prop · GP03140 · 2002-04-15 00:00:00 — Regeringens proposition 2001/02:140 Begränsning av rätten till avdrag för kapitalförluster i Prop. inkomstslaget näringsverksamhet på delägarrätter och 2001/02:140 på andelar i svenska och utländska handelsbolag m.m. Regeringen överlämnar denna proposition till . I propositionen lämnas förslag till begränsningar av möjligheten att i in- komstslaget näringsverksamhet dra av kapitalförluster på delägarrätter och på andelar i svenska handelsbolag samt på andelar i utländska del- Juridiska personers kapitalförluster på rörelsebe- tingade delägarrätter skall fortsättningsvis endast få dras av mot kapital- vinster på delägarrätter. Den särskilda undantagsreglering som möjliggör en vidare avdragsrätt för kapitalförluster på delägarrätter vars innehav betingas av rörelsen avskaffas. En förändring med motsvarande innebörd föreslås för kapitalförluster som uppkommer i svenska handelsbolag och för kapitalförluster på andelar i svenska handelsbolag samt för andelar i utländska juridiska personer vars inkomster beskattas hos delägarna. Syftet med förslagen är att motverka att nuvarande regler utnyttjas för omfattande och tilltagande skatteplanering mot bakgrund av att regering- en i budgetpropositionen förklarat att det är angeläget att av- skaffa beskattningen av kapitalvinster på näringsbetingade andelar. sådan förändring medför även att avdragsrätten avskaffas för kapitalför- luster på sådana andelar. I avvaktan på den nämnda reformeringen av företagsbeskattningen finns det en uppenbar risk för att de nuvarande reglerna utnyttjas för skatteplanering i ökad omfattning med avsevärt skattebortfall som följd. Det föreligger därför särskilda skäl för att med stöd av 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen tillämpa den föreslagna lagstiftningen fr.o.m. dagen efter överlämnandet av en skrivelse om detta till . ingen har överlämnat en skrivelse (skr. 2001/02:77) till i vilken förslagen i propositionen rörande del- ägarrätter och andelar i svenska handelsbolag har aviserats. lerna föreslås även bli tillämpliga fr.o.m. dagen efter överlämnandet av regeringens skrivelse på avyttringar som skett tidigare men där den omständighet som utlöser en uppskjuten avdragsrätt enligt bestämmelsen i 25 kap. 30 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, inte har inträffat se- nast dagen för avlämnandet. Beträffande reglerna om kapitalförluster på andelar i utländska juridis- ka personer vars inkomster beskattas hos delägarna föreslår regeringen att de nya reglerna tillämpas på avyttringar fr.o.m. dagen efter avlämnan- det av denna proposition till , dvs. De föreslås även tillämpas på kapitalförluster på sådana andelar som avytt- rats före men där den omständighet som utlöser en uppskjuten avdragsrätt enligt 25 kap. 30 § IL inträffat efter . Förslag till riksdagsbeslut ................................................................. Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) ........................................................................ 2.2Förslag till lag om ändring i lagen (2000:1380) om skattereduktion för utgifter för vissa anslutningar för tele- 2.3Förslag till lag om ändring i lagen (2001:906) om skattereduktion för fastighetsskatt.................................... Ärendet och dess beredning............................................................ Överväganden och förslag .............................................................. En begränsad avdragsrätt för kapitalförluster på delägarrätter, på andelar i svenska handelsbolag och på andelar i utländska delägarbeskattade företag.................. Avdrag för juridiska personers kapitalförluster Avdrag för kapitalförluster på delägarrätter som uppkommit i svenska handelsbolag........ Avdrag för kapitalförluster på andelar i Beräkning av värdenedgång och värdeuppgång på en delägarrätt som innehas av ett Avdrag för kapitalförluster på andelar i utländska delägarbeskattade företag .............. Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser.................... Konsekvenser för de offentliga finanserna m.m............................. Konsekvensanalys för mindre företag ............................................ Förslaget till ändring i inkomstskattelagen (1999:1229).. 8.2Förslaget till lag om ändring i lagen (2000:1380) om skattereduktion för utgifter för vissa anslutningar för tele- 8.3Förslaget till lag om ändring i lagen (2001:906) om skattereduktion för fastighetsskatt.................................... Förteckning över remissinstanser som yttrat sig över promemorian Begränsning av rätten till avdrag för kapitalförluster i inkomstslaget näringsverksamhet på delägarrätter och andelar i svenska handelsbolag (Fi2001/4621)................................................................... Lagförslagen i promemorian Begränsning av rätten till avdrag för kapitalförluster i inkomstslaget näringsverksamhet på delägarrätter och på andelar i svenska handelsbolag (Fi2001/4621)................................ Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde ......... Regeringen föreslår att antar regeringens förslag till 1.lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229), 2.lag om ändring i lagen (2000:1380) om skattereduktion för utgifter för vissa anslutningar för tele- och datakommunikation, 3.lag om ändring i lagen (2001:906) om skattereduktion för fastighets- skatt. 2.1Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) Härigenom föreskrivs i fråga om inkomstskattelagen (1999:1229) dels att 48 kap. 26 och 27 §§ skall ha följande lydelse, dels att det i lagen skall införas tre nya paragrafer, 50 kap. 12 och 13 §§ samt 52 kap. 8 §. Juridiska personers kapitalför- luster på delägarrätter får dras av bara mot kapitalvinster på delägar- rätter. Om en del av en förlust inte kan dras av mot sådana kapital- vinster, behandlas den som en ny kapitalförlust på delägarrätter det följande beskattningsåret. Begränsningen i första stycket gäller inte om innehavet av del- ägarrätterna betingats av rörelse som bedrivs av den skattskyldige eller av företag som med hänsyn till äganderättsförhållanden eller organisatoriska förhållanden kan anses stå den skattskyldige nära. Begränsningen i första stycket gäller inte heller i fråga om kapi- talförluster när sådana svenska aktiebolag eller svenska ekono- miska föreningar som inte är för- valtningsföretag avyttrar andelar eller när svenska sparbanker eller svenska ömsesidiga skadeförsäk- ringsföretag avyttrar andelar, om det sammanlagda röstetalet för deras innehav vid avyttringen mot- svarade eller mer av röstetalet för samtliga andelar i företaget. Juridiska personers kapitalför- luster på delägarrätter får dras av bara mot kapitalvinster på delägar- rätter. Om en del av en sådan för- lust inte kan dras av får den dras av mot en annan juridisk persons kapitalvinster på delägarrätter om var och en av de juridiska perso- nerna 1.begär det vid samma års tax- ering, och 2.med avdragsrätt kan lämna koncernbidrag till den andra juri- diska personen. Till den del en förlust inte kan dras av enligt första stycket be- handlas den det följande beskatt- ningsåret som en ny kapitalförlust på delägarrätter hos den juridiska person som haft förlusten. I fråga om kapitalförluster som uppkommer i svenska handelsbo- lag tillämpas 1921, 23 och 24 §§. Kapitalförluster på sådana del- ägarrätter och fordringsrätter vars innehav betingats av rörelse som bedrivs av handelsbolaget eller av någon som med hänsyn till ägan- derättsförhållanden eller organi- satoriska förhållanden kan anses stå handelsbolaget nära, skall dock alltid dras av i sin helhet. I fråga om kapitalförluster som uppkommer i svenska handelsbo- lag och som inte omfattas av be- stämmelserna i andra och tredje styckena tillämpas 1921, 23 och 24 §§. En kapitalförlust på en del- ägarrätt skall tas i anspråk efter en sådan kapitalförlust som får dras av bara mot kapitalvinster på delägarrätter enligt bestämmel- serna i andra stycket, 50 kap. 12 § eller 52 kap. 8 §. Kapitalförluster på delägarrät- ter vars innehav betingats av rö- relse som bedrivs av handelsbola- get eller av någon som med hän- syn till äganderättsförhållanden eller organisatoriska förhållanden kan anses stå handelsbolaget nära, får dras av bara mot han- delsbolagets kapitalvinster på del- ägarrätter. Om en del av en förlust inte kan dras av, behandlas den som en ny kapitalförlust på del- ägarrätter i handelsbolaget det följande beskattningsåret. Kapitalförluster på sådana ford- ringsrätter vars innehav betingats av rörelse på sätt som anges i and- ra stycket skall dras av i sin helhet. Den del av en kapitalförlust på en andel i ett svenskt handelsbolag som motsvarar delägarens del av en värdenedgång under delägarens innehavstid på en delägarrätt i handelsbolaget eller i ett annat handelsbolag som direkt eller indi- rekt ägs eller ägts av handelsbola- get, får dras av bara mot deläga- rens kapitalvinster på delägarrät- 1 Senaste lydelse 2000:540. delägarrätten är en kapitaltill- gång hos handelsbolaget, innehavet av delägarrätten be- tingats av rörelse som bedrivs av handelsbolaget eller av någon som med hänsyn till äganderättsförhål- landen eller organisatoriska för- hållanden kan anses stå handelsbo- laget nära, och värdenedgången inte motsva- ras av en värdeuppgång på en an- nan delägarrätt hos handelsbolaget under delägarens innehavstid av andelen i handelsbolaget som kapi- talförlusten hänför sig till. Om en del av en förlust inte kan dras av på grund av bestämmelser- na i första stycket behandlas den som en ny kapitalförlust det följan- de beskattningsåret. Bestämmelserna i första stycket tillämpas på motsvarande sätt om delägarrätten i stället ägs eller ägts genom en utländsk juridisk person vars inkomster enligt 6 kap. 14 § skall beskattas hos delägaren. När en värdenedgång eller vär- deuppgång på en delägarrätt som avses i 12 § beräknas skall som anskaffningsutgift för en delägarrätt som har förvärvats av handelsbolaget före delägarens förvärv av andelen i handelsbola- get, anses marknadsvärdet på del- ägarrätten för för- värvet av andelen, och en delägarrätt som innehas av handelsbolaget när andelen i han- delsbolaget avyttras värderas till marknadsvärdet vid avyttringstid- punkten. I övrigt tillämpas bestämmelser- na i 44 och 48 kap. med undantag för 48 kap. 15 §. Bestämmelserna i 50 kap. 12 och 13 §§ om begränsad avdrags- rätt för kapitalförlust på en andel i ett svenskt handelsbolag skall till- lämpas på motsvarande sätt i frå- ga om kapitalförlust på en andel i en utländsk juridisk person vars inkomster enligt 6 kap. 14 § skall beskattas hos delägaren. 1.Denna lag träder i kraft . 2.Vid tillämpningen av den nu upphävda bestämmelsen i 48 kap. 26 § tredje stycket skall även ett svenskt ömsesidigt försäkringsföretag eller en sådan svensk stiftelse eller ideell förening som inte är undantagen från skattskyldighet enligt 7 kap. omfattas av bestämmelsens tillämpningsom- råde. 3.De nya bestämmelserna i 48 kap. 26 och 27 §§ tillämpas på kapital- förluster på delägarrätter som avyttrats eller . De nya bestämmelserna tillämpas också på kapitalförluster på delägarrät- ter som avyttrats före men där den omständighet som utlöser en uppskjuten avdragsrätt enligt 25 kap. 30 § inträffat efter . 4.De nya bestämmelserna i 50 kap. 12 och 13 §§ tillämpas på kapital- förluster på andelar i svenska handelsbolag som avyttrats eller . Vid tillämpningen av bestämmelserna i 50 kap. 12 och 13 §§ beaktas inte värdeförändringar på delägarrätter som avyttrats före försåvitt inte avyttringen omfattas av bestämmel- serna om uppskjuten avdragsrätt enligt 25 kap. 30 §. De nya bestämmel- serna tillämpas också på kapitalförluster på andelar i svenska handelsbo- lag som avyttrats före men där den omständighet som utlöser en uppskjuten avdragsrätt enligt 25 kap. 30 § inträffat efter . 5.De nya bestämmelserna i 52 kap. 8 § tillämpas på kapitalförluster på andelar i utländska juridiska personer som anges i 6 kap. 14 § och som avyttrats eller . Vid tillämpningen av bestäm- melserna i 52 kap. 8 § beaktas inte värdeförändringar på delägarrätter som avyttrats före försåvitt inte avyttringen omfattas av bestämmelserna om uppskjuten avdragsrätt enligt 25 kap. 30 §. De nya bestämmelserna tillämpas också på kapitalförluster på andelar som avyttrats före men där den omständighet som utlöser en uppskjuten avdragsrätt enligt 25 kap. 30 § inträffat efter . 2.2Förslag till lag om ändring i lagen (2000:1380) om skattereduktion för utgifter för vissa anslutningar för tele- och datakommunikation Härigenom föreskrivs att 17 § lagen (2000:1380) om skattereduktion för utgifter för vissa anslutningar för tele- och datakommunikation skall ha följande lydelse. Skattereduktion enligt denna lag skall räknas av mot och statlig inkomstskatt samt mot statlig fastighetsskatt. räknas den skattskyldige före skat- räknas den skattskyldige före skat- skattelagen (1999:1229) och efter skattelagen (1999:1229) och efter (2000:1006) om skattereduktion (2000:1006) om skattereduktion på förvärvsinkomster vid 2002 års på förvärvsinkomster vid 2002 och Skattereduktionen skall inte beaktas vid beräkning av skattebeloppet en- ligt 4 § lagen (1997:324) om begränsning av skatt. Denna lag träder i kraft . 2.3Förslag till lag om ändring i lagen (2001:906) om skattereduktion för fastighetsskatt Härigenom föreskrivs att 14 § lagen (2001:906) om skattereduktion för fastighetsskatt skall ha följande lydelse. Skattereduktion för fastighetsskatt räknas av mot och statlig inkomstskatt enligt inkomstskattelagen (1999:1229) samt mot statlig fas- skatt tillgodoräknas den skattskyl- skatt tillgodoräknas den skattskyl- lagen (2000:1380) om skatte- lagen (2000:1380) om skatte- reduktion för utgifter för vissa an- reduktion för utgifter för vissa an- slutningar för tele- och data- slutningar för tele- och data- lagen (2000:1006) om skatte- lagen (2000:1006) om skatte- vid 2002 och taxeringar. Denna lag träder i kraft . Ärendet och dess beredning Regeringen beslutade att tillkalla en särskild ut- redare med huvudsakligt uppdrag att dels se över företagsskattefrågor i samband med omstruktureringar av företag (dir. 1998:55) som en fort- sättning på det arbete som genomfördes av företagsskatteutred- ning, dels göra en översyn av reglerna om svenska företags möjligheter att skattefritt ta emot utdelning på andelar i utländska juridiska personer (dir. 1998:74). Utredningarna företagsskatteutredningar lämnade det gemensamma betänkandet Utdelningar och kapitalvinster på företagsägda andelar (SOU 2001:11). I betänkandet föreslås bl.a. att beskattningen av kapitalvinster på näringsbetingade an- delar avskaffas. En sådan förändring av skattebestämmelserna innebär en risk för att oönskade skatteplaneringsåtgärder i form av s.k. ränteav- dragsarbitrage genomförs. Därför föreslår utredningen även nya och ut- vidgade regler för beskattning av s.k. CFC-bolag (controlled foreign company) med främsta syfte att motverka ränteavdragsarbitrage och även i övrigt motverka att den svenska bolagsskattebasen urholkas. Betänkandet har remissbehandlats och förslaget om att undanta både utdelningar och kapitalvinster på näringsbetingade andelar från beskatt- ning har i huvudsak mottagits positivt av remissinstanserna. På andra väsentliga punkter har dock framförts omfattande och bitvis hård kritik. Regeringen förklarade i budgetpropositionen att det är ange- läget med en förändring av skattereglerna i linje med det tidigare nämnda utredningsförslaget som innebär att beskattningen av kapitalvinster på näringsbetingade andelar avskaffas och därmed även avdragsrätten för kapitalförluster på sådana andelar. uttalade regeringen att ett lagförslag till kan lämnas tidigast (prop. 2001/02:1, s. 196). Mot bakgrund av den effekt som regeringens uttalande kunde få för företagens hantering av kapitalvinster och kapitalförluster och eftersom det dessutom uppmärksammades att de nuvarande reglerna om avdrags- rätt för kapitalförluster användes i handel med bolag som endast innehöll kapitalförluster på delägarrätter, lämnade regeringen en skrivelse till med meddelande om kommande förslag om ändringar i reglerna om rätten till avdrag i inkomstslaget närings- verksamhet för kapitalförluster på delägarrätter och på andelar i svenska handelsbolag (skr. 2001/02:77). Inom har utarbetats en promemoria med förslag till begränsningar i rätten till avdrag i inkomstslaget näringsverksamhet för kapitalförluster på delägarrätter och på andelar i svenska handelsbo- lag (Fi2001/4621). Promemorian har remissbehandlats. Flera tunga re- missinstanser har tillstyrkt att förslaget, med vissa förändringar, läggs till grund för lagstiftning. En förteckning över remissinstanserna finns i bi- laga 1 och en sammanställning över remissyttrandena finns tillgänglig i lagstiftningsärendet. Promemorians lagförslag finns i bilaga 2. I propositionen föreslås även ett par klarlägganden till tidigare genom- förd lagstiftning. Synpunkter har under hand inhämtats från . Regeringen beslutade att inhämta Lagrådets yttrande över de lagförslag som finns i bilaga 3. Lagrådets yttrande finns i bilaga 4. Lagrådet konstaterar att det är oklart hur den komman- de reformen rörande kapitalvinstbeskattningen kommer att utformas mer i detalj. Den omständigheten hindrar emellertid enligt Lagrådets mening inte att det nu införs regler som kan väntas komma att gälla under en ganska och som måste väsentligt revideras i samband med de kommande mera genomgripande lagändringarna. Lagrådet anser i och för sig att det finns goda skäl som talar för att inkomstskattelagen inte bör belastas med lagregler av kort varaktighet och ifrågasätter därför om det inte vore att föredra att de nu föreslagna bestämmelserna togs in i en sär- skild lag av tidsbegränsad giltighet. Om den ena eller andra tekniken skall väljas får emellertid närmast anses vara en lämplighetsfråga, varför Lagrådet av detta skäl inte vill ta ställning mot det framlagda förslaget. Inte heller i övrigt anser sig Lagrådet ha anledning att motsätta sig hu- vudlinjerna i förslaget. Lagrådet menar dock att förslaget leder till att reglerna om utnyttjande av förluster på delägarrätter m.m. har blivit svåröverskådliga och har därför särskilt inriktat sig på att försöka göra regleringen tydligare. Beträffande den föreslagna retroaktiviteten i tillämpningen av försla- gen menar inledningsvis att det inte finns några formella hinder mot att tillämpa undantagsbestämmelsen i 2 kap. 10 § andra stycket re- geringsformen för att möta anpassningen från företagens sida till väntade regelförändringar utan att det är sak att avgöra om de åberopa- de skälen för en tillämpning av bestämmelsen är tillräckligt starka. I frå- ga om hur den aktuella bestämmelsen i regeringsformen skall tillämpas i olika situationer av uppskjuten skattskyldighet eller, som i nu förevaran- de fall, av uppskjuten avdragsrätt enligt 25 kap. 30 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, uttrycker majoriteten av Lagrådets ledamöter tveksam- het om hur bestämmelsen skall tillämpas. Beträffande frågan om vilken omständighet som utlöser avdragsrätten och därmed skattskyldigheten vilket är den ur grundlagssynpunkt relevanta omständigheten menar majoriteten att ett särskilt förhållande som i det nu aktuella fallet talar för att vad som utlöser avdragsrätten skall anses vara den omständighet som medför att tillgången inte längre kommer att tillhöra företagsgrup- pen är att den tidigare uppkomna kapitalförlusten varit följden av en in- tern överlåtelse inom en och samma företagsgrupp, vilket kan utgöra ett särskilt skäl för att reducera dess skattemässiga betydelse. Med hänsyn härtill anger majoriteten att man närmast är av uppfattningen att bestäm- melserna i punkt 2 andra meningen och punkt 3 andra meningen i lag- rådsremissens övergångsbestämmelser inte strider mot 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen. finner majoriteten det osäkert hur frågan kan komma att bedömas vid en rättslig prövning inför domstol. Det finns, enligt Lagrådets mening, anledning att iaktta särskild försik- tighet i fråga om bestämmelser vilkas grundlagsenlighet skulle kunna ifrågasättas, och Lagrådet förordar därför att de nya bestämmelserna inte görs tillämpliga på kapitalförluster grundade på avyttringar som skett före (delägarrätter och andelar i svenska handels- bolag) respektive (andelar i utländska delägarbeskattade företag), vilket regeringen föreslagit i lagrådsremissen beträffande kapi- talförluster för vilka gäller uppskjuten avdragsrätt enligt 25 kap. 30 § IL. Regeringen har i propositionen utformat lagförslagen med ledning av Lagrådets förslag till redaktionella ändringar av lagtexten. slag har dock i vissa fall bearbetats ytterligare för att bättre falla in i in- komstskattelagens uttryckssätt och struktur. Beträffande de fåtaliga mate- riella förändringar i lagförslagen som Lagrådet föreslagit har regeringen följt Lagrådets förslag i flertalet fall. I frågan om den retroaktiva tillämpningen av de nya bestämmelserna på koncerninterna avyttringar för vilka gäller uppskjuten avdragsrätt en- ligt 25 kap. 30 § IL gör regeringen en annan bedömning än Lagrådet och föreslår därför att de nya bestämmelserna skall tillämpas på sådana kapi- talförluster även om den aktuella förlusten hänför sig till en avyttring av en delägarrätt eller en andel i ett svenskt handelsbolag före den 7 decem- ber 2001 men där den omständighet som utlöser avdragsrätten inträffat Motsvarande förslag lämnas för kapitalför- luster på andelar i utländska delägarbeskattade företag där den omstän- dighet som utlöser avdragsrätten inträffat efter . ingen återkommer till retroaktivitetsfrågan i avsnitt 5.2. Innehållet i punkt 2 i de föreslagna övergångsbestämmelserna till änd- ringen i inkomstskattelagen och förslagen till ändringarna i 17 § lagen (2000:1380) om skattereduktion för utgifter för vissa anslutningar för tele- och datakommunikation samt i 14 § lagen (2001:906) om skattere- duktion för fastighetsskatt har inte granskats av Lagrådet. består av rättelser och konsekvensändringar och är enligt regeringens mening av så enkel beskaffenhet att Lagrådets hörande skulle sakna be- Ändringarna kommenteras i författningskommentaren. Frågan om rätten till avdrag för kapitalförluster på företagsägda delägar- rätter och andelar i svenska handelsbolag måste ses i ljuset av reglerna för beskattning av utdelning och, framför allt, av kapitalvinster på före- tagsägda andelar. Inledningsvis ges därför en kortfattad beskrivning av dessa regler. Därefter följer en beskrivning av nuvarande regler om rätt till avdrag för kapitalförluster i inkomstslaget näringsverksamhet på del- ägarrätter och på andelar i svenska handelsbolag. I fråga om andelar som är kapitaltillgångar (dvs. andelar som inte är la- gertillgångar) skiljer man mellan näringsbetingade andelar och övriga andelar. Andelar som tillhör den senare gruppen brukar kallas kapitalpla- ceringsandelar eller med den internationellt vedertagna terminologin portföljandelar. Med en näringsbetingad andel avses enligt 24 kap. 16 § inkomstskatte- lagen (1999:1229), IL, en andel som är kapitaltillgång hos ägarföretaget om någon av följande förutsättningar är uppfylld: Det sammanlagda röstetalet för ägarföretagets andelar vid beskatt- ningsårets utgång i det företag som andelen avser motsvarar eller mer av röstetalet för samtliga andelar i företaget (röstvillkoret). Det görs sannolikt att innehavet av andelen betingas av rörelse som bedrivs av ägarföretaget eller av företag som med hänsyn till äganderätts- förhållanden eller organisatoriska förhållanden kan anses stå det nära (betingandevillkoret). Kapitalvinster och utdelning på andelar Ett rörelsedrivande aktiebolag beskattas för utdelning på kapitalplacer- ingsandelar men inte på näringsbetingade andelar. Skälet för skattefrihe- ten för utdelning på näringsbetingade andelar är att beskattning av en rörelsevinst i fler än två led en gång på bolagsnivån och en gång på ägarnivån skall undvikas. Någon motsvarande reglering för kapitalvins- ter finns inte.