sou · GOB355 · 2001-01-01 00:00:00 — Ordningen med särskilda medel för delar av programverksamheten är däremot, enligt min mening, mindre lämplig i ett public service- sammanhang. Även om syftet med denna tilldelning är att ge program- företagen goda förutsättningar att slå vakt om bredden och kvaliteten i programverksamheten i tider av omställningar finns risken att program- företagen på detta sätt uppfattas som närmare styrda av statsmakterna. Denna ordning bryter dessutom mot principen att riktlinjerna för såväl programverksamhet som finansiering bör gälla under gälla hela till- ståndsperioden. I den mån regering och riksdag anser att programföre- tagen har behov av ytterligare resurser bör i stället alternativet att höja nivån på medelstilldelningen väljas. Vad gäller frågan om särskild medelstilldelning till Radio och Dövas TV anser jag att dessa medel utan problem bör kunna ingå som en del i programföretagens ordinarie medelstilldelning. Anledningen till att dessa verksamheter får särskild medelstilldelning torde vara att regering och riksdag velat värna dessa verksamheters ställning i förhållande till andra verksamheter inom programföretagen. I den mån man även fortsatt vill göra det finns möjligheten att ställa sådana villkor i programföretagens anslagsvillkor. I detta kapitel redogör jag för de svenska public service-företagens situation i mervärdesskattehänseende och lämnar en bedömning av hur de problem som de tre företagen har med nuvarande skatteregler skulle kunna lösas. Jag har enligt utredningsdirektiven i uppgift att analysera möjligheterna till och konsekvenserna av att införa skatteplikt enligt mervärdesskattelagen (1994:200) på TV-avgiften. Det ingår emellertid inte i mitt uppdrag att lägga fram förslag till ändrade beskattningsregler. Mervärdesskatt är en statlig allmän konsumtionsskatt som tas ut vid försäljning av varor och tjänster i yrkesmässig verksamhet (näringsverksamhet). Den som bär bördan av skatten är den s.k. slut- konsumenten. En slutkonsument är oftast den enskilde konsumenten. Men även företag eller offentligrättsliga organ kan vara slutkonsumen- ter. Till gruppen slutkonsument räknas nämligen alla som inte kan göra avdrag för den skatt de erlägger vid inköpet, s.k. ingående mervärdes- skatt.1 Skatten blir i dessa fall en kostnad för köparen. För företag som är slutkonsumenter innebär detta att de får betrakta mervärdesskatten som en avdragsgill kostnad vid inkomsttaxeringen under förutsättning att förvärvet hänför sig till den bedrivna näringsverksamheten. Mervärdesskatten skall betalas in till staten av den som säljer varan eller tjänsten när omsättningen äger rum inom landet. Den som skall betala in skatten till staten kallas för skattskyldig. De skattskyldiga betraktas således som statens uppbördsmän av mervärdesskatten. Endast den som anses bedriva yrkesmässig verksamhet kan vara skattskyldig till mervärdesskatt. Detta innebär att privatpersoner normalt inte räknas som skattskyldiga. När skatten skall redovisas och betalas till staten får den skattskyldige räkna av den mervärdesskatt som denne har erlagt vid sina inköp, den ingående skatten. Nettot betalas till staten. Nettot kan även bestå i skatt att få tillbaka, dvs. överskjutande ingående skatt. 1 För säljaren kallas denna skatt för utgående skatt. förekommer om näringsidkare har gjort inköp till verksamheten som överstiger den totala försäljningen . Näringsidkaren har i dessa fall rätt att få tillbaka den överskjutande delen ingående skatt av staten. När blev medlem i den europeiska unionen (EU) från trädde även om mervärdesskatt i kraft i Sve- rige. Mervärdesskatten regleras i ett särskilt direktiv, det sjätte mervär- desskattedirektivet, 77/388/EEG av (härefter det sjätte direktivet). Den svenska mervärdesskattelagstiftningen bygger dock på EG-lagstiftningen. I infördes mervärdesskatt som mervärdesskatt introducerades inom EG . När den svenska mervärdesskattelagen skall tolkas måste alltid det sjätte direktivet beaktas. får inte i sin nationella lagstiftning avvika från det sjätte direktivet om inte ansöker om och medges särskilt tillstånd av Europeiska unionens råd (ministerrådet) enligt bestämmelserna i det sjätte direktivet. Sådant medgivande ges emellertid enbart av vissa skäl, såsom förenklingar vid uppbörd av mervärdesskatt eller bekämpande av skattebedrägerier. I avsnitt 14.5 nedan följer en närmare analys av det sjätte mervär- desskattedirektivet beträffande omsättning av radio- och TV-tjänster. Mervärdesskatt tas ut på priset (vederlaget) för varan eller tjänsten exklusive mervärdesskatt. Skattesatsen (påläggsprocenten) uppgår i normalt till 25 procent.2 På vissa varor och tjänster tillämpas emellertid en reducerad skattesats. Det finns två reducerade skattesatser i , (omfattar t.ex. livsmedel, persontransporter och hotelltjänster) respektive (omfattar t.ex. allmänna dags- tidningar, entréavgifter till konserter, cirkus, bio, idrottsevenemang m.m.). Vissa varor och tjänster är också föremål för en nollskattesats. Detta innebär att ingen mervärdesskatt alls tas ut på omsättningen, men den som omsätter har ändå rätt att dra av (få tillbaka) erlagd ingående mervärdesskatt på inköpen för verksamheten. Nollskattesats tillämpas t.ex. vid omsättning av fartyg för yrkesmässig trafik samt vid omsättning 2 Normalskattesatserna inom EU ligger i spannet som lägst () och som högst (och ). av läkemedel på recept. Det finns även rena undantag från mer- värdesskatt, dvs. tillhandahållanden på vilka ingen mervärdesskatt alls skall tas ut av den som omsätter varan eller tjänster och då heller ingen avdragsrätt föreligger för ingående mervärdesskatt för säljaren. Exempel på sådan undantagen verksamhet är viss utbildning, sjuk- och tandvård, omsorgsverksamhet samt omsättning i radio- och TV-verksamhet som huvudsakligen finansieras genom statsanslag. Se mer om sistnämnda undantag i avsnitt 14.4 nedan. 14.1.3Kort om avdragsrätt för ingående mervärdesskatt När ett företag enbart har skattepliktig omsättning berättigar detta företaget att göra avdrag för den mervärdesskatt som erläggs på inköpen till verksamheten. Det finns emellertid vissa undantag från avdragsrätten. Enligt 8 kap. 15 § mervärdesskattelagen gäller t.ex. ett absolut avdragsförbud för förvärv av personbilar om inte företaget bedriver bilförsäljning, uthyrning eller yrkesmässig personbefordran, ambulansverksamhet eller bilskola.3 Vidare gäller enligt 8 kap. 9 § ML att avdrag inte får göras för ingående mervärdesskatt som hänför sig till stadigvarande bostad. Särskilda regler gäller om uttagsbeskattning för fastighetsförvalt- ningstjänster m.m. för företag som bedriver skattefri verksamhet. Dessa regler tillämpas beträffande public service-företagens gemensamma dotterbolag () förvaltning av egna fastigheter. Se vidare avsnitt 14.3.5 nedan. 14.1.4Blandad verksamhet – en del är skattefri och en del är skattepliktig Ett företag kan ha en blandad verksamhet där olika transaktioner behandlas på olika sätt i mervärdesskattehänseende. I radio- och TV- verksamhet kan verksamheten bestå av ·vissa transaktioner som medför skatteplikt, t.ex. teknikförsäljning och reklam och sponsring, ·vissa transaktioner som inte är skattepliktiga, t.ex. utövande konst- närs framförande av litterärt verk, och 3 Ett företag som hyr en personbil i verksamheten får emellertid göra visst avdrag för ingående mervärdesskatt. ·viss aktivitet som faller helt utanför tillämpningsområdet för mer- värdesskatt (dvs. vara en aktivitet som inte består i omsättning av varor eller tjänster i yrkesmässig verksamhet, t.ex. en helt avgifts- finansierad eller anslagsfinansierad verksamhet där man inte tar betalt på vanligt sätt för det man tillhandahåller). De anskaffningar som görs för att användas enbart i den skattefria delen eller i den del som inte omfattas av tillämpningsområdet för mer- värdesskatt medför inte rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt. Om anskaffningen skall användas i såväl den skattepliktiga verksam- hetsgrenen som den skattefria delen får avdrag endast göras med den del av den ingående skatten som kan hänföras till skattepliktiga trans- aktioner. Denna uppdelning blir aktuell framför allt vid förvärv av anläggningstillgångar, t.ex. vid förvärv av en dator som används för såväl skattepliktiga transaktioner som icke skattepliktiga transaktioner. 14.2Särskilt om mervärdesskatt på kulturområdet Genom medlemsskap i den Europeiska unionen blev det nöd- vändigt att göra ändringar i den svenska mervärdesskattelagen (ML) för att anpassa lagen till det sjätte mervärdesskattedirektivet. Vid själva EU- inträdet per fanns fortfarande en del områden kvar där den svenska lagen inte var helt förenlig med direktivet. har anpassningar gjorts successivt i de delar där ansett att det varit tveksamt om de svenska reglerna varit EG-konforma. Från anpassades ML till på kulturområdet.4 Detta innebar att viss omsättning på kulturområdet som varit befriad från mervärdesskatt, numera skall beskattas. Vissa undantag gäller dock fortfarande. Enligt 3 kap. 11 § ML gäller följande undantag: 4 Även områdena idrott och utbildning anpassades till EG-reglerna , prop. 1996/97:10 Mervärdesskatt inom kultur-, utbildnings- och idrottsområdet. 3 kap. 11 § ML – undantag från mervärdesskatt 1.en utövande konstnärs framförande av ett sådant litterärt eller konstnärligt verk som omfattas av lagen (1960:729) om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk, 2.tillhandahållande i biblioteksverksamhet av böcker, tidskrifter, tidningar, ljud- och bildupptagningar, reproduktioner av bildkonst samt bibliografiska upplys- ningar, om verksamheten bedrivs av eller fortlöpande i mer än ringa omfattning understöds av det allmänna, 3.förvaring och tillhandahållande i arkivverksamhet av arkivhandlingar och upp- gifter ur sådana handlingar, om verksamheten bedrivs av eller fortlöpande i mer än ringa omfattning understöds av det allmänna, 4.anordnande i museiverksamhet av utställningar för allmänheten och tillhanda- hållande i museiverksamhet av föremål för utställningar, om verksamheten be- drivs av eller fortlöpande i mer än ringa omfattning understöds av det allmänna, 5.av det allmänna understödd folkbildningsverksamhet som tillhandahålls av stu- dieförbund, och 6.kulturbildningsverksamhet som bedrivs av kommun. Beskattningen för tjänster på kulturområdet ser från ut på följande vis: Tillträde till konserter, cirkus-, biograf-, teater-, opera- eller Privat biblioteksverksamhet och privat museiverksamhet som stöds av det allmänna till stor del. Upplåtelse eller överlåtelse av rättigheter som omfattas av 1, 4 eller 5 § lagen (1960:729) om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk, dock inte när det är fråga om fotografier, reklamalster, system och program för automatisk databehandling eller film, videogram eller annan jämförlig upptagning som Ex. musikrättigheter eller visningsrättigheter. Upplåtelse eller överlåtelse av rättighet till ljud- eller bildupptagning av en utövande konstnärs framförande av ett litterärt eller konstnärligt verk (t.ex. royalties eller annan ersättning till konstnären som erläggs för rätten att få använda en inspelning av konstnärens framförande, eller en ersättning till grammofonbolag för rätten för ett TV-bolag att använda viss , radio- och kassettidningar Framställning, kopiering eller annan efterbehandling av kinema- Utövande konstnärs ersättning (gage o.dyl.) för framförande av ett litterärt och konstnärligt verk. Kabelsändningar, betal-TV. Droit de suite-ersättning5 som tas ut av näringsidkare vid vidareförsäljning eller förmedling av konstverk. Droit de suite-ersättning som betalas till konstnären via organi- Skattefri (betraktas ej som vederlag för vara eller tjänst, prop. 1996/97:10 s. 32) Observera att även om en viss kulturtjänst inte nämns uttryckligen i uppställningen ovan, betyder detta inte att den är skattefri. I är skatteplikten generell beträf- fande omsättning av varor och tjänster. Skattesatsen uppgår till om inte annat stadgas i lagen. 14.2.1Tillämpningssvårigheter i nuvarande regelverk på kulturområdet Den differentierade mervärdesskatten på kulturområdet (skattefrihet respektive eller mervärdesskatt) skapar betydande gränsdragningsproblem för skattemyndigheter och företag. Det finns inga standardsvar för när viss tjänst skall anses som en undantagen kulturtjänst eller en skattepliktig dito. Inte heller finns en tydlig gränsdragning mellan kulturtjänster som beskattas respektive . En prövning får göras från fall till fall. Detta kräver en analys av vad som egentligen tillhandahålls, t.ex. upphovs- skyddat verk eller något annat och om tillhandahållandet består av en enda slags tjänst eller av flera olika slags tjänster. Annat som är viktigt vid bedömningen är vem det är som tillhandahåller tjänsten, om verk- samheten helt eller delvis är understödd av det allmänna, vad som räknas som det allmänna etc. En vanlig och mycket svår bedömningsfråga rör frågan om upp- hovsrätt föreligger enligt lagen (1960:729) om upphovsrätt, och om den 5 Droit de Suite-ersättning är en ersättning som i vissa fall utbetalas till konstnär vid vidareförsäljning av dennes konstverk. ersättning som utgår skall anses utgöra en ersättning för upplåtelse eller överlåtelse av sådan upphovsrätt (och som därmed omfattas av den lägre mervärdesskattesatsen om ), eller om hela eller delar av ersättningen utgör ett vederlag för andra slags tjänster som kan vara föremål för normal mervärdesskattesats om . Upphovsrätt till konstnärligt eller litterär verk föreligger endast om verket har s.k. verkshöjd, dvs. att alstret har ett visst mått av självständighet och origi- nalitet. Verket skall vara produkten av ett andligt eller intellektuellt skapande. En prövning om upphovsrätt föreligger eller ej kräver spe- cialkunskaper och är därför resurskrävande för skatteförvaltningen och det enskilda företaget. Andra tillämpningsproblem rör tolkningen av begreppet utövande konstnär i bestämmelsen i 3 kap. 11 § 1 ML. Enligt denna paragraf undantas utövande konstnärs framförande av ett litterärt eller konst- närligt verk som omfattas av lagen (1960:729) om upphovsrätt till lit- terära och konstnärliga verk från skatteplikt. Regeln tar främst sikte på gage och annan ersättning som utbetalas till t.ex. sångare, musiker, skådespelare, recitatörer, regissörer och dirigenter för själva fram- förandet av verket. Enligt () kan även trollkonst- närer, clowner, imitatörer, jonglörer, statister och akrobater i mer- värdesskattehänseende avses framföra litterärt eller konstnärligt verk.6 För att framförandet skall omfattas av skattefrihet vill dock RSV betona att det för skattefrihet inte räcker med att någon framför ett litterärt eller konstnärligt verk. Det ställs dessutom krav på att man tolkar eller levandegör verket. Den som framträder skall vara en s.k. utövande konstnär. 14.3Public service-företagen och dagens mervärdesskatteproblem 14.3.1Allmänt om verksamhetens karaktär i mervärdesskattehänseende Public service-företagens verksamhet kan sägas bestå av två delar. Den huvudsakliga delen är den avgiftsfinansierade kärnverksamheten, som till huvudsaklig del finansieras av medel som anvisar från rundradiorörelsens resultatkonto (rundradiokontot) vars intäkter främst består av TV-avgiftsmedel. Denna del av verksamheten är undantagen 6 Se RSV:s skrivelse 981029, dnr. 1003-98/901. från mervärdesskatt enligt 3 kap 20 § mervärdesskattelagen, ML (1994:200). Se mer om undantaget i ML nedan. Den andra delen, den kommersiella utåtriktade sidoverksamheten består bl.a. av förlagsverksamhet (UR), teknikförsäljning (samtliga bolag), upplåtelse eller överlåtelse av immateriella rättigheter såsom upphovsrätt till program, musikrättigheter m.m. (samtliga bolag), sponsring (gäller framför allt SVT), transporttjänster (framför allt SVT), konsertverksamhet (SR), försäljning av varor t.ex. ljudkassetter (samtliga bolag). Dessa aktiviteter är föremål för mervärdesskatt. Samtliga programföretag är således registrerade för mervärdesskatt. 14.3.2Avdragsrätt för ingående mervärdesskatt För den undantagna delen av public service-företagens verksamhet innebär avdragsreglerna i mervärdesskattelagen (som berörts ovan) att företagen inte kan dra av någon mervärdesskatt på förvärv som enbart är hänförliga till den undantagna kärnverksamheten. Mervärdesskatten blir således en merkostnad i denna verksamhet. En tung extern kostnad för vilken avdragsrätt inte föreligger och som debiteras mervärdesskatt utgör kostnaderna för programdistribution och kontri- bution (sändningskostnader) som huvudsakligen köps av det statliga bolaget . Enligt företagens årsredovisningar för uppgick sändningskostnaderna inklusive mervärdesskatt7 till för SVT, för samt för UR. Public service-före- tagens satsningar på digital teknik medför också dryga kostnader för mervärdesskatt. För s.k. gemensamma förvärv, dvs. anskaffningar som görs för att användas i såväl den skattefria avgiftsfinansierade kärnverksamheten som den skattepliktiga kommersiella sidoverksamheten, kan avdrag medges för den del av den ingående mervärdesskatten som anses hän- förlig till den skattepliktiga delen. Uppdelning av skatten kan göras med hjälp av olika fördelningsgrunder, t.ex. förväntad användning i procent i de olika verksamheterna. Det är emellertid svårt och leder till stort administrativt merarbete att ta fram en adekvat fördelningsgrund. Detta är anledningen till att en del driftställen inom public service-koncernen väljer att inte göra något avdrag överhuvud taget. UR gör emellertid regelmässigt avdrag med en viss procent av mervärdesskatten på gemensamma förvärv. UR har uppskattat att av den ingående mervärdesskatten kan hän- 7 Av beloppen utgör mervärdesskatt. utgör det inverte- rade talet av i påläggsprocent. föras till den skattepliktiga verksamheten och gör alltså avdrag för denna. En viss anskaffning kan användas för egenproduktion av ett program som först visas hos SVT (kärnverksamheten) och som därefter eventuellt säljs vidare till andra TV-bolag (extern sidoverksamhet). Det kan således vara svårt att vid förvärvet veta om anskaffningen enbart kommer att användas i kärnverksamheten, i båda verksamheterna eller i enbart den skattepliktiga delen. 14.3.3Public service-företagens köp av kulturtjänster Kostnadsökningen vid införande av moms på kulturtjänster Breddningen av skatteplikten på kulturområdet från innebar att kostnaden för mervärdesskatt ökade för public service- företagen. Effekten beräknades till i kostnadsökning (pris- läge) på grund av införd mervärdesskatt på överlåtelse eller upplåtelse av upphovsrätter, upplåtelse eller överlåtelse av rättighet till ljud- eller bildupptagning av utövande konstnärs framförande av konstnärligt eller litterärt verk, samt tjänster avseende framställning m.m. av kinema- tografisk film. Det var framför allt förvärv av upphovsrätter från utlan- det som genom breddningen av mervärdesskatten på kulturområdet blev dyrare för programföretagen. Kompensation för denna kostnadsökning gjordes genom en höjning av ordinarie medelstilldelning med , vilket föranledde en extra höjning av TV-avgiften för med . blev den totala höjningen av TV-avgiften, inklusive den höjning som tidigare beslutats av i samband med beslutet om sändningstillstånd för åren 1997–2001, 60 kr.8 Avgiften blev därmed från 1 536 kr.9 Kostnadsökningen kunde dämpas genom att en låg skattesats (6 pro- cent) valdes på dessa tjänster med undantag för framställning m.m. av kinematografisk film som belades mervärdesskatt.10 Därigenom öppnade man upp en avdragsrätt för ingående mer- värdesskatt för den som omsatte dessa tjänster. Därmed undanröjdes den kumulativa effekten av mervärdesskatten beträffande tillhandahållanden av dessa tjänster, dvs. den kostnadspåverkan som mervärdesskatten har när den inte är avdragsgill för säljaren. 1996/97:1 Utgiftsområde 17, s. 111. 9Från är TV-avgiften /år. 1996/97:10 Mervärdesskatt inom kultur-, utbildnings- och idrottsom- rådet. Tillämpningsproblem vid köp av kulturtjänster I radio- och TV-verksamhet förekommer upphandling av många tjänster som faller in under mervärdesskattepliktig omsättning av kulturtjänster. Regeringen konstaterar följande i prop. 1996/97:3 om Kulturpolitik, avsnitt 15.2.1 Statens åtgärder på radio- och TV-området: Genom sin ställning som uppdragsgivare har radio- och TV-företagen i allmänhetens tjänst en viktig roll för konstnärlig förnyelse och för att ge yrkesverksamma konstnärer uttrycksmöjligheter. Radion och televisionen utnyttjar stora mängder av upphovsrättsskyddade verk och utgör på så sätt en betydelsefull inkomstkälla för kompositörer och andra skapande konst- närer. Public service-företagen är dessutom uttryckligen ålagda att i större utsträckning än tidigare upphandla tjänster från utomstående. I pro- gramföretagens sändningstillstånd stadgas uttryckligen att företagen skall öka medverkan av utomstående. Syftet med kravet är att öka mångfalden i programutbudet och att bereda arbetstillfällen för bl.a. externa producenter, frilansjournalister och kulturarbetare. SVT skall dessutom öka antalet utläggningar av pro- duktionsuppdrag, samproduktioner och inköp av färdiga program pro- ducerade av personer bosatta i (se kapitel 7). Detta uttryckliga krav på ökad extern upphandling upplevs av public service-företagen som svårförenligt med de skatteregler som gäller för företagen. Då verksamheten inte har avdragsrätt för ingående skatt hämmas viljan att upphandla externa tjänster, då dessa nästan undantagslöst blir föremål för mervärdesskatt som public service-före- tagen inte får göra avdrag för. Avsaknaden av avdragsrätt för ingående mervärdesskatt skapar dessutom incitament hos företagen att definiera vissa upphandlade tjänster som sådana som omfattas av de kategorier kulturtjänster som omfattas av reducerad skattesats () eller ingen skatt alls, för att hålla nere mervärdesskattekostnaden. Detta ger upphov till omfattande tolkningsdiskussioner med skattemyndigheterna och leder till rätts- processer runt om i landet. I radio- och TV-verksamhet har framför allt kommentatorstjänster, producent- och programledartjänster, produktionsutläggningar och reporterfotografiuppdrag varit föremål för diskussion och prövning i olika instanser (skatteförvaltningen, skatterättsnämnden11 och dom- stolar). 11 En nämnd som kan lämna bindande förhandsbesked i skattefrågor på an- sökan av den enskilde eller av skatteförvaltningen. I en dom från regeringsrätten (RÅ 1999 ref. 9) i ett för- handsbeskedsärende12 tog regeringsrätten ställning till vilken skattesats som skulle tillämpas vid ett avtal mellan ett televisionsbolag och bolaget X om produktion och genomförande av underhållningsprogram. Bolaget verksamhet (ett enmansaktiebolag med en enda styrelseledamot) bestod bland annat i att producera televisions- och radioprogram, scenunderhållning samt allmän journalistisk verksamhet. AB X hade i avtalet med televisionsbolaget till uppgift att ställa programledare och producent till förfogande för underhållningsprogram enligt fastlagda programplaner. Dessa tjänster utfördes av enmansaktieägaren själv. Vidare utförde bolaget planläggningsarbete gemensamt med tele- visionsbolaget. Bolagen avtalade sinsemellan att televisionsbolaget skulle ha fri förfoganderätt över manus och program m.m. Regeringsrätten ansåg att avtalet innehöll flera olika typer av till- handahållanden varav överlåtelse av upphovsrätt (mervärdes- skatt) endast var en mindre del. Det huvudsakliga tillhandahållandet utgjordes enligt regeringsrätten av tillhandahållande av sådana pro- gramledar- och producenttjänster för vilka skatt skall tas ut med 25 pro- cent av beskattningsunderlaget (= priset exklusive moms). Beskatt- ningsunderlaget skall, anser regeringsrätten, fastställas för varje del av uppdraget för sig. Kan beskattningsunderlaget inte bestämmas för varje enskild del skall det bestämmas genom uppdelning efter skälig grund enligt 7 kap. 7 § andra stycket ML.