prop · GQ035 · 2002-10-22 00:00:00 — Beträffande SBL har begärt en ändring av innebörd att det skall vara möjligt att meddela föreläggande att lämna periodisk sammanställning. De ovan angivna frågorna tas upp till behandling i propositionen. 8 Ändrad senast genom rådets direktiv /38/EG av om ändring och ändring för en begränsad tid av direktiv /388/EEG vad gäller mervärdesskatteordningen för radio och televisionssändningar samt vissa tjänster som tillhandahålls på elektronisk har i framställningen vidare framfört att regeln i Prop. 2002/03:5 2 a kap. 2 § 2 ML om gemenskapsinterna förvärv, ställd i relation till 1 kap. 1 § första stycket 2 ML, avviker från motsvarande regel i sjätte direktivet. Enligt 2 a kap. 2 § 2 ML krävs för ett gemenskapsinternt förvärv att den förvärvade varan transporteras till ett annat från eller ett annat . Enligt artikel 28a.3 i sjätte direktivet skall varan ha transporterats till en annan medlemsstat än den från vilken varorna utgick till förvärvaren. Regeringen gör bedömningen att den svenska regeln i denna del motsvarar EG-regeln och finner därför inte skäl att göra någon ändring i ML. Frågan tas därför inte upp i det följande. Det kan tilläggas att regeln i 1 kap. 1 § första stycket 2 ML, som innebär att mervärdesskatt inte skall betalas för ett gemen- skapsinternt förvärv om omsättningen är gjord inom landet, syftar på sådana s.k. monteringsleveranser och distansförsäljningar som regleras i 5 kap. 2 § första stycket 2 och 4 ML. Eftersom dessa omsättningar är gjorda inom landet, skall beskattning av dem ske enligt de allmänna reglerna. Regeln har kommenterats i prop. 1994/95:57 s. 157. har i en framställan som kom in till Finansdeparte- mentet (dnr Fi2002/1042) begärt ytterligare ändringar i ML. Denna framställning avser bl.a. självkostnadspris som beskattningsunderlag vid uttag och gemenskapsinterna förvärv samt beskattningsunderlaget vid bidrag. I propositionen tas också dessa frågor upp. I propositionen behandlas även frågor som rör framställning av periodiska publikationer. Tidskrifter har i ett ärende (dnr Fi2002/2257) som ingetts till Utredningen om översyn av reglerna om skattskyldighet i mervärdesskattelagen (Fi 1999:03) och som överlämnats till , begärt att skattepliktsbestämmelsen i ML som rör framställning av periodiska publikationer ändras. Vidare har i ett ärende som inkom till Finans- departementet (dnr Fi2001/3067) ett bolag hemställt om ändring i samma bestämmelse. Utöver de frågor som aktualiserats genom de ovan nämnda framställ- ningarna tar regeringen på eget initiativ upp vissa mervärdesskattefrågor i propositionen. förmedling i vissa fall, beskattningsunderlaget vid vissa rabatter, beskattningsunderlaget vid återimport av varor som bearbetats och tillverkats i tredje land samt återbetalning av ingående skatt som hänför sig till omsättning I samband med behandlingen av framställan som kom in (se ovan) tar regeringen på eget initiativ i propositionen upp också vissa andra frågor som rör bestämmelserna om beskattningsunderlaget (bl.a. 7 kap. 2 § ML). En annan fråga som initierats av regeringen och behandlas i propositionen rör 2 a kap. 3 § ML. Därutöver har ytterligare några frågor initierats av regeringen. frågor, som rör 2 kap. 1 och 4 §, 3 kap. 30 § och 12 kap. 1 och 2 §§ ML, är i huvudsak av redaktionell art. Inom har utarbetats en prome- moria med förslag till sådana ändringar som föranleds av ovan nämnda framställningar och de ändringar som i övrigt bör göras. lagförslag finns i bilaga 1. Promemorian har remissbehandlats. teckning över remissinstanserna finns i bilaga 2. sammanställning av remissyttrandena finns tillgängliga hos Finans- departementet (dnr Fi2002/2346). I en framställan som kom in till 1996 (dnr Fi1996/4489) har begärt att en enhetlig skattesats införs för returemballage. har även i en framställan till Utredningen för översyn av producentansvaret (M 2000:01) framfört det kravet. Den sistnämnda framställningen har överlämnats till (dnr Fi2002/627). I en framställan som inkom till den 15 (dnr Fi1996/4761) har även begärt ändring i ML för att komma till rätta med problem som den ordning som tillämpas för returemballage anses medföra. nämnda promemorian behandlades även frågan om returemballage. promemorian föreslogs att normalskattesatsen skulle tillämpas vid omsättning av returemballage, oavsett om en lägre skattesats gällde för den vara som förpackats i eller transporterats i emballaget. samtliga remissinstanser som yttrat sig i denna del avstyrkt eller varit negativt inställda till förslaget är regeringen inte beredd att nu föreslå någon ändring av det slag begärt. framställan som kom in till den rörde även bestämmelsen i 5 kap. 9 § första stycket 7 ML om tillfälligt registrerade personbilar och motorcyklar. föreslogs, i enlighet med förslag, att bestämmelsen BIL , och Auto- mobile AB har efter remisstidens utgång inkommit med invändningar mot att bestämmelsen upphävs. Invändningarna har inte hunnit beredas inom Det är därför inte möjligt att nu lämna något förslag i frågan. tog fram förslag till regel- ändringar i syfte att ge tydliga förenklingar för små företag. sättningarna ingick att förslagen skulle kunna genomföras någorlunda snabbt och inte fick annat än marginellt påverka statens finanser negativt. Förslagen togs fram i samråd med en referensgrupp med praktisk erfarenhet från småföretagens verksamhet (Simplex-gruppen). bildades en informell arbetsgrupp för att studera och ut- Arbetsgruppen avslutade sitt arbete och kom fram till att ett av förslagen, uppskov med betalning av preli- minär skatt för nya företag, borde genomföras. promemorian Uppskov med betalning av preliminär skatt för nystartade företag (dnr Fi2002/1565). Promemorian har remissbehandlats. lagförslag finns i bilaga 3. En förteckning över remiss- Prop. 2002/03:5 instanserna finns i bilaga 4. En sammanställning av remissyttrandena finns tillgänglig i (dnr Fi2002/1565). I propo- sitionen behandlas även denna fråga. Propositionen innehåller dessutom ett antal förslag till mindre ändringar i inkomstskattelagen. Förslagen innebär bl.a. att belopps- gränsen för skattefria minnesgåvor höjs, att utrymmet för vissa skattefria arbetsmarknadsersättningar utökas samt att statliga riskgarantier till totalförsvarspliktiga inte skall tas upp till beskattning. I propositionen föreslås slutligen en rättelse i 66 kap. 3 § inkomstskattelagen, vilken kommenteras i författningskommentaren. Förslagen har beretts under hand med och . Propositionen innehåller också ett förslag om ändring i lagen (2001:1170) om utvidgning av de särskilda avdragen enligt social- avgiftslagen (2000:980). Ändringen görs med anledning av att Fördraget om upprättandet av Europeiska kol- och stålgemenskapen upphörde att gälla . Förslaget, som under hand beretts med Riks- skatteverket, behandlas i författningskommentaren. I propositionen tas slutligen upp ett förslag till en mindre ändring i lagen (2002:425) om ändring i lagen (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor. Förslaget behandlas i författningskommentaren. Regeringen beslutade att inhämta Lagrådets yttrande över de lagförslag som finns i bilaga 5. Lagrådets yttrande finns i bilaga 6. Regeringen har i huvudsak följt Lagrådets förslag. Regeringen återkommer till Lagrådets synpunkter i det följande. De förslag som inte remitterats, dvs. förslagen avseende inkomst- skattelagen, lagen om utvidgning av de särskilda avdragen enligt social- avgiftslagen och lagen om förhandsbesked i skattefrågor, är av sådan lagteknisk enkel beskaffenhet att Lagrådets hörande skulle sakna bety- delse. 4Undantag från skatteplikt för försäkringstjänster föreslår i sin framställning att bestämmelsen i 3 kap. 10 § ML, som reglerar undantag från skatteplikt för försäkringstjänster, ändras så att räckvidden för undantaget för försäkringstransaktioner, i enlighet med praxis, inte begränsas till att endast avse sådana tjänster vars tillhandahållande utgör försäkringsrörelse enligt specifikt angivna lagar. Enligt artikel 13 B.a i det sjätte direktivet undantas försäkrings- och återförsäkringstransaktioner, däribland tjänster som utförs av försäkrings- mäklare och försäkringsagenter och som avser försäkringar eller åter- försäkringar. Av betydelse är ett förhandsavgörande från i mål C-349/96 (), 1999, s. I-00973. Domstolen tog ställning till bl.a. frågan om huruvida det är förenligt med artikel 13 B.a i det sjätte direktivet att en medlemsstat begränsar omfattningen av undantaget för försäkrings- transaktioner till sådana tjänster som har utförts av personer som tillåts att bedriva försäkringsverksamhet enligt lagstiftningen i medlemsstaten. Domstolen fann att en medlemsstat inte får begränsa omfattningen av detta undantag till att endast avse sådana tjänster som utförs av de försäkringsgivare som enligt den nationella rätten tillåts att bedriva försäkringsverksamhet. Enligt 3 kap. 10 § ML undantas omsättning av försäkringstjänster från skatteplikt. Bestämmelsen preciserar vad som skall anses som försäk- ringstjänster. Sådana tjänster utgörs dels av tjänster vars tillhanda- hållande utgör försäkringsrörelse enligt försäkringsrörelselagen (1982:713) eller enligt lagen (1998:293) om utländska försäkringsgivares verksamhet i , dels av tjänster som tillhandahålls av försäkrings- mäklare eller andra förmedlare av försäkringar och som avser för- säkringar. 4.4Förslag till ändrade regler Regeringens förslag: Bestämmelsen i 3 kap. 10 § mervärdesskatte- lagen förtydligas så att det klart framgår att även återförsäk- ringstjänster omfattas. Definitionen av begreppet försäkringstjänster slopas i 3 kap. 10 § mervärdesskattelagen. Försäkrings- och åter- försäkringstransaktioner undantas därmed från skatteplikt oavsett vem som är försäkringsgivare. Därutöver sker vissa ytterligare justeringar i syfte att uppnå en närmare överensstämmelse med ordalydelsen i motsvarande bestämmelse i sjätte direktivet. Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. Remissinstanserna: tillstyrker en ändring av den aktuella bestämmelsen, men har synpunkter på utformningen av den. har inget att erinra mot förslaget. Skälen för regeringens förslag: I 3 kap. 10 § andra stycket 1 ML begränsas undantaget avseende omsättning av försäkringstjänster till att endast avse omsättning av tjänster vars tillhandahållande utgör försäk- ringsrörelse enligt försäkringsrörelselagen (1982:713) eller enligt lagen (1998:293) om utländska försäkringsgivares verksamhet i . 2002/03:5 domstolen har i förhandsavgörandet C-349/96 Card Protection Plan (CPP) funnit att en medlemsstat inte får begränsa omfattningen av undantaget i artikel 13 B.a i det sjätte direktivet för omsättning av försäkringstransaktioner till att endast avse sådana tjänster som utförs av de försäkringsgivare som enligt den nationella rätten tillåts att bedriva försäkringsverksamhet. Bestämmelsen i 3 kap. 10 § ML föreslås därför ändrad så att begränsningen av räckvidden för undantaget till att endast avse omsättning av tjänster som utgör försäkringsrörelse enligt i lagtexten särskilt angivna lagar tas bort. Enligt den föreslagna lydelsen kommer bestämmelsen därmed att omfatta försäkringstransaktioner oavsett vilket subjekt som är försäkringsgivare. För att klargöra att bestämmelsen även omfattar återförsäkringstransaktioner föreslås att detta anges direkt i lagtexten. Bestämmelsen motsvarar därmed ordalydelsen i det sjätte direktivet. Vidare har en justering gjorts så att även tjänster som tillhandahålls av försäkringsmäklare eller andra förmedlare och som avser försäkring eller återförsäkring skall inbegripas i begreppet försäkrings- och återförsäkringstjänst. Ändringen görs i syfte att uppnå överensstämmelse med motsvarande bestämmelse i sjätte direktivet. 5 Framställning av periodiska publikationer ML finns särskilda skattepliktsregler för periodiska medlems- blad, periodiska personaltidningar, periodiska organisationstidskrifter samt program och kataloger (se 13, 14 och 1619 §§). Bestämmelserna innebär att omsättning eller införsel av dessa publikationer under vissa förutsättningar är undantagen från skatteplikt. Vidare görs undantag för vissa tjänster i samband med periodiska medlemsblad, personaltidningar och organisationstidskrifter, såsom införande eller ackvisition av annon- ser och tjänster som avser framställning m.m. Den bestämmelse som i första hand är aktuell i detta sammanhang är 3 kap. 19 § första stycket 2 ML. I denna punkt undantas från skatteplikt omsättning av tjänster som avser framställning av vissa angivna publikationer eller tjänster som tillhandahålls av framställaren i samband med denna framställning såsom distribution av upplagan. De publika- tioner som avses är sådana periodiska medlemsblad, personaltidningar och organisationstidskrifter där omsättningen av dem är undantagen enligt 3 kap. 13 och 14 §§ ML. Undantagen i 3 kap. 13 och 14 §§ ML är inte kvalificerade, dvs. den som skattefritt omsätter de publikationer som avses har inte rätt till avdrag för ingående skatt. Undantaget i 3 kap. 19 § första stycket 2 ML är kvalificerat, vilket innebär att den som omsätter tjänsterna har rätt till återbetalning av ingående skatt (10 kap. 11 § ML). Fråga har uppkommit om ändrad lagstiftning med anledning av att begreppet framställning kommit att få en restriktiv tillämpning och att tillämpningsområdet för undantagsbestämmelsen därvid fått en begränsad omfattning. tidskrifter har i ett ärende (dnr Fi2002/2257) som ingetts den Prop. till Utredningen om översyn av reglerna om skattskyldighet i mervärdesskattelagen (Fi 1999:03) och som över- lämnats till yrkat att lagen ändras på så sätt att aktuellt undantag från beskattning inte enbart skall gälla för vissa fram- ställare, såsom tryckerier och bokbinderier, utan omfatta all teknisk produktion av sådana publikationer eller tjänster i samband med denna I ett ärende som inkom till (dnr Fi2001/3067) har ett bolag hemställt att nuvarande regler om framställning av periodiska publikationer ändras på så sätt att inte bara den som utför teknisk-fysisk framställning utan var och en som har i uppdrag av en förening att framställa en publikation skall ha rätt att få ingående mervärdesskatt på varor och tjänster som används för att producera publikationen återbetald. Det kan i sammanhanget noteras att Utredningen om översyn av reglerna om skattskyldighet i mervärdesskattelagen m.m. (mervärdes- skatteutredningen, Fi 1999:03) överlämnat sitt betänkande till I betänkandet görs bl.a. en generell översyn av reglerna i 3 kap. 1314 och 1619 §§ ML. /skattereform var tjänster skattepliktiga endast om det angavs särskilt, dvs. tjänster var enligt huvudregeln skattefria. Skatteplikt förelåg dock bl.a. för olika tjänster som avsåg arbete på skattepliktig vara, såsom tillverkning på beställning, uthyrning, Eftersom de periodiska publikationer som avses här var undantagna från skatteplikt var tjänster avseende tillverkning eller framställning av sådana publikationer skattefria. För att de i sig skattefria publikationerna inte skulle belastas med skatt i tidigare led förelåg dessutom avdragsrätt för ingående skatt som var att hänföra till framställning för utgivarens räkning (se prop. 1968:137 s. 33 f). Som framställningstjänst avseende de skattefria publikationerna ansågs i princip tryckeriets åtaganden, dvs. själva tryckningen av upplagan. skattefria tillhandahållandet ansågs även tryckeriets distribution av tryck- saker till utgivaren ingå. Andra tjänster, s.k. kringtjänster, omfattades däremot inte av det skattefria området utan ansågs utgöra särskilda tjänster som skulle beläggas med mervärdesskatt (se I samband med behandlingen av ett förslag från (Fi 1971:05) om att slopa undantagen för ifrågavarande publikationer (vilket dock inte skedde) utökades i stället skattefriheten till att även omfatta sådana kringtjänster. avsåg exempelvis kuvertering, adressering, sortering och transport till postanstalt, dock endast när de tillhandahölls av tryckeriet i samband med framställningen av publikationen (prop. 1983/84:189 s. 1213). Avdragsrätt för ingående skatt infördes också för sådana tjänster (s.k. teknisk skattskyldighet). I RÅ 1986 not 476 bedömdes frågan om skatte- plikt för ett bolag som åtagit sig gentemot utgivaren att ombesörja hela produktionen av en tidskrift. Bolaget utförde själv binderi- och distri- butionstjänsterna samt påtryck på tidskriftspåsar. skriften utfördes av ett tryckeri. Regeringsrätten fann att undantaget att tillhandahålla en publikation även skulle gälla bolaget (bokbinderi). Även de bokbinderitjänster som krävdes för att framställa den tryckta publikationen och distributionen av publikationen skulle omfattas av Prop. 2002/03:5 undantaget. Däremot kunde bolaget (bokbinderiet) inte skattefritt till- handahålla kringtjänster eftersom undantaget för kringtjänster enbart avsåg det fallet att ett tryckeri tillhandahöll tjänsterna. När den generella skatteplikten för tjänster infördes i samband med skattereformen var det nödvändigt att i den då gällande lagstiftningen införa ett särskilt undantag även för framställningstjänsterna. I samband härmed utvidgades undantaget till att också omfatta tillhandahållanden av andra framställare än tryckerier. I förarbetena nämns att bokbinderier kan utföra samma slags tjänster (prop. 1989/90:111 s. 97 och 200). Undantaget överfördes i sak oförändrat till nuvarande ML, dock med ett tillägg strax i vilket klargjordes att även framställarens distribution av publikationer tillhör de skattebefriade tjänster som kan tillhandahållas av framställaren (se 3 kap. 19 § första stycket 2 ML och bet. 1993:94:SkU21, s. 8). Med framställning och tjänster som tillhandahålls i samband med framställningen avses enligt Handledning för mer- värdesskatt 2002 (s. 680) dels själva tryckningen av ifrågavarande pub- likationer (tryckeritjänsten), dels andra tjänster som framställaren till- handahåller i samband med framställningen. Som exempel på andra tjänster (kringtjänster) anger falsning, skärning, häft- ning, kuvertering, sortering samt transport och distribution av upplagan. Av ett förhandsbesked framgår att även iläggning och inklistring av olika trycksaker i en publikation utgör sådana tjänster som är skattefria (RSV Im 1973:11). I några fall har funnit att undantaget avseende framställning inte var tillämpligt på grund av att sökanden inte var framställare utan utgivare av publikationen i fråga (två icke överklagade förhandsbesked respektive , se SN 1993 s.624 och 1994 s. 106). I några fall har frågan om vad som utgör framställning och vem som kan anses som framställare bedömts (båda avser överklagade förhands- RÅ 1995 not 392 gällde (bolaget) som hade överlåtit utgivningsbeviset för tidningen bostad till ett annat bolag (Vår Bostad ). Enligt avtal hade emellertid bolaget åtagit sig att utföra i princip alla framställningstjänster, således förutom det journalistiska arbetet också layout, sättning av texten, korrekturläsning, ombrytning av texter, bildreproduktion inklusive beskärning, montering av textsidor och framställning av reprofilm. distributionen upphandlades av bolaget som ett led i framställningen av Den fråga som ställdes var om bolaget var att anse som framställare enligt då gällande lagrum. Bolaget gjorde gällande att ordet framställning är ett betydligt vidare begrepp än tryckning och att med framställning i normalt språkbruk avses att tillverka eller Regeringsrätten konstaterade i sin dom att det finns två olika bestämmelser som berör periodiska medlemsblad: 3 kap. 13 § respektive 19 § ML. Såvitt gäller den förra bestämmelsen konstaterades att den avser undantag för själva varan (publikationen) bl.a. i de fall publikationen mot vederlag tillhandahålls utgivaren och uppenbart tar sikte på fall då omsättningen avser en vara i form av en färdigställd Den senare bestämmelsen, vilken åberopades av bolaget, avser ett undantag för tillhandahållna Detta medför rätt till Prop. återbetalning av ingående skatt, vilket inte är fallet med undantaget i 3 kap. 13 § ML. Bolagets åtagande bestod i att med egna anställda eller efter upphandling svara för hela framställningen. bolaget åtagit sig att svara för adressregister, eventuella leveransavtal och fakturering till medlemsorganisationer och anställda. fastställas gemensamt av parterna. Regeringsrätten fann att bolaget fick anses tillhandahålla utgivaren en färdig publikation och dessutom vissa tjänster i form av distribution, fakturering m.m. Tillhandahållandet av publikationen utgjorde enligt Regeringsrätten omsättning av vara och således inte omsättning av en tjänst. Bestämmelsen i 3 kap. 19 § ML var därför inte tillämplig. Förhandsbeskedet, innebärande att bolaget inte var att anse som framställare, fastställdes därmed. RÅ 1995 not 393 avser ett liknande fall där ett bolag ställde frågan om det var att anse som framställare av tre olika periodiska medlemsblad. Regeringsrättens dom framgår att utgivningsbevisen ägdes av två från bolaget fristående företag och att bolaget hade åtagit sig att med egna anställda eller efter upphandling i stort sett svara för alla tjänster som är förknippade med produktionen såsom redaktionellt arbete, teknisk produktion, distribution, marknadsföring, annonsförsäljning m.m. angavs i avtalen vilken ersättning bolaget skulle uppbära för varje I likhet med det tidigare målet fann Regeringsrätten att det var fråga om tillhandahållande av färdiga publikationer till utgivaren samt dessutom vissa tjänster i form av distribution, fakturering m.m. Tillhandahållandet av publikationerna utgjorde en omsättning av vara och således inte en omsättning av tjänst. Inte heller i detta mål var undantaget i 3 kap. 19 § ML tillämpligt. Frågan om ett bolag var att anse som framställare enligt 3 kap. 19 § ML har även prövats av Regeringsrätten , se RÅ 2001 Sökandebolaget hade genom avtal med olika ideella föreningar iklätt sig åtaganden innebärande att ett medlemsblad för föreningen innehållande redaktionellt material i form av text och bilder, som bestäm- des av föreningen, och annonser, vilka ackvirerades av sökandebolaget eller särskild annonsackvisitör, skulle utkomma med minst fyra nummer Sökandebolaget stod för kostnaderna för produktion, tryckning, bindning, distribution och administration i samband med utgivandet samt utfäste sig att lämna en gåva med visst belopp till föreningen per I gengäld skulle sökandebolaget uppbära annons- Sökandebolaget sammanställde text- och bildmaterial men anlitade tryckeri och distributionsföretag för tryckning och distribution Regeringsrätten konstaterade att uttrycket tjänster framställning av ... publikationer till sin ordalydelse i och för sig täcker allt som kan ingå i produktion. i sitt sammanhang kan dock ordet framställare uppfattas som en teknisk term med en snävare innebörd än den som kunde anses följa av ordalydelsen. åberopade att det av uttalanden i förarbetena framgår att med framställning i detta sammanhang avses tillverkning av vara, dvs. såvitt gäller tryckalster den tryckta upplagan, och med framställare således den som tillverkade denna, framför allt tryckeri och bokbinderi. Vad gäller bolagets verksamhet fann Regeringsrätten att denna omfattade färre led än de verksamheter som i RÅ 1995 not 392 och not 393 bedömdes resultera i omsättning av varor. Bolagets verksamhet kunde Prop. 2002/03:5 dock inte anses innefatta sådan teknisk-fysisk framställning som avses i 3 kap. 19 § första stycket ML. Regeringsrätten ansåg därför att bolaget inte är att anse som framställare av periodiska publikationer i lagrummets mening och fastställde förhandsbeskedet. Det sjätte direktivet innehåller inte någon bestämmelse som direkt undantar framställning av de nu behandlade publikationerna från beskattning. Det kvalificerade undantag för framställningstjänster som tillämpas baseras i stället på anslutningsfördrag till Europeiska unionen (SFS 1994:1501, bilaga XV, IX beskattning). Av fördraget framgår följande.