sou · GOB346 · 2001-01-01 00:00:00 — På flygplatserna med reguljär trafik finns cisterner som är registrerade som skatteupplag och där flera oljebolag kan samlagra bränslet. På t.ex. Ar- landa är det sammanlagt sex bolag som samlagrar bränsle i samma ut- rymme. Där sker också tankningen av flygplanen via pipelines medan det på andra flygplatser sker via tankbilar. Dessa leveranser avser så gott som uteslutande flygfotogen. Bolagen har inte alltid egen personal som sköter själva hanteringen men för varje upplag finns angivna vilka som ansvarar för verksamheten. Oavsett vem som i praktiken gör den slutliga leveransen till planen har oljebolagen hand om den skattemässiga redovisningen. Vid leveranser direkt in i planens tankar är själva försäkran en leve- ranssedel som skrivs på av en ansvarig för planet. Varje leverans har alltså en egen försäkran. Leveranssedeln används sedan vid fakture- ringen men den innehåller också en skrivning om att den som tar emot leveransen försäkrar att bränslet skall användas för drift av planet. Hantering av dessa leveranser medför inga kontrollproblem för bolagen. När väl planet är tankat är det i praktiken omöjligt att göra något annat med bränslet än att driva flygplansmotorerna. Till lokala flygklubbar och små flygbolag (helikopterbolag, turistflyg m.m.) som utnyttjar flygplatser som saknar reguljär trafik sker bulkleve- ranser, vilket innebär att en tankbil levererar bränslet till en farmartank eller liknande som flygklubben eller företaget disponerar. ranser avser till den helt övervägande delen flygbensin. Ca 8 000 m flygbensin förbrukas i . De som tar emot dessa leveranser lämnar stående försäkran en gång . Oljebolagen kontrollerar ock- så att de volymer som anges inte skiftar väsentligt mellan åren och att de verkar rimliga utifrån den förbrukning man kan förvänta sig. Det finns en större osäkerhet kring dessa leveranser än de leveranser som sker vid flygplatserna. Särskilda regler för skepp Förslag: Skattefri försäljning av bränsle till skepp skall även kunna ske till en mottagare som inte är godkänd som förbrukare. Försäljning av bränsle till skepp sker ofta under den korta tid som skep- pet ligger i hamn för lastning och lossning. Det kan också ofta röra sig om skepp som angör svenska hamnar endast vid enstaka tillfällen. Det får anses uteslutet att beskattningsmyndigheten skall vara involverad i denna hantering genom att försäljningen skulle vara villkorad av att mottagaren är godkänd som skattebefriad förbrukare. För dessa skepp måste därför särskilda regler finnas. Ett tänkbart alternativ skulle vara återbetalning. Det skulle dock med all sannolikhet medföra betydande problem för de oljebolag som är verksamma på denna marknad. Ofta finns det möjlighet att skaffa bränslet till skeppet i ett annat land, där skattefriheten medges direkt och man kommer då att undvika att bunkra bränslet i . Vidare hind- rar ett återbetalningssystem inte i sig att bränslet används för ett annat ändamål. De större rederierna, som lämnar stående försäkran, kommer förmodligen att inordna sig i det nya systemet med godkännande efter- som det bör underlätta hanteringen betydligt mellan rederierna och olje- bolagen. Men enligt vår uppfattning bör även andra skepp kunna köpa sitt bränsle direkt utan skatt. En sak som måste beaktas i sammanhanget är att just leveranser till skepp är det område inom det nuvarande försäkranssystemet för bränsle där man funnit mest oegentligheter. Problemet har dock inte varit att bränslen, som har levererats till skepp, därefter hamnat fel. I stället är det så att försäkransblanketter har använts som underlag för avdrag trots att bränslet gått direkt till andra användare. I vissa fall har fusket skett av upplagshavaren själv. I lika hög utsträckning är det dock mellanhänder, som genom att ha uppvisat falska försäkranshandlingar, har kunnat köpa bränsle från upplagshavare utan skatt och därefter le- vererat det till helt andra kunder. Reglerna kring de skattefria leveran- serna till skepp måste därför skärpas. I dagens regel sägs att avdrag medges för bränsle som sålts för förbrukning i skepp. Det kan alltså enligt lagtexten räcka med att upp- lagshavaren haft uppfattningen att försäljningen sker för förbrukning i skepp. Det finns däremot inget uttryckligt krav på att han även skall se till att bränslet hamnar där det skall. Det måste därför av lagtexten klart framgå att upplagshavarens rätt till avdrag förutsätter att bränslet fak- tiskt kommit till skeppet. Avdragsregeln bör därför utformas så att rätt till avdrag medges om bränslet tagits emot i skeppet. Det stämmer ock- så med den ordning vi föreslagit för leveranser till skattebefriade förbru- kare. Upplagshavaren får, genom att bevara leveranssedel eller liknande handling i sin bokföring, se till att han har möjlighet att styrka sin rätt till avdrag. Enligt vår mening bör det inte ställas några krav i lagtexten på att den som tar emot bränslet skall intyga vad det skall användas till. En sådan regel leder snarare fel då den kan tas till intäkt för att det är ett dokument som utlöser upplagshavaren avdragsrätt. Problemet med fusk i dagens försäkranssystem ligger huvudsakligen i att försäkran i sig fått en alltför stor betydelse för avdragsrätten. Någon form av försäkran eller intyg behövs inte heller för att skatt- skyldighet skall inträda om den som tar emot bränslet därefter tar det från skeppet och använder det för ett skattepliktigt ändamål. Den som förvärvat bränsle för vilket ingen skatt eller lägre skatt skall betalas när bränslet används för visst ändamål men som säljer eller förbrukar det för ett annat ändamål som medför att skatt skall betalas med högre be- lopp, är skattskyldig enligt 4 kap. 1 § första stycket 7 LSE. Att ha lä m- nat en försäkran är alltså ingen förutsättning för att senare bli skattskyl- dig. Det har förekommit missbruk med dagens försäkranssystem på så sätt att skepp har angivits som mottagningsplats för bränsle trots att de befunnit sig långt från svenska farvatten. Tullen har god kontroll över vilka fartyg som befinner sig i eftersom alla kommersiella han- delsfartyg har en skyldighet att anmäla sig till tullen när de anländer från utrikes ort. Ett alternativ för att öka kontrollen kring bunkring av skepp vore att införa ett tillståndsförfarande liknande det som finns för provi- antering av obeskattade alkohol- och tobaksvaror. När det gäller provi- antering av alkohol och tobak har tillståndsgivning och tillsyn varit en uppgift för tullen. Däremot har tullen inte haft att göra med bränsle till skeppen. Det finns således inga rutiner att bygga på och det skulle förmodligen innebära inte obetydliga kostnader för tullen att ta på sig en sådan uppgift. Vi anser inte att det finns tillräckliga skäl att föreslå ett tillståndsförfarande. Enligt vår uppfattning bör ett ökat samarbete mellan tullen och beskattningsmyndigheten till stor del kunna råda bot på problemet. Genom de omfattande uppgifter som tul- len har tillgång till bör det finnas goda möjligheter att genom t.ex. revi- sioner upptäcka denna form av fusk och på så sätt öka respekten för reglerna. Eventuellt bör denna form av revision ske i högre utsträckning än vad som skett. Att det tydligt framgår att upplagshavarna an- svarar för att leveranserna verkligen kommer fram bör också få stor betydelse för att minska fusket. Återförsäljare av bränsle till skepp och båtar Som tidigare framgått av detta avsnitt förekommer i viss utsträckning att själva leveransen till slutförbrukaren sker via en återförsäljare. I dagens system blir denna leverans skattefri genom att återförsäljaren förser upplagshavaren med en försäkran från slutförbrukaren. Ansvaret för att omständigheterna kring leveransen är riktiga ligger emellertid hos upp- lagshavaren eftersom det är han som gör avdrag för skatten på det som levererats. Det system som föreslås bör inte inverka på återförsäl- jarnas möjligheter att bedriva verksamheten. Om olja säljs till en fiskebåt eller ett skepp som omfattas av ett godkännande från beskattningsmyn- digheten är det fortfarande i upplagshavarens deklaration som skattefri- heten uppkommer. Det är inget som hindrar att en återförsäljare sköter leveransen men det är upplagshavaren som har att visa att den skett på sådant sätt att rätt till skattefrihet föreligger. Motsvarande bör även gälla vid leveranser till skepp som inte omfattas av ett godkännande. Liksom kommer återförsäljarnas möjligheter att bedriva sin verk- samhet att bygga på att upplagshavarna litar på dem. Särskilda regler för flygplan Förslag: Skattefri försäljning av bränsle till flygplan skall även kunna ske till en mottagare som inte är godkänd som förbrukare. Sådan för- säljning får dock endast ske på av regeringen angivna flygpla tser. I likhet med vad som gäller skeppen sker hanteringen av flygbränsle i stor utsträckning under sådana former att den inte går att passa in i ett system där beskattningsmyndigheten först skall lämna ett godkännande, exempelvis vid de större flygplatserna. Däremot bör lokala flygklubbar och mindre flygbolag, som helikopterfirmor, alltid omfattas av kravet på godkännande från beskattningsmyndigheten. Detsamma gäller bränsle som förbrukas vid drift av flygplansmotorer i provbädd eller liknande. En lämplig ordning bör vara att regeringen ges ett bemyndigande att förordna om på vilka flygplatser som försäljning till icke godkända får ske. I regel bör verksamheten kunna bedrivas som på de flygpla t- ser som är öppna för kommersiell lufttrafik. Förslag på de flygplatser som bör omfattas lämnas i avsnitt 1.6. 7Säkerheter vid import och export m.m. 7.1.1Dagens regler om transportsäkerhet Enligt LTS, LAS och LSE skall upplagshavare ställa säkerhet för betal- ning av skatt i samband med transport av obeskattade varor. Säkerheten beräknas enligt schablon och skall motsvara den skatt som i medeltal belöper på de obeskattade varor som upplagshavaren transporterar un- der . Kravet på säkerhet för transporter har sin grund i cirkulationsdirekti- vet. De svenska bestämmelserna omfattar endast transport av varor som sålts inom EU och inte varor som importerats eller skall exporteras. I vårt uppdrag ingår därför att lägga fram förslag till en lagändring som utvidgar kraven på säkerhet. Vid utformningen av lagförslagen bör ut- gångspunkten, enligt våra direktiv, vara att kraven på säkerhet skall täcka samtliga de fall som inte täcks av de krav på säkerhet som finns i EG:s tullagstiftning. Förslag: Kravet på säkerhet vid transport skall även omfatta de fall då varor importeras eller exporteras. Enligt den ursprungliga lydelsen av cirkulationsdirektivet, artikel 5.2, skulle punktskatten anses vilande för varor som kom från eller var på väg till tredje land när de omfattas av gemenskapens tullförfarande på annat sätt än övergång till fri omsättning eller när de placerats i frizon eller frilager. Detta innebar bl.a. att punktskatten vara vilande om varor exporterades. Genom direktiv /74/EG ändrades artikeln så att export inte längre omfattades av artikel 5.2. I preambeln till direktiv /74/EG anges att det är nödvändigt att undanta tullproceduren för export från 210 Säkerheter vid import och export uppskovsreglerna för punktskattepliktiga varor för att, inom ramen för flyttningsförfarandet för punktskattepliktiga varor, kunna ställa säker- het för de risker som är förbundna med flyttning av varor från last- ningsplatsen till tullkontoret på utförselplatsen från gemenskapen. Det får mot bakgrund av denna ändring i cirkulationsdirektivet anses åligga medlemsstaterna att kräva transportsäkerhet vid export. Några regler om säkerhet på tullområdet som skulle kunna ha samma verkan finns inte. Ett krav på transportsäkerhet vid export bör därför införas i LTS, LAS och LSE. Några krav på transportsäkerhet vid import finns inte i cirkulationsdi- rektivet. Vi anser dock att även importsituationen bör omfattas för att göra reglerna om transportsäkerhet mer enhetliga. Enligt vår bedömning kommer de föreslagna ändringarna inte att nämnvärt påverka storleken av de säkerheter som upplagshavarna skall ställa. Däremot innebär ändringarna att säkerheten kan tas i anspråk i ytterligare några fall. 7.2Oklarheter kring artikel 5.2 Den ändring av artikel 5.2. som gjordes genom direktiv /74/EG, gällde inte enbart ställande av säkerhet vid export av varor. I artikeln har lagts till att skatten skall anses vilande när skattepliktiga varor sänds mellan medlemsstater via EFTA-länder eller mellan en medlemsstat och ett EFTA-land enligt gemenskapens interna transiteringsförfarande, eller via ett eller flera tredje länder utanför EFTA med användning av TIR- eller ATA-carnet. I vårt uppdrag ingår att analysera hur dessa bestäm- melser förhåller sig till LTS, LAS och LSE. Artikel 5.2. har diskuterats av medlemsstaterna och kommissionen på ett seminarium inom ramen för det s.k. Fiscalis- programmet. Det konstaterades vid seminariet att artikeln är oklar, att den tolkas olika i medlemsstaterna och att den inte alltid stämmer över- ens med reglerna på tullområdet. Medlemsstaternas regler skiljer sig åt, i synnerhet när det gäller vilka dokument som skall följa med transpor- ten. Slutsatsen från seminariet var att det finns ett stort behov av ytterli- gare undersökningar och gemensamma lösningar, särskilt i de fall mer än en medlemsstat är inblandade. Mot bakgrund av att frågan nu be- handlas inom unionen och det kan förväntas nya regler på området, sak- nas anledning för oss att ytterligare analysera ämnet. I vårt uppdrag ingår att göra en allmän översyn av bl.a. LPP och lämna förslag till de förändringar som kan visa sig behövliga från såväl sakliga som språkliga och redaktionella utgångspunkter. I detta sammanhang skall vi också undersöka om punktskatterna i stället kan inordnas i skat- tekontosystemet och utarbeta de förslag till lagändringar som då blir nödvändiga. tillämpas ett nytt system för redovisning och betal- ning av de mest frekventa skatterna och avgifterna. Det nya systemet omfattar bl.a. innehållen skatt, dvs. av arbetsgivarna gjorda skatteav- drag från lön, arbetsgivaravgifter, mervärdesskatt och inkomstskatt. Förfarandet regleras i skattebetalningslagen (1997:483). Lagen har er- satt uppbördslagen (1953:272), lagen (1984:668) om uppbörd av soci- alavgifter från arbetsgivare och förfarandebestämmelserna i mervär- desskattelagen (1994:200). Syftet med det nya systemet är att göra det enklare för företagen att betala skatter och avgifter samt att minska administrationen för både de skattskyldiga och skattemyndigheterna. En viktig del i det nya förfarandet är skattekontot. Skattemyndighe- terna har upprättat ett sådant konto för varje fysisk och juridisk person som är skyldig att betala skatt eller avgift enligt bestämmelserna i skat- tebetalningslagen. På skattekontona debiteras varje skattefordran och krediteras varje skatteinbetalning. Detsamma gäller i fråga om avgifter- na. Ett skattekonto speglar sålunda kontohavarens aktuella ekonomiska ställning i förhållande till skattemyndigheten. 212 Punktskatterna och skattekontosystemet En arbetsgivare som är skyldig att göra skatteavdrag och betala arbets- givaravgifter skall redovisa dessa belopp och utbetalda lö- ner i en skattedeklaration. I samma deklaration skall också mervärdes- skatten redovisas. Deklarationen skall lämnas till ett särskilt mottag- ningsställe. Deklarationen får, efter särskilt medgivande från skatte- myndigheten, lämnas i form av ett elektroniskt dokument. I skattedeklarationen får inga andra uppgifter lämnas än de som föl- jer av deklarationsformuläret. Detta hänger samman med att de uppgif- ter som har lämnats i deklarationen läses av och registreras maskinellt samt att denna hantering sker på de särskilda mottagningsställena och inte hos skattemyndigheten. 8.2.3Redovisningsperioder samt registrering av redovisade och inbetalade belopp När deklarationen skall lämnas beror på om mervärdesskatt skall redovisas och – om så är fallet – även på storleken av beskatt- ningsunderlaget. Om endast innehållen skatt och arbetsgivaravgifter skall redovisas skall skattedeklarationen lämnas senast den 12 efter den må- nad då lönen betalades ut (redovisningsperioden). I månaderna skall dock deklarationen lämnas senast den 17. Om också mervärdesskatt skall betalas och beskattningsunderlaget är högst gäller samma tidsfrist, dvs. i regel den 12 i må- naden. Redovisningsperioden för mervärdesskatten är dock i detta fall den kalendermånad som ligger närmast före redovisningsperioden för innehållen skatt och arbetsgivaravgifter. När beskattningsunderlaget för mervärdesskatten överstiger 40 mil- joner kr skall skattedeklarationen lämnas senast den 26 efter redovisningsperioden (senast den 27). I detta fall är redovis- ningsperioden för såväl arbetsgivaravgifter och innehållen skatt som mervärdesskatt den närmast föregående kalendermånaden. De skatter och avgifter som redovisats i en skattedeklaration debite- ras deklarantens skattekonto. Även preliminär skatt som påförts den skattskyldige (F-skatt eller särskild A-skatt) debiteras på skattekontot. Detsamma gäller den skattskyldiges slutliga skatt. Inbetalda belopp krediteras på inbetalarens skattekonto. Preliminär skatt som betalats genom skatteavdrag krediteras dock den skattskyldi- ges skattekonto först i samband med att den slutliga skatten debiteras. Punktskatterna och skattekontosystemet 213 Skattekontots princip kan illustreras på följande sätt. Av skattekontot framgår att kontohavaren har debiterats sammanlagt . Av detta belopp avser arbetsgivaravgifter, skatteavdrag, mervärdesskatt och F-skatt. Det framgår dessutom att han har betalat in och att det uppkommit ett underskott på kontot. Av skattekontot framgår också hur underskottet har uppkommit. I exemplet har underskottet uppkommit genom att den skattskyldige har debiterats skatter och avgifter med sammanlagt men betalat endast , dvs. hälften av den totala skulden. I skattekontosystemet kan den skattskyldige inte bestämma att det inbetalda beloppet skall avse viss skatt, t.ex. mervärdesskatt. Samtliga skatter och avgifter behandlas nämligen på samma sätt. Ingen skatt eller avgift sätts före en annan. Betalningar och andra belopp som skall räk- nas kontohavaren tillgodo bokförs således utan någon avräkningsordning mellan olika skatter och avgifter på skattekontot. Om det finns en skatte- eller avgiftsskuld och det behöver anges vil- ken skatt eller avgift som är betald eller obetald, skall skulden fördelas proportionellt mellan de skatter som debiterats på kontot under den ak- tuella perioden. Eftersom samtliga skatter och avgifter behandlas på samma sätt anses i exemplet ovan hälften av varje debiterad skatt och avgift vara betald. Den skattskyldige anses sålunda ha betalat arbetsgi- varavgifter med , skatteavdrag med , mervärdesskatt med och F-skatt med . 214 Punktskatterna och skattekontosystemet Följer inte den skattskyldige en uppmaning att betala in ett belopp motsvarande underskottet överlämnas det till kronofogdemyndigheten för indrivning. I exemplet är det endast ett belopp på som överlämnas till kronofogdemyndigheten för indrivning i stället för, som i det gamla systemet, fyra olika. Även i den fortsatta hanteringen hos kronofogdemyndigheten är det normalt endast ett belopp i stället för fyra som skall hanteras. En skatte- eller avgiftsfordran som lett till ett underskott på ett skat- tekonto preskriberas efter utgången av det kalenderår då ett be- lopp motsvarande underskottet lämnades för indrivning. Det nya systemet innebär väsentliga administrativa fördelar för såväl de skattskyldiga som för skatteförvaltningen. Skatter och avgifter som om- fattas av skattekontosystemet hanteras inte var för sig. Hanteringen gäller endast ett över- eller underskott på kontot. Om det uppkommer ett underskott på skattekontot är det således un- derskottet som hanteras. I stället för fyra olika betalningsuppmaningar – en för arbetsgivaravgifterna, en för skatteavdraget, en för mervärdes- skatten och en för F-skatten – räcker det i det tidigare exemplet med en betalningsuppmaning avseende underskottet på . En betalningsuppmaning åtföljs av ett kontoutdrag som visar hur un- derskottet har uppkommit. När den skattskyldige skall betala det åter- stående beloppet behöver han bara göra en inbetalning till skattemyndig- hetens särskilda konto i stället för – som med det gamla systemet – tre olika inbetalningar till tre olika konton. De tidigare så vanliga felen att en skatt betalas med ett för stort be- lopp och en annan med ett för litet belopp och som i många fall tvingade skattemyndigheterna till resurskrävande utredningar och omföringar av inbetalda belopp undviks i det nya systemet. Skattekontona skall stämmas av . Den årliga avstämningen sker i samband med debiteringen av den slutliga skatten. Om det uppkommer ett överskott på kontot återbetalas det. Resulterar avstämningen i stället i ett underskott krävs kontohavaren på beloppet. Ett skattekonto skall dessutom stämmas av som det har förekommit någon transaktion på kontot. Avstämningen görs i regel un- der den första helgen efter den aktuella månaden. Om avstämningen visar att det finns ett överskott på kontot, skall beloppet betalas tillbaka, Punktskatterna och skattekontosystemet 215 om den skattskyldige begär det. I annat fall skall överskottet stå kvar på kontot för betalning av kommande skatte- och avgiftsfordringar. Sådana skattskyldiga som redovisar överskjutande ingående mervär- desskatt, dvs. skatt som skall återbetalas, är i regel måna om att åter- betalningen sker så fort som möjligt. Därför har det i skattebetalningsla- gen förts in en bestämmelse som säger att även om den skattskyldige inte har begärt det skall återbetalning av ett överskott ske om det grun- das på bl.a. ett beslut om överskjutande ingående mervärdesskatt. När det gäller återbetalning av ett överskott på skattekontot finns det i skattebetalningslagen bestämmelser som hindrar återbetalning i vissa fall då överskottet i stället skall tas i anspråk för betalning av särskilt angivna fordringar, bl.a. skatter och avgifter som har beslutats men än- nu inte förfallit till betalning. Även i lagen (1985:146) om avräkning vid återbetalning av skatter och avgifter finns det bestämmelser som hindrar återbetalning av ett överskott på skattekontot. Överskottet skall i stället användas för betalning av i lagen angivna fordringar. 8.2.7Inbetalning av deklarerade belopp Betalning av de belopp som redovisas i skattedeklarationen skall ske till skattemyndighetens särskilda konto för skatteinbetalningar senast då deklarationen skall vara inlämnad. Innehållen skatt och arbetsgivaravgifter, som skall betalas av någon som också skall redovisa mervärdesskatt på ett beskattningsunderlag överstigande , skall dock i regel betalas senast den 12 efter redovisningspe- rioden, trots att deklarationen inte behöver lämnas förrän senast den 26 i samma månad. Det finns sålunda , den 12 och den 26 (den 17 och 26 samt den 12 och den 27). Förfallodagens innebörd har ändrats. Skatter och avgifter skall, på samma sätt som gäller för punktskatter, ha bokförts på skattemyndig- hetens särskilda konto senast på förfallodagen. Ett enhetligt ränteinstitut har ersatt anståndsräntan, respiträntan, restitu- tionsräntan, ö-skatteräntan, kvarskatteavgiften och dröjsmålsavgiften i det gamla systemet. På underskott eller överskott på ett skattekonto skall i stället kostnads- respektive intäktsränta räknas löpande. Räntorna har knutits an till en basränta som följer det allmänna ränteläget. Skattekontot medför förenklingar också vid ränteberäkningen. Även då är det ett underskott eller ett överskott som hanteras. 216 Punktskatterna och skattekontosystemet underskott på kontot debiteras kostnadsränta för de dagar som under- skottet varat. På motsvarande sätt krediteras en intäktsränta för det dagar som kontot uppvisat ett överskott. I det gamla systemet togs en dröjsmålsavgift ut så fort någon skatt eller avgift inte var betald.