sou · GOB334d1 · 2001-01-01 00:00:00 — I många avseenden förut- sätter det att man låter rent subjektiva uppfattningar avgöra vilka egen- skaper som skall betraktas som värdefulla från boendesynpunkt. menade att I praktiken är det en politisk snarare än en teknisk fråga vilken värderingsgrund som beskattningen skall utgå från. är det, med hänsyn till rättssäkerheten, viktigt att det värdebegrepp som ligger till grund för beskattningen är i teknisk mening strikt definierat (SOU 1992:11, s. 111 f.). Utredningen menade att ett skatteunderlag i form av ett boendevärde endast skall vara beroende av bostadens storlek och att andra värdefaktorer i teknisk mening inte är möjliga att värdera på ett tillräckligt entydigt sätt. Sådana faktorer skulle medföra ett alltför stort inslag av godtycke. Sammanfattningsvis kan sägas att samtliga de underlag som på ett eller annat sätt har försetts med etiketten boendevärde och som saknar koppling eller inte har en tillfredsställande koppling till marknadsvärdet, av principiella skäl inte är förenliga med de grundläggande krav som måste ställas på ett underlag för skatteuttaget. I följande avsnitt diskuterar vi några olika underlag som skulle kunna anses ge uttryck för ett slags boendevärde. 8.4.1Ett boendevärde baserat på boendeyta Ett underlag som endast speglar boendeytans storlek har som uttalats tidigare (avsnitt 7.2.4), inte någon koppling till marknadsvärdet på fastigheten. Ett sådant underlag uppfyller därför inte vårt grundläggande krav på att vara förenligt med fastighetsbeskattningens roll som en del av kapitalinkomstbeskattningen vilket kommittédirektiven förutsätter. Som vi slagit fast i avsnitt 8.3 måste underlaget ha en tillräckligt stark koppling till fastighetens marknadsvärde för att villkoret om förenlighet med det s.k. kapitalavkastningsperspektivet skall vara uppfyllt. Ett underlag som enbart grundas på bostadsytans storlek uppfyller inte detta krav. Redan av detta skäl är ett sådant underlag inte acceptabelt som grund för beskattningen. Vi har i avsnitt 7.2.4 även pekat på de dramatiska fördelningsmässiga konsekvenser som en övergång till ett storleksbaserat underlag skulle ge upphov till.2 Man kan givetvis tänka sig underlag där boendevärdet utgörs av flera faktorer, varav bostadsytans storlek endast utgör en. Komplett- erande bedömningsgrunder, t.ex. bostadens standard och läge i form av närhet till olika samhälleliga nyttigheter, har nämnts i sammanhanget. Även för en underlagskonstruktion som tar hänsyn till dessa slags 2 I stencil Fastighetsskatt - alternativa underlag m.m. (Ds 1998:3), bilaga 4, är dessa konsekvenser utförligt belysta. 178 Alternativa underlag för beskattningen av fastigheter faktorer gäller dock att den inte kan anses vara relaterad till marknads- värdet på ett tillfredsställande sätt. Som påpekats ovan skulle ett under- lag av detta slag dessutom i hög grad behöva bygga på subjektiva bedömningar av olika faktorers betydelse ur boendesynpunkt. En beskattning grundad på denna typ av underlag skulle därför rymma ett stort inslag av godtycke. Sammanfattningsvis kan vi därför konstatera att utifrån de krav som vi uppställt i avsnitt 8.3, är denna typ av underlag för beskattning inte godtagbart. 8.4.2Ett boendevärde baserat på produktionskostnad Ett produktionskostnadsbaserat underlag har behandlats i två tidigare nämnda utredningsarbeten, Fastighetsskatt (SOU 1992:11) och Fastig- hetsskatt – alternativa underlag (Ds 1998:3). Förutom vad som anförts i avsnitt 7.2.4 beträffande denna underlagstyp kan följande framhållas om ett boendevärde som baseras på byggnadens produktionskostnad. Med ett produktionskostnadsbaserat boendevärde skulle varje enskild bostads värde kopplas till en kostnad som är direkt beroende av bostadens utformning. Jämfört med dagens byggnadsvärde i fastighets- taxeringen är detta boendevärde inte lika beroende av läget. Även om denna typ av underlag har en viss koppling till marknadsvärdet medför den i likhet med ett storleksrelaterat underlag ett relativt stort avsteg från principen om likformig behandling av kapitalinvesteringar. Som tidigare nämnts i avsnitt 7.2.4 skulle dessutom en övergång till ett produktionskostnadsunderlag ge stora omfördelnings- och kapitaliser- ingseffekter. Hushåll boende i områden där fastigheternas marknads- värden överstiger produktionskostnaderna skulle, jämfört med dagens system, få en lägre fastighetsskatt. Detta förhållande gäller framförallt i storstadsregionerna och andra expansiva orter. I dessa områden skulle en förändring av detta slag medföra betydande förmögenhetsvinster för många hushåll till följd av att dessa fastigheters marknadsvärden sannolikt skulle stiga eftersom skattebelastningen minskar. Det omvända gäller för hushåll boende på orter med vikande befolkningsunderlag och låg efterfrågan på bostäder. I den nämnda stencilen (Ds 1998:3) dras slutsatsen att om skattedifferenserna kapitaliseras fullt ut ökar huspriserna i den attraktiva regionen medan huspriset sjunker i den stagnerande regionen. I stencilen behandlas även konsekvenserna av ett skatteunderlag som baseras på den historiska produktionskostnaden uppräknad med ett produktionskostnadsindex. Även med detta modifierade skatteunderlag Alternativa underlag för beskattningen av fastigheter 179 uppstår fördelnings- och kapitaliseringeffekter för inför- andet. Småhushushåll i stagnerande områden, där marknadsvärdena har sjunkit i förhållande till produktionskostnaden skulle förlora på en övergång till ett sådant underlag medan det omvända skulle gälla för småhushushåll i expansiva områden. Även om det finns en viss koppling till marknadsvärdet med denna typ av underlag är den jämfört med taxeringsvärdet tämligen svag. Ett underlag baserat på den historiska produktionskostnaden utan uppräk- ning har utan tvekan inte den starka koppling till marknadsvärdet som vi måste kräva. Beträffande ett underlag som följer produktions- kostnadsindex blir kopplingen starkare. Enligt vår bestämda uppfattning har dock även ett sådant underlag inte den koppling till marknadsvärdet som krävs. Därtill kommer att denna konstruktion medför en mängd oönskade effekter i övrigt och är förknippad med avsevärda tekniska och administrativa svårigheter. Vi kan därför inte se att ett boendevärde som utformas på grundval av byggnadens produktionskostnad utgör ett godtagbart alternativ till nuvarande underlag. 8.4.3Ett boendevärde baserat på bruksvärdesprincipen I debatten har den uppfattningen framförts att underlaget för egnahem borde beräknas i enlighet med den bruksvärdesprincip som gäller för hyressättningen på bostadshyresmarknaden. Med hänvisning till de skillnader i taxeringsmodell som finns mellan småhus och hyreshus skulle denna modell enligt förespråkarna leda till att de olika boende- formerna beskattas på ett skattemässigt neutralt sätt. Marknadsvärdets och därmed även taxeringsvärdets storlek på- verkas av att hyressättningen regleras genom bruksvärdesystemet vilket på många håll medför att hyran kan avvika betydligt från en uppskattad marknadshyra. Egnahemmens marknadsvärden bestäms däremot utan motsvarande restriktioner beträffande överlåtelseprisernas storlek. Marknadskrafternas inverkan på avkastningen av fastighetskapitalet begränsas således inom bostadshyresektorn vilket är en skillnad gente- mot småhussektorn. Bruksvärdeshyressystemet kapitaliseras i mark- nadsvärdena/överlåtelsepriserna på hyreshus vilket avspeglas i fastig- hetstaxeringen. Två3 av de bostadsorganisationer som ingår i kommitténs referensgrupp har presenterat kommittén en rapport som behandlar vilka effekter bruksvärdessystemet har för skillnaderna i 3 och Sveriges Bostadsrättsföreningars Central- organisation. 180 Alternativa underlag för beskattningen av fastigheter skatteuttag per kvadratmeter boendeyta mellan de båda boende- formerna4. I rapporten görs gällande att småhusens taxeringsvärden i de flesta kommuner skulle vara lägre eller avsevärt lägre om en restriktion av det slag som bruksvärdessystemet utgör även skulle läggas på prisbildningen på småhusmarknaden. I vissa kommuner skulle dock taxeringsvärdena i stället öka. De simuleringsresultat som redovisas visar att de största skattelättnaderna skulle uppstå i områden som kännetecknas av en genomsnittligt sett hög marknadsvärdenivå. De största skattelättnaderna skulle enligt rapporten uppstå för småhusägare i och kommuner. Bruksvärdeshyressystemets inverkan för hyressättning och hyres- intäkter påverkar naturligtvis marknads- och taxeringsvärdet för hyreshus. Ett underlag för egnahem som bygger på bruksvärdeshyres- systemets principer har dock inte en tillfredsställande koppling till egnahemsfastigheternas marknadsvärde. Därför uppfyller det inte vårt grundläggande krav på förenlighet med fastighetsbeskattningens roll inom kapitalinkomstbeskattningen. Därutöver skulle ett sådant regelverk sannolikt bli komplicerat att konstruera och tillämpa. Vi är dock medvetna om att den begränsning av marknadsvärdets genomslag i boendekostnaderna som bruksvärdessystemet innebär i hyressektorn inte har sin motsvarighet i egnahemsektorn. Hur denna skillnad skall betraktas ur ett skattemässigt neutralitetsperspektiv åter- kommer vi till . Som en parentes kan tilläggas att bruksvärdes- systemet för hyressektorn alltmer har ifrågasatts och att det för närvar- ande pågår en översyn av regleringen. Kritikerna av dagens regelverk har bl.a. anfört att bostadens läge inte tillmäts tillräckligt stor betydelse när hyresnivån skall bestämmas. 4 , Småhus värderade enligt bruksvärdesprincipen, , 2000. Alternativa underlag för beskattningen av fastigheter 181 8.5Underlag baserat på anskaffningsvärdet En del av kritiken mot det nuvarande skatteunderlaget tar sikte på de svårigheter att förutse storleken på det framtida skatteuttaget som upp- står till följd av att taxeringsvärdet ska spegla fastighetens marknads- värde. Det innebär att köpeskillingarnas nivå vid de senaste fastighets- överlåtelserna i området blir avgörande för taxeringsvärdenivån för alla fastigheter i området. I den mån de skattskyldigas inkomster inte ökar i samma utsträckning som fastighetspriserna kan denna mekanism leda till att fastighetsägare, som bott i ett område med stigande fastighetspriser, tvingas sälja sina fastigheter. Denna problematik har vi behandlat i vårt delbetänkande där vi också presenterar en lösning riktad till hushåll med låga inkomster och relativt höga taxeringsvärden avseende permanentbostaden. Som en mer generell lösning, med syfte att öka möjligheterna för de skatt- skyldiga att förutse de skattemässiga konsekvenserna av ett fastighets- förvärv, har det i debatten framförts förslag om att ersätta det nuvar- ande underlaget med ett anskaffningsvärdebaserat underlag, dvs. ett underlag som bygger på fastighetsägarens förvärvspris. En sådan metod tillämpas i delstaten i . I detta avsnitt ska vi, bl.a. med ledning av erfarenheterna från , behandla vilka olika konsekvenser en övergång till denna typ av underlag, skulle få i Sverige.5 Det bör dock påpekas att förhållandena i i fråga om bl.a. skatter och avgifter, offentliga bidragssystem, arbetsmarknad och bostadsmarknad m.m. i väsentliga avseenden skiljer sig från de som råder i . Erfarenheterna från är därför inte direkt överförbara till svenska förhållanden. Dessutom är det centrala i detta sammanhang den grundläggande idén, dvs. att låta fastighetens värde vid anskaffningstidpunkten ligga till grund för beskattningen. För vårt vidkommande är det principen som sådan samt olika tänkbara tillämpningar av denna princip som är av intresse. De regler som gäller i utgör endast ett exempel på en sådan tillämpning. Mot bakgrund av den förhållandevis stora uppmärksamhet som anskaffningsvärdebaserade underlag har fått i den allmänna debatten ges underlagsformen en fyllig framställning. 5 En mer utförlig beskrivning av det system som tillämpas i , bak- grunden till införandet och olika erfarenheter av systemet, återfinns i bilaga 5. 182 Alternativa underlag för beskattningen av fastigheter 8.5.1Hur fungerar ett anskaffningsvärdebaserat underlag? Det anskaffningsvärdebaserade underlaget fungerar i korthet på följande sätt. Varje fastighets skatteunderlag baseras på fastighetens värde vid anskaffningstidpunkten. Detta värde kan exempelvis, som i , motsvaras av den köpeskilling som ägaren, dvs. den skatt- skyldige, erlägger för fastigheten. Så länge fastigheten ägs av en och samma ägare räknas skatteunderlaget upp med t.ex. årets inflationstal. Man kan även tänka sig att sätta ett tak för hur stor den årliga uppräkningen får vara, vilket är fallet i Kalifornien.6 När fastigheten säljs utgör köpeskillingen för fastigheten skatteunderlaget för den nye ägaren. Den nye ägarens underlag räknas sedan upp på samma sätt. Om fastighetspriserna sjunker eller fastigheten på annat sätt förlorar i värde bör det finnas möjligheter att få underlaget justerat så att det inte överstiger fastighetens marknadsvärde.7 Ett system där den enskilda köpeskillingen läggs till grund för beskattningen skapar emellertid incitament för skattefusk eftersom både säljaren och köparen har intresse av att uppge en lägre köpeskilling än den faktiska. Säljaren har ett intresse av att redovisa en låg försäljningssumma för att minska den realisationsvinstskattepliktiga vinsten. Köparen har likaså ett intresse av att redovisa en låg köpe- skilling för att få ett lågt skatteunderlag för den löpande beskattningen av fastigheten. Den stora skillnaden jämfört med dagens regler är att köparen och säljaren inte har motsatta intressen i detta avseende. Ett sätt att helt undgå den beskrivna problematiken är att använda sig av fastighetens taxeringsvärde. Taxeringsvärdet vid förvärvstidpunkten utgör då det skattemässiga ingångsvärdet för köparen.8 Att använda taxeringsvärdet istället för köpeskillingen är därför lämpligare. Även situationen med prisfall kan lösas på ett smidigt sätt om man använder sig av taxeringsvärdet. Underlaget för skatten skulle då utgöras av det lägsta av det uppräknade anskaffningsvärdet (som utgörs av taxerings- värdet vid förvärvet) och det aktuella taxeringsvärdet. I det fall då underlaget, dvs. anskaffningsvärdet, räknas upp i takt med inflationen utan någon begränsning avseende uppräkningstakten kommer skatteuttaget följa den allmänna prisutvecklingen i ekonomin. Med en sådan ordning erhåller de skattskyldiga en garanti mot skatte- höjningar utöver inflationen. I den meningen kan systemet beskrivas som en realvärdemodell, dvs. att för fastigheter för 6 I räknas underlaget upp med inflationen, dock maximalt . 7En sådan möjlighet finns i . 8Vi utgår från att taxeringsvärdena speglar det aktuella marknadsvärdet. Alternativa underlag för beskattningen av fastigheter 183 vilka marknadsvärdet stiger snabbare än den allmänna prisnivån real- värdesäkras skatteuttaget. För fastigheter vars marknadsvärde stiger långsammare än inflationen sammanfaller dock denna typ av underlag med ett underlag som speglar marknadsvärdet. Det är med andra ord bara för innehavare av fastigheter som stiger snabbare i värde än den allmänna prisnivån som en beskattning grundad på denna typ av underlag skulle skilja sig från ett marknadsvärdebaserat underlag. Med oförändrad skattesats skulle denna grupp gynnas av en övergång till ett anskaffningsvärdebaserat system. Avvikelsen i förhållande till ett marknadsvärdebaserat system, och därmed fördelen för de skatt- skyldiga, ökar ju snabbare fastighetspriserna stiger och ju längre inne- havstiden är. Man kan emellertid också tänka sig en modell helt utan uppräkning eller en variant där den årliga uppräkningen begränsas till en viss högsta nivå, såsom är fallet i . I en situation där både inflationen och fastighetsprisernas ökningstakt överstiger denna nivå, kommer då även ägare av fastigheter vars värden ökat långsammare än inflationen att gynnas jämfört med en situation där skatten baseras på fastigheternas marknadsvärden, åtminstone om skattesatsen är oförändrad. Allmänt gäller givetvis att skillnaden mellan ett underlag baserat på marknadsvärdet och ett anskaffningsvärdebaserat underlag blir mindre om anskaffningsvärdet tillåts följa inflationen än om uppräkningstakten begränsas till en lägre nivå. För att konkretisera hur ett underlag av detta slag skulle fungera har vi för ett antal olika kommuner undersökt hur ett anskaffnings- värdebaserat skatteunderlag skulle ha utvecklats, genomsnittligt sett, i förhållande till marknadsvärdet om det hade tillämpats . Vi har då utgått från faktiska uppgifter avseende de genomsnittliga småhuspriserna i 7 olika kommuner –98. För var och en av de 7 kommunerna har vi undersökt hur ett anskaffnings- värdebaserat skatteunderlag skulle ha utvecklats i förhållande till marknadsvärdet om fastigheten anskaffades 1976, 1980, 1985, 1990 respektive 1995. Vid anskaffningstidpunkten sammanfaller anskaff- ningsvärdet med marknadsvärdet och motsvaras av den genomsnittliga köpeskillingen för alla småhus som sålts i kommunen . Marknadsvärdets utveckling bestäms sedan av de genomsnittliga små- husprisernas utveckling medan anskaffningsvärdets utveckling är bero- ende av valet av uppräkningsmodell. Eftersom inflationen har varit relativt hög får valet av uppräkningsmodell stor betydelse för utfallet. Därför redovisar vi, i tabell 8.1 och 8.2, beräk- ningar baserade på två olika uppräkningsmodeller. I den första tabellen, Tabell 8.1 Anskaffningsvärde som andel av marknadsvärdet, procent.1 Några typexempel. Årlig uppräkning baserad på KPI utan tak. 184 Alternativa underlag för beskattningen av fastigheter 1Anskaffningsvärdet motsvaras av den genomsnittliga köpeskillingen för alla småhus som sålts i kommunen under anskaffningsåret, dvs. periodens första år. Marknadsvärdet utgörs av motsvarande genomsnitt det aktuella året. Tabell 8.2 Anskaffningsvärde som andel av marknadsvärdet, procent.1 Några typexempel. Årlig uppräkning baserad på KPI men maximerad till . Alternativa underlag för beskattningen av fastigheter 185 1Anskaffningsvärdet motsvaras av den genomsnittliga köpeskillingen för alla småhus som sålts i kommunen under anskaffningsåret, dvs. periodens första år. Marknadsvärdet utgörs av motsvarande genomsnitt det aktuella året. 186 Alternativa underlag för beskattningen av fastigheter 8.1, har anskaffningsvärdet räknats upp i takt med inflationen (mätt genom konsumentprisindex, KPI). I den andra har uppräkningstakten begränsats till , dvs. att anskaffningsvärdet endast tillåts följa inflationen så länge den understiger . Av den första tabellen framgår att ett anskaffningsvärde som räknas upp i takt med inflationen utan tak på många orter skulle ha samman- fallit med marknadsvärdet under större delen av den period vi studerar här. Av de sju kommuner som ingår i analysen är det bara för som denna typ av skatteunderlag skulle ha understigit marknadsvärdet i någon större utsträckning. För fastigheter i , och som förvärvades precis innan den kraftiga prisuppgången tog fart skulle denna modell också ha inneburit en betydande reduktion av skatteunderlaget. Detta beror på att denna typ av underlag endast hindrar värdestegringar utöver inflationen att slå igenom på skatteunderlaget. Med en modell där den årliga uppräkningstakten begränsas till skulle resultatet under den här studerade perioden ha blivit ett helt annat. För fastigheter förvärvade sammanfaller det anskaffningsvärdebaserade underlaget endast undantagsvis med mark- nadsvärdet. Den bild som dessa tabeller ger av hur de två olika varianterna av ett anskaffningsvärdebaserat underlag skulle fungera präglas emellertid starkt av de förhållanden som gällde som analysen bygger på. Utmärkande för perioden är dels att inflationen var relativt hög ända , dels att fastighetspriserna i landet som helhet och sett över hela perioden ökade långsammare än inflationen. Genomsnittligt sett var inflationstakten en procent högre än fastighetsprisernas ökningstakt . I båda dessa avseenden skiljer sig från den närmast föregående tjugoårsperioden, då den allmänna inflationen var relativt låg och fastighetspriserna genomsnittligt sett ökade utöver inflationen. Vad som kommer gälla är dock svårt att säga. Medan det finns relativt goda förhoppningar om att inflationen kommer stabiliseras framöver på en relativt låg nivå är det svårare att uttala sig om fastighetsprisernas framtida utveckling. Vi återkommer strax till detta. Av tabellerna framgår också att det totala skatteunderlaget i ett anskaffningsvärdebaserat system skulle understiga fastigheternas sammanlagda marknadsvärde. Oavsett vilken uppräkningsmodell man utgår från skulle alltså skattesatsen behöva justeras för att de samlade intäkterna av en anskaffningsvärdebaserad skatt ska bli desamma som intäkterna av en marknadsvärdebaserad skatt. Hur mycket skattesatsen skulle behöva justeras beror dels på vilken uppräkningsmodell som Alternativa underlag för beskattningen av fastigheter 187 tillämpas och dels på fastighetsprisernas och den allmänna prisnivåns utveckling framöver. Fastigheternas omsättningshastighet är också av betydelse och kan dessutom förväntas minska i samband med att ett anskaffningsvärdebaserat system införs (se vidare avsnitt 8.5.7). Som påpekats ovan är det svårt att förutsäga den framtida pris- utvecklingen. Det kan dock ändå vara av intresse att redovisa vissa beräkningar som visar vilka justeringar av skattesatsen som skulle behövas för att neutralisera effekten av minskningen i skatteunderlaget i ett anskaffningsvärdebaserat system. Beräkningarna avser den modell där anskaffningsvärdet räknas upp i takt med inflationen utan begränsning. För att kunna göra dessa beräkningar måste vi göra vissa antag- anden avseende fastighetsprisernas framtida utveckling i förhållande till den allmänna prisnivån. Det finns då två förhållanden att ta fasta på. Det ena är att fastighetsprisernas svaga utveckling i landet som helhet i betydande utsträckning kan hänföras till vissa institutionella förändringar som genomförts , främst begränsningarna av ränteavdragens skattemässiga effekter men även de åtgärder som vidtagits för att mer kraftfullt än tidigare hålla nere den allmänna inflationen. När nu dessa förändringar är genomförda är det troligt att den långsiktiga prisutvecklingen på småhusmarknaden generellt sett kommer hålla jämna steg med den allmänna inflationen. Det andra förhållandet av vikt i detta sammanhang är de tendenser till ökad koncentration av befolkningen till landets expansiva regioner som ägt rum . Det talar för att fastighetspriserna i dessa delar av landet kan förväntas öka något snabbare än inflationen framöver. Vi har därför utgått från att fastighetspriserna i de mer expansiva delarna av landet på lång sikt kommer uppvisa en årlig ökningstakt som överstiger inflationen . Dessa fastigheter förut- sätts omfatta av det totala marknadsvärdet för alla egna- hemsfastigheter i riket. Beträffande resterande förutsätts marknadsvärdet öka i samma takt som inflationen. För denna del av beståndet kommer alltså skatteunderlaget vara detsamma i båda systemen. För den del av beståndet för vilken marknadsvärdet ökar snabbare än inflationen påverkas underlagets storlek emellertid också av hur många fastigheter som byter ägare . Eftersom det rör sig om fastigheter i landets expansiva regioner har vi utgått från uppgifter över antalet lagfarna egnahemsfastigheter i de tre storstadslänen. Enligt dessa uppgifter byter av fastigheterna i dessa län ägare . Slutligen behöver vi ta hänsyn till att nuvarande marknads- värdebaserade skatt tas ut på ett taxeringsvärde som skall motsvara av marknadsvärdet. För att förenkla framställningen har vi utgått från att skatten i det anskaffningsvärdebaserade systemet skall 188 Alternativa underlag för beskattningen av fastigheter grundas på av det uppräknade anskaffningsvärdet.