sou · GOB334d1 · 2001-01-01 00:00:00 — I den fortsatta diskussionen om vad som med hänsyn till andra intressen än likformighetsmålet utgör en i praktiken lämplig nivå på det löpande skatteuttaget bör man därför, som en riktpunkt, utgå från en schablonintäkt motsvarande marknadsvärdet multiplicerat med ett procenttal som ligger något över realräntan. Vissa problem med marknadsvärdebaserad bostadsbeskattning Även om man godtar den principiella grunden för den nuvarande löpande fastighetsbeskattningen kan vissa invändningar riktas mot en löpande beskattning av fastigheter. De gäller bl.a. den brist på förutse- barhet av det framtida skatteuttaget som följer av att underlaget kontinuerligt anpassas till förändringar i ägarbostädernas marknads- värde. Vidare medför det förhållandet att skatten tas ut på en icke- monetär avkastning, utan hänsyn till den skattskyldiges betalnings- förmåga, problem i vissa fall. För att finna en lösning på problemet med bristande förutsebarhet har alternativa skatteunderlag diskuterats. Fastighetsbeskattningens roll inom kapitalinkomstbeskattningen förutsätter dock att underlaget speglar bostadens marknadsvärde på ett tillfredsställande sätt. Många av de underlag som baseras på ett slags boendevärde uppfyller inte detta krav. Vi har även diskuterat olika former av anskaffnings- värdebaserade underlag. Denna typ av underlag skulle visserligen ge ökad förutsebarhet av det framtida skatteuttaget men skulle det ge upphov till andra negativa effekter, bl.a. inlåsningseffekter, som överstiger fördelen av en ökad förutsebarhet. Vi har därför funnit att lösningar med sikte på ökad förutsebarhet bör sökas inom ramen för nuvarande underlag. En sådan lösning är att införa en regel som begränsar skattehöjningar från till ett annat. Kommittén föreslår därför att en takregel införs som begränsar den höjning av skatteunderlaget från till ett annat som föranleds av ändrade Förslaget innebär att underlaget för schablon- intäkten motsvaras av det lägsta av beskattningsårets taxeringsvärde och föregående taxeringsårs underlag för schablonintäkt uppräknat . För att reducera de likviditets- och kostnadsproblem som skatten medför för vissa hushåll har vi i vårt delbetänkande, Begränsad fastig- hetsskatt, redovisat en lösning i form av en begränsningsregel för uttaget av fastighetsskatt som relateras till den skattskyldiges inkomster. Regeln innebär att skattens andel av hushållsinkomsten begränsas om vissa villkor avseende hushållets inkomstförhållanden och skatteunderlagets storlek är uppfyllda. Vi föreslår nu att en sådan landsomfattande begränsningsregel införs, dvs. en regel som omfattar alla hushåll oavsett var i landet de är bosatta. Vi har dock inte tagit ställning till vilka gränsvärden som bör gälla men med tanke på begränsningsregelns syfte utgår vi från att endast ett begränsat antal hushåll kommer att beröras av denna åtgärd. Av samma skäl som det är angeläget att använda delar av skatte- systemet som styrmedel för att uppnå positiva miljöeffekter är det lika angeläget att skattesystemet inte motverkar sådana effekter. Detta blir dock fallet eftersom vissa typer av miljöinvesteringar höjer fastighetens värde och därmed skatteuttaget. Kommittén anser därför att en ökning av en fastighets taxeringsvärde som beror på vissa specifika miljö- investeringar, inte ska få påverka underlaget för schablonintäkten efter det att investeringarna gjorts. Beträffande andra typer av miljöinvesteringar kan det, med hänvisning till svårigheterna att avgränsa vad som kan anses utgöra en miljöinvestering, vara lämpligt att använda riktade bidrag som stimulansåtgärd. Skattemässig neutralitet mellan upplåtelseformer Den andra delen av kommitténs uppdrag gäller frågan om neutralitet i beskattningen av olika upplåtelseformer. I detta uppdrag ingår för det första att diskutera hur kravet på skattemässig neutralitet ska definieras och avgränsas. För det andra ska vi utvärdera gällande skatteregler ur neutralitetssynpunkt och lägga fram de förslag som krävs för att neutralitet ska åstadkommas. I den allmänna debatten om rådande skatteregler hänvisas ofta till målet om neutralitet mellan boende i olika upplåtelseformer. hur neutralitetsmålet skall uppfattas varierar dock mellan olika del- tagare i debatten. I våra diskussioner om hur neutralitet i beskattningen av olika boendeformer kan uppnås har vi valt att utgå från ett neutralitetsbegrepp som följer av målet om likformighet i kapital- beskattningen. Vår tolkning av neutralitetsmålet innebär således att olika typer av inkomster och kostnader som är förknippade med boendet ska behandlas på ett likvärdigt sätt i beskattningen oavsett upplåtelseform. Neutralitet mellan boende i egnahem och hyresboende Under förutsättning att egnahem beskattas för avkastningen av det kapital som dessa bostäder representerar kan neutralitet mellan egna- hemsboende och hyresboende uppnås utan särskilda åtgärder för att kompensera för egnahemsägarens möjlighet till skattelindring för bolåneräntorna. Ur neutralitetssynpunkt finns det därför inte något skäl att bibehålla räntebidragen till hyresbostadsfastigheter. En särskild fastighetsskatt på hyresbostadsfastigheter, vid sidan av den konventio- nella inkomstbeskattningen, kan inte heller motiveras med hänvisning till målet om neutralitet mellan olika boendeformer. Kommittén före- slår därför en modell för avveckling av såväl fastighetsskatten som räntebidragen till hyresbostadsfastigheterna. Modellen innebär att varken nya räntebidrag eller fastighetsskatt utgår för fastigheter med påbörjandeår eller . slopas fastighetsskatten även för fastigheter med värdeår 1994 och . påbörjas en avveckling av räntebidragen för dessa fastigheter som tar hänsyn till att fastighetsskatten avskaffas. I den äldre delen av beståndet bibehålls fastighetsskatten tills dess fastig- heten till följd av ombyggnader åsätts värdeår 1994 eller . I syfte att undvika tröskeleffekter utgår dock fastighetsskatt på ett successivt reducerat underlag för fastigheter med värdeår 1987 till 1993. Som en konsekvens av våra överväganden kommer hyresbostads- fastigheter – småhus eller flerbostadshus – endast beskattas konventionellt. Avvecklingen av fastighetsskatten för de äldre delarna av beståndet kommer dock ta relativt . Om man vill påskynda utfasningen av fastighetsskatten för fastigheter med värdeår måste en annan avvecklingsmodell införas. Med hänvisning till de statsfinansiella restriktioner som vi har att anpassa oss till avstår vi emellertid från att lägga ett sådant förslag. Nuvarande regler för fastighetsskatt och räntebidrag till hyres- bostäder utgör ett system för omfördelning av kapitalkostnaderna över tiden, som även rymmer en viss subvention av ny- och ombyggda För det fall man även finner det lämpligt att stimulera byggandet av hyresbostäder genom direkta bidrag bör det istället ske genom någon form av investeringsbidrag. För egnahem och bostadsrättsfastigheter bör stödet till nyproduktion även fortsättnings- vis utgå i form av en skatterabatt efter färdig- ställandet. De skillnader i skatteuttag avseende fastigheternas förvaltning som har sin grund i att boende i egnahem har större möjligheter till själv- förvaltning är, enligt vår mening, inte ett resultat av bristande neutralitet i fastighetsbeskattningen. Det grundläggande skälet till skill- naden i skatteuttaget i förvaltningsledet är att hyresgäster och egna- hemsägare inte har samma möjligheter till självförvaltning. Detta bör dock hanteras genom åtgärder som ökar hyresgästernas möjligheter till självförvaltning. Även om bruksvärdessystemet inte har någon direkt koppling till skattesystemet har kommittén även uppmärksammat de skattemässiga konsekvenserna av detta system utifrån ett neutralitetsperspektiv. Vår slutsats är att bruksvärdessystemet medför en viss brist på likformighet mellan upplåtelseformerna i vissa situationer. Detta förhållande bör dock rimligen inte åtgärdas genom skatteregler som motverkar en del av syftet bakom systemet. Däremot utgör kommitténs förslag till begränsning av höjningen av skatteunderlaget för privatbostäder från till ett annat en motsvarande begränsning av marknadskrafternas genomslag på skatteuttaget för såväl egnahem som bostadsrätts- bostäder. En sådan takregel innebär visserligen att likformighetsmålet i kapitalbeskattningen åsidosätts i viss mån. Detta uppvägs dock, enligt vår mening, av att förhållandena för de boende i de olika upplåtelse- formerna därmed blir mer likformiga. Neutralitet mellan boende i egnahem och bostadsrätt Med hänsyn till såväl likformighetsmålet i kapitalinkomstbeskattningen som målet om neutralitet mellan boende i olika upplåtelseformer bör avkastningen av det kapital som finns nedlagt i en bostad som innehas med bostadsrätt beskattas enligt samma principer som avkastningen på det kapital som egnahemsbostäderna representerar. Beskattningen av bostäder upplåtna med bostadsrätt bör således baseras på ett underlag som speglar bostadens marknadsvärde. Detta marknadsvärde bör definieras som bostadsrättens överlåtelsevärde ökat med dess andel i föreningens finansiella nettoskuld och minskat med dess andel i föreningens realtillgångar utöver bostadsrättslägenheterna. dock från att beskattningen, av framförallt praktiska skäl, sker på föreningsnivå även fortsättningsvis. För att uppnå likformighet med bostäder som innehas med ägande- rätt bör föreningsfastigheterna beskattas i inkomstslaget kapital. Vidare bör beskattningen enbart ske genom en schablonintäkt som fastställs på samma sätt som för egnahem. Slutligen förutsätter kravet på likformig- het att bostadsrättsföreningen garanteras samma skattelättnad för utgiftsräntor som egnahemsinnehavaren. Under förutsättning att beskattningen grundas på samma slag av marknadsvärdering som för egnahem bör bostadsrättsfastigheter, till den del som avser bostäder upplåtna med bostadsrätt, även omfattas av den tidigare nämnda takregeln. Vidare bör även bostadsrättsinnehavare, i det fall beskattningen grundas på ett underlag som speglar bostads- rättslägenheternas marknadsvärde, omfattas av vårt förslag till begräns- ningsregel. De delar av våra förslag som syftar till att öka den skattemässiga neutraliteten bör genomföras . Förändringarnas omfattning innebär dock att det kan vara svårt att genomföra alla för- ändringar i sådan tid att de kan träda ikraft . Beträffande takregeln kompliceras införandet även av att taxeringsvärdena för små- hus är frysta vilket påverkar möjligheterna att införa en takregel av det slag vi förordat. Den inkomstrelaterade begränsningsregeln för privatbostadsfastigheter bör emellertid kunna träda ikraft . De stora förändringar som krävs för att neutralitet ska kunna uppnås vad gäller värdering och beskattning av fastigheter som tillhör bostadsrättsföreningar kräver ytterligare utredningsarbete. För när- varande är det således inte möjligt att uttala sig om när nya beskatt- ningsregler för bostadsrättsföreningar kan träda ikraft. Kommittén skall enligt direktiven göra en översyn av reglerna avse- ende den löpande beskattningen av bostäder. Uppdraget omfattar i första hand fastighetsskatten på småhus och hyreshus. Kommittén har två grundläggande principiella frågor att ta ställning till. Den första frågan att diskutera är fastighetsbeskattningens, dvs. fastighetsskattens, roll inom kapitalinkomstbeskattningen. Diskuss- ionen gäller den principiella grunden för den löpande fastighets- beskattningen i stort. I uppdraget ingår bl.a. att ta ställning till vilken metod som bör användas då man utifrån ett strikt kapitalinkomst- beskattningsperspektiv skall välja nivå på fastighetsskatteuttaget. Enligt direktiven ska vi dock inte ta ställning till frågan om en på detta sätt teoretiskt korrekt nivå på skatteuttaget också är lämplig med hänsyn tagen till andra faktorer än kravet på likformighet i kapital- inkomstbeskattningen. Med utgångspunkten att fastighetsbeskattningen utgör en del av kapitalinkomstbeskattningen skall kommittén även undersöka om det finns alternativa underlag till ett marknadsvärdebaserat taxeringsvärde som är förenliga med det nämnda synsättet på beskattningen. Vidare skall vi ta ställning till hur den löpande beskattningen bör avvägas i förhållande till realisationsvinstbeskattningen. Den andra grundläggande frågan gäller kravet på skattemässig neutralitet mellan olika upplåtelseformer. I uppdraget ingår dels att precisera innebörden i detta krav, dels att undersöka hur dagens skatte- regler förhåller sig till det eftersträvade neutralitetsmålet. I det sammanhanget ska fastighetsskattens roll i beskattningen av de olika boendeformerna särskilt uppmärksammas. Utredningen ska också lägga fram förslag till förändringar av fastighetsbeskattningen som är nöd- vändiga för att neutralitetsmålet ska uppnås. Kommittén skall slutligen även ta upp vissa frågor angående undan- tag från den löpande beskattningen. Det gäller frågan om undantags- regler för skärgårdsområden och andra attraktiva fritidshusområden. Denna fråga har tidigare behandlats i kommitténs delbetänkande Begränsad fastighetsskatt (SOU 1999:59). Även frågan om undantag för miljöinvesteringar ska behandlas liksom frågan om det även fortsättningsvis skall finnas undantagsregler för nyproduktion. Utredningsuppdraget tar i första hand sikte på fastighetsbeskatt- ningen avseende bostäder. Kommittén behandlar därför inte beskatt- ning av lokaler och industrifastigheter m.m. Uppdraget är vidare begränsat till de delar av den löpande beskattningen av fastigheterna som sammanhänger med fastighetsskattereglerna. Det innebär bl.a. att förmögenhetsskatten inte ingår i uppdraget. Reglerna om bostadsfinansiering och bostadsbidrag omfattas inte av uppdraget annat än till den del där finns en direkt koppling till skatte- reglerna. Det innebär att vi i diskussionen avseende den skattemässiga neutraliteten mellan upplåtelseformerna även uppmärksammar ränte- bidragens roll. Kommittén har i arbetet utgått ifrån de tre helt dominerande boendeformerna, boende i egnahem, bostadsrätt i äkta privatbostads- företag1 och hyresrätt. Kommitténs överväganden och förslag utgår därför ifrån de förhållanden som gäller för dessa upplåtelseformer. Mindre vanliga upplåtelseformer, t.ex. bostadsrätt i oäkta privat- bostadsföretag och andelshus, behandlas inte i betänkandet. Ägar- bostäder som utgör småhus på lantbruksenhet kan sägas utgöra en speciell form av egnahemsboende eftersom värderingen sker på ett annat sätt jämfört med småhus som utgör en egen taxeringsenhet. Våra överväganden och förslag är därför inte i alla delar tillämpliga på dessa bostäder. Med hänsyn till uppdragets vidlyftiga omfattning och den begrän- sade utredningstiden lämnar kommittén inte några författningsförslag. I sammanhanget måste framhållas att ämnet rymmer detaljfrågor som kommittén inte haft möjlighet att ta ställning till. Direktiven återges i sin helhet i bilaga 1 till betänkandet. 1 Genom den nya inkomstskattelagen, IL, (1999:1229) har terminologin för uppdelningen i äkta respektive oäkta bostadsföretag förändrats. Äkta bostads- företag benämns i lagen som privatbostadsföretag (2 kap. 17 § IL). För tydlig- hetens skull har vi valt att i den fortsatta framställningen använda oss av begreppen äkta respektive oäkta privatbostadsföretag. 1.2Frågan om en fastighetsbeskattning I debatten har ibland efterlysts en övergång till en fastighetsbeskattning. Kommitténs direktiv förutsätter emellertid att den löpande beskattningen av fastigheter skall vara statlig. Frågan om någon form av kommunalisering av den löpande fastighetsbeskatt- ningen ryms därför inte inom utredningsuppdraget men ska ändå kort beröras. Den löpande beskattningen av fastigheter kan betraktas ur t.ex. ett kommunalt garantiperspektiv. Med det menas att den löpande beskatt- ningen av fastigheter kan motiveras dels av kommunernas behov av en stabil skattebas, dels att ägarna till fastigheter bör bidra till kommunala investeringar, t.ex. vägar och avloppsnät, som är till särskild nytta och som även kan medföra att fastigheterna stiger i värde. Som framgår av kapitel 4 har den kommunala kopplingen till den löpande beskattningen av fastigheter en lång historia i . En diskussion om en kommunalisering av den löpande beskatt- ningen av fastigheter skulle aktualisera många frågeställningar av skiftande slag. En grundläggande principiell fråga är t.ex. i vilken omfattning en kommunaliserad fastighetsbeskattning enbart skulle vara en angelägenhet. Skulle en beskattningsrätt av fastigheter medföra att kommunerna fick en stabil skattebas vilket kan främja både den kommunala ekonomin och självstyrelsen? I vilken omfattning skulle kommunerna själva bestämma över skattens förekomst, konstruktion och nivå? Vilka möjligheter skulle finnas till en differentierad beskattning beroende på om ägaren är permanent- boende eller fritidshusboende? En annan betydelsefull fråga rör följderna för den ekonomiska relationen mellan staten och kommunerna i det fall fastighetsbeskatt- ningen skulle kommunaliseras. Om statsmakterna vill ge kommuner nya uppgifter, avveckla uppgifter eller ändra ambitionsnivåer eller regler för befintliga åtaganden innebär den s.k. finansieringsprincipen att statsmakterna bör anvisa hur kostnadskrävande förändringar skall finansieras. Det kan ske genom minskade krav inom obligatoriska eller reglerade områden eller genom ökade statsbidrag. Finansierings- principen innebär också att statsbidragen bör minska om kommunerna fråntas skyldigheter eller om de till följd av regeländringar får möjlighet att bedriva en effektivare verksamhet (prop. 1991/92:150, s. 24). Principen har förtydligats och omfattar endast statligt beslutade åtgärder som direkt tar sikte på verksamheter. Principen gäller således när riksdag, regering eller myndighet fattar bindande beslut om ändrade regler för verksamhet. Principen omfattar inte statliga åtgärder som inte direkt tar sikte på, men som ändå får direkta ekonomiska effekter för kommunsektorn. Konsekvenserna av sådana åtgärder skall däremot beaktas vid den samhällsekonomiska bedömning som görs av det skattefinansierade utrymmet i samband med fastställandet av statsbidragsramen (prop. 1993/94:150, bil. 7 s. 30 f.). Så har t.ex. skett innevarande inkomstår i och med att avdragsrätten för egenavgifter reducerats vilket ökat kommunernas skatteintäkter. Stats- bidragen har då minskats i motsvarande mån. Även om finansieringsprincipen inte avser situationer där kommun- ernas skatteintäkter förändras genom statliga beslut, kommer en åtgärd som innebär att staten överlämnar beskattningsrätten av fastigheter till kommunerna att påverka de ekonomiska relationerna mellan staten och kommunerna eftersom en sådan förändring av beskattningsrätten bör beaktas när statsbidragsramen skall fastställas. En kommunalisering av den löpande beskattningen av fastigheter är sammanfattningsvis en mångfacetterad fråga som rymmer många komplicerade frågor. Dessa frågor ligger dock, som nämnts tidigare, utanför vårt utredningsuppdrag. Till kommittén har varit knuten en särskild referensgrupp bestående av åtta intresseorganistioner. Referensgruppen har utgjorts av företrädare från , , , , Allmännyttiga Bostadsföre- tags Organisation (), Sveriges Bostadsrättsföreningars Central- organisation (SBC), och . Under arbetets gång har det även förekommit kontakter med andra berörda intressenter, t.ex. enskilda fastighetsägare. Till kommittén har inkommit ett flertal framställningar och förslag till förändringar i fastighetsbeskattningen. Flertalet av deltagarna2 i den referensgrupp av bostadsorganisationer som knutits till kommittén har lämnat den gemensamma skrivelsen Neutral Fastighetsbeskattning med förslag till förändringar av fastighetsbeskattningen. Även har inkommit med en skrivelse beträffande utformningen av neutrala skatteregler för fastigheter.3 Bland övriga framställningar kan nämnas skrivelser från bl.a. Byggentreprenörerna rörande 2Sveriges , , HSBs Riksför- bund, , och . 3Skärgårdarnas har anslutit sig till innehållet i skrivelsen. mervärdesskatt inom byggsektorn och i län Skärgårdsråd angående en förändrad fastighetsbeskattning. Kommittén har tagit del av framställningarna och vägt in de fram- förda synpunkterna. Framställningarna får anses besvarade genom våra överväganden och förslag i betänkandet. 2Beskattning av fastigheter – gällande rätt I detta kapitel ges en översiktlig genomgång av de regler som styr den löpande beskattningen och realisationsvinstbeskattningen av fastig- heter. Eftersom skatteuttaget bl.a. är beroende av hur fastigheten klassificeras vid fastighetstaxeringen och inkomstbeskattningen ges inledningsvis en redogörelse för indelningen av fastighetstyper. Efter- som taxeringsvärdet är avgörande för skatteuttagets storlek ges även en beskrivning av taxeringsvärdenas funktion och hur dessa fastställs. 2.1Fastighetstaxering och indelning av fastigheter 2.1.1Värdering och indelning av fastigheter vid fastighetstaxeringen I den allmänna debatten om beskattning av fastigheter är det inte sällan så att begreppen fastighetstaxering och fastighetsskatt blandas samman. Att det uppstår missförstånd beträffande skillnaden är förståeligt. Fastighetstaxering och fastighetsbeskattning innefattar i likhet med annan skattelagstiftning många svårgripbara frågor, men huvudförklar- ingen till sammanblandningen är säkerligen att underlaget för skatten bestäms genom fastighetstaxeringen. Taxering av fastigheter syftar till att fastställa egendomens mark- nadsvärde. Den enskilda fastighetens basvärde skall utgöra av detta värde. Taxeringsförfarandet kan jämföras med fastighetsvärde- ring av det slag som sker t.ex. i bank- och försäkringssammanhang. En avgörande skillnad är emellertid den praktiska hanteringen eftersom fastighetstaxeringen innebär att ett mycket stort antal fastigheter skall värderas inom en förhållandevis begränsad tid. Av bl.a. detta skäl är det nödvändigt att förfarandet präglas av i vissa hänseenden långt driven schablonisering. Förfarandet bygger på uppgifter om den aktuella 34 Beskattning av fastigheter – gällande rätt fastigheten som lämnas av fastighetsägaren själv, men har i ökad utsträckning baserats på uppgifter i olika register. En fastighets taxeringsvärde kommer till användning i olika sam- manhang. Det i särklass mest uppmärksammade användningsområdet är naturligtvis som underlag för fastighetsskatten. Taxeringsvärdet ligger dock även till grund för förmögenhetsskatt och arvs- och gåvo- skatt. I vissa fall kan taxeringsvärdet också användas när det gäller att fastställa stämpelskatt. Taxeringsvärdet kan vidare få betydelse vid reavinstbeskattningen, t.ex. vid delavyttringar eller när det gäller att, inför en vinstberäkning, fördela köpeskillingen mellan olika ägoslag inom en och samma taxeringsenhet. I privaträttsliga sammanhang kan ett taxeringsvärde användas vid värderingen inför ett fastighetslån eller ett försäkringsavtal. Vid all fastighetsvärdering utnyttjas taxeringsvärden, inte minst för att avläsa pristrender. Ett taxeringsvärde kan också tillmätas betydelse vid bodel- ningar, arvsskiften och andra familjerättsliga situationer. Regler om fastighetstaxering – häri inbegripet bestämmelserna om den årliga omräkningen – finns i fastighetstaxeringslagen (1979:1152). Bestämmelserna innebär i korthet följande. Fastighetstaxering sker vid allmän fastighetstaxering, särskild fastighetstaxering och omräkning. Allmän fastighetstaxering sker vart- annat år enligt ett särskilt schema som innebär att olika fastighets- kategorier taxeras med mellanrum. Den senaste allmänna fastig- hetstaxeringen för småhus genomfördes . genom- fördes allmän fastighetstaxering av lantbruk, inkluderande småhus på lantbruksenhet. genomförs allmän fastighetstaxering av hyreshus. Vid fastighetstaxeringen bestäms till vilken typ av taxeringsenhet som fastigheten hör. Indelningen har betydelse bl.a. för om fastighets- skatt skall utgå för fastigheten i fråga.