sou · GOB334d1 · 2001-01-01 00:00:00 — beskattas ju inte nyttjandevärdet för andra varaktiga konsumtionsvaror, trots att man i den mån de finansieras med lånade medel, får göra avdrag för ränte- kostnaderna. Centralt i detta sammanhang är dock att ett konsekvent tillämpat konsumtionsperspektiv på denna typ av varor inte bara innebär att nyttjandevärdet bör undantas från beskattning utan också att de kostnader som är förknippade med innehavet ska betalas med be- skattade inkomster. Av skäl som anförts ovan bör dock hushållens rätt till avdrag för ränteutgifter bibehållas oavsett för vilket syfte de bakom- liggande lånen tagits. Givet detta förhållande finns det generellt sett skäl att neutralisera effekten av avdragsrätten genom att beskatta sådana konsumtionsvaror som lånefinansieras i hög grad. Den aktuella skatten bör då fastställas så att den motsvarar värdet av de ränteavdrag som genomsnittligt sett är hänförliga till dessa varor. Utifrån detta synsätt är den löpande beskattningen av ägarbostäder motiverad också i det fall då de uppfattas som konsumtionsvaror. Vi återkommer till detta i nästa avsnitt. Poängen i detta sammanhang är att det även utifrån ett konusmtionsperspektiv finns skäl att löpande beskatta såväl ägar- bostäder som andra konsumtionsvaror som lånefinansieras i hög grad, dvs. i huvudsak konsumtionskapitalvaror, för att på så sätt neutralisera skatteeffekten av de ränteavdrag som är att betrakta som personliga levnadsomkostnader. En konsekvent tillämpning av denna princip är dock av praktiska skäl svår att genomföra. Det avsteg från de grundläggande principerna för beskattning av konsumtionsvaror som detta innebär är dock relativt begränsat så länge det endast gäller andra varaktiga konsumtionsvaror än bostäder. Skälet är att varaktiga konsumtionsvaror – bostäder undan- tagna – inte uppfattas som goda säkerheter för lån av kreditinstituten. De krediter som beviljas för inköp av sådana varor är därför i allmänhet relativt begränsade. Följaktligen är de ränteavdrag, som hushållens innehav av sådana varor ger upphov till, sällan särskilt omfattande, utom i de fall då hushållet äger en fastighet eller innehar betydande finansiella 1 En person kan t.ex. välja att differentiera sitt sparande genom att istället för att amortera av sina bostadslån spara i någon finansiell tillgång. Alternativa synsätt på fastighetsbeskattningen 139 Denna avvikelse från de grundläggande principerna kan därför accepteras. I de fall då hushållet innehar betydande finansiella tillgångar kan visserligen betydande krediter, för vilka ränteavdrag medges i inkomst- beskattningen, beviljas. Inte heller i detta fall strider dock rätten till avdrag för räntor på lån, som tagits i samband med inköp av konsum- tionsvaror, mot de grundläggande principerna. Även om de pengar som frigörs i dessa fall används till att finansiera varaktiga (eller icke- varaktiga) konsumtionsvaror är sådana krediter att betrakta som ett sätt att minska eller differentiera det totala sparandet utan att behöva minska innehavet av finansiella tillgångar. Ur likformighetssynpunkt bör skatteeffekten för den som väljer att finansiera viss konsumtion genom lån vara densamma som för den som väljer att finansiera den genom att minska sitt finansiella sparande genom att avyttra en del av sina tillgångar. Så är också fallet med nuvarande skatteregler. I dessa fall motsvaras ränteavdragen i stort sett av ränteintäkter. Följaktligen ger de inte upphov till underskott i inkomstslaget kapital i någon större utsträckning. Det fall där hushållet äger sin bostad skiljer sig dock från båda dessa situationer dels genom att omfattande krediter kan beviljas och dels genom att dessa krediter endast motsvaras av den kapitaltillgång som bostaden utgör och som till skillnad från finansiella tillgångar inte ger någon beskattningsbar monetär avkastning. Om nyttjandevärdet skulle undantas från beskattning skulle därför betydande underskott i inkomstslaget kapital uppstå för de hushåll som genom sitt bostads- ägande har möjlighet att finansiera en del av sin konsumtion med lån. Den som äger sin bostad eller en fritidsfastighet skulle med andra ord ges möjlighet att finansiera sin konsumtion med obeskattade medel i betydligt högre utsträckning än den som inte gör det. Ett sådant system skulle innebära en betydande stimulans av hushållens konsumtion (inklusive investeringar i varaktiga konsumtionsvaror), på bekostnad av det finansiella sparandet. Därigenom skulle förutsättningarna för en samhällsekonomiskt effektiv resursanvändning försämras. Ett system där nyttjandevärdet av ägarbostäderna lämnas obeskattad som avdragsrätten för skuldräntor bibehålls skulle också innebära bristande neutralitet i beskattningen av hyresboende och boende i ägarbostäder. Eftersom hyran betalas med beskattade inkomster och i regel inkluderar den fulla räntekostnaden, inklusive skälig avkastning på fastighets- ägarens egna kapital, skulle denna brist bestå även om också hyres- bostadsfastigheter skulle undantas från fastighetsskatt.2 2 Om hyresboende skulle kompenseras för bostadsägarnas ränteavdrag genom någon form av räntebidrag till fastighetsägaren som fastighetsskatten slopades, skulle denna neutralitetsbrist emellertid undanröjas. 140 Alternativa synsätt på fastighetsbeskattningen Sammanfattningsvis kan vi konstatera att hushållens rätt till ränte- avdrag utgör en betydligt mer omfattande avvikelse från de grund- läggande principerna i konsumtionsvarubeskattningen för hushåll som äger sin bostad än för andra hushåll. Skälet är att ägarbostäder ger betydligt större möjligheter till skuldsättning än andra konsumtionsvaror, genom att dessa utgör goda säkerheter för krediter. Även om man utgår från att ägarbostäder i skattesammanhang ska betraktas som konsumtionsvaror leder detta förhållande till slutsatsen att man inte bör bibehålla avdragsrätten för skuldräntor och avskaffa den löpande beskattningen av ägarbostäderna. En sådan utformning av skattereglerna skulle strida mot den grundläggande strävan att beskatta olika former av konsumtion på ett likvärdigt sätt. Man kan då tänka sig två skilda metoder för att uppnå en likvärdig beskattning av ägar bostäderna. Den ena innebär att man genom den löpande beskattningen av ägarbostäderna återtar den skatteförmån som bostadsägaren åtnjuter jämfört med andra hushåll i form av större möjligheter till ränteavdrag. Den andra innebär någon form av begränsning i hushållens rätt till avdrag för skuldräntor. I det följande ska dessa båda ansatser diskuteras i tur och ordning. 7.1.3Fastighetsskatt för att neutralisera effekten av ränteavdrag avseende ägarbostäder En tänkbar metod för att uppnå likvärdighet i beskattningen av hushållens konsumtion av ägarbostäder och andra konsumtionsvaror innebär att såväl avdragsrätten för skuldräntor som den löpande beskattningen av ägarbostäderna bibehålls. Utifrån det synsätt som ligger till grund för diskussionen i detta avsnitt – dvs. att ägarbostäder ska behandlas som andra konsumtionsvaror i beskattningen – skulle syftet med den löpande beskattningen vara att kompensera för den för- mån som bostadsägandet innebär i form av ökade möjligheter till ränte- avdrag. Frågan är då hur den löpande beskattningen bör utformas för att tjäna detta syfte. Om det vore så att man kunde särskilja bostadslåneräntor från andra ränteutgifter skulle man kunna tänka sig att utforma den löpande beskattningen så att den för varje skattskyldig motsvarade skatte- effekten av avdragen för räntorna på bostadslånen. Mest naturligt vore dock att i en sådan situation helt enkelt begränsa skatteeffekten av de underskottsavdrag som just bostadslåneräntorna medför i det enskilda fallet. I praktiken är det dock förenat med stora praktiska svårigheter att Alternativa synsätt på fastighetsbeskattningen 141 särskilja bostadslåneräntor från andra ränteutgifter. En sådan lösning är därför mycket svår att genomföra.3 Däremot skulle man kunna tänka sig att utforma den löpande beskattningen så att skatteuttaget genomsnittligt sett uppväger skatte- effekten av de högre ränteavdrag som bostadsägandet ger upphov till. Underlaget för fastighetsskatten och fastighetsskattesatsens nivå skulle med andra ord fastställas så att det samlade fastighetsskatteuttaget från alla bostadsägare motsvarar skatteeffekten av de högre ränteavdrag som bostadsägandet ger upphov till. På så sätt skulle fastighetsskatten generellt sett neutralisera effekten av bostadsägarnas ökade möjligheter till ränteavdrag. En sådan lösning skulle även innebära en viss omfördelning av boendeutgifterna över tiden för ett och samma hushåll. Den utsträckning i vilken hushållen lånefinansierar sina bostäder uppvisar nämligen i allmänhet ett visst livscykelmönster: belåningsgraden tenderar att vara relativt hög för unga hushåll och avtar sedan med stigande ålder. En skatt som är utformad så att den neutraliserar den samlade skatte- effekten av ränteavdragen för alla hushåll under ett visst år kommer därför generellt sett också att neutralisera den samlade skatteeffekten av de avdrag för bostadslåneräntor som ett visst hushåll gör över livscykeln. Ett sådant system skulle med andra ord också bidra till en utjämning av bostadsutgifterna över livscykeln. Lämpligt underlag och skatteuttagets nivå för egna hem Eftersom syftet med fastighetsskatten utifrån detta perspektiv är att neutralisera effekten av de genomsnittliga ränteavdragen framstår det som logiskt att grunda skatten på fastighetens marknadsvärde. Mark- nadsvärdets storlek bestämmer ju bostadens värde som säkerhet för lån. Generellt sett torde det därför finnas ett samband mellan bostadens marknadsvärde och storleken på innehavarens bostadslån och ränte- avdrag. Följaktligen bör den löpande beskattningen av ägarbostäderna utifrån ett konsumtionsperspektiv i princip utgå från bostädernas marknadsvärden. I praktiken innebär det att taxeringsvärdena, som ska fastställas så att de motsvarar av fastighetens marknads- värde under nivååret, är lämpliga som underlag för den löpande be- skattningen utifrån detta perspektiv. Eftersom skatten ska utformas så att den genomsnittligt sett upp- väger effekten av bostadsägarnas högre ränteavdrag bör skatteuttagets nivå fastställas med hänvisning till omfattningen av den del av bostads- 3 Möjligheten att begränsa skatteeffekten av hushållens avdrag för alla typer av ränteutgifter diskuteras i nästa avsnitt. 142 Alternativa synsätt på fastighetsbeskattningen ägarnas ränteavdrag som avser bostadslånen. Ränteavdragens storlek bestäms dels av räntan på utestående bostadslån, dels av bostadslånens storlek. Om vi definierar belåningsgraden som kvoten mellan bostads- lånens storlek och bostadens taxeringsvärde4 så kan den skattesats som genomsnittligt sett skulle neutralisera skatteeffekten av bostadsägarnas högre ränteavdrag fastställas enligt följande formel: genomsnittlig belåningsgrad x genomsnittlig räntesats x kapitalskattesatsen Enligt uppgifter års Hushålls- och inkomstundersökning, som genomförs av SCB, uppgår den genomsnittliga belåningsgraden för småhusfastigheter som används som permanentbostäder till 67 pro- cent.5 Den genomsnittliga räntan på utestående bostadslån uppgick vid utgången av , enligt statistik.6 Utifrån dessa uppgifter och den nuvarande kapitalskattesatsen på kan den skattesats som skulle neutralisera skatteeffekten av bostadsägarnas högre ränteavdrag beräknas till mellan . Slutsatsen beträffande skattesatsens nivå är emellertid starkt beroende av vår uppskattning av den genomsnittliga belåningsgraden samt den genomsnittliga räntan på utestående lån. För att åskådliggöra detta redovisas i tabell 7.1 vilken nivå på skattesatsen som skulle krävas, vid andra ränte- och belåningsförhållanden än de som gäller , för att kompensera för bostadsägarnas ränteavdrag. 4Observera att vi genom att definiera belåningsgraden i termer av bostadens taxeringsvärde istället för marknadsvärdet, såsom i Hans Linds promemoria, har kunnat förenkla formeln för skattesatsens nivå något. 5Belåningsgraden har beräknats utifrån uppgifter om huruvida det fanns lån på boendefastigheten vid årets utgång och hur stora dessa lån var. Uppgifterna avser alltså alla lån som enligt intervjupersonen är knutna till boendefastig- heten. 6Uppgiften avser den genomsnittliga räntan på bostadsinstitutens samtliga utestående lån till hushåll inkl. personliga företagare, redovisad i publikationen Finansmarknadsstatistik, . Alternativa synsätt på fastighetsbeskattningen 143 Tabell 7.1 Skattesatsens nivå vid skilda räntenivåer och belånings- grader. Även om såväl räntenivå som belåningsgrad förändras över tiden är det inte rimligt att låta kortsiktiga förändringar i dessa båda storheter slå igenom på skattesatsens nivå. Denna bör istället grundas på lite mer långsiktiga bedömningar. Generellt sett finns ett samband mellan bolåneräntornas nivå och fastighetspriserna. Långsiktiga förändringar i räntenivån bör därför även påverka taxeringsvärdena. Följaktligen kan det vara lämpligt att justera skattesatsen för förändringar i räntenivån och den genomsnittliga belåningsgraden i samband med de allmänna fastighetstaxeringarna som skall äga rum . Skattesatsens nivå för bostadsrätter I ekonomiskt hänseende kan bostadsrätter på många sätt jämställas med bostäder upplåtna med äganderätt. Utifrån ett konsumtionsperspektiv bör därför den löpande beskattningen även för dessa bostäder endast syfta till att neutralisera de ökade möjligheter till ränteavdrag som bostadsrättsinnehavet medför. Följaktligen borde schablonbeskattningen av fastigheter tillhöriga äkta bostadsrättsföreningar avskaffas och fastighetsskatten i stället utformas i enlighet med de principer som angivits ovan, dvs. så att den genomsnittligt sett uppväger skatteeffekten av de ränteavdrag som är knutna till bostadsrätten. Ett problem i sammanhanget är dock att bostadsrätternas samlade marknadsvärde kan sägas bestå av två delar. Den ena finansieras av föreningen och motsvaras av föreningens nettoskuld, medan den andra representeras av bostadsrättens överlåtelsevärde och finansieras av bostadsrättsinnehavaren. Detta förhållande gör att den formel för bestämningen av skattesatsens nivå som redovisats ovan inte kan tillämpas direkt på bostadsrätterna. Först måste vi behandla frågan om hur den genomsnittliga belåningsgraden skall definieras för dessa bostäder. Vidare måste hänsyn tas till det faktum att den del av ränte- utgifterna som avser föreningens skulder i regel inte skulle resultera i någon större skattelättnad om schablonbeskattningen avskaffades. Vad gäller belåningsgraden måste hänsyn tas både till de lån som bostadsrättsinnehavaren tagit för att finansiera förvärvet av bostads- 144 Alternativa synsätt på fastighetsbeskattningen rätten och den del av föreningens lån som kan hänföras till bostaden i fråga. Därför kan det vara lämpligt att för denna kategori ägarbostäder definiera belåningsgraden som de samlade lånens omfattning per kvadratmeter bostadsyta i förhållande till taxeringsvärdet per kvadrat- meter bostadsyta. Belåningsgraden för dessa bostäder kan alltså definieras som belåningsgrad för bostadsrätt = (BR-lån/m2 + BRF-lån/m2) / (taxeringsvärdet/m2) där BR-lån avser bostadsrättsinnehavarens lån och BRF-lån avser bostadsrättsföreningens lån. Enligt SCB uppgår lån knutna till bostäder upplåtna med bostadsrätt till per kvadratmeter boyta i genomsnitt.7 Bostadsrättsföreningarnas skulder uppgår i genomsnitt till per kvadratmeter boyta enligt Intäkts- och kostnadsundersökning som genomförs av SCB.8 Enligt samma under- sökning uppgår taxeringsvärdet för bostadsrättsfastigheterna till per kvadratmeter. Den genomsnittliga belåningsgraden för dessa fastigheter kan därför uppskattas till av taxeringsvärdet. Innan vi kan dra några slutsatser om lämplig nivå för fastighets- skatten för bostadsrättsföreningar måste det förhållandet, att skatte- effekten av bostadsrättsföreningarnas ränteavdrag uppgår till av ränteutgifterna, beaktas. Många bostadsrättsinnehavare betalar med andra ord av de totala bostadsräntorna avseende såväl de personliga lånen på bostadsrätten som bostadsrätts- föreningen, med beskattade inkomster. Därför skulle man inte uppnå likformighet i beskattningen av olika typer av konsumtion om man med nuvarande avdragsregler skulle utgå från den generella kapital- inkomstskattesatsen när fastighetsskattens nivå ska fastställas. I princip skulle man, som en lösning på detta problem, kunna tänka sig att utgå från den genomsnittliga skatteeffekten av föreningens och bostadsrättsinnehavarnas samlade ränteavdrag. Av olika skäl bör man dock så långt möjligt undvika att grunda beskattningen på genomsnittliga förhållanden. En lämpligare lösning vore därför att ändra reglerna för underskott så att underskott i inkomstslaget näringsverksamhet för bostadsrättsföreningar medför skatteutbetalning till föreningen i den mån underskottet inte kunnat användas för att reducera skatt på inkomst av 7 Uppgiften är hämtad års Bostads- och hyresundersökning som genomförts av SCB. 8 Se SCB, Intäkts- och kostnadsundersökningen för flerbostadshus 1997, Bo 32 . Alternativa synsätt på fastighetsbeskattningen 145 näringsverksamhet.9 Med en sådan ordning skulle skatteeffekten av ränteavdragen i stort sett motsvara den generella kapitalinkomst- skattesatsen och den ovanstånde formeln för bestämning av skatte- uttagets nivå kunna tillämpas.10 Det kan påpekas att en sådan lösning också skulle innebära att ett av motiven bakom de eviga räntebidragen för ny- och ombyggda bostads- rättsfastigheter skulle falla. Dessa infördes nämligen just i syfte att kompensera för bostadsrättsföreningarnas begränsade möjligheter till skattereduktion till följd av ränteavdrag. Om denna begränsning skulle undanröjas skulle även ett av motiven bakom de eviga räntebidragen försvinna. Taxeringsvärdet som underlag för beskattningen av bostadsrätter I det föregående har vi konstaterat att en fastighetsskatt, som utformas med det syfte som är aktuellt här, bör grundas på marknadsvärde- relaterade taxeringsvärden. Skälet var att det torde finnas ett relativt starkt samband mellan dessa taxeringsvärden och bostadslånens storlek, och därmed även mellan taxeringsvärdena och storleken på ränte- avdragen. När det gäller bostadsrättsfastigheterna kan detta argument emellertid ifrågasättas. Skälet är att taxeringsvärdena för dessa fastig- heter inte ska fastställas så att taxeringsvärdet för de enskilda bostadsrätterna motsvarar av marknadsvärdet, såsom vi definierat det ovan. I de fall då det rör sig om en flerfamiljs- fastighet fastställs taxeringsvärdet istället så att det motsvarar 75 pro- cent av dess marknadsvärde på hyreshusmarknaden. Eftersom mark- nadsvärdet för hyreshusfastigheter i mycket hög grad bestäms av den rådande hyresnivån präglas det starkt av bruksvärdeshyressystemet. Detta medför att taxeringsvärdena för denna typ av bostadsrätts- fastigheter, i områden där bruksvärdeshyrorna avviker från de hyror som skulle råda på en fri marknad, inte motsvarar av mark- nadsvärdet såsom vi definierat det ovan. Därigenom försvagas sam- bandet mellan taxeringsvärdet och det marknadsvärde, som ligger till grund för den belåning vars effekter i form av ränteavdrag en fastig- hetsskatt av det slag som skisseras här syftar till att neutralisera. För bostadsrättsfastigheter som är klassade som småhus, dvs. en- eller tvåfamiljsfastigheter, fastställs taxeringsvärdet visserligen utifrån 9 En sådan ordning har förordats i flera olika sammanhang tidigare, bl.a. i betänkande (SOU 1994:57). 10 En viss skillnad skulle fortfarande kvarstå eftersom bolagsskattesatsen är något lägre () än kapitalinkomstskattesatsen. 146 Alternativa synsätt på fastighetsbeskattningen de marknadsvärden som gäller för likartade småhus upplåtna med äganderätt. Även för dessa fastigheter motsvarar dock taxerings- värdena i många fall inte av marknadsvärdet såsom vi definierat det. Det beror bl.a. på det sätt på vilket de fastighetsrättsliga förhållanden, som präglar många av dessa fastigheter, hanteras i taxeringen. Sammanfattningsvis innebär detta att sambandet mellan ränte- avdragens storlek och taxeringsvärdet med nuvarande regler för fastig- hetstaxering inte kan anses vara lika starkt för dessa fastigheter som för egnahem. Det kan därför ifrågasättas om taxeringsvärdena med nuvarande utformning utgör ett lämpligt underlag för en fastighetsskatt som syftar till att neutralisera skatteeffekten av bostadsägarnas ökade möjligheter till ränteavdrag. Ju svagare detta samband är desto mer tveksamt blir det att grunda beskattningen på genomsnittliga förhåll- anden istället för förhållandena i det enskilda fallet under varje enskilt år. För att de fördelningsmässiga konsekvenserna inte ska bli orimliga krävs att en fastighetsskatt av detta slag baseras på ett underlag som sett över kan anses styra ränteavdragens storlek. Konsekvenser för enskilda hushåll med ägarbostäder Även i det fall då underlaget för skatten är sådant att det generellt sett kan anses spegla ränteavdragens storlek kommer en skatt av detta slag att få vissa fördelningsmässiga konsekvenser som inte går att försvara så länge ägarbostäderna endast betraktas som konsumtionsvaror. En skatt som är utformad för att på en generell nivå kompensera för bostadsägarnas ränteavdrag, kommer givetvis inte uppväga skatte- effekten av ränteavdragen för varje enskild person . För vissa grupper eller under vissa faser i livet kommer fastighetsskatten över- stiga skatteeffekten av ränteavdragen medan det för andra grupper eller under andra perioder i livet kommer vara tvärtom. Förutsatt att skatte- satsen fastställs i enlighet med formeln ovan kommer den samlade effekten av fastighetsskatten och ränteavdragen framförallt vara be- roende av om belåningsgraden i det enskilda fallet ligger över eller under genomsnittsnivån. Även avvikelser från den genomsnittliga räntesatsen kommer påverka nettoeffekten av dessa delar av skattesystemet. För många yngre hushåll, som relativt förvärvat en bostad och inte hunnit bygga upp något större eget kapital, kommer avdrags- effekten överstiga fastighetsskatten. Allteftersom bostadslånen amort- eras av och det egna kapitalet växer kommer dock avdragseffekten minska för att understiga fastighetsskatten. För många äldre hushåll kommer därför nettoeffekten på skatteuttaget vara positiv. Alternativa synsätt på fastighetsbeskattningen 147 Typiskt sett medför alltså dessa två delar av skattesystemet en viss utjämning av bostadsutgifterna över livscykeln. För hushåll som av något skäl amorterar av sina lån i långsam takt, eller återbelånar sin fastighet för att finansiera annan konsumtion, kommer dock avdragseffekten överstiga fastighetsskatten över en relativt . Givet att vi betraktar bostadsbeskattningen utifrån ett konsumtionsperspektiv innebär detta sätt att kompensera för bostadsägarnas större avdragsmöjligheter att sådana hushåll gynnas. Detsamma gäller hushåll bosatta i områden med fallande fastighets- priser. Även om de amorterar av sina lån i normal takt kommer pris- nedgången såsmåningom resultera i lägre taxeringsvärden och därmed även lägre fastighetsskatt. Därigenom kommer avdragseffekten överstiga fastighetsskatten i större utsträckning för dessa hushåll än normalt. För hushåll bosatta i områden med snabbt stigande priser kommer det motsatta förhållandet råda, dvs. att avdragseffekten kommer under- stiga fastighetsskatten i högre utsträckning än för genomsnittshushållet. Detsamma gäller hushåll som har möjlighet att finansiera sin bostad med eget kapital i större utsträckning eller amorterar av sina lån snabbare än genomsnittet. Dessa fördelningspolitiska effekter är en ofrånkomlig konsekvens av att beskattningen i denna modell är utformad så att den genomsnittligt sett uppväger skatteeffekterna av bostadsägarnas större möjligheter till ränteavdrag.