sou · GOB310d1 · 2001-01-01 00:00:00 — Enligt undantagsregeln i 2 kap. 4 § jordabalken blir dock industritillbehör som överlåtits till fastighetsägaren med äganderättsförbehåll inte fastighetstillbehör så länge villkoret gäller. Enligt 1 kap. 4 § FTL skall bestämmelserna i lagen beträffande fastighet tillämpas även i fråga om byggnad som är lös egendom. Då det gäller egendom som inte tillhör fastighetens ägare kan endast byggnad på annans mark jämställas med fastighet vid fastighets- taxeringen. Motsvarande gäller således inte i fråga om andra anläggningar än byggnader. En anläggning som inte tillhör markens ägare skall således inte jämställas med fastighet. Gränsdragningen mellan byggnad och anläggning kan således vara av stor betydelse vid fastighetstaxeringen. Av bestämmelsen framgår även att tillbehören, under förutsättning att de ägs av byggnadens ägare, skall taxeras tillsammans med byggnad på ofri grund även om de enligt jordabalkens regler har anknytning till fastigheten som sådan. När det gäller industribyggnader finns därför både byggnadstillbehör och industritillbehör. Vid klassificeringen uppkommer gränsdrag- ningsfrågor som gäller främst om ett föremål skall anses som byggnad, byggnadstillbehör, industritillbehör eller lös egendom. Till en del har dessa frågor lösts genom rättspraxis. Enligt huvudregeln i 11 kap. 1 § FTL skall industribyggnad värderas enligt avkastningsmetoden. Vissa byggnader skall emellertid enligt samma lagrum värderas enligt produktionskostnadsmetoden. Det gäller s.k. skräddarsydda byggnader, bensinstationsbyggnader, andra byggna- der med olämplig utformning för normal industriproduktion samt byggnadskonstruktioner som inte har karaktär av hus Det är framför allt byggnader värderade enligt produktionskostnadsmetoden som kommer att behandlas av utredningen (se även kap. 4). I samband med förslaget till lag (prop. 89–92) konstaterar departementschefen att frågan om vad som skall anses utgöra tillbehör till fastighet, där industriell verksamhet bedrivs, har varit ett besvärligt och flitigt diskuterat problemkomplex. Departementschefen konstaterar vidare att en okomplicerad och lättillämpad lagregel torde förutsätta att man inte generellt söker spalta upp inventarierna med hänsyn till den mer eller mindre fasta förankring dessa har i en fabriksbyggnad. Över huvud taget är den industriella utrustningen så skiftande och utvecklingen på detta område så snabb att det ter sig olämpligt att söka dra en gräns direkt efter den yttre anknytningen. Beträffande kretsen av byggnadstillbehör anförde departementschefen följande: Om det inte är fråga om sådana saker som exempelvis vatten- och värmeled- ningar samt värmepannor, vilka är typiska för alla slag av byggnader och som normalt fordras för byggnadens bruk, vem som än är ägare av densamma, måste bedömningen ske med utgångspunkt från det huvudsakliga ändamålet med byggnaden eller den lokal i byggnaden som det är fråga om. Är en byggnad inrättad som bostadshus kommer en viss krets av tillbehör i fråga, medan en helt annan krets blir aktuell, om det gäller inredning i en samlingslokal, i en ekonomibyggnad inom jordbruket eller i en fabrikslokal. Till följd av kravet att föremålet skall vara ägnat till stadigvarande bruk för byggnaden gäller som allmän princip att föremålet med hänsyn till den huvudsakliga användningen, för vilken byggnaden eller lokalen på ett bestående sätt är inrättad, skall framstå som en så typisk inredningsdetalj, att man bör anta att en ny ägare eller nyttjare av byggnaden eller lokalen – med samma huvudsakliga inriktning av byggnadens eller lokalens användning – har bruk för föremålet. Departementschefen anförde fortsättningsvis att när det gäller innebörden av stadigvarande bruk för en industribyggnad blir denna beroende på karaktären hos en industribyggnad. Om byggnaden är användbar för industriell verksamhet i allmänhet, skall endast utrustning som är så typisk att den är till nytta för varje industriidkare – oavsett den tillverkning som bedrivs – anses ägnad till stadigvarande bruk för byggnaden och därmed som tillbehör till denna. Kravet att utrustningen skall vara så typisk, att en efterföljare i fabrikslokalen kan antas ha användning för den – låt vara måhända inte i exakt samma utsträckning som företrädaren – även om han vill driva annan tillverkning torde i flertalet fall innebära, att maskiner, redskap m.m. inte blir att betrakta som byggnadstillbehör. En motsatt bedömning bör bli resultatet i fråga om utrustning, som har till ändamål att göra själva fabrikslokalen brukbar för industriell verksamhet i allmänhet. Här kan nämnas exempelvis fläktmaskinerier och kylsystem, vilka torde vara till nytta för varje industriidkare. Sådan utrustning bör alltså utgöra byggnads- tillbehör. lag och i JB har fastighetsbegreppet utvidgats väsentligt i förhållande till lag i fråga om föremål för industriell verksamhet. Dessa s.k. industritillbehör enligt 2 kap. 3 § JB avser i stort sett alla maskiner och all annan utrustning på en fastighet för den industriella verksamheten där (m.fl., Fastighetstaxering 1:59 f.). I samband med förslaget till lag anförde departementschefen följande om de skräddarsydda byggnaderna (prop. 1966:24 s. 91). I speciella situationer kan man vara tveksam till huruvida en maskin är ägnad till stadigvarande bruk för viss byggnad, exempelvis byggnader som helt skräddarsytts för att passa till en särskild maskinell utrustning. Departementschefen anför vidare följande: Är det uppenbart att byggnaden inte är åtminstone begränsat användbar i annan industriell verksamhet än den aktuella, kan man hävda, att byggnaden i princip har samma livslängd som verksamheten på platsen och därmed som den maskinella utrustningen. I ett sådant fall, liksom i ett fall då byggnaden endast utgör ett i sig tämligen värdelöst skal runt en större anläggning – exempelvis runt en masugn – och måste rivas, om anläggningen skall flyttas, torde man knappast kunna undgå att betrakta den ifrågavarande utrustningen som tillbehör till byggnaden. Regeringsrätten har i rättsfallet RÅ 1988 ref. 139 prövat frågan om utrustning i skräddarsydd industribyggnad skall anses som industri- tillbehör. Bolaget i fråga bedrev papperstillverkning i bl.a. maskin- byggnad, massafabrik, ångkraftcentral och barkhus. I målet är ostridigt att byggnaderna skräddarsytts för bolagets verksamhet. Prövningen gällde om hela den utrustning i en skräddarsydd byggnad, som medverkar i den produktion för vilken byggnaden är inrättad, skulle anses vara tillbehör till byggnaden och alltså ej industritillbehör. Av rättsfallet framgår följande. Vid den gränsdragning som skall göras enligt 7 kap. 16 § 4 FTL är den civilrättsliga bestämningen av s.k. industritillbehör avgörande. Som sådana tillbehör avses enligt 2 kap. 3 § jordabalken utrustning i byggnad som inte är ägnad till stadigvarande bruk för byggnaden. Om byggnaden är användbar för industriell verksamhet i allmänhet, skall endast utrustning som är så typisk att den är till nytta för varje industriidkare – oavsett den tillverkning som bedrivs – anses ägnad till stadigvarande bruk för byggnaden och därmed som tillbehör till denna. Övrig utrustning blir då industritillbehör. Om däremot en industribyggnad är skräddarsydd för att passa till en särskild maskinell utrustning blir bedömningen en annan. Om det är uppenbart att byggnaden inte är åtminstone begränsat användbar inom annan industriell verksamhet än den aktuella bör byggnaden i princip anses ha samma livslängd som verksamheten på platsen och därmed som den maskinella utrustningen. I dessa fall blir slutsatsen att man knappast kan undgå att betrakta den ifrågavarande utrustningen som tillbehör till byggnaden och alltså inte som industritillbehör. Den omständigheten att viss utrustning på grund av förslitning, moderniseringsbehov eller dylikt kan komma att bytas under byggnadens livstid eller att vissa maskiner skulle ha kunnat uppställas i en byggnad som varit användbar för industriell verksamhet förändrar inte bedömningen att hela den utrustning i en skräddarsydd byggnad, som medverkar i den produktion för vilken byggnaden är inrättad, skall utgöra tillbehör till byggnaden. RSV har i rekommendationer till ledning för fastighetstaxeringen vid den allmänna fastighetstaxeringen (RSV S 1999:24) beträffande skräddarsydda byggnader uttalat följande: Då en industribyggnad såväl tekniskt som funktionellt har anpassats till maskiner eller annan utrustning som finns i byggnaden så att det är uppenbart att byggnaden med denna utrustning inte är annat än (åtminstone) begränsat användbar inom annan industriell verksamhet än den aktuella, brukar man tala om en skräddarsydd byggnad. I dessa fall – liksom i ett fall då byggnaden endast utgör ett i sig tämligen värdelöst skal runt större industriella anordningar – utgör maskinerna och utrustningen byggnadstillbehör och inte industritillbehör. Med skal avses närmast väggar och tak som fungerar som inkapsling eller inklädning av maskiner och processutrustning och som ofta saknar många för vanliga byggnader karaktäristiska drag. I denna typ av industribyggnad ingår således den maskinella utrustningen i fastighetens taxeringsvärde. Som exempel på skräddarsydda industribyggnader har RSV angett följande (se även SOU 1979:81 s. 50): –Utpräglat lätta byggnader som är att hänföra till skal och är vanliga vid processindustri (petrokemi, massa- och pappersframställning, tegel- och cementproduktion, större smältugnar, gruvdrift). –Tyngre byggnader med avvikande utformning (kraftverk, glasbruk, anrikningsverk, elektrokemisk industri, delar av pappersbruk, delar av vissa bryggerier och delar av skeppsvarv). RSV uttalar vidare följande i rekommendationerna: Över huvud taget är den industriella utrustningen så skiftande och utvecklingen på detta område så snabb att det ter sig olämpligt att söka dra en gräns direkt efter den yttre anknytningen. Det avgörande är om en maskin eller dylikt är ägnad för stadigvarande bruk för en viss byggnad. För att en byggnad skall vara skräddarsydd bör byggnaden i princip ha samma livslängd som verksamheten på platsen. Den omständigheten att viss utrustning på grund av förslitning, moderniseringsbehov eller dylikt kan komma att bytas under byggnadens livstid eller att vissa maskiner skulle ha kunnat uppställas i en byggnad som varit användbar för industriell verksamhet i allmänhet förändrar inte bedömningen att hela den utrustning i en skräddarsydd byggnad, som medverkar i den produktion för vilken byggnaden är inrättad, skall utgöra tillbehör till byggnaden. Den tekniska och ekonomiska utvecklingen har vidare medfört att omfattande och komplexa process- maskiner, processlinjer och annan utrustning, som ofta fordrat särskild grundläggning och som utgjort del av skräddarsydd byggnad, dvs. varit byggnadstillbehör, numera kan monteras ned och försäljas. Synsättet att skräddarsydd byggnad och byggnadstillbehören till sådan byggnad är särskilt starkt sammanfogade och har samma livslängd förändras därför i de fall byggnaden tillförs ny utrustning som vidmakthåller byggnadens karaktär av skräddarsydd byggnad. En följd härav är således att en äldre byggnad, i vilken tillbehör av ovan nämnd art monterats ned och förts bort kan – efter eventuella kompletterande grundläggningsåtgärder och viss ombyggnad – ånyo utrustas för samma ändamål som tidigare eller annat ändamål och åter få karaktär av skräddarsydd byggnad. RSV rekommenderar att vissa krav skall vara uppfyllda för att en byggnad skall anses vara skräddarsydd. 1.Det är uppenbart att byggnaden med de maskiner och annan utrustning som finns i byggnaden inte är annat än (åtminstone) begränsat användbar inom annan industriell verksamhet än den aktuella. De tillbehör (maskiner och annan utrustning) som byggnaden försetts med skall ha en omfattning och komplexitet som gör att de svårligen kan flyttas från byggnaden. 2.Byggnadens användning för det ändamål för vilken den är utrustad skall förväntas bestå och dess livslängd beräknas vara densamma som verksamheten på platsen. 3.Värdet av maskinerna och utrustningen skall vara betydande och väsentligen överstiga värdet av själva byggnaden. Enligt RSV torde detta innebära att vissa av de byggnader som används för processindustri (sinterverk, koksverk, masugnar, timmermätnings- stationer, såghus, torkar, massa- och papperstillverkning, viss kemisk industri, vatten- och värmekraftverk m.m.) normalt får anses vara skräddarsydda liksom de övriga slag av industribyggnader som tidigare nämnts. Enligt huvudregeln i 11 kap. 1 § FTL skall industribyggnad värderas enligt avkastningsmetoden. Avkastningsmetoden innebär att fastighetens marknadsvärde beräknas genom en omräkning till nutid av framtida nettoavkastning från fastigheten. Vid värdering av sådana byggnadstyper för vilka avkastningsmetoden inte är möjlig att använda används i stället produktionskostnadsmetoden. Det är således ofta fråga om svårvärderade fastigheter. En redogörelse för metoden lämnas i kap. 4. Enligt FTL skall produktionskostnadsmetoden användas om inte andra metoder ger tillräcklig vägledning. En strävan vid värderingen är således att värdera så många fastigheter som möjligt enligt avkastnings- metoden. Produktionskostnadsmetoden innebär att man söker beräkna värdet av en byggnad med utgångspunkt i vad det skulle kosta att producera en likartad byggnad. Vid beräkningen av värdet beaktas även den värdeminskning som byggnaden undergått genom ålder och bruk. I 11 kap. 1 § FTL anges vilka byggnader som skall värderas enligt produktionskostnadsmetoden. I dessa fall föreligger således inte någon valfrihet utan värdering skall ske med användning av denna metod. –Byggnader som har endast begränsad användbarhet för annat ändamål än för vilket de utnyttjas och liknande speciella byggnader. –Andra byggnader med olämplig utformning för normal industri- produktion. –Byggnadskonstruktioner som inte har karaktär av hus. Byggnader med begränsad användbarhet för annat ändamål än för vilket de uppförts utgör s.k. skräddarsydda byggnader. Med bensin- stationsbyggnad avses byggnad som är inrättad för försäljning av drivmedel samt tillhörande anläggningar som tvätt- och smörjhallar och liknande. Med byggnadskonstruktioner som inte har karaktär av hus avses t.ex. cistern, bergrum, bro, brygga, kabelkran och dylikt (Handledning för fastighetstaxering 2000 s. 32). Utöver de skräddar- sydda byggnaderna är det byggnadskonstruktioner som inte har karaktär av hus som omfattas av den kritik som framförts av till utredningen. När det gäller bensinstationsbyggnaderna skall utredningen ta ställning till om dessa i stället kan värderas enligt avkastningsmetoden. Riktvärdet för en industribyggnad som värderas enligt produktions- kostnadsmetoden bestäms med utgångspunkt från värdefaktorerna återanskaffningskostnad, ålder, byggnadskategori och ortstyp (11 kap. 8 § FTL). När det gäller att beräkna återanskaffningskostnaden har en beräkningsmetod med erfarenhetstal tagits fram. De olika typer av industriella anläggningar som värderas enligt produktionskostnads- metoden indelas i sex byggnadstyper (se nästa avsnitt). Indelningen i byggnadstyper kan användas för att ta ställning till om produktions- kostnadsmetoden är tillämplig vid värdering av en viss byggnad. I det följande redogörs för dessa värdefaktorer. I vissa undantagsfall kan enligt RSV inom en och samma byggnad både avkastningsmetoden och produktionskostnadsmetoden komma till användning. Det gäller då närmast i fråga om byggnad som är inrättad för väsentligt olika ändamål (se 2000 s. 162). Värdefaktorerna återanskaffningskostnad samt byggnadskategori Återanskaffningskostnaden bestäms antingen med stöd av industri- byggnadens faktiska byggnadskostnader (historiska) eller med stöd av erfarenheter rörande byggnadskostnader före taxeringsåret, dvs. nivååret (5 kap. 6 § FTL). De faktiska byggnads- kostnaderna skall således räknas upp till kostnadsnivån vid nivååret. Detta skall ske genom en omräkningsfaktor. Genom denna beaktar man förändringar i byggnadskostnaden mellan nybyggnadsåret och nivååret. De faktiska byggnadskostnaderna skall, enligt RSV:s rekommenda- tioner (RSV S 1999:26), innefatta kostnaderna för själva byggnaden och byggnadstillbehören. Kostnaderna innefattar således kostnaden för byggnaden samt utrustning i form av byggnadstillbehör exempelvis installationer för VA, värme, el ventilation, hissar etc. De faktiska kostnaderna bör omfatta samtliga kostnader för att uppföra en motsvarande anläggning. Återanskaffningskostnaden för byggnad kan även beräknas med stöd av erfarenhetstal. Enligt bör erfarenhetstal användas som grund för beräkningen av återanskaffningskostnaden för byggnader som uppförts , om kostnaden är känd och anledning inte finns till antagande att den är onormal. För andra typer av byggnader bör erfarenhetstal användas, om sådan finns för den aktuella typen av byggnader. Enligt rekommendationerna beträffande erfarenhetstal bör återanskaffningskostnaden beräknas för varje värderingsenhet som produkten av rekommenderade erfarenhetstal och byggnadens storlek (bruksarea, bruttovolym eller annat storleksmått) (RSV S 1999:26). Erfarenhetstalen framgår av följande tabell: Tabell över erfarenhetstal för produktionslokaler (kr/m2 BTA) RSV har i rekommendationerna angett vad som avses med oisolerad respektive isolerad byggnad samt vad som avses med de olika Det är fråga om normala industribyggnader och de byggnadstillbehör som tillhör en sådan byggnad. Därutöver skall kostnaden för den maskinella utrustningen beräknas. Dessa ingår således inte i erfarenhetstalen. Med stöd av erfarenhetstalen kan således återanskaffningskostnaden för enbart byggnaden beräknas. Byggnadskategori är som ovan nämnts ytterligare en värdefaktor. Vid taxeringen av industribyggnaden skall således fastställas, vilken byggnadskategori byggnaden tillhör. Det hänger samman med att nedräkningsfaktorn varierar beroende på vilken typ av byggnad det är fråga om. Med byggnadskategori anses enligt 11 kap. 8 § FTL värderingsenhetens karaktär och konstruktion. För värdefaktorn skall det finnas minst tre klasser. Inför den allmänna fastighetstaxeringen har indelning skett i följande sex klasser (1 kap. 15 § FTF, SFS 1999:631). 1.Oljeraffinaderier eller petrokemiska industrier. 3.Järn- eller stålindustrier eller metallsmältverk 4.Cement- eller kalkindustrier eller industrier för framställning av industrimineral 6.Annan verksamhet än som framgår av punkterna 1–5. Som exempel på industribyggnader och övriga byggnader som skall hänföras till punkt 6 nämner RSV asfaltverk, betongstationer, bryggerier och cisterner (2000 s. 54). Bestämmelserna om fastighetsskatt finns i lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt. Genom en lagändring är industrienheter fr.o.m. skattepliktiga till fastighetsskatt. Enligt huvudregeln i 2 § lagen beräknas fastighetsskatten på grundval av det taxeringsvärde som gäller under beskattningsåret. Fastighetsskatten utgör års taxeringar av taxeringsvärdet avseende industrienhet med undantag av markvärdet för sådan elproduktionsenhet som i princip utgörs av taxeringsenhet med vattenkraftverk. Fastighetsskatten för markvärdet för denna elproduktionsenhet utgör taxering och taxering (SFS 1996:1173 och 1997:442). Vid taxering utgör fastighetsskatten av taxeringsvärdet avseende industrienhet och elproduktionsenhet (SFS 1998:526). Som tidigare nämnts avser en stor del av den kritik som riktats mot fastighetstaxeringen egentligen fastighetsskatten. Detta gäller i hög grad kritik när det gäller taxeringen av industrienheter. har pekat på att när taxeringsvärdet läggs till grund för beräkning av fastighetsskatten för en industrienhet får det till följd att skatt erläggs på byggnadstillbehör som i vissa branscher egentligen utgörs av maskinell utrustning. Fastighetsskatten hämmar därmed viljan att investera i nya maskiner. Det kan även leda till att investeringar förläggs utomlands. Genom att fastighetsskatt kan undgås om den maskinella utrustningen har en annan ägare torde ägaruppdelning dessutom bli vanligt förekommande. De byggnadstyper som avses är i första hand de skräddarsydda byggnaderna. Enligt förbundets mening borde emellertid vid fastighetstaxeringen samtliga industribyggnader värderade enligt produktionskostnadsmetoden bli föremål för särskild taxering. har föreslagit att på produktionskostnads- värderade byggnader bör värdet på byggnadstillbehör och i vissa fall även byggnader – som ingår i byggnadens taxeringsvärde och som får avskrivas enligt inventariereglerna – avräknas från taxeringsvärdet. Det ingår visserligen inte i vårt utredningsuppdrag att behandla frågor om fastighetsskatt. Emellertid har regeringen till utredningen överlämnat skrivelse med förslag att fastighetsbeskattningen av industribyggnader skall avskaffas eller i andra hand att den maskinella utrustningen på byggnaden skall undantas från beskattning. Det går dessutom inte att komma ifrån den stora betydelse som taxeringsvärdena har för uttaget av fastighetsskatt. Framför allt gäller detta när bestämmelser i – som i sin tur går tillbaka till jordabalkens bestämmelser om vad som skall hänföras till fast egendom – medför att vad som egentligen är maskinell utrustning beroende på nu nämnda regler i vissa fall ingår i taxeringsvärdet och därmed utgör underlag för fastighetsskatt men i andra fall inte ingår i detta värde. Det ligger naturligtvis inte inom ramen för utredningsuppdraget att ta ställning till skattepliktsfrågan som sådan. Inte heller ingår det i utredningens uppdrag att ändra grundläggande regler om fastighetsbegreppet. Utredningen bör däremot undersöka om det är möjligt att skapa förutsättningar för kommande ställningstaganden beträffande fastighetsskatten genom att exempelvis ta fram ett delvärde för byggnadstillbehören som utgör maskinell utrustning. Genom ändringar i lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt skulle den maskinella utrustningen därmed kunna undantas från beskattning. Härigenom skulle utredningen kunna medverka till att skapa ett rättvist skatteunderlag. Inledningsvis tar emellertid utredningen ställning till möjligheterna att begränsa användningen av produktionskostnadsmetoden. 15.5.2Vad skall värderas med stöd av produktionskostnadsmetoden? Enligt 11 kap. 1 § FTL skall industribyggnad värderas enligt avkastningsmetoden. I samma lagrum anges emellertid att vissa byggnader skall värderas enligt produktionskostnadsmetoden. Mot bakgrund av den skiftande karaktär som industribyggnaderna har finns även behov av att i vissa fall använda både en avkastningsmetod och en produktionskostnadsmetod. Det gäller då närmast i fråga om byggnad som är inrättad för väsentligt olika ändamål. I FTL anges de fastigheter som skall värderas enligt produktionskostnadsmetoden. Dit hör exempelvis skräddarsydda byggnader, bensinstationsbyggnader och byggnader med byggnadskonstruktioner som inte har karaktär av hus. Grunden för val av värderingsmetod är att marknadsvärdet som grund för taxeringen i första hand skall bestämmas med ledning av fastighetsförsäljningar i orten, i andra hand med ledning av en avkastningskalkyl och i sista hand med utgångspunkt i en beräkning av det tekniska nuvärdet. Det var som föreslog att vissa slag av byggnader skulle värderas enligt produktions- kostnadsmetoden (SOU 1979:81 s. 73–75). Kommittén motiverade sitt förslag med att vissa grupper av industribyggnader har sådan karaktär och konstruktion att de endast undantagsvis är användbara inom annan industriell verksamhet än den aktuella. Fastigheter med sådana byggnader går sällan till försäljning och någon egentlig hyresmarknad föreligger inte. Denna typ av byggnader bör därför värderas enligt produktionskostnadsmetoden. Avgränsningen i FTL av de byggnader som skall värderas enligt produktionskostnadsmetoden har enligt RSV i den praktiska tillämpningen visat sig inte vara tillräckligt entydig.