sou · GPB350 · 2002-01-01 00:00:00 — Det får därför förutsättas att författningsregleringen kommer att avvika från den vi beskriver i detta betänkande. De förslag som vi kommer att presentera bör dock kunna appliceras även på ett sådant nytt kompensationssystem. Kommunkontosystemet har varit föremål för flera utrednings- insatser sedan systemet infördes . 9Fi2000/3732. 10Fi2000/3922. 11Fi2000/3336. Utredningens uppdrag och arbete tillsattes en arbetsgrupp för att göra en översyn av vissa frågor i systemet. I promemorian Ersättning för viss mervärdesskatt till kommuner och landsting (Ds 1997:74) lade arbetsgruppen fram förslag rörande kommunernas och landstingens rätt till ersättning från systemet avseende ingående mervärdesskatt som uppstått inom olika vårdformer inom den sociala omsorgen och äldre- omsorgen. Arbetsgruppen berörde också något kontrollen i kommunkontosystemet. påbörjade Utredningen om utvärdering av kommunkontosystemet sitt arbete. Utredningen skulle bl.a. analysera orsakerna till att utbetalningarna från systemet ökat och lämna förslag som kunde förbättra uppföljning och kontroll av systemet. Utredningen redovisade sitt utrednings- arbete i betänkandet Kommunkontosystemet och rättvisan – momsen, kommunerna och konkurrensen (SOU 1999:133). Vi har tagit del av promemorian och betänkandet samt remissinstansernas synpunkter på betänkandet. Såsom framgår av avsnitt 2.2 har vidare flera arbeten med anknytning till kommunkontosystemet bedrivits parallellt med vårt arbete. Utredningen har hållit sig informerad om dessa arbeten. Utredningen har haft kontakter med , Riks- revisionsverket, och Särskilda skattekontoret i . Utredningen har vidare företagit studiebesök hos Revisionskontoret i , kommun och Landstingsrevisorerna, . Utredningen har vidare varit i kontakt med i samt i för att informera sig om kompensationsordningen i dessa länder. För att skapa konkurrensneutralitet i kommuners och landstings val mellan att upphandla tjänster eller att utföra tjänster i egen regi finns ett särskilt system för ersättning avseende viss mervärdesskatt, det s.k. kommunkontosystemet. Bestämmelserna infördes efter förslag i prop. 1995/96:64 Ett nytt utjämningssystem för kommuner och landsting, m.m. i lagen (1995:1518) om mervärdesskattekonton för kommuner och landsting, nedan kallad lagen om mervärdesskattekonton, samt förordningen (1995:1647) om ersättning för mervärdesskatt enligt lagen (1995:1518) om mervärdesskattekonton för kommuner och landsting, nedan kallad förordningen om ersättning för mervärdesskatt. I samband med att kommunkontosystemet infördes gjordes en återreglering mellan staten och kommunsektorn, eftersom kommunsektorn därefter skulle finansiera det nya systemet. Återregleringen innebar att nivån på statsbidragen höjdes. Därmed återställdes den nivåsänkning av statsbidragen som finansierat tidigare kompensationssystem som en avgift infördes för att finansiera uttagen. Systemet bygger således på självfinansiering,12 dvs. det skall inte ge upphov till ökade kostnader för staten, utan kommuner och landsting skall göra inbetalningar till systemet som täcker utbetalningarna. fastställer det tillskott som kommuner respektive landsting skall betala. Tillskottet bestäms till ett för samtliga kommuner respektive samtliga lands- ting lika stort belopp i kronor/invånare (3 § lagen om mervärdes- skattekonton). De sammanlagda inbetalningarna, inklusive ränta, 1995/96:64 52 f. skall så nära som möjligt motsvara de sammanlagda utbetalningarna från systemet. Den enskilda kommunens tillskott är således inte kopplat till dess faktiska kostnader för mervärdesskatt. Detta innebär att den enskilda kommunen under verksamhetsåret kan få ersättning som överstiger eller understiger vad kommunen till- skjuter till systemet. För ändamålet finns hos två räntebärande konton (mervärdesskattekonton), ett för kommuner och ett för landsting, till vilka kommuner och landsting betalar sina tillskott. Inbetalning till kontona sker genom avdrag vid skattemedelsutbetalningarna till kommuner och landsting (1 och 2 §§ lagen om mervärdesskattekonton). Tillskotten uppgår till /invånare för landstingen och /invånare för kommunerna. Kommuner, landsting, kommunalförbund och sådant region- förbund som avses i lagen (1996:1415) om försöksverksamhet med regionförbund i län och län har, enligt 5 § lagen om mervärdesskattekonton, efter ansökan rätt till ersättning från kontona för den ingående mervärdesskatt som inte dragits av enligt mervärdesskattelagen (1994:200). Den mervärdesskatt som kan komma i fråga är mervärdesskatt hänförlig till den egna verksamheten, såsom t.ex. gaturenhållning, snöröjning eller parkskötsel för eget behov, mervärdesskatt hänförlig till myndighetsutövning, t.ex. utfärdande av bygglov samt mervärdesskatt hänförlig till icke skattepliktig verksamhet såsom skola, vård och omsorg. Kommuner, landsting, kommunalförbund, regionförbund och sådant beställarförbund som bedriver försöksverksamhet enligt lagen (1994:566) om lokal försöksverksamhet med finansiell samordning mellan socialförsäkring, hälso- och sjukvård och socialtjänst har dessutom efter ansökan rätt till ersättning för de ökade kostnader som uppkommer vid upphandling av viss skattefri verksamhet inom sjukvård, tandvård, social omsorg och utbildning samt vid upphandling av vissa boendeformer (7 § lagen om mervärdesskattekonton). Rätt till ersättning föreligger vidare vid bidragsgivning avseende sådan verksamhet, s.k. dold mervärdes- skatt. Storleken av sistnämnda ersättning beräknas enligt schablon till fem, sex eller arton procent av bidragssumman (2 § förordning- en om ersättning för mervärdesskatt). , genom Särskilda skattekontoret i , beslutar om utbetalningar från mervärdesskattekontona (8 § lagen om mervärdesskattekonton). Kommunkontosystemet omslöt totalt . Omslutningen hade då ökat med , eller , sedan systemet infördes. Delar av den ökade omslutningen kan förklaras av verksamhetsförändringar. Det har även uppstått ett underskott, dvs. de avgifter som betalas in täcker inte de utbetalningar som görs. Regeringen har ekonomiska vårproposition (prop. 1999/2000:100 s. 226 f.) bedömt att kommunkontosystemet bör bibehållas och att det underskott som ackumulerats på konton hos till och med utgången av skall tas över av staten. /uppgick detta underskott till . Som vi återkommer till i avsnitt 5.2 har Utredningen om utvärdering av kommunkontosystemet i SOU 1999:133 analyserat utbetalningar från kommunkontosystemet för att söka orsakerna till utvecklingen av utbetalningarna. Som nämns i avsnitt 2.3 har regeringen i årets vårproposition aviserat ett nytt kommunalt kompensationssystem. Med kommun avses fortsättningsvis, om inte annat uttryckligen anges, även landsting, kommunalförbund, regionförbund samt beställarförbund. 3.2Kommunens ansökan om ersättning Kommunkontosystemet är konstruerat utifrån principen att mer- värdesskatten skall falla ut som ett resultat av den kommunala redovisningen.13 Den mervärdesskatt som inte dragits av enligt mervärdesskattelagen särskiljs i den kommunala redovisningen. Bestämmelser om den kommunala redovisningen finns i 8 kap. kommunallagen (1991:900) och lagen (1997:614) om redovisning. Inkommande fakturor ankomstregistreras normalt centralt eller på ett fåtal ställen i kommunen. Redan när fakturan ankomst- 13 SOU 1999:133 s. 157. registreras bokförs den ingående mervärdesskatten som mervärdes- skatt hänförlig till kommunkontosystemet, vanlig mervärdesskatt eller fördelad på båda systemen. Det kan i efterhand förekomma ändringar i denna bokföring, t.ex. till följd av ändrad fördelning av mervärdesskatten.14 Något krav på att kommuner skall använda en gemensam kontoplan finns inte. Kommunbas 98 är den kontoplan som rekommenderas av . Kommuner har rätt att ansöka om ersättning från kommun- kontosystemet för en månad eller för tre på varandra följande månader. Ansökan sker på en särskild blankett, utformad av (se bilaga 2). På blanketten skall lämnas uppgift om bl.a. organisationsnummer, postgirokonto, den tidsperiod ansökan avser samt det belopp som skall utbetalas. Särskild ersättning vid hyra avseende vissa boendeformer för äldre och funktionshindrade samt uppgifter avseende ökade kostnader vid upphandling och bidrag skall specificeras på blankettens baksida. I de fall enbart ingående mervärdesskatt rekvireras ställs inget krav på specificering. Blanketten skall ges in till , Särskilda skattekontoret i , senast den 5 i andra månaden efter utgången av den tidsperiod som ansökningen avser. Som framgår av avsnitt 3.1 administreras utbetalningarna i systemet av , genom Särskilda skattekontoret i . har närmast en kassafunktion i kommun- kontosystemet och verkets handläggning av ersättningsärenden sker enligt förvaltningslagens (1986:223) bestämmelser. Inkommen ansökan diarieförs, varpå tjänsteman registrerar uppgifterna i ett delsystem i den databas som skapats för beskattningsverksamhetens behov. Registreringen sker utifrån sökandens organisationsnummer. Vad som specificeras på blankettens baksida registreras inte i dataregistret. kontrollerar därefter att ansökningarna uppfyller de formella kraven. Om ansökningen är ofullständigt ifylld eller om det förekommer uppenbara felaktigheter i ansökningen kontaktas sökanden per telefon. Komplettering och rättelse kan vidtas endast efter överenskommelse med sökanden. 14 SOU 1999:133 s. 157 f. möjligheter att upptäcka felaktigheter är emellertid begränsade. Ett fel som upptäcks kan t.ex. innebära att de belopp som specificerats inte överensstämmer med det rekvirerade beloppet. Om det rekvirerade beloppet är ovanligt stort kan det också hända att sökanden kontaktas per telefon för kontroll av att beloppet är riktigt angivet. Sedan registreringen och den formella kontrollen är klar lämnas ansökningen till en annan tjänsteman för godkännande av utbetalningen, varpå utbetalningen registreras i datorn och beslut fattas genom att ansökningsblanketten signeras. Ersättningen betalas ut , i regel som ansökningen kom in till skattekontoret. Beloppet sätts in på uppgivet och kontrollerat postgirokonto. Ansökningshandlingarna arkiveras hos . Någon gallring av de uppgifter som registrerats i nu aktuellt ADB-system har inte företagits sedan systemet infördes. Lagen om mervärdesskattekonton saknar regler om omprövning av beslut. Med stöd av bestämmelserna i 26 och 27 §§ förvaltningslagen får emellertid vidta rättelse av skrivfel och liknande i beslut som det meddelat samt ompröva ett beslut om det är uppenbart oriktigt. Avsaknaden av omprövnings- regler har bl.a. fått till följd att bestämmelsen om ansökningstid i 3 § tredje stycket förordningen om ersättning för mervärdesskatt inte efterlevs, utan det förekommer tilläggsansökningar efter ansökningstidens utgång. Mot bakgrund av den betydelse ersättningen har för kommunerna, torde dock tilläggsansökningar i första hand bero på rena misstag eller förhållanden över vilka kommunerna inte råder, t.ex. utdragna rättsprocesser. beslut enligt lagen om mervärdesskattekonton får överklagas hos regeringen. 4.1Kompensationssystem liknande det svenska Utredningen om utvärdering av kommunkontosystemet redo- gjorde i sitt betänkande för förekomsten av kompensationssystem i , , , och Belgien.15 Av redo- görelsen framgår att inte tillämpar något kompensations- system, medan står i begrepp att införa ett begränsat sådant. Vidare framgår att , och har kompensationssystem för mervärdesskatt i offentlig sektor, varav de i och till viss del påminner om den svenska ordningen. I den danska kompensationsordningen, vilken regleras i särskilda författningar,16 har bl.a. kommuner och amtskommuner (motsvarar landstingen i ) rätt till ersättning för mervärdesskatt som dessa betalar i verksamhet som inte medför skattskyldighet. Det finns också en motsvarighet till den ersättning som i utgår vid skattefri upphandling och bidragsgivning. Den svenska ordningen är till stor del baserad på den danska. Med kommun avses i avsnittet, om inte annat uttryckligen anges, kommuner och amtskommuner. Den danska ordningen är utgiftsneutral för staten genom att kommunernas och amtskommunernas avgift till systemet svarar mot den samlade återbetalningen. Den enskilda kommunens avgift 15SOU 1999:133 s. 75–84. 212 af 16. om udligning af visse kommunale og amtskommunale udgifter til merværdiafgift og om Det Kommunale Momsfond. bestäms utifrån dess andel av det samlade budgeterade beskatt- ningsunderlaget under utbetalningsåret. Eventuell skillnad mellan utbetalda ersättningar och erlagda avgifter under utbetalningsåret beaktas vid fastställande av underlaget . Avgifternas storlek kan ändras under löpande utbetalningsår. Detta kan ske t.ex. vid stora avvikelser mellan ersättningar och avgifter. Möjligheten utnyttjas dock sällan. Avgifterna avräknas från den källskatt som månatligen betalas till kommunerna. Till skillnad från vad som gäller i bygger administra- tionen av ersättningen till kommuner på det kommunala räken- skapssystemet med utförliga regler för redovisning av kommunens mervärdesskatt på konton.17 Konteringsreglerna upprättas av . Den mervärdesskatt som kan ersättas bokförs på särskilt konto enligt den gemensamma kommunala kontoplanen. Även de schablonbelopp som avser bidragsgivning och som anges i den s.k. positivlistan förs på detta konto. Senast den tionde vardagen anmäler kommunerna saldot på detta konto för före- gående månad till . De anmäler härvid den mervärdesskatt som till denna månads utgång är bokförd på kontot. Ersättningen utbetalas månatligen och beräknas mot bakgrund av kommunens anmälan under föregående månad. sänder kommunerna in en detaljerad specifikation över de rapporterade beloppen. Kommunerna anmäler saldot via magnetband eller brev. Uppgifterna matas in i centrala datasystem. I datasystemet sker en indelning av kommunerna utifrån deras tillgodohavanden eller skulder. Skulder kan uppstå t.ex. till följd av omföringar i bokföringen. Kommuner med skuld anmodas betala skulden inom . Det görs en rad kontroller innan ersättningen betalas ut. Flera personer kontrollerar att inmatningen i datasystemet är riktigt utförd, att det belopp som betalas ut överensstämmer med det anmälda saldot osv. Senast den första vardagen i maj året efter utbetalningsåret skall kommunerna till sända en redogörelse för de belopp som under utbetalningsåret anmälts för ersättning och de eventuella korrigeringar som gjorts . 17 Se bekendtgørelse nr. 1177 af 15. om den kommunale og amtskommunale momsudligningsordning. vara undertecknad av kommunens revisorer. Uppgifterna matas in i centrala datasystem. Eventuella misstämning- ar justeras genom in- och utbetalningar under det efterföljande utbetalningsåret. Några bestämmelser som möjliggör extern kontroll av att kommunernas räkenskaper är korrekta i nu aktuellt avseende finns inte. Kontrollen utförs i stället av den kommunala revisionen. I den finska kompensationsordningen har kommuner, sam- kommuner och landskapet med vissa begränsningar rätt att få tillbaka mervärdesskatt som ingår i anskaffningar för skattefri verksamhet. Rätten till återbäring regleras i mervärdesskattelagen (1501/93). Återbäring återkrävs hos kommunerna enligt lagen om åter- krävande av mervärdesskatteåterbäring hos kommunerna (79/94). Kommunerna återkrävs den mervärdesskatt som kommuner, samkommuner och landskapet sammanlagt fått i återbäring under föregående kalenderår. Ansvaret fördelas mellan kommuner- na efter invånarantalet i kommunen. Betalningsandelarna uppbärs månatligen med en tolftedel av mervärdesskatteåterbäringarna under det föregående kalenderåret. Kommunernas betalningsandel fastställs av skattestyrelsen medan uppbörden av betalningsandelen handhas av länsskatte- verket. Om något annat inte särskilt stadgas skall vid uppbörd, indrivning och återbäring av kommunens betalningsandel samt i fråga om dröjsmålspåföljder vid försummelse av eller dröjsmål med betalning av kommunens betalningsandel förfaras så som stadgas i fråga om skatteuppbörd respektive dröjsmålsränta och restavgift på skatt. Om kommunen inte är nöjd med beslutet om fastställande av dess betalningsandel, skall den göra ett rättelseyrkande hos skatte- styrelsen senast inom en månad från det att betalningsandelen borde ha betalats. Skattestyrelsens beslut kan överklagas enligt allmänna regler om ändringssökande i förvaltningsärenden. skall rätta ett felaktigt beslut eller en felaktig åtgärd som gäller uppbörd, indrivning eller återbäring av kom- munens betalningsandel. från utgången av det år under vilket felet har gjorts. Ändring i läns- skatteverkets beslut får sökas hos länsrätten. Kommuner, samkommuner och landskapet skall ha rätt till återbäring av mervärdesskatt under samma förutsättningar som de skulle ha haft rätt att dra av mervärdesskatt om det hade varit fråga om skattebelagd verksamhet. Rätten till återbäring avser således inte bl.a. sådana förvärv för vilka det enligt mer- värdesskattelagen råder avdragsförbud. Vid återbäring tillämpas de allmänna bestämmelserna i mervärdesskattelagen. I mervärdes- skattelagen finns bestämmelser om bl.a. skattskyldigs åligganden vid verkställande av skattegranskning, skattetillägg och rättelse. Till skillnad från vad som gäller i hanteras den mer- värdesskatt som berättigar till återbäring inte på annat sätt , eller åtskild från, annan mervärdesskatt som berättigar till avdrag enligt mervärdesskattelagen. Den mervärdesskatt som berättigar till åter- bäring särskiljs t.ex. inte från annan mervärdesskatt i de månads- deklarationer som skall avges till länsskatteverket. Mervärdesskatt som berättigar till avdrag eller återbäring minskar således den skatt som skall betalas för en kalendermånad. Regelverket medger skattegranskning hos kommuner, sam- kommuner och landskapet . Kommuner, samkommuner och landskapet skall för läns- skatteverket uppge de sammanlagda skatteåterbäringarna för kalenderåret senast före utgången av efter kalenderåret till den del uppgifter inte har lämnats tidigare. Dessa uppgifter ligger till grund för skattestyrelsens fastställande av betalningsandelar. pågår en översyn av systemet för återbäring och återkrav av mervärdesskatt. En arbetsgrupp har analyserat problemen utifrån mervärdesbeskattningens neutralitet och det kommunvisa utfallet mellan återbäring och återkrav. Vidare har beaktas hur systemet inverkar på försäkringsersättningspraxis och EU:s stödsystem. 5 Överväganden och förslag 5.1Förutsättningar för rätt till ersättning Utredningens förslag: I lagtexten anges uttryckligen att ersätt- ning utges för ingående mervärdesskatt som inte får dras av enligt mervärdesskattelagen. Rätt till ersättning från kommunkontosystemet avser bl.a. enligt 5 § lagen om mervärdesskattekonton sådan ingående mervärdes- skatt som inte dragits av enligt mervärdesskattelagen. Av förarbetena till lagen (1994:1799) om kommuners och landstings hantering av mervärdesskatt för år 199518 och lagen om mervärdes- skattekonton19 framgår att rätten till återbetalning av ingående mervärdesskatt och ersättning för ingående mervärdesskatt är avsedd för sådan skatt som inte är avdragsgill enligt mervärdes- skattelagen. Denna avsikt kom emellertid inte till uttryck i respektive lag. I betänkandet Kommunkontosystemet och rättvisan – momsen, kommunerna och konkurrensen framförs som en tänkbar för- till den ökade omslutningen i systemet bl.a. att mervärdes- skatt som egentligen skall sökas åter i det ordinarie skattesystemet i stället ersätts från kommunkontosystemet.20 Även Riksrevisions- verket uppmärksammar frågan i sin rapport systemet – en kartläggning (RRV 2001:6). anför i rapporten21 att det vid en jämförelse mellan den ingående och utgående mervärdesskatt som kommunerna deklarerat till skattemyndigheten, funnit att vissa kommuner under ett eller flera 1994/95:57 s. 203. 1995/96:64 s. 65. 20SOU 1999:133 s. 157. 21RRV 2001:6 s. 18. år inte redovisat någon ingående mervärdesskatt alls i det ordinarie systemet. Detta trots att de kunnat redovisa betydande belopp i utgående mervärdesskatt och redovisat ingående mervärdesskatt i det ordinarie systemet. har tolkat detta som en indikation på att berörda kommuner redovisat all ingående mervärdesskatt dessa år i kommunkontosystemet. Vid en jämförelse mellan redovisad ingående mervärdesskatt i det ordinarie systemet och mervärdes- skatteanknutna utgifter i affärsverksamheter har Riksrevisions- verket funnit en stor differens, vilket enligt verket indikerar att ingående mervärdesskatt som belöper på utgifter i den kom- mersiella verksamheten redovisas mot kommunkontosystemet.22 Som vi strax återkommer till torde förfaringssättet i vart fall till en del bero på svårigheter att hänföra mervärdesskatten till rätt system. Lagen om mervärdesskattekonton samt förordningen om ersättning för mervärdesskatt innehåller få materiella regler. Det kan vara mycket komplicerat att applicera de materiella reglerna på den faktiskt bedrivna verksamheten. Därtill kommer att de faktiska konteringarna sker på handläggarnivå. Det har dock anförts att det finns ett inbyggt incitament för kommunerna att inte redovisa mer än nödvändigt av den ingående mervärdesskatten i det ordinarie mervärdesskattesystemet. Om kommunen felaktigt redovisar för mycket ingående mervärdesskatt och därmed minskar den skuld till staten som den utgående mervärdesskatten utgör, kan kommunen drabbas av skattesystemets sanktioner.23 Fördelningen av mervärdesskatt i blandad verksamhet torde förorsaka särskilda problem för kommunerna. Detta kan leda till att kommunerna i viss utsträckning redovisar mervärdesskatt hänförlig till det ordinarie mervärdesskattesystemet mot kommun- kontosystemet. Så kan vara fallet t.ex. när försäljningen till allmänheten inom ramen för den egentliga verksamheten är av mycket begränsad omfattning och kommunen upplever att det är administrativt betungande att använda fördelningsnycklar för att beräkna hur mycket av den ingående mervärdesskatten som rätte- ligen borde deklareras till skattemyndigheten. För kommunen framstår det kanske inte heller som självklart att vissa utgifter skall fördelas. Det kan vidare hända att mervärdesskatt på investeringar 22RRV 2001:6 s. 69. 23RRV 2001:6 s. 70. som används i både den affärsmässiga och den egentliga verksam- heten inte fördelas.24 Störst problem torde ändå schablonersättningarna för den dolda mervärdesskatten förorsaka kommunerna. Svårigheterna kan t.ex. bestå i att identifiera vad som vid en upphandling kan anses vara att hänföra till social omsorg, utbildning m.m. Omfattningen av fel- aktiga redovisningar i denna del torde dock totalt sett vara av marginell betydelse för kommunkontosystemet. Lydelsen av 5 § lagen om mervärdesskattekonton om vad som berättigar till ersättning från kommunkontosystemet motsäger inte en tolkning att all mervärdesskatt som inte dragits av enligt mervärdesskattelagen berättigar till ersättning från kommunkontot. Att en sådan tolkning inte är avsedd framgår av förarbetena till bestämmelsen. Vi menar att en tydligare reglering är nödvändig och att bestämmelsen bör utformas i enlighet med vad som anförts i förarbetena. Således bör i 5 § uttryckligen anges att ersättning utges endast för sådan ingående mervärdesskatt som inte får dras av enligt mervärdesskattelagen. Att det finns även andra begräns- ningar i ersättningsrätten framgår av 6 § lagen om mervärdesskatte- konton och dess hänvisningar till 8 kap. mervärdesskattelagen. Lagen om mervärdesskattekonton innehåller inte några regler som möjliggör för beslutsmyndigheten att kontrollera underlaget för kommunernas ansökningar om ersättning eller att ompröva tidigare fattade beslut utöver vad som följer av förvaltningslagen. Vi skall enligt direktiven utarbeta förslag till hur en tillförlitlig kontroll kan tillskapas i kommunkontosystemet och utarbeta regler om omprövning av beslut om ersättning. En utgångspunkt för kommunkontosystemet är enligt direktiven att regelverket skall tillämpas lika för samtliga kommuner och landsting.