prop · GP0328 · 2001-10-05 00:00:00 — Om den finske köparen införtullar varor till för att föra dem vidare till gör han en varuöverföring som är att jämställa med en omsättning mot ersättning på det sätt som avses i artikel 28a.5 b första stycket (se ändringen i 2 kap. 1 § ML). omsatt i enligt artikel 8.2 (jfr nya lydelsen av 5 kap. 2 § första Prop. 2001/02:28 stycket 3 ML). En varuöverföring jämställd med omsättning är kvalificerat undan- tagen enligt artikel 28c A. d i förening med artikel 17.3 b (se ändringen i 3 kap. 30 a § ML; jfr även 10 kap. 11 § ML) och skall beskattas som ett gemenskapsinternt förvärv i enligt artikel 28a.6 (en motsvarande förvärvsbeskattning om förvärvet gjorts i finns i 2 a kap. 7 och 9 §§ ML). Importen kan undantas från beskattning enligt artikel 28c D. i det sjätte direktivet (motsvarar 3 kap. 30 § andra stycket ML) och den med omsättning jämställda varuöverföringen undantas enligt artikel 28c A. d i det sjätte direktivet (se den nya lydelsen av 3 kap. 30 a § ML). Eftersom omsättningen (överföringen) är gjord i kan ombudsregistering ske med stöd av 6 § SBF. 6.9Vissa ändringar avseende registreringsskyldighet till mervärdesskatt Regeringens förslag: Registreringsskyldighet skall omfatta de fall då en näringsidkare utför varutransaktioner mellan EU-länder som inte medför skattskyldighet till mervärdesskatt. Ändringen utgör en vidareanpassning av den svenska mervärdesskattelagen till artikel 22 i dess lydelse enligt artikel i det sjätte direktivet om registrerings- och deklarationsskyldighet. Skälen för regeringens förslag: Enligt nuvarande regler i 3 kap. 1 § första stycket 2 SBL skall skattemyndigheten registrera den som är skattskyldig enligt mervärdesskattelagen (dvs. den som skall betala mervärdesskatt till staten). Undantag från regeln om registrerings- skyldighet gäller emellertid för mervärdesskattegrupp som avses i 6 a kap. 1 § mervärdesskattelagen och den som är skattskyldig endast för förvärv av nytt transportmedel eller punktskattepliktiga varor. Med skattskyldig menas enligt 1 kap. 4 § tredje stycket SBL även den som har rätt till återbetalning av mervärdesskatt med stöd av 10 kap. 9 13 §§ ML. Den som har rätt till återbetalning enligt dessa bestämmelser skall enligt 19 kap. 11-13 §§ ML ansöka om sådan återbetalning genom att lämna in en skattedeklaration med stöd av 10 kap. 17 § SBL eller genom att ange den ingående skatten i självdeklarationen med stöd av 10 kap. 31 § SBL. För att kunna begära sådan återbetalning krävs således att företagaren registreras. De näringsidkare som kan begära återbetalning med stöd av bestämmelserna i 19 kap. 11-13 §§ ML är näringsidkare som t.ex. registreras under ett uppbyggnadsskede innan någon utgående skatt har debiterats eller de näringsidkare som bedriver verksamhet som är kvalificerat undantagen från mervärdesskatt, dvs. en rätt till återbetalning föreligger trots att undantag från skatteplikt föreligger för omsättningen. En sådan omsättning kan t.ex. vara exportomsättning (omsättning av vara till land utanför EU) eller omsättning av varor till skattskyldig köpare i annat EU-land (gemenskapintern omsättning). I artikel 22.1 ab i dess lydelse enligt artikel i det sjätte direktivet stadgas som huvudregel att varje beskattningsbar person skall anmäla när hans verksamhet börjar, förändras eller upphör. Oberoende av denna anmälningsskyldighet finns en särskild anmälningsskyldighet vid gemenskapsinterna förvärv. Vidare gäller enligt artikel 22.1 c att ett medlemsland skall vidta åtgärder för att kunna identifiera bl.a. sådana personer som är anmälningsskyldiga för gemenskapsinterna förvärv genom att tilldela dessa ett särskilt nummer. I artikel 22.4 stadgas vidare en skyldighet för beskattningsbar person att lämna en deklaration inom som bestäms av respektive medlemsland. Deklarationen skall enligt 22.4 c även innehålla uppgifter om värdet av den beskattningsbara personens gemenskapsinterna omsättningar av varor samt värdet av gemenskapsinterna förvärv. Bestämmelsen om deklarationsskyldighet gäller samtliga EG-omsättningar och förvärv inklusive de gemenskapsinterna förvärv som är skattefria med stöd av särskilda bestämmelser i det sjätte direktivet. Medlemsländerna får enligt artikel 22.9 a inte medge lättnader från deklarationsskyldigheten enligt artikel 22.4 c i det sjätte direktivet. En förutsättning för att deklaration skall kunna lämnas är enligt svensk rätt att registrering till mervärdesskatt har skett. Genom de föreslagna ändringarna beaktas de erinringar som Tysk- har anfört beträffande EG-rättens krav på identifikation genom särskilt nummer och deklarationsplikt, se avsnitt 6.3 ovan. De föreslagna ändringarna, som kommenteras ytterligare i författningskommentaren, innebär att registrering, uppgiftsskyldighet i deklaration och krav på om periodisk sammanställning kommer att gälla även för de gemenskapsinterna förvärv som är skattefria i enlighet med bestämmelsen i 3 kap. 30 d § första stycket ML, jfr avsnitt 6.3 och 6.7.3 ovan. Registreringsskyldigheten innebär emellertid inte att reglerna om avdragsrätt påverkas. Avdragsrätt respektive rätt till återbetalning av ingående mervärdesskatt skall bedömas utifrån de allmänna reglerna i 8 kap. och 10 kap. ML De föreslagna reglerna om registrering innebär att sådan skattedeklaration skall lämnas som avses i 10 kap. 17 § eller självdeklaration enligt 10 kap. 31 § SBL, om tröskelvärdena enligt denna bestämmelse inte överskrids och skattemyndigheten enligt 10 kap. 11 § SBL inte har beslutat annat. Redovisning av gemenskapstransaktioner i självdeklaration förutsätter givetvis att skyldighet att lämna självdeklaration enligt lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter föreligger och att näringsidkaren inte är ett handelsbolag eller en grupphuvudman. Enligt bestämmelsen i 10 kap. 17 § SBL får regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer meddela närmare föreskrifter om vad en skattedeklaration skall ta upp. Genom de föreslagna ändringarna om registreringsskyldighet kommer 14 kap. 3 och 4 §§ och 6 § SBL om föreläggande och besök samt 15 kap. 6 § SBL om förseningsavgift att bli tillämpliga på den som är registrerad med stöd av de nya bestämmelserna. De föreslagna reglerna om registreringsskyldighet och deklarationsskyldighet vid gemenskaps- transaktioner som inte utlöser skattskyldighet bör inte enligt regeringens uppfattning föranleda någon ändring av de inledande bestämmelserna i om lagens tillämpningområde. Det får anses framgå av uppräkningen 1 kap. 1 § SBL att lagen gäller vid tillämpningen av mervärdesskattesystemet enligt mervärdesskattelagen (1994:200, ML). Dessutom följer uttryckligen av den föreslagna lagtexten i 3 kap. 1 § och 10 kap. 9 § SBL att registrering skall ske och att en skattedeklaration Prop. 2001/02:28 skall lämnas när gemenskapstransaktioner företas som inte medför Regeringens förslag: De föreslagna författningsändringarna skall träda i kraft . skattskyldighet och registrerings- och deklarationsskyldighet vid gemenskapsinterna varutransaktioner skall tillämpas från Förslaget i promemorian: De nya bestämmelserna skall träda i kraft Remissinstanserna: har i sitt yttrande pekat på att verket innan de nya bestämmelserna träder i kraft skall hinna lämna information till företagarna och vidta nödvändiga förändringar i de Skälen för regeringens förslag: Den nationella lagstiftning som krävs för genomförandet av reglerna om betalningsskyldighet för mervärdesskatt skall enligt det nya direktivet sättas i kraft senast den 31 Regeringen föreslår att den nya lagstiftningen träder i De regler som avser införandet av en omvänd skattskyldighet vid utländska företagares omsättning av varor och tjänster inom landet till förvärvare som är registrerad till mervärdesskatt här i landet, samt reglerna om registrerings- och deklarationsskyldighet i vissa fall, skall tillämpas från . Omvänd skattskyldighet är enligt artikel 21 i det sjätte direktivet frivilligt för medlemsländerna att införa. Det kan därför inte finnas något hinder mot att senarelägga tillämpningen av de föreslagna ändringarna i denna del för att därigenom åstadkomma ett skäligt rådrum för En ändring av beskattnings-principerna av detta slag samt ändrade registrerings- och deklarations-regler kräver att skatteförvaltningen vidtar tekniska och andra administrativa anpassningar av registrerings- och deklarationssystemet. kräver också att skatteförvaltningen informerar företagen om de Reglerna innebär att skattskyldigheten upphör för den utländske företagaren när förutsättningarna enligt den föreslagna 1 kap. 2 § första stycket 4 b ML föreligger. Den utländske företagare skall i dessa fall avregistreras för mervärdesskatt hos skattemyndigheten under förutsättning att registrerings- och deklarationsplikt inte föreligger enligt de föreslagna reglerna i 3 kap. 1 § och 10 kap. 9 § SBL på grund av att företagaren gör gemenskapsinterna transaktioner. företagaren har också möjlighet att utnyttja den frivilliga registreringsmöjligheten enligt den föreslagna 1 kap. 2 d § ML och kommer i så fall att fortfarande vara registrerad till mervärdesskatt i De nya bestämmelserna avseende omvänd skattskyldighet och registrerings- och deklarationsplikt tillämpas första gången i fråga om skattskyldighet som inträder eller . Regeringens förslag beträffande omvänd skattskyldighet för utländska företagares om sättning inom landet torde inte ha någon statsfinansiell effekt. För utländska företag som har skattepliktig omsättning inom landet bör förslaget om omvänd skattskyldighet innebära administrativa förenklingar och minskade kostnader för hanteringen av mervärdesskatten. I övrigt torde regeringens förslag, som framför allt är av systematiskteknisk karaktär, inte medföra några ekonomiska konsekvenser. 9.1 Förslaget till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200) I paragrafens första stycke införs en ny punkt 4 b. skall omvänd skattskyldighet gälla för omsättning inom landet av varor och tjänster som görs av en utländsk företagare också i andra fall än där detta enligt punkterna 2 och 3 i första stycket är obligatoriskt. Bestämmelsen motsvaras av artikel 21.1 a andra stycket i direktiv 2000/65/EG. Enligt denna artikel har medlemsländerna en valmöjlighet att låta betalningsskyldighet för skatten åvila den som förvärvar varan eller tjänsten när den som omsätter varan eller tjänsten är en skattskyldig person som inte är etablerad inom landet. Den nya regleringen innebär att omvänd skattskyldighet med vissa begränsningar kommer att omfatta omsättning av alla slags varor och tjänster inom landet som görs av en Vid import skall beskattningslandet vara om importen sker här, jfr 5 kap. 2 § första stycket 3 mervärdesskattelagen (1994:200, ML). Vid import av varor skall mervärdesskatten betalas av den som är skyldig att betala tull för varorna enligt tullagstiftningen enligt en särskild bestämmelse i 1 kap. 2 § första stycket 6 ML. utländske företagaren importerar varor till blir han med stöd av denna bestämmelse skyldig att betala mervärdesskatt för importen. Omvänd skattskyldighet kan inte tillämpas i dessa fall. 21.4 i dess lydelse enligt direktiv /65/EG. gemenskapsinterna förvärv föreligger undantag för sådana förvärv enligt 3 kap. 30 d § ML när rätt till återbetalning till utländsk företagare föreligger med stöd av 10 kap. 14 §§ ML. föreslås i 10 kap. 1 och 2 §§ ML (se avsnitten 6.3 och 6.7.3 ovan). Begränsningar av regeln om omvänd skattskyldighet för utländsk företagare är nödvändiga eftersom det vid vissa tillhandahållanden kan vara svårt för den utländska företagaren att kontrollera att köparen är registrerad till mervärdesskatt. Undantagen från omvänd skattskyldighet i dessa fall avser omsättning av tjänster avseende personbefordran som avses i 7 kap. 1 § tredje stycket 7, och de tjänster som avses i 5 kap. 6 § första stycket 1 ML vilka motsvaras av tjänsterna i artikel 9.2 c första strecksatsen i det sjätte direktivet. De tjänster som regleras i 5 kap. 6 § första stycket 1 ML avser exempelvis artistiska framträdanden och konserter, utbildning (dock ej informationstjänster), vetenskapliga konferenser som inbegriper tillhandahållande av vetenskapliga forskartjänster och deltagande i idrottsgalor. Tjänster som tillhandahålls av organisatör av ovan angivna tjänster eller stödtjänster till dessa såsom scenarbetartjänster, sminkörtjänster och ljudtekniktjänster i samband med ett artistiskt framträdande omfattas också av undantaget från omvänd skattskyldighet. Här bör dock särskilt noteras att vissa kulturella aktiviteter och viss utbildning är skattefria tjänster enligt 3 kap. Med personbefordran skall avses sådan person-befordran som anges i 7 kap. 1 § tredje stycket ML, dvs. personbefordran där resemomentet inte är av underordnad betydelse. Som exempel på när omvänd skattskyldighet inte skall tillämpas vid personbefordran kan vara ett danskt bussbolag som kör passagerare inom landet. I dessa fall är det svårt för den utländska företagaren att vid varje enskilt tillhandahållande av en transporttjänst avgöra om köparen är registrerad till mervärdesskatt i eller inte. Förvärvsbeskattningen kommer att omfatta exempelvis omsättning av varor som lagts i lager här i landet av en utländsk företagare, omsättning av varor inom landet som i samband med leverans skall monteras eller installeras av säljaren här i landet samt omsättning av varor inom landet som förvärvas inom landet och omsätts vidare av den utländske företagaren på grund av förpliktelser enligt service- och underhållsavtal. Vidare omfattas bygg- och andra entreprenadtjänster, andra tjänster avseende fastighet såsom trädgårdsskötsel eller förmedling av hotelltjänster. Genom kravet att förvärvaren måste vara registrerad till mervärdesskatt undantas omsättning inom landet till annan utländsk företagare om denne inte är registrerad till mervärdesskatt här. Vidare undantas omsättning till privatpersoner från regeln om omvänd skattskyldighet. Även omsättning till juridiska personer som inte är registrerade till mervärdesskatt undantas från omvänd skattskyldighet. Sådana kan t.ex. vara allmännyttiga ideella organisationer. Formuleringen att förvärvaren skall vara registrerad till mervärdesskatt innebär även att sådana förvärvare som bedriver s.k. blandad verksamhet, dvs. verksamhet som delvis medför skattskyldighet och delvis är undantagen från mervärdesskatt, omfattas av omvänd skattskyldighet. Blandad verksamhet förekommer ofta hos bank- och andra finansieringsföretag, försäkringsbolag samt i statlig och verksamhet. Om förvärvet sker helt eller delvis för den del av verksamheten som är skattefri kommer avdragsrätten för förvärvsskatten att begränsas hos förvärvaren enligt reglerna i 8 kap. 3 och 13 §§ ML. Bestämmelsen omfattar utländska företagare såväl från ett annat EG- land som från ett land utanför EG som säljer varor och tjänster till en förvärvare inom landet. Vidare bör noteras beträffande omvänd skattskyldighet som stadgas i den nya punkten 4 b att förseningsavgift och andra sanktioner enligt 15 eller 19 kap. SBL härefter kan komma att påföras förvärvaren (som är den som är skattskyldig) istället för som tidigare den utländske företagaren. I denna bestämmelse föreslås att den utländske företagaren skall ha rätt att själv vara skattskyldig för sin omsättning inom landet. Om den utländske företagaren väljer att registrera sig här i landet blir han skattskyldig för all sin skattepliktiga omsättning här. Valmöjligheten omfattar inte omsättning av sådana tjänster som avses i 5 kap. 7 § eller sådana tjänster som avses i 5 kap. 5 § tredje stycket, 5 a, 6 a, 6 b och 7 a §§. Dessa tjänster skall alltid beskattas hos förvärvaren när denne är en näringsidkare eller är registrerad till mervärdesskatt, jfr artikel 21.1 b och c i dess lydelse enligt direktiv /65/EG. Om den utländske företagaren väljer att själv vara skattskyldig för sin omsättning inom landet, skall han anmäla sig för registrering till mervärdesskatt och får därmed möjlighet att yrka avdrag för ingående mervärdesskatt i vanlig skattedeklaration. Om mervärdesskatt istället skall redovisas i självdeklarationen enligt reglerna i SBL om redovisning i självdeklaration får avdrag göras i denna deklaration. Ändringen beskrivs mera utförligt i avsnitt 6.6 ovan. I denna bestämmelse justeras definitionen av utländsk företagare i syfte att uppnå en större överensstämmelse med EG-rätten. I det sjätte direktivet saknas begreppet utländsk företagare. Istället talar man om personer som har säte i eller ett fast etableringsställe (en. place of , seat of economic activity eller fixed , fr. siège de son activité économique eller établissement stable) inom eller utanför landets eller gemenskapens territorium. Tills vidare föreslås emellertid att begreppet utländsk företagare behålls i den svenska mervärdesskattelagen, men definitionen utformas så att man uppnår samma uttryckssätt som i det sjätte direktivet. Lagrådet har i sitt yttrande anfört att användandet av ordet säte i lagtexten inte framstår som alldeles lyckat med tanke på hur ordet används i exempelvis associationsrättslig lagstiftning och även i paragrafens nuvarande lydelse. Lagrådet ifrågasätter om ledet av definitionen fyller någon självständig funktion vid sidan av vad som sägs om ett fast etableringsställe här i landet. Lagrådet anser vidare att orden i avsaknad av sådant säte eller driftställe också framstår som överflödiga. Lagrådet föreslår att paragrafen istället ges följande lydelse: "Med utländsk företagare förstås en näringsidkare som inte har ett fast etableringsställe här i landet och som inte heller har fast adress här eller stadigvarande vistas här." Lagrådet föreslår att samma uttryckssätt används i de övriga bestämmelser i förslaget där detta förekommer. Regeringen vill med anledning av Lagrådets synpunkter anföra följande. Såsom framgår ovan samt i avsnitt 6.6. är syftet med den föreslagna lydelsen att anpassa lagtexten i mervärdesskattelagen till de uttryckssätt och begrepp som används i det sjätte direktivet i syfte att uppnå en större överensstämmelse mellan svensk rätt och EG-rätten på området. Ordet säte i den svenska texten är en översättning av ordet siège i den franska versionen av det sjätte direktivet. Detta begrepp skall vid tolkningen av den svenska lagtexten ges en självständig EG- rättslig innebörd och inte sammanblandas med svenska associationsrättsliga begrepp. har i målet Berkholz, C- 168/84 [1985] tolkat begreppet fixed (fr. établissement stable), dvs. det föreslagna begreppet fast etableringsställe i den svenska lagen. I Berkholz-målet finns dock en kommentar från generaladvokaten rörande begreppet säte (fr. siège). General- advokaten uttalade att begreppet place where the supplier has established his business (fr. siège de son activité économique) visserligen inte var föremål för processen men att begreppet inte ger upphov till några problem. Generaladvokaten noterar att begreppets tekniska innebörd får anses vara det registrerade kontor som framgår av bolagsordningen (statutes of the company) för det bolag som äger det fasta etableringsstället (the supplier undertaking). Regeringen finner mot bakgrund av det ovan sagda att det är viktigt att distinktionen i lagtexten mellan säte för den ekonomiska aktiviteten respektive ett fast etableringsställe upprätthålls i den svenska lagtexten för att undvika avvikelser i förhållande till uttryckssättet i de relevanta bestämmelserna i det sjätte direktivet. Regeringen föreslår därför att det förslag till lagtext som framgår av lagrådsremissen bibehålls med några smärre redaktionella ändringar. Som framgår av avsnitt 6.6 ovan arbetar en utredning (dir. 1999:10) med att bl.a. anpassa begreppen i ML till begreppen i det sjätte direktivet. Ändringen görs för att uppnå överensstämmelse med systematiken i det sjätte direktivet och i ML. Som omsättning skall även anses överföring av vara till annat . Ändringen kommenteras mera utförligt i avsnitt 6.7.2.1 ovan. Genom ändringen genomförs artikel 28a.5 b andra stycket första strecksatsen i det sjätte direktivet. Denna bestämmelse leder till att överföringar av vara i samband med att varan skall levereras inom landet efter installation eller montering av säljaren, eller vid distansförsäljning till konsumenter (t.ex. postorderförsäljning) inte skall anses som ett gemenskapsinternt förvärv. I övrigt skall förvärv eller överföringar av varor till anses som gemenskapsinterna förvärv oavsett de företas av en utländsk företagare eller en person som är etablerad här i landet. I dessa fall är förvärvaren skattskyldig för det gemenskapsinterna förvärvet enligt 1 kap. 2 § första stycket 5 ML. Gemenskapsinterna förvärv är emellertid undantagna från skatteplikt enligt 3 kap. 30 d § ML om rätt till återbetalning till utländska företagare enligt 10 kap. 14 §§ ML av hela skatten med anledning av förvärvet skulle ha förelegat. Bestämmelsen i 3 kap. 30 d § ML motsvaras av artikel 28c B. c i det Reglerna om skattskyldighet vid import enligt 1 kap. 2 § första stycket 6 ML är oförändrade. För import blir således den utländske företagaren skattskyldig om han är skyldig att betala tull enligt tullagstiftningen, även om förvärvaren vid den efterföljande omsättningen inom landet är skattskyldig (betalningsskyldig) med stöd av den föreslagna 1 kap. 2 § första stycket 4 b § ML. Ändringen är en följdändring med anledning av ändringen i 2 kap. 1 § ML. Ändringen, som utgör en anpassning av ML till artikel 28c A. d i det sjätte direktivet, kommenteras i avsnittet 6.7.2.1 ovan. Genom att ordet säljaren ändras till den som är skattskyldig enligt 1 kap. 2 § första stycket 6 kommer även en köpares import av vara till att anses omsatt inom landet. Sådan import kan därmed undantas med stöd av 3 kap. 30 § andra stycket ML genom de ändringar som föreslås i 2 kap 1 § samt 3 kap. 30 a § ML. Se avsnitt 6.8 ovan. I bestämmelsen görs en teknisk justering av texten i syfte att uppnå en bättre överensstämmelse med EG-rätten (artikel 9.2.e i det sjätte direktivet). Justeringen görs som en följd av ändringen i 1 kap. 15 § om definitionen av en utländsk företagare. Ändringen kommenteras mera utförligt i avsnitt 6.6 ovan. I bestämmelsen görs en teknisk justering av texten i syfte att uppnå bättre överensstämmelse med EG-rätten (artikel 9.1 i det sjätte direktivet). Den redaktionella ändringen kommenteras närmare i avsnitt 6.6 ovan. I bestämmelsens andra stycke utvidgas rätten till återbetalning av mervärdesskatt vid omvänd skattskyldighet till att även omfatta sådana utländska företagare som avses i 1 kap. 2 § första stycket 4 b, dvs. utländska företagare som omsätter varor eller tjänster inom landet. En justering görs med anledning härav. Den föreslagna regeln motsvaras av artikel 17.3 och 17.4 (ändrad genom artikel 28f i det sjätte direktivet). I texten har även en redaktionell ändring gjorts i syfte att uppnå överensstämmelse med ordalydelsen i paragrafens första stycke punkt 1. Genom förtydligandet framgår att rätt till återbetalning före-ligger för ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import för omsättning inom landet. Någon materiell ändring i denna del är inte avsedd. Genom att omvänd skattskyldighet som huvudregel skall tillämpas vid omsättning inom landet som görs av en utländsk företagare kommer företagaren inte längre att vara skattskyldig här. Avdragsrätt enligt 8 kap. ML föreligger därför inte. Den utländske företagaren får istället hos RSV i begära återbetalning av erlagd mervärdesskatt som hänför sig till omsättning här i landet. Den utländske företagaren kan emellertid, om han önskar, registrera sig för mervärdeskatt här i landet och själv bli skattskyldig för all sin omsättning. Se den föreslagna bestämmelsen i 1 kap. 2 d § ML ovan.