uppgifter i kontrollmaterial som bifogas tulldeklarationen eller som begärs in av gäldenären på begäran tillsammans med uppgifterna i deklarationen utgöra tillräckligt underlag för ett riktigt tulltaxeringsbeslut. Sist nämnda fråga har kommittén redan behandlat. Ett exempel på fall där faran för ett felaktigt taxeringsbeslut är ringa på grund av uppgifter som lämnas från utomstående erbjuder emellertid de förut nämnda fall som rör ej avslutade transiteringar. Kommittén anser det motiverat att på tullområdet införa en generell bestämmelse som tar sikte på att tulltillägg inte skall tas ut om faran för ett felaktigt tulltaxeringsbeslut eller för en obehörig fördel för gäldenären varit ringa med hänsyn till uppgiftens beskaffenhet eller till de uppgifter som normalt är och i det särskilda fallet även varit tillgängliga för . Enligt 8 kap. 10 § andra stycket tullagen får gäldenären helt befrias från tulltillägget när det belopp som kunde ha undandragits är obetydligt. Som nämnts i avsnitt 9.2.2 framgår av 16 kap. 1 § tullordningen att med obetydligt avses i princip belopp . Beloppet bestämdes och har inte ändrats . Kommittén anser i likhet med arbetsgrupp för tulltillägg att det är skäligt med en höjning. Denna är motiverad redan med tanke på penningvärdesförändringen. kommer att minska de administrativa kostnaderna för både och gäldenärerna beträffande ifrågasatta tulltillägg på småbelopp. Kommittén föreslår att beloppet höjs till för juridiska och för fysiska personer. Tulltillägg kan påföras i fall då avvikelse från deklaration har skett genom skönstulltaxering (se 8 kap. 2 § nya tullagen). Skönstull- taxering är avsedd att användas när tull inte kan beräknas tillförlitligt vid tulltaxering eller omprövning på grund av att gäldenären lämnat bristfälliga uppgifter. Skönstulltaxering och påföring av tulltillägg på denna grund förekommer enligt uppgift från mycket sällan. Det förefaller förekomma någon enstaka gång när gäldenären lämnat en förenklad deklaration men glömt eller låtit bli att komma in med en kompletterande deklaration trots att han anmodats och förelagts med vite att göra detta. Detta torde emellertid i så fall kunna ifrågasättas, eftersom bestämmelsen förutsätter att en deklaration har lämnats, vilket inte anses vara fallet när endast en hemtagningsanmälan gjorts. Kommittén har i avsnitt 7.3.2 föreslagit att det automatiska skattetillägget vid skönstaxering skall avskaffas. De skäl som därvid har anförts gör sig gällande även på tullområdet. Hela förfarandet vid skönstulltaxering bygger, liksom skönstaxering på skatteområdet, på att myndigheten inte kan bevisa att någon oriktig uppgift har lämnats. Trots detta kan tulltillägg påföras på samma sätt som om det vore bevisat att en oriktig uppgift lämnats. Det kan inte uteslutas att detta avviker från vad som anses vara en fair trial och utgör ett brott mot artikel 6 i . Samma lagtekniska hjälpmedel som föreslås vid skattetillägg, en bevislättnadsregel, torde knappast behövas för att beräkna tulltillägget i de fall det visserligen är styrkt att en oriktig uppgift har lämnats men gäldenärens uppgifter är för bristfälliga för att tullvärdet tillförlitligt skall kunna beräknas. 9.8Principerna för beräkning av tulltillägg 9.8.1Anknytningen till det undandragna tullbeloppet och den mistade tullförmånen När tulltillägg tas ut för att en oriktig uppgift lämnats utgår man från att om den oriktiga uppgiften hade följts så hade den lett till att tull undandragits, dvs. till lägre tull för den tullskyldige. Tulltillägg tas ut i förhållande till det tullbelopp som undandragits eller kunnat undandras. De nordiska länder som har administrativa sanktioner på tullområdet har också knutit dessa till det undandragna tullbeloppet. Även bland övriga länder tycks detta vara den vanligaste lösningen. Mot bakgrund av det ställningstagande som kommittén har gjort beträffande skattetillägg finns det inte anledning att aktualisera någon ändring på denna punkt. Tulltillägg tas enligt gällande ordning ut med undantag för två fall som anges i 8 kap. 2 § tullagen. Undantagen avser dels fall när den oriktiga uppgiften har rättats eller hade kunnat rättas med ledning av kontrollmaterial som bifogats deklarationen, dels när det gäller mervärdesskatt som får dras av vid redovisning av skatt enligt mervärdesskattelagen. I dessa fall tas tulltillägg ut med . Kommittén konstaterar att det inte finns någon avsevärd kritik mot de procentsatser som tulltilläggen tas ut med. Det är istället tillämpningen av undantagsfallen samt eftergifts- och nedsättningsmöjligheterna som kritiseras. När det gäller den lägre uttagsnivån i kontrollmaterialfallet har bestämmelsen i tullagen en annan utformning än motsvarande bestämmelse i taxeringslagen. I samband med att den lägre procentsatsen infördes konstaterades i propositionen (prop.1993/94:56 s.7) att kontrollmaterial som regel inte lämnas vid elektronisk överföring men vid behov kan infordras i efterhand och i sådana fall skall handlingarna behandlas som kontrollmaterial som bifogats utredningen. Som har nämnts har som regel tolkat bestämmelsen så att endast sådant kontrollmaterial som har infordrats vid initialkontroll har ansetts vara bifogat deklarationen i den mening som avses i 8 kap. 2 § andra stycket tullagen. Det innebär att kontrollmaterial som tillhandahålls vid efterkontroll och revision av elektroniskt lämnad deklaration inte har ansetts utgöra förutsättning för att påföra tulltillägg med . I enlighet med vad som tidigare förordats skall tulltillägg över huvud taget inte tas ut i de nu diskuterade situationerna och därför föreslår kommittén att undantagsbestämmelsen för kontrollmaterialfallen tas bort. Mot bakgrund av vad kommittén tidigare kommit fram till finns det också anledning att ifrågasätta om inte tulltillägg när det gäller mervärdesskatt som får dras av vid redovisning av skatt bör tas ut med lägre procentsats än . För detta talar också att när procentsatsen sänktes för skattetillägg som gäller mervärdesskatt gjordes inte någon motsvarande sänkning på tullområdet. I de allra flesta fall är den kredit som gäldenären kan sägas erhålla genom den oriktiga uppgiften endast av någon månads varaktighet, och blir då en oskäligt hög procentsats. På samma sätt som föreslagits när det gäller felperiodiseringar på skatteområdet bör huvudregeln i stället vara att tulltillägg tas ut efter . Detta bör dock gälla endast under förutsättning att avdragsrätten uppkommit eller kan antas uppkomma tidigare än från det att den oriktiga uppgiften lämnats. Liksom skattetillägg tas ju tulltillägg ut i proportion till det undandragna avgiftsbeloppet, vilket innebär att tulltillägget kan bli högt beroende på att tullvärdet är högt, och enbart storleken utgör inte grund för nedsättning enligt gällande praxis (RÅ 1995 ref. 5). Maximiregler har inte tidigare diskuterats inom tullområdet i samma utsträckning som inom skatteområdet. Kommittén har i avsnitt 7.5.4 gjort ingående överväganden om maximibelopp med anledning av att skattetillägg kan ses som ett straff ur konventionssynpunkt och att straffmaximum finns vid i princip alla brott. I stort sett samma överväganden kan göras beträffande tulltilläggen. Vissa skillnader finns dock. Som framgår av avsnitt 9.1.3 låg emellertid de debiterade tulltilläggen i av fallen , i mindre än en procent av fallen och endast i av fallen . Det är alltså en mycket liten andel som påförs riktigt höga tulltillägg. Kommittén har dock diskuterat möjligheten att införa ett maximibelopp för tulltillägg. Regler om maximibelopp kan konstrueras på olika sätt. Om maximibeloppet skulle gälla per varusändning skulle det förmodligen anses som orättvist sett ur de företags synvinkel som tar emot många varusändningar men med relativt låga värden på respektive varusändning. Å andra sidan skulle ett mer aggregerat tänkande också kunna uppfattas som orättvist. Tulltillägg kan ju tas ut inte bara till följd av att en oriktig uppgift har lämnats utan på även på de grunder som framgår av 8 kap. 3 och 4 §§ tullagen. Kommitténs slutsats är att det inte heller för tulltilläggens del framstår som en framkomlig väg att införa en ovillkorlig regel om ett maximibelopp. Det mesta talar istället för att man även för tulltilläggen försöker tillgodose tankarna bakom en regel om maximibelopp inom ramen för nedsättningsmöjligheten. Kommittén har i avsnitten 9.4.1 och 9.4.2 redovisat att det finns vissa svårigheter och brister förknippade med bestämmelsen och tillämpningen av bestämmelsen om befrielse i 8 kap. 10 § tullagen, särskilt beträffande delvis befrielse från tulltillägg. Att nedsättningsmöjligheten i praxis har använts förhållandevis sparsamt har stöd i förarbetesuttalanden. I specialmotiveringen till den bestämmelse som angav grunderna för befrielse i en tidigare tullag (prop. 1985/86:42 s. 41) anfördes att föreskrifterna om befrielse bör användas generöst i fråga om personer som är ovana vid tullsystemet och att när det gäller dem som yrkesmässigt importerar varor finns det anledning att vara mer restriktiv med möjligheten till befrielse från tulltillägg. Såväl som anser att det finns behov av ett regelverk som ger klar are vägledning när jämkning kan ske och i vilken omfattning det kan göras. arbetsgrupp har föreslagit ett system för hur tulltillägg skulle kunna jämkas schablonmässigt genom en avtrappningsmetod. Förslaget bygger på att de förutsättningar beträffande ursäktlighet eller oskälighet som framgår av 8 kap. 10 § tullagen är för handen och att fel som har olika grund skall nedsättas var för sig. Förslaget lämnar det öppet vilka procentsatser och hur många trappsteg som bör finnas. Följande exempel på hur en sådan tulltilläggstrappa kan se ut finns presenterat i rapporten i intervall Kommittén anser emellertid att det finns principiella olägenheter med denna typ av fasta intervall. I avsnitt 7.5.5 har kommittén föreslagit att skattetilläggen skall kunna jämkas i fall då en beräkning av skattetillägg enligt vanliga regler skulle leda till ett resultat som står i uppenbart missförhållande till den oriktiga uppgiftens art och omständigheterna kring dess lämnande eller den skattskyldiges för det fall att uppgiften hade godtagits. Detsamma skall enligt kommitténs förslag gälla, om utan den skattskyldiges förvållande en osedvanligt har förflutit innan skattetillägget bestäms. Kommittén föreslår att motsvarande jämkningsregler införs även på tullområdet. Enligt kommitténs förslag skall skattetillägg normalt kunna jämkas endast till vissa kvotdelar, hälften eller en fjärdedel av vad som annars skulle ha tagits ut. De främst tekniska skäl som motiverat detta förslag synes inte ha någon motsvarighet på tullområdet. Några sådana regler föreslås därför inte. 9.10Skyldigheten att lämna uppgifter har med stöd av 10 kap. 4 § tullagen möjlighet att förelägga gäldenär eller annan vid vite att vidta åtgärd som behövs för förtullning eller annan tullklarering eller för kontrollverksamheten. Vitesföreläggande kan t.ex. även ske om någon underlåtit att lämna uppgift eller inge handling enligt föreskrift i tullagstiftningen. Som en anpassning till krav att den enskilde inte får tvingas lämna uppgifter som kan vara belastande för honom själv har paragrafen på motsvarande sätt som i bl.a. taxeringslagen ändrats så att om det finns anledning anta att gäldenären eller om denne är en juridisk person, ställföreträdaren har begått brott får han inte föreläggas vid vite att medverka i utredningen av en fråga som har samband med den gärning som brottsmisstanken avser. Kommittén föreslår i överensstämmelse med vad som har förordats beträffande skattetilläggen (avsnitt 7.7) att en regel tas in i tullagen med innebörd att gäldenären inte är skyldig att själv lämna uppgifter som röjer att han begått brott eller lämnat en oriktig uppgift eller i övrigt förfarit på ett sätt som kan innebära att han påförs tulltillägg. Till följd av hänvisning i 8 kap. 15 § nya tullagen tillämpas samma bestämmelser om betalning, anstånd med betalning, säkerhet, dröjsmålsränta och indrivning som gäller för tull även på tulltillägg. Enligt 5 kap. 23 § tullagen skall tull – och således också tulltillägg – som har förfallit till betalning lämnas till indrivning. Vid indrivning får verkställighet ske i enlighet med utsökningsbalkens bestämmelser. 9 kap. 8 § tullagen hänvisar till artiklarna 7 och 244 i förordningen (EEG) nr 2913/92, som innehåller bestämmelser om verkställighet av beslut som överklagas. Enligt artikel 7 skall beslut enligt tullkodexen verkställas om inte tullmyndigheterna fattat beslut om inhibition enligt artikel 244 andra stycket. I 9 kap. 8 § tullagen står uttryckligen att bl.a. beslut om tulltillägg skall gälla . I samband med att ett beslut om tulltillägg överklagas kan inhibitionsbeslut fattas med stöd av 29 § förvaltningslagen, men det torde i praktiken vara mycket ovanligt. I avsnitt 7.9 har kommittén konstaterat att omedelbar verkställighet avviker från vad som normalt gäller beträffande verkställighet av straff såsom böter och fängelse. Kommittén har funnit att oskuldspresumtionen i artikel 6–2 i knappast kan antas kräva att en domstols dom måste vinna laga kraft innan beslutet verkställs men att det däremot är något tveksamt om det är förenligt med konventionen i detta avseende att en administrativ myndighets beslut verkställs innan beslutet vunnit laga kraft eller det vid överklagande har prövats av domstol. Kommittén anser att det i och för sig inte skulle vara lika komplicerat att ha olika verkställighetsregler för tull och tulltillägg, som motsvarade lösning skulle innebära på skatteområdet. Ändock skulle det inte vara rimligt att invänta att beslutet om tulltillägg har vunnit laga kraft; överklagandetiden är enligt huvudregeln , räknat från den dag då tullskulden uppkom. Av stor betydelse är att verkställighet av beslut om tulltillägg inte alls i samma utsträckning som för skattetillägg kan anses få särskilt ingripande följder för gäldenären. Kommitténs förslag till jämkningsregel torde dessutom bidra till att minska den risken. Kommitténs bedömning är därför att gällande ordning bör kunna bestå i vad den innebär att beslut om tulltillägg som fattas av får verkställas utan hinder av att beslutet inte har vunnit laga kraft. Transporttillägg infördes genom den provisoriska lagen (1996:598) om kontroll av yrkesmässiga vägtransporter av mineraloljeprodukter, alkohol och tobak. Bestämmelserna har numera utvidgats och tagits in i lagen (1998:506) om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och mineraloljeprodukter (transportkontrollagen). Bestämmelserna har tillkommit som en anpassning till och har huvudsakligen följande bakgrund. Den inre marknadens funktion kräver fria varurörelser även för punktskattepliktiga varor. Detta uppnås genom att varorna får transporteras under skatteuppskov till dess att de släpps för konsumtion. Skatten skall tas ut i den medlemsstat där varorna släpps för konsumtion. Transporteras varor, som släppts för konsumtion, från ett land till ett annat i kommersiellt syfte skall dock punktskatt tas ut i destinationsmedlemsstaten. I sådana fall skall återbetalning ske av den skatt som påförts i avsändarmedlemsstaten. Transportkontrollagen har anpassats till EG:s s.k. cirkulationsdirektiv, vilket har tillkommit för att befrämja den inre marknadens funktion. I lagen finns bestämmelser om ledsagardokument, som har tillkommit för att det skall gå att kontrollera transporterna av punktskattepliktiga varor, samt bestämmelser om säkerhet för betalning av skatt. EG:s kontrollsystem förutsätter nämligen att ledsagardokument eller bevis om ställd säkerhet medföljer transporten. Detta skall ses mot bakgrund av de risker som har ansetts vara förknippade med transporter mellan medlemsländer. Bestämmelserna om ledsagardokument och säkerhet är alltså av grundläggande betydelse för att det system som tillskapats genom cirkulationsdirektivet skall fungera. Det har därför ansetts vara viktigt att varje medlemsland genom olika åtgärder försöker upprätthålla respekten för kraven på ledsagardokument och säkerhet i samband med transport av punktskattepliktiga varor. SOU 2001:25 Tulltillägg och transporttillägg att säkerställa att bestämmelserna om ledsagardokument och säkerhet efterlevs har en sanktion ansetts behövlig. I detta hänseende innebär bestämmelserna att transporttillägg skall påföras den avsändande upplagshavaren, om ledsagardokument eller bevis om ställd säkerhet inte medföljer transporten i den utsträckning som följer av cirkulationsdirektivets bestämmelser. Detsamma skall gälla om transporten inte omfattas av säkerhet för betalning av skatt i den utsträckning som följer av cirkulationsdirektivets bestämmelser. Även underlåtenhet att anmäla att varor som redan släppts för konsumtion i ett medlemsland flyttas till för kommersiella ändamål skall kunna föranleda transporttillägg. Transporttillägg skall också påföras, om säkerhet inte ställts vid distansförsäljning. I dessa två fall skall dock transporttillägget påföras den skattskyldige. Transporttillägget skall vara av de punktskatter som belöper på eller kan antas belöpa på varorna. I 4 kap. 2 § transportkontrollagen föreskrivs att om en avsändande upplagshavare kommer in med ett i föreskriven ordning upprättat ledsagardokument eller bevis om ställd säkerhet till inom en månad för beslutet om transporttillägg, sådant transporttillägg som påförts på grund av avsaknad av dessa dokument skall undanröjas. Enligt 4 kap. 3 § kan avsändande upplagshavare och skattskyldig dessutom befrias från transporttillägg, om det är uppenbart oskäligt att ta ut tillägget. Någon andra begränsningar har inte föreskrivits. Transporttillägg har tillämpats förhållandevis sparsamt. Från det att den äldre transportkontrollagen trädde i kraft fram till genomfördes 4 463 transportkontroller, varvid endast 47 beslut om transporttillägg meddelades. Förutsättningarna för transporttillägg har dock utvidgats genom den nya lagen på det sättet att tillägg kan utgå inte bara när transporten avgår från utan också vid transporter av punktskattepliktiga varor på svenskt territorium. Dessutom innebär den nya lagen till skillnad från den tidigare bl.a. att transporttillägg kan påföras även när en transport under skatteuppskov inte omfattas av säkerhet för betalning av skatt. I yttranden över det utredningsförslag som låg till grund för den nya lagen uttalade åtskilliga remissinstanser att förfarandet för uttag av transporttillägg kunde komma att omfattas av artikel 6 i och att förfarandet därför borde anpassas till kraven i nämnda artikel. 1997/98:100 (s. 125 f.) instämde regeringen i bedömningen att det var osäkert om transporttilläggsförfarandet skulle falla in under nämnda artikel. Med hänsyn bl.a. till att beslut om transporttillägg skulle få överklagas hos allmän förvaltningsdomstol och att muntlig förhandling skulle vara i princip obligatorisk på enskild parts begäran ansågs förfarandet för transporttillägg emellertid uppfylla kraven i artikel 6 i . Av det anförda framgår att transporttillägg utgör en sanktion med ett mycket speciellt syfte och snävt tillämpningsområde som närmast får anses rikta sig mot ett särskilt slags ordningsförseelser. Till största delen fyller den också en närmast vitesliknande funktion så till vida att tillägget skall undanröjas om de handlingar som saknats företes . Flertalet av de synpunkter som kommittén förut har anlagt på skattetilläggssystemet gör sig här inte gällande. I avsnitt 7.3.3 har kommittén konstaterat att det är oklart och omstritt hur man från utgångspunkter skall se på bestämmelser som innebär att straff åläggs enligt principen om strikt ansvar. Mot den bakgrunden skulle man kunna diskutera om inte en förutsättning för transporttillägg borde vara att förseelsen begåtts med uppsåt eller av oaktsamhet. Kommittén anser dock inte att bestämmelser av denna innebörd lämpligen bör föras in i den nu aktuella lagen, eftersom de säkerligen skulle vara ägnade att komplicera tillämpningen inte minst med hänsyn till att sanktionen ofta riktar sig mot utländska juridiska personer. Som konstaterats är det här fråga om ordningsförseelser och tillägget fyller delvis en vitesliknande funktion. En viss jämförelse kan också göras med de svenska principerna om företagaransvar, som innebär att straffansvar i vissa fall kan komma i fråga för personer tillhörande ett företags ledning för ordningsförseelser och andra mindre allvarliga brott som begåtts i företagets verksamhet oberoende av vanliga principer om subjektiv täckning. Med beaktande av det anförda och av den aktuella lagens mycket speciella karaktär anser kommittén att några ändringar inte nödvändigtvis behöver göras i lagen från de synpunkter som kommittén har att företräda. Bestämmelsen om befrielse från transporttillägg när det skulle vara uppenbart oskäligt att ta ut tillägget får anses vara tillräcklig för att på detta område förebygga eventuella orättvisor eller obilliga resultat. Kostnads- och intäktskonsekvenser m.m.