prop · GO0321 · 2001-01-01 00:00:00 — 5.4 Förfarandet vid överklagande av skattemyndighetens beslut Regeringens förslag: beslut i frågor om bouppteckning samt om arvs- och gåvoskatt skall överklagas hos allmän förvaltningsdomstol. Krav på prövningstillstånd införs för överklagande till kammarrätt. Det s.k. anmärkningsförfarandet tas bort. Vid motparts överklagande skall rättidsprövningen göras av länsrätten. Regeringens bedömning: De tider för överklagande som gäller , dvs. för beslut om fastställande, eftergift eller återvinning av skatt och för övriga beslut, bör behållas. Den obligatoriska kommuniceringen bör finnas kvar. Delbetänkandets förslag: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Ingen av remissinstanserna har invänt mot förslagen. Rapportens förslag: Överensstämmer delvis med regeringens. Remissinstanserna: , Kammarrätten i , Kammarrätten i , Länsrätten i och Kammar- kollegiet avstyrker att överklagandetiden förlängs till för de ärenden som inte innefattar beslut om fastställande, eftergift eller återvinning av skatt. Kammarrätten i och Kammarrätten i tillstyrker att prövningstillstånd införs. Kammarrätten i avstyrker att prövningstillstånd nu införs eftersom sådant inte krävs i andra skattemål. Länsrätten i och Länsrätten i påpekar att frågan om till vilken länsrätt ett överklagande skall ske bör regleras på ett tydligt sätt. Länsrätten i anför liknande synpunkter. Hovrätten för och Kammarkollegiet anför att den obligatoriska kommuniceringen bör finnas kvar. Kammarkollegiet anför att frågan om att avskaffa anmärknings- förfarandet är en materiell ändring som bör hanteras i annat sammanhang. Flera remissinstanser pekar på problemen med rättidsprövningen vid motparts överklagande. Skälen för regeringens förslag och bedömning Överklagande Överflyttningen innebär att skattemyndigheten tar över tingsrättens uppgifter att som första instans besluta när det gäller frågor om bouppteckning och arvsskatt. Såvitt avser gåvoskatt beslutar skattemyndigheten som första instans. Enligt nuvarande ordning överklagas tingsrättens respektive skattemyndighetens beslut till hovrätt. Enligt förslaget i rapporten skall skattemyndighetens beslut kunna överklagas till allmän förvaltningsdomstol. Regeringen delar denna uppfattning. Överklagande sker då enligt 14 § andra stycket lagen (1971:289) om allmänna förvaltningsdomstolar, LAFD, till den länsrätt inom vars domkrets ärendet först prövats, om inte regeringen för ett visst slag av mål föreskriver något annat. Regeringen har i propositionen 1999/2000:142 och telefon i allmän förvaltningsdomstol m.m., föreslagit att bestämmelsen skall ändras på så sätt att det framgår att huvudregeln beträffande forum i förvaltningsmål gäller, om det inte för visst slag av mål föreskrivs annat i lag eller förordning. Till följd av de senaste årens regionalisering av förvaltningsmyndigheter har vissa myndigheter numera större verksamhetsområden än länsrätternas domkretsar, som i normalfallet omfattar ett län. Så är fallet även när det gäller skatteförvaltningen. I de fall ärenden om arvs- och gåvoskatt handläggs på en annan ort än den där skattemyndigheten har sitt säte, skall överklagande ske till den länsrätt inom vars domkrets det beslutande lokala skattekontoret är beläget. Regeringen har i nämnda proposition förklarat att en utredare kommer att förordnas för att bl.a. undersöka om en ny forumregel, som anknyter till bostadsort eller hemvist, skulle kunna styra till vilken länsrätt ett förvaltningsmål skall överklagas. Överklagandetiden för beslut enligt lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt, , är om beslutet innefattar prövning av en fråga om fastställande, eftergift eller återvinning av skatt. För övriga beslut enligt AGL, t.ex. beslut om vägrat anstånd med skattens betalning, gäller genom en hänvisning till lagen (1996:242) om domstolsärenden, ÄL, en överklagandetid . För beslut enligt 20 kap. , ÄB, såsom beslut i frågor om registrering av bouppteckning, är ÄL direkt tillämplig och även för dessa beslut gäller således en överklagandetid . I rapporten föreslås att tiden för överklagande skall vara för samtliga beslut. Några egentliga skäl för en sådan förändring har emeller- tid inte anförts. Det finns enligt regeringens mening inte någon anledning att ha en så lång överklagandetid för beslut som inte gäller skatt. Nuvarande ordning bör därför behållas, dvs. överklagandetiden bör fort- satt vara för beslut om fastställande, eftergift eller återvinning av skatt och för övriga beslut. Genom överflyttningen blir överklagandebestämmelsen i 23 § förvaltningslagen (1986:223), FL, tillämplig på samtliga beslut som inte innefattar prövning av en fråga om fastställande, eftergift eller återvinning av skatt. Enligt denna bestämmelse skall ett överklagande ha kommit in från den dag då klaganden fick del av beslutet. Om klaganden är en part som företräder det allmänna, skall överklagandet dock ha kommit in från den dag då beslutet meddelades. Motparts överklagande och den obligatoriska kommuniceringen Om en av parterna har överklagat ett beslut i skattefrågan skall motparten alltid delges överklagandet. Motparten har på sig efter delgivningen att själv överklaga. Överklagandet skall ges in till beskatt- ningsmyndigheten eller till hovrätten. Det är hovrätten som prövar om motpartens överklagande har kommit in i rätt tid. I rapporten föreslås att motpartens överklagande skall ges in till skattemyndigheten som också, i likhet med vad som gäller enligt taxeringslagen, skall pröva om överklagandet kommit in i rätt tid. Regeringen anser att nuvarande ordning, enligt vilken motpartens överklagande kan ges in till såväl den beslutande myndigheten som till överinstansen, har fördelar för den enskilde och bör behållas. Dock bör rättidsprövningen av ett sådant överklagande, som görs av hovrätt, alltid göras av länsrätten och inte som enligt förslaget av skattemyndigheten. Detta eftersom det är länsrätten som har kännedom om när motparten fått del av det ursprungliga överklagandet och därför kan bedöma om överklagandet har kommit in i rätt tid. Om ett beslut om arvsskatt har överklagats skall enligt 60 § tredje stycket AGL motparten alltid ges tillfälle att yttra sig. Denna regel om s.k. obligatorisk kommunicering är ett undantag från 15 § ÄL, enligt vilken kommunicering med motpart i vissa fall kan underlåtas. Bestämmelsen i 60 § tredje stycket AGL föreslås i rapporten utgå med hänvisning till att en motsvarande bestämmelse om kommunicering finns i 10 § förvaltningsprocesslagen (1971:291), FPL. Bestämmelser om skriftväxling i de allmänna förvaltningsdomstolarna finns i 10, 12 och 18 §§ FPL. Som flera remissinstanser har påpekat motsvaras inte bestämmelsen i 60 § tredje stycket AGL av 10 § FPL, enligt vilken kommunicering i vissa fall inte behövs. Regeln om obligatorisk kommunicering bör därför finnas kvar. Processordningen Som följer av det tidigare sagda kommer beslut i arvs- och gåvo- skatteärenden fortsättningsvis att överklagas hos allmän förvaltnings- domstol, dvs. länsrätt, kammarrätt och Regeringsrätten. Grundläggande bestämmelser om processen i de allmänna förvaltningsdomstolarna finns i förvaltningsprocesslagen, FPL, och i lagen om allmänna förvaltnings- domstolar, LAFD. FPL innehåller bl.a. bestämmelser om hur mål anhängiggörs, kom- municering, bevisning, beslutens utformning och innehåll, överklagande och prövningstillstånd. Processen är enligt huvudregeln skriftlig, dvs. målen avgörs efter skriftväxling mellan parterna. Här bör för fullständighetens skull nämnas att bestämmelserna i är subsidiära i förhållande till annan lagstiftning. Närmare bestämmelser om de allmänna förvaltningsdomstolarnas sammansättning finns i LAFD. Enligt huvudregeln är en länsrätt domför med en lagfaren domare och tre nämndemän (17 §). Under vissa förutsättningar kan ett mål avgöras av en ensam domare (18 §). Kammarrätten är enligt huvudregeln domför med tre lagfarna ledamöter. Vid behandling av frågor om prövningstillstånd är kammarrätt domför med två ledamöter om de är ense om slutet (12 §). Av bestämmelserna i följer vidare att sammansättningen kan vara annorlunda i vissa måltyper. Arvs- och gåvoskattemålen kommer emellertid att handläggas och prövas i den ordning som nämnts. Det innebär att målen i länsrätt i allmänhet kommer att avgöras av en lagfaren domare med nämnd alternativt en lagfaren domare ensam. I kammarrätten kommer frågan om prövningstillstånd att prövas av två lagfarna ledamöter. I de mål där prövningstillstånd meddelas avgörs målet av tre lagfarna ledamöter. Prövningstillstånd i kammarrätt Enligt nuvarande ordning överklagas tingsrättens respektive skattemyn- dighetens beslut i frågor om bouppteckning samt om arvs- och gåvoskatt till hovrätten. Hovrättens beslut kan överklagas till . Därvid gäller bestämmelserna om prövningstillstånd i 54 kap. . Enligt den föreslagna ordningen skall beslut i frågor om bouppteckning samt om arvs- och gåvoskatt överklagas hos allmän förvaltningsdomstol, dvs. Kammarrättens beslut överklagas hos Regeringsrätten. Därvid gäller bestämmelser om prövningstillstånd (35 37 §§ FPL). I delbetänkandet föreslås att ett krav på prövningstillstånd införs vid överklagande till kammarrätt. Även i rapporten har detta förutsatts. Något sådant krav har enligt den nuvarande ordningen inte funnits vid överklagande till hovrätt. En av grundtankarna i det reformarbete som har bedrivits på rättsväsendets område har varit att tyngdpunkten i rättsskipningen skall ligga i första instans. De högsta domstolsinstanserna skall endast överpröva de domar som har meddelats från den närmast lägre instansen. Överflyttningen av bouppteckningsverksamheten och arvsbeskattningen från tingsrätt till skattemyndighet innebär att instanskedjan förlängs med en instans. Även beträffande beslut om gåvoskatt kommer ytterligare en instans att införas. Den första domstolsprövningen när det gäller gåva kommer att ske i länsrätt i stället för i hovrätt. Härigenom har tyngdpunkten i prövningen av såväl arvs- som gåvoskatteärenden förskjutits nedåt. Innan ett mål anhängiggörs i länsrätt, har ärendet således prövats av skattemyndigheten. Utan krav på prövningstillstånd i kammarrätt skulle det innebära en rätt till fullständig prövning hos skattemyndigheten samt i två domstolsinstanser. Krav på prövningstillstånd vid överklagande till kammarrätt har införts i så många författningar att det numera kan betecknas som huvudregel. Frågan huruvida prövningstillstånd bör införas för en viss måltyp måste avgöras efter överväganden på grundval av förhållandena i den aktuella måltypen (jfr bl.a. prop. 1993/94:133 och 1997/98:101). Det har därvid uttalats att prövningstillstånd bör användas främst i de fall målet prövats av en förvaltningsmyndighet innan det prövats i länsrätt. Så kommer till följd av reformen att vara fallet beträffande såväl beslut i frågor om bouppteckning som beslut om arvs- och gåvoskatt. Krav på prövningstillstånd gäller normalt inte vid överklagande till kammarrätt av länsrätts beslut i skattemål. Dock krävs enligt 22 kap. 11 § skattebetalningslagen (1997:483) prövningstillstånd för vissa typer av skattemål. Den prövning som görs enligt bestämmelserna i 20 kap. ÄB och AGL skiljer sig i flera avseenden från den prövning som görs i andra skattemål. Enligt regeringens mening lämpar sig dessa ärenden väl för ett system med prövningstillstånd i ledet länsrätt kammarrätt. Regeringen föreslår därför att en regel om krav på prövningstillstånd vid överklagande till kammarrätt införs i AGL. Genom en hänvisning i 20 kap. 11 § till överklagandebestämmelser- na i AGL kommer detsamma att gälla för beslut enligt 20 kap. ÄB. Prövning av frågan om anstånd med betalning av skatt Enligt nuvarande ordning får beskattningsmyndigheten efter ansökan medge anstånd med betalning av såväl arvs- som gåvoskatt. Har en överrätt efter överklagande fastställt skatt till högre belopp än enligt det överklagade beslutet, får överrätten på samma sätt medge anstånd med det tillkommande skattebeloppet. Ansökan om anstånd skall ha kommit in till beskattningsmyndigheten respektive överrätten senast efter den dag då beslutet om skattens fastställande meddelades (55 § AGL). Vid inkomstbeskattningen gäller att en ansökan om anstånd med betalning av skatt prövas av skattemyndigheten som första instans. I rapporten har inte föreslagits någon ändring av nuvarande regler om anstånd med betalning av skatt enligt AGL med anledning av att de allmänna förvaltningsdomstolarna blir överinstanser. Länsrätten i län har i sitt remissvar ansett att frågan om anstånd med betalning av arvs- och gåvoskatt i likhet med vad som gäller bör prövas av skattemyndigheten som första instans. Regeringen delar länsrättens uppfattning. Frågan om anstånd är, såsom den skall bedömas enligt AGL, i sak helt åtskild från beskattningsfrågan. När rätten väl har skilt målet om fastställande av skatten från sig finns det ingen anledning att inte låta skattemyndigheten pröva frågan om anstånd. Även instansordningsprincipen talar för detta. Med hänsyn till att någon ändring i den aktuella paragrafen inte föreslagits i rapporten och denna fråga inte remissbehandlats bör dock frågan om vilken instans som först skall pröva en ansökan om anstånd med betalningen av skatt tas upp . Något förslag läggs därför inte fram i detta lagstiftningsärende. Det s.k. anmärkningsförfarandet I vissa fall kan ett felaktigt skattebeslut rättas utan att överklagande sker, nämligen genom det s.k. anmärkningsförfarandet. Det kan bara användas när det gäller att ändra beslut så att högre skatt skall utgå. Om Kammarkollegiet upptäcker att beskattningsmyndigheten tagit ut för låg skatt kan kollegiet vända sig direkt till den skattskyldige. Kollegiet uppger på vilket sätt skattebeslutet är oriktigt och den skattskyldige kan då vitsorda anmärkningen och betala in det felande skattebeloppet. Om så sker behöver process inte tillgripas. Om den skattskyldige inte vitsordar anmärkningen måste överklagande till hovrätten ske på vanligt sätt. I lagen (1984:404) om stämpelskatt vid inskrivningsmyndigheter fanns tidigare ett anmärkningsförfarande av samma typ som enligt AGL. Institutet slopades eftersom det i princip saknade praktisk betydelse (SFS 1984:404). I arvs- och gåvoskattekommitténs betänkande, Ny arvs- och gåvoskattelag (SOU 1987:62) föreslogs att anmärkningsförfarandet i AGL skulle slopas. I rapporten föreslås också att anmärkningsförfarandet skall avskaffas. Anmärkningsförfarandet är omodernt och används så sällan att det torde sakna praktisk betydelse. Dessutom finns det inget motsvarande institut inom övriga beskattningsområden. Regeringen delar därför bedömningen att anmärkningsförfarandet kan tas bort. 5.5 tar över Kammarkollegiets uppgifter Regeringens förslag: Kammarkollegiets roll som gransknings- myndighet i ärenden om arvs- och gåvoskatt tas över av skatteförvaltningen. får överklaga skattemyndighetens beslut och får vidare överklaga ett beslut av länsrätten eller kammarrätten även om verket inte tidigare fört det allmännas talan. skall i normalfallet föra det allmännas talan i länsrätt och kammarrätt. En skattemyndighet får uppdra åt en annan skattemyndighet att föra talan i ett visst ärende eller grupp av ärenden om den andra myndigheten medger det. får överta uppgiften att föra talan i ett ärende eller en viss grupp av ärenden. I Regeringsrätten förs det allmännas talan av . Verket kan därvid företrädas av någon tjänsteman vid skatte- myndigheten. Kammarkollegiets uppgift att besluta i ärenden om dubbel- beskattning förs över till . Delbetänkandets förslag: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna tillstyrker förslaget eller lämnar förslaget utan erinran. framhåller vikten av att verkets tillsyn får bli en annan än den som åligger Kammarkollegiet. Kammarkollegiet har avstyrkt att kollegiets arbets- uppgifter förs över till . Rapportens förslag: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har tillstyrkt eller inte haft något att erinra mot förslaget. Kammarkollegiet ifrågasätter det lämpliga i att beslutsmyndigheten blir den skattskyldiges motpart i processen. Skälen för regeringens förslag Granskningsrollen Enligt 64 § 1 mom. lagen (1941:614) om arvsskatt och gåvoskatt, , skall beskattningsmyndighetens beslut i ärenden om fastställande, eftergift eller återvinning av arvsskatt och gåvoskatt granskas av den myndighet regeringen förordnar. har Kammarkollegiet denna uppgift. För att en granskning skall kunna ske har beskattningsmyndigheterna ålagts att sända vissa handlingar till kollegiet. Granskningen av beslut om arvs- och gåvoskatt sker stickprovsvis. Om kollegiet hittar några felaktigheter vid granskningen ankommer det på kollegiet att överklaga beslutet. Kollegiet är också motpart när enskilda överklagar. Enligt ett uttryckligt uttalande i förarbetena (prop. 1964:75 s. 337) skall kollegiet företräda det allmännas intressen vilket innebär att kollegiet även kan överklaga till den skattskyldiges förmån. Någon rätt att enligt gällande system utöva tillsyn över beskattningsmyndigheterna har inte kollegiet. Enligt rapportens förslag skall Kammarkollegiets uppgifter tas över av skatteförvaltningen. Den centrala tillsynen skall därvid i enlighet med roll som centralmyndighet för skatteförvaltningen ligga på verket. Processföringen skall normalt skötas av skattemyn- digheten, men även skall ha rätt att föra talan. I förordningen (1990:1293) med instruktion för skatteförvaltningen anges att bl.a. skall meddela föreskrifter om verkställig- het av lag enligt särskilda bemyndiganden och genom allmänna råd och uttalanden verka för lagenlighet, följdriktighet och enhetlighet vid rätts- tillämpningen inom verksamhetsområdet. Regeringen finner det naturligt att Kammarkollegiets granskningsroll ersätts av tillsyn över skatteförvaltningen. Formerna för allmänna tillsynsroll är inte lagreglerade. Det finns inte någon särskild anledning att i lag reglera tillsynen på arvs- och gåvoskattens område. Tillsynen får i stället utövas inom ramen för de uppgifter verket enligt ovan nämnda förordning har som chefsmyndighet. Vidare bör ha rätt att överklaga skattemyndighetens beslut. Rätten att överklaga en lägre myndighets beslut kan utnyttjas för att utjämna oenhetlig rättstillämpning på områden där behovet av prejudikat är framträdande. Det kan antas att kommer att överklaga endast när det verkligen är påkallat och inte bara av det skälet att verket inte delar skattemyndighetens bedömning i en viss fråga (jfr prop. 1989/90:74). bör få överklaga ett beslut av länsrätten eller kammarrätten även om verket inte har fört det allmännas talan i målet. Närmare om det allmännas processföring Enligt förslaget i rapporten skall den skattemyndighet som har fattat det överklagade beslutet i de flesta fall föra det allmännas talan i domstol. Förslaget överensstämmer med bestämmelsen i 7 a § förvaltningsprocesslagen (1971:291), FPL. Enligt denna gäller att om en enskild överklagar en förvaltningsmyndighets beslut, blir den först beslutande myndigheten alltid den enskildes motpart sedan handlingarna i målet överlämnats till domstolen. Regeringen anser att denna ordning bör gälla även för arvs- och gåvoskattemålen. Någon särskild reglering krävs inte härför. I och med att skattemyndigheten blir part i länsrätten, har myndigheten enligt 33 § andra stycket FPL rätt att överklaga ett beslut om det gått myndigheten emot. Det innebär att skattemyndigheten i normalfallet för det allmännas talan i länsrätt och kammarrätt. Kammarkollegiet har ifrågasatt det lämpliga i att beslutsmyndigheten blir den skattskyldiges motpart i processen. Enligt regeringens mening finns det inte skäl för sådana farhågor. Det bör beträffande skattemyndigheternas processföring enligt AGL, liksom enligt taxeringslagen, vara möjligt att en skattemyndighet övertar en annan skattemyndighets uppgift att föra talan. En sådan möjlighet föreslås därför. Som nämnts i det föregående skall ha en självständig rätt att överklaga skattemyndighetens beslut. Överklagar , skall det allmännas talan föras av verket. I rapporten föreslås vidare att skall kunna ta över uppgiften att föra det allmännas talan i ett visst ärende eller en viss grupp av ärenden. Även detta förslag bör enligt regeringens mening genomföras. En sådan ordning krävs för att i linje med sitt ansvar för en enhetlig rättstillämpning i skatteförvaltningen skall kunna välja ut ärenden på områden där klarlägganden är angelägna och där svara för det allmännas argumentering (jfr prop. 1989/90:74). Vidare skall enligt förslaget i rapporten föra det allmännas talan i Regeringsrätten. Verket skall emellertid kunna uppdra åt en tjänsteman vid skattemyndighet att företräda verket. Detta kan vara rationellt och bidra till att processkompetensen vid skattemyndigheterna upprätthålls. Regeringen instämmer därför i förslaget. bör, liksom Kammarkollegiet , få föra talan såväl till den skattskyldiges fördel som till hans nackdel. En uttrycklig bestämmelse om detta bör för tydlighetens skull införas. Dubbelbeskattningsärenden För att undvika eller lindra dubbelbeskattning kan enligt 58 § AGL regeringen eller den myndighet regeringen bestämmer efter ansökan medge befrielse eller nedsättning av skatt om egendom har beskattats såväl här i riket som i utländsk stat. Enligt förordningen (1967:721) om förfarandet rörande eftergift av arvsskatt eller gåvoskatt vid dubbelbeskattning skall en ansökan ges in till Kammarkollegiet. I förordningen anges vidare att det är Kammarkollegiet och i vissa fall regeringen som prövar ansökan. I lagen (1983:914) om dubbelbeskatt- ningsavtal mellan och Förenta Stater beträffande skatter på kvarlåtenskap, arv och gåva samt lagen (1988:593) om dubbelbeskattningsavtal mellan samt och beträffande skatter på kvarlåtenskap, arv och gåva anges att ansökan om skattelindring enligt nämnda förordning kan göras hos Kammarkollegiet. I rapporten föreslås att skattemyndigheten skall pröva frågan om befrielse från eller nedsättning av arvsskatt eller gåvoskatt för undvikande av dubbelbeskattning i samband med att ett skatteärende avgörs. På samma sätt som enligt gällande lag skall dock regeringen avgöra ärendet när detta förutsätts i dubbelbeskattningsavtal eller vid ärende av synnerlig vikt eller principiell betydelse. Kammarkollegiet har motsatt sig att uppgiften att fatta beslut i dubbelbeskattningsärenden flyttas över till skattemyndigheten och i stället föreslagit att denna uppgift läggs på . Anledningen härtill är att de flesta dubbelbeskattningsavtal är s.k. creditavtal, vilket innebär att beskatt- ningsmyndigheten måste ha uppgift om den skatt som betalats i utlandet för att kunna fatta beslut i dubbelbeskattningsärendet. Detta tar regel- mässigt tid, varför beslut först måste fattas om den svenska arvsskatten och beslut om nedsättning av denna skatt p.g.a. dubbelbeskattning kan fattas först . Arvs- och gåvoskattekommittén förordade i sitt betänkande Ny arvs- och gåvoskattelag (SOU 1987:62) att dubbel- beskattningsärendena skulle handläggas av en centralmyndighet. Antalet dubbelbeskattningsärenden har varit ca 60 . Enligt regeringens mening är antalet ärenden inte tillräckligt stort för att spridas på de tio skattemyndigheterna. Vidare uppnås enhetlighet i besluts- fattandet bäst om det är en centralmyndighet som handlägger frågan. Det är därför lämpligast att Kammarkollegiets uppgift flyttas över på . Regeringen föreslår i enlighet härmed att en ändring, innebärande att ansökan om skattelindring enligt ovan nämnda förordning kan göras hos , förs in i lagen (1983:914) om dubbelbeskattningsavtal mellan och Förenta Stater beträffande skatter på kvarlåtenskap, arv och gåva samt lagen (1988:593) om dubbelbeskattningsavtal mellan samt och beträffande skatter på kvarlåtenskap, arv och gåva. En motsvarande ändring bör föras in i nämnda förordning.