prop · GO03118 · 2001-01-01 00:00:00 — 22 § Eftersom yrkesmässig tillverkning av skattepliktiga varor utanför ett skatteupplag skall regleras i en egen punkt i 9 § första stycket görs i tredje stycket en direkt hänvisning till denna punkt, dvs. till 9 § första stycket 6. Ändringen innebär att en upplagshavare som tillverkar varor utanför ett skatteupplag skall deklarera tillverkningen . Se även kommentaren till 9 §. Ändringen i femte stycket är föranledd av att nuvarande punkten 6 i 9 § första stycket skall betecknas 7. 23 § Genom att första stycket 5 upphävs slopas kravet på ledsagardokument vid import bort, se avsnitt 9. Tredje stycket utgår därför. I övrigt har hänvisningen till 21 § första stycket e ändrats till motsvarande bestämmelse i 32 § första stycket 7. 27 § Paragrafen reglerar beskattningsrätt i fall som avses i artikel 20 i cirkulationsdirektivet. Syftet med nämnda artikel är att reglera vilket land som skall ha beskattningsrätt när punktskattepliktiga varor, som transporteras under skatteuppskov, på grund av överträdelser eller oegentligheter inte kommer fram till mottagaren. Artikeln avser alltså bara fall där varor försvinner på grund av oegentligheter eller överträdelser i förhållande till cirkulationsdirektivets suspensionsordning, dvs. den ordning som möjliggör transport av varor under skatteuppskov mellan medlemsländerna. Hur förluster som inte beror på överträdelser eller oegentligheter skall hanteras regleras i artikel 14 i cirkulationsdirektivet. Den nuvarande lydelsen av paragrafen återspeglar inte på ett tydligt sätt intentionen med artikel 20. Detta är skälet till att paragrafen nu ändras. För det första har paragrafen inte begränsats till fall där en oegentlighet eller överträdelse begåtts i förhållande till suspensionsordningen utan paragrafen synes även reglera förluster som beror på andra omständigheter. För att undanröja denna oklarhet föreskrivs att paragrafen enbart skall vara tillämplig i fråga om förluster som beror på oegentligheter eller överträdelser. Ett annat problem är att paragrafen reglerar fall där varorna sänts i väg av en svensk upplagshavare. För en svensk upplagshavare skall nämligen skattskyldighet inträda när varorna förs ut från upplaget om inte varorna transporteras till en upplagshavare eller varumottagare i ett annat eller tas emot av en svensk upplagshavare. Om varorna inte kommer fram till upplagshavaren eller varumottagaren i det andra EG-landet inträder alltså skattskyldighet. Skulle varorna i stället vara avsedda för export men det visar sig att de inte exporterats, har skattskyldighet inträtt och någon rätt till avdrag finns inte. Vad som regleras i nuvarande lydelse av första stycket punkten 2 är alltså även reglerat genom andra bestämmelser. Denna punkt tas därför bort. införs en rätt till avdrag för varor som beskattats i ett annat . Avdragsbestämmelsen tas dock in i 32 § första stycket 8. Den nya lydelsen av första stycket omfattar alltså bara varor som sänts i väg av en upplagshavare i ett annat . Beskattning skall då ske i om överträdelsen eller oegentligheten har begåtts eller upptäckts här. För att något belysa bestämmelsen i punkten 1 kan följande exempel användas. Anta att tullen upptäcker att en lastbil, som transporterar cigaretter under skatteuppskov mellan och , på sin väg genom levererar cigaretter till svenska tobakister. Här råder det ingen tvekan om att fråga är om en oegentlighet eller överträdelse i förhållande till cirkulationsdirektivets suspensionsordning. Det råder inte heller någon tvekan om att oegentligheten eller överträdelsen begåtts i . Ett annat exempel på oegentligheter eller överträdelser är att varor stjäls under transport. Om det i ett sådant fall kan konstateras att stölden begåtts i skall varorna beskattas här. Punkten 1 täcker de fall som avses i artikel 20.1 i cirkulationsdirektivet. Bestämmelsen i punkten 2 gäller endast fall där det inte är möjligt att fastställa var överträdelsen eller oegentligheten ägde rum. Tullen kan t.ex. vid en transportkontroll upptäcka att en del av lasten saknas och att omständigheterna tyder på att det beror på en överträdelse eller oegentlighet, t.ex. en stöld. I en sådan situation råder det ingen tvekan om att överträdelsen eller oegentligheten upptäckts i . kan dock inte hävda beskattningsrätt enbart på den grunden att oegentligheten eller överträdelsen upptäckts här. Om utredningen visar att stölden ägde rum i är det som har rätt att beskatta varorna. Att varor försvunnit p.g.a. av en överträdelse eller en oegentlighet kan naturligtvis också konstateras när lasten kommer fram till mottagaren. Punkten 2 täcker de fall som avses i artikel 20.2 i cirkulationsdirektivet. Punkten 2 skall inte heller tillämpas i fall då varor försvinner helt eller med andra ord när inga varor når mottagaren. I fall där inga varor når mottagaren och det inte kan konstateras var överträdelsen eller oegentligheten ägde rum skall beskattning nämligen alltid ske i avsändarlandet ( se artikel 20.3 i cirkulationsdirektivet). Däremot är det inget som hindrar att punkten 1 tillämpas i ett fall där samtliga varor försvunnit, givetvis under förutsättning att det kan konstateras att oegentligheten eller överträdelsen begicks i . Det bör här tilläggas att om samtliga varor försvunnit så är det en mycket stark presumtion för att en överträdelse eller oegentlighet begåtts. Av andra stycket framgår att skatten skall betalas av den eller de som enligt cirkulationsdirektivets artikel 15.3 har ställt säkerhet för transporten. För det fall flera skulle ha ställt säkerhet får de anses solidariskt ansvariga för betalning av skatten. I andra stycket anges också efter vilken skattesats som skatt skall tas ut. I samband med ändringarna i paragrafen kommer förordningen om tobaksskatt att ändras på så sätt att beskattningsmyndigheten skall underrätta den behöriga myndigheten i aktuellt när skatt påförs enligt paragrafen. Motsvarande ändringar skall också göras i förordningarna om alkoholskatt och skatt på energi. När det gäller förfarandet vid beskattning enligt förevarande paragraf se kommentaren till 34 §. 29 § Den som påförts skatt enligt 27 § har enligt fjärde stycket en möjlighet att få tillbaka skatten om varorna från det att transporten påbörjades beskattats i ett annat . Enligt artikel 20.4 i cirkulationsdirektivet skall nämligen beslut om att ta ut skatt korrigeras om det inom nämnda treårsperiod visar sig var oegentligheten eller överträdelse i själva verket ägde rum. Anta t.ex. att beskattat en utländsk upplagshavare med stöd av 27 § första stycket 2. Visar det sig sedan inom föreskriven treårsperiod att oegentligheten eller överträdelsen i själva verket ägde rum i är det som har beskattningsrätt. För att undvika dubbelbeskattning måste därför den skatt som betalats i betalas tillbaka. Det är dock långt ifrån säkert att medlemsländerna kommer att vara ense om var beskattning skall ske när varor, som transporteras under skatteuppskov, försvinner p.g.a. oegentligheter eller överträdelser. driver t.ex. två processer där såväl som två andra EU-länder hävdar beskattningsrätt. Den nuvarande lydelsen av regeln om återbetalning ger närmast sken av att beskattningsmyndigheten måste betala tillbaka skatt så fort ett beskattningsbeslut fattats i ett annat . Det kan dock mycket väl tänkas att beskattningsmyndigheten anser att det andra EG-landets tolkning av artikel 20 är felaktig och att det är som har beskattningsrätt. I sådana fall bör beskattningsmyndigheten inte vara skyldig att betala tillbaka den skatt som påförts med stöd av 27 §. Det föreskrivs därför att återbetalning endast skall ske i fall det andra EG-landets skatteanspråk är befogat. Motsvarande skall gälla i de fall en upplagshavare yrkar avdrag för skatt på varor som beskattats i ett annat i sådana fall som avses i 27 §. En sådan begränsning av avdragsrätten föreskrivs i 32 § första stycket 8. Bestämmelserna har utformats i enlighet med vad Lagrådet förordat. Beslut i ett återbetalningsärende enligt förevarande paragraf är inget beskattningsbeslut enligt LPP och nämnda lag är därför inte tillämplig. Beslut enligt denna paragraf får dock enligt 35 § överklagas hos allmän förvaltningsdomstol. Den som anser att beskattningsmyndighetens tolkning av beskattningsrätt är felaktig kan alltså få frågan prövad av domstol. 32 § På förslag av Lagrådet byts ordet "olyckshändelse" i första stycket 2 ut mot uttrycket "oförutsedda händelser". Regeln om skattefria leveranser till bl.a. diplomater återfinns nu som ett avdrag i första stycket, punkten 7. Denna skattefrihet reglerades tidigare i 21 §. Bestämmelsen har utformats i enlighet med vad Lagrådet förordat. Bakgrunden till avdragsrätten i den nya punkten 8 är följande. I artikel 20 i cirkulationsdirektivet regleras vilket land som har beskattningsrätt när varor, som transporteras under skatteuppskov, inte når mottagaren. Se vidare kommentaren till 27 §. Enligt artikel 20 i cirkulationsdirektivet skall skatten betalas av den eller dem som enligt artikel 15.3 i nämnda direktiv ställt säkerhet för betalning av skatten på varorna, vilket i de allra flesta fall torde vara den upplagshavare som sänt i väg varorna. För en svensk upplagshavare skall skattskyldighet inträda när varorna förs ut från upplaget om inte varorna transporteras till en upplagshavare eller varumottagare i ett annat eller tas emot av en svensk upplagshavare. Kommer inte varorna fram till upplagshavaren eller varumottagaren i det andra EG-landet inträder alltså skattskyldighet. Beror detta på en oegentlighet eller överträdelse som begåtts eller upptäckts i ett annat kan dock detta land hävda beskattningsrätt med stöd av artikel 20. För att svenska upplagshavare inte skall behöva betala skatt i två länder införs en rätt till avdrag för skatt på varor som beskattats i ett annat i sådana fall som avses i 27 §. Hänvisningen till 27 § innebär alltså att avdragsrätten endast täcker fall som avses i artikel 20 i cirkulationsdirektivet. Bestämmelsen har utformats i enlighet med vad Lagrådet förordat. 33 § På förslag av Lagrådet byts ordet "olyckshändelse" i första stycket ut mot uttrycket "oförutsedda händelser". Övriga ändringar är av redaktionell karaktär. 34 § Beslut om skatt enligt 27 § är beskattningsbeslut enligt LPP. Förfarandet i LPP är uppbyggt kring deklarationsskyldighet. Skattskyldigheten i 27 § omfattar dock i princip endast upplagshavare i andra EU-länder. Den skattskyldighet som regleras 27 § kommer vidare i de allra flesta fall att vara oförutsedd för upplagshavarna. Det är därför inte meningsfullt att föreskriva att de skall vara deklarationsskyldiga, vilket i sin tur gör det mindre lämpligt att tillämpa hela LPP vid beskattning enligt 27 §. I enlighet med vad Lagrådet förordat föreskrivs därför att endast vissa bestämmelser i skall tillämpas. Att 2 kap. 5 § skall tillämpas innebär att är beskattningsmyndighet och beslutar om skatt enligt 27 § i första instans. kommer, eftersom det inte finns någon deklarationsskyldighet, att fatta beslut på eget initiativ i fall där 27 § är tillämplig. Syftet med att vissa bestämmelser om skattekontroll i 3 kap. LPP skall tillämpas är att beskattningsmyndigheten skall kunna inhämta uppgifter från svenska upplagshavare och varumottagare genom föreläggande och revision. Kontrollbestämmelserna är främst avsedda att tillämpas i fall där obeskattade varor inte når en svensk mottagare. För att säkerställa hur stor del av varorna som försvunnit kan det i vissa fall finnas behov av att inhämta uppgifter från den svenske mottagaren. Detta kan då ske genom tredjemansföreläggande eller revision. Genom att bestämmelsen om skönsbeskattning i 4 kap. 13 § LPP skall tillämpas kommer beskattningsmyndigheten, i fall där uppgifterna i ärendet inte kan läggas till grund för en tillförlitlig beräkning, att kunna beslut om skatt efter skälig grund. Bestämmelserna om betalning av skatt i 5 kap. LPP skall tillämpas fullt ut. Det innebär att LPP:s regelsystem avseende betalning, anstånd, återbetalning, dröjsmålsavgift, ränta och indrivning skall gälla. Det är beskattningsmyndigheten som beslutar om skatt enligt 27 §. Skatten skall enligt 5 kap. 1 § tredje stycket LPP betalas inom den tid som beskattningsmyndigheten bestämmer. Av 5 kap. 12 § första stycket 1 LPP följer att ränta skall tas ut på skatt som avses i 5 kap. 1 § tredje stycket. Bestämmelsen i 5 kap. 12 § andra stycket LPP om beräkning av ränta i nämnda fall grundar sig emellertid på bestämmelsen om att skatten skall vara inbetald senast den dag då deklarationen skulle ha kommit in till beskattningsmyndigheten. Eftersom den som är skattskyldig enligt 27 § inte är deklarationsskyldig kan bestämmelsen om ränteberäkning i 5 kap 12 § andra stycket LPP inte tillämpas på skatt som tas ut enligt 27 §. Det nu sagda innebär att ränta enligt 5 kap. 12 § LPP endast skall utgå om den som skall betala skatten fått anstånd med betalningen. Reglerna om överklagande i 8 kap LPP skall tillämpas i fråga om beslut om skatt enligt 27 §. Eftersom den som är skattskyldig enligt 27 § inte är deklarationsskyldig och skatteredovisningen därför inte kan anses avse redovisningsperioder får tiden för överklagande i 8 kap. 2 § LPP beräknas utifrån den skattepliktiga händelsen. Med den skattepliktiga händelsen i fall som avses i 27 § får förstås själva oegentligheten eller överträdelsen. I fall där det inte går att fastställa när oegentligheten eller överträdelsen begicks får den skattepliktighändelsen anses ha inträffat när oegentligheten eller överträdelsen upptäcktes. Möjligheten i 9 kap. 4 § LPP till nedsättning av eller befrielse från skatt om det föreligger synnerliga skäl skall tillämpas i fråga om skatt som tas ut enligt 27 §. 39 § I nuvarande lydelse av andra stycket finns endast angivet att registrering som skattskyldig får ske om verksamheten är av större omfattning eller det annars finns särskilda skäl. Eftersom den som registrerats som skattskyldig har möjlighet att hantera obeskattade varor finns det anledning att närmare ange att han bör vara lämplig för att komma i fråga för registrering. I likhet med vad som gäller för upplagshavare skall beskattningsmyndigheten besluta om registrering om det med hänsyn till den sökandes ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt är lämpligt att registrera honom. Bestämmelsen har utformats i enlighet med vad Lagrådet föreslagit. Det nya tredje stycket kan sägas ha sin motsvarighet i 5 § förordningen (1984:247) om punktskatter och prisregleringsavgifter. Ett beslut om avregistrering innebär att skattskyldighet inträder för alla varor som den som avregistreras har i lager (se 40 § första stycket). Förutsättningarna för avregistrering bör därför inte ges i förordning. I tredje stycket anges att avregistrering skall ske om den som registrerats inte längre uppfyller förutsättningarna för registrering. I likhet med vad som gäller vid återkallande av godkännande som upplagshavare bör beslut om avregistrering gälla oberoende av om beslutet överklagas, om inte annat anges i beslutet. 15.2 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1564) om alkoholskatt 1 och 2 §§ Enligt artikel 26 i alkoholskattedirektivet skall hänvisningar till KN-nummer i direktivet avse den lydelse av Kombinerade nomenklaturen som gällde när direktivet antogs. Direktivet antogs av rådet och införlivades 1995 i svensk lagstiftning genom LAS. Någon uttrycklig bestämmelse om vilken lydelse av den Kombinerade nomenklaturen som avses i bestämmelserna infördes dock inte i denna lag. För att undanröja denna oklarhet införs nu en sådan hänvisning. Eftersom det numer framgår av 1 § vilken lydelse av förordningen som skall tillämpas ersätts den fullständiga hänvisningen i 2 § andra stycket med en hänvisning enbart till KN-nummer. 7 § I första stycket angavs tidigare att undantag gäller för varor som är fullständigt denaturerade i enlighet med de föreskrifter som regeringen meddelar. Enligt artikel 27.1 a i alkoholskattedirektivet skall dock skattebefrielse gälla för varor som blivit fullständigt denaturerade i enlighet med någon medlemsstats krav, sedan dessa i föreskriven ordning blivit anmälda och godkända. För att få bättre överensstämmelse med gemenskapsrätten görs nu i punkten 1 hänvisningar till den förordning som kommissionen har beslutat om på området. Skattefriheten i punkterna 2-6 reglerades tidigare i 20 § första stycket e-i. Denna skattefrihet grundar sig på artikel 27.1 b-f i alkoholskattedirektivet. Ordalydelsen i 20 § första stycket e-i avser endast användningen av skattepliktiga varor. Det är dock inte bara användningen som är skattefri utan även den färdiga produkten (jfr RÅ 1999 not 236). Om någon använder alkohol för att tillverka t.ex. läkemedel skall skatt inte betalas för alkoholen. Någon skatt skall inte heller tas ut för det färdiga läkemedlet oavsett om detta skulle vara skattepliktigt enligt 6 §. För att detta skall komma till bättre uttryck föreskrivs att skattefrihet skall gälla för alkohol som ingår i läkemedel. Skattefriheten för alkohol som används vid läkemedelstillverkning medges genom avdrag. Det föreslås därför i en ny punkt 7 i första stycket 32 § att avdrag skall medges för alkohol som använts för framställning av sådana produkter som anges i 7 § första stycket 2-6. Med en sådan lagteknisk lösning undanröjs också de problem som förekommit i samband med import av produkter som innehåller alkohol och som behandlas i avsnitt 8. Lagrådet har anfört att bestämmelsen i första stycket 5 kan läsas på olika sätt och konstaterar i samband därmed att direktivet inte är helt klart på denna punkt, vilket även gäller andra språkversioner än den svenska. Första stycket 5 grundar sig på artikel 27.1 f i alkoholskattedirektivet. Där talas om varor som används direkt eller som beståndsdel i halvfabrikat för framställning av livsmedel, fyllda eller ej. Som villkor för skattefriheten gäller en alkoholgräns. Enligt den svenska versionen av alkoholskattedirektivet gäller alkoholgränsen för halvfabrikatet. Andra språkversioner, som t.ex. den danska, engelska och franska, synes dock ta sikte på den färdiga produkten, dvs. alkoholgränsen gäller för livsmedlet. Något annat är heller inte rimligt eftersom det i så fall inte skulle finnas någon gräns för den färdiga produkten, dvs. Innebörden av den svenska versionen av alkoholskattedirektivet skulle alltså vara att livsmedel som innehåller alkohol skulle vara skattefria oavsett hur högt alkoholinnehållet är. Detta kan inte ha varit syftet med bestämmelsen i 27.1 f i alkoholskattedirektivet. I förevarande paragraf har därför alkoholgränsen kopplats till det färdiga livsmedlet. Skattefrihet skall alltså gälla för alkohol som ingår direkt i livsmedel om alkoholhalten i varje enskilt fall inte överstiger ren alkohol per choklad och alkohol per av något annat livsmedel. Det kan nämnas att har reglerat skattefriheten på motsvarande sätt (8 § lag 1994/1471 om accis på alkohol och alkoholdrycker). Även när det gäller alkohol som ingår i halvfabrikat för framställning av livsmedel gäller alltså alkoholgränsen för det färdiga livsmedlet. Det innebär att ett halvfabrikat, som innehåller alkohol, är skattefritt om det är avsett för framställning av ett livsmedel som uppfyller kraven för skattefrihet (jfr punkten 4). Skattefriheten är alltså kopplad till en framtida användning. Det måste i varje enskilt fall framstå som sannolikt att halvfabrikatet skall användas för framställning av ett skattefritt livsmedel för att skattefrihet skall föreligga. Den som tillverkar ett skattepliktigt livsmedel, eller någon annan skattepliktigt produkt, skall betala skatt för produkten (se 8 § första stycket 6). I första stycket punkten 6 byts orden "för konsumtion" ut mot det klarare uttrycket "ätas eller drickas". Bestämmelsen i sista meningen i först stycket om ledsagardokument vid transporter av fullständigt denaturerad alkohol flyttas till andra stycket. 8 § Enligt alkoholskattedirektivet är all yrkesmässig tillverkning av alkoholvaror skattepliktig. Om tillverkningen inte är att anse som yrkesmässig är den ändå skattepliktig om den avser etylalkohol eller mellanklassprodukter. Av nuvarande lagstiftning framgår inte att all tillverkning av mellanklassprodukter är skattepliktig. Detta åtgärdas nu i första stycket punkten 6. För övriga ändringar i 8 § se kommentaren till 9 § LTS. 8 b § På förslag av Lagrådet byts ordet "olyckshändelse" i punkten 1 ut mot uttrycket "oförutsedda händelser". Upplagshavare skall inte betala skatt för varor som förstörs under tillsyn av beskattningsmyndigheten (se 20 § första stycket 2). Den som förvärvat varor skattefritt utan att vara upplagshavare har dock inte motsvarande möjlighet. Det innebär att en skattebefriad förbrukare inte kan förstöra varor som han köpt in skattefritt utan att skattskyldighet inträder (se 8 § första stycket 7). Det kan mycket väl tänkas att det i nu aktuella fall finns behov av att förstöra varor, t.ex. på grund av att varorna av någon anledning inte går att använda för avsett ändamål. Det är därför rimligt att skattebefriade förbrukare och andra som kan förvärva varor skattefritt, t.ex. sjukhus (se 32 § första stycket 8), ges samma möjlighet som upplagshavare. Detta uppnås genom punkten 2. I övrigt har paragrafen ändrats p.g.a. av att 31 f § numer skall betecknas 31 h §. 9 § Se kommentaren till 10 § LTS. 9 a § Se kommentaren till 10 a § LTS. 10 § Se kommentaren till 11 § LTS. 11 § Se kommentaren till 12 § LTS. 19 § Se kommentaren till 20 § LTS. 20 § För de fall i första stycket (e-m) där upplagshavaren tar varorna i anspråk i upplaget eller för dem ut från upplaget regleras skattefriheten numera inte genom att skattskyldighet inte inträder utan genom reglerna om avdrag i 32 §. Vidare byts ordalydelsen "inträder inte" ut mot den mer adekvata ordalydelsen "föreligger inte". 21 § Eftersom all tillverkning av skattepliktiga varor utanför ett skatteupplag skall regleras uteslutande 8 § första stycket 6 görs i tredje stycket en direkt hänvisning till denna punkt. Ändringen innebär att en upplagshavare som tillverkar varor utanför ett skatteupplag skall deklarera tillverkningen . Se även kommentaren till 9 § LTS. 22 § Se kommentaren till 23 § LTS. 26 § Se kommentaren till 27 § LTS. 28 § Se kommentaren till 29 § LTS. 30 § Ändringarna i första stycket är föranledda dels av att skattefriheten för upplagshavare numer regleras genom avdrag och inte genom att skattskyldighet inte inträder, dels av de nya bestämmelserna om skattebefriade förbrukare. Den nya lydelsen innebär att den som inte är godkänd som upplagshavare eller skattebefriad förbrukare och som använder alkohol för angivna ändamål kan få återbetalning av den skatt som betalats för varorna. 31 e-31 g §§ Förutsättningarna för godkännande som skattebefriad förbrukare och återkallelse samt hur förbrukarens bokföring skall vara utformad har utförligt kommenterats i avsnitt 6.3, 6.5 och 6.7. Som framgår av 31 e § andra stycket kan ett godkännande meddelas eller tills vidare. Företag som tidigare hanterat obeskattade alkoholvaror utan anmärkning bör regelmässigt godkännas tills vidare. Godkännande skall alltså främst meddelas när fråga är om nystartade företag eller företag som inte tidigare hanterat obeskattade alkoholvaror. Vidare föreskrivs på förslag av Lagrådet att ett godkännande får förenas med villkor. 32 § På förslag av Lagrådet byts ordet "olyckshändelse" i första stycket 2 ut mot uttrycket "oförutsedda händelser". I första stycket punkterna 7-10 återfinns, som avdragsposter, de situationer där skattskyldighet inte inträder enligt nuvarande lydelse av 20 § första stycket e-m. En skillnad är dock att punkten 10 nu gäller försäljning till skattebefriade förbrukare i stället för försäljning mot försäkran enligt 20 § första stycket k. En annan skillnad är att skattefriheten för varor som har levererats till någon för vetenskapliga ändamål endast skall omfatta leveranser till universitet och högskolor. Detta framgår av första stycket 8 a).