sou · GNB379 · 2000-01-01 00:00:00 — Förutsatt att det i de båda exemplen handlar om sådana på förhand avtalade kurser som nämnts skulle således A i de båda exemplen vara att anse som utdelningsberättigad. Om förhållandet att B respektive C agerat som bulvaner för A uppmärksammas innebär det följande skattekonsekvenser för de inblandade. A är i båda exemplen utdelningsberättigad och således skyldig att betala sä r- skild utdelningsskatt. Enligt skatteavtal utgår denna . B är visserligen inte utdelningsberättigad. Skatteflyktsregeln är emellertid tillämplig och även B är därför skyldig att betala särskild utdelningsskatt. Eftersom B inte är the beneficial owner av utdelningen får den normalt enligt skatteavtal inte tillgodogöra sig den lägre skattesats som följer av av- talet. Stiftelsen B är således skyldig att betala särskild utdelningsskatt efter en skattesats om . C är inte heller utdelningsberättigad. Även beträffande C är emellertid skatte- flyktsregeln tillämplig trots att C har sitt skatterättsliga hemvist i . Något skatteavtal är över huvud taget inte tillämpligt på C. Fondkommis- sionären skall således betala särskild utdelningsskatt efter en skattesats om . Skatteflyktsregeln har behandlats i avsnitt 6.4.4. På motsvarande sätt som i 5 § är det den som äger rätten till royalty (royaltyberättigad) som är skyldig att betala den särskilda royalty- skatten. Paragraferna motsvarar bestämmelserna i 4 § andra och femte stycket KupL om vissa undantag i skyldigheten att betalas kupongskatt. Än d- ringarna är såvitt avser den särskilda utdelningsskatten endast av r e- daktionell natur. Paragraferna har dock kompletterats på så sätt att mo t- svarande undantag kommer att gälla även beträffande den särskilda royaltyskatten. Liksom tidigare enligt kupongskattelagen utgörs underlaget för särskild utdelningsskatt av utdelning på svensk aktie eller andel i svensk värde- pappersfond. I paragrafen anges uttryckligen att även utdelning i annat än pengar i svensk valuta är skattepliktig (jfr avsnitt 5.4). Av paragrafens andra stycke framgår att särskild utdelningsskatt inte skall betalas för sådan utdelning som är skattefri under de förut- sättningar som anges i 3 § 7 a mom. SIL (). I lagrådsremissen med förslag om inkomstskattelag finns dessa bestämmelser i 42 kap. 16 §. beskrivs i avsnitt 2.4.2. I paragrafen ges en bestämmelse beträffande den särskilda royalty- skatten som motsvarar den i 9 § första stycket. Sådan utdelning och royalty som betalas ut i annat än svenska kronor skall värderas till marknadsvärdet. Det ankommer på Regeringen eller den myndighet som Regeringen bestämmer att meddela närmare för e- skrifter om hur sakutdelning skall värderas. Frågor om värderingen har behandlats i avsnitt 5.4.4. Motsvarande gäller för den särskilda royaltyskatten. 12 -13 §§ 12 § motsvarar 5 § KupL. I andra meningen har emellertid förtydligats att skatten skall beräknas efter en lägre skattesats än 30 om så följer av bestämmelser i avtal för undvikande av dubbelbeskattning. I 13 § ges motsvarande bestämmelser för den särskilda royalty- skatten. Skattesatsen är här . Av paragrafen framgår att förfarandet regleras i skattebetalningslagen. 10.2Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter 3 kap. 27, 28 och 30 §§ Ändringarna föranleds av att kontrolluppgift om utdelning och innehav fortsättningsvis skall lämnas även av den som betalar ut utdelning från annat aktiebolag än avstämningsbolag. Den tidigare gällande skyldi g- heten för mottagare av utdelning att lämna särskild uppgift enligt 3 kap 28 § och för utbetalaren att vidarebefordra denna uppgift till skatt e- myndigheten har slopats. Kontrolluppgiftsskyldigheten har behandlats i avsnitt 3.2.8. Såvitt gäller utdelning till begränsat skattskyldiga tillämpas i fortsättningen bestämmelserna om utdelningsuppgift i 10 kap. 36 a–d §§ SBL. 10.3Förslaget till lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483) 1 kap. 1 § Genom den nya åttonde punkten i paragrafens första stycke görs skattebetalningslagens bestämmelser om bestämmande, debitering, re- dovisning och betalning tillämpliga även på den särskilda utdelnings- skatten och den särskilda royaltyskatten. 1 kap. 4 § Den nya andra punkten i paragrafens första stycke innebär att det som sägs i skattebetalningslagen om skatt och skattskyldig även skall gälla belopp som skall dras från utdelning för betalning av särskild utde l- ningsskatt eller från royalty för betalning av särskild royaltyskatt samt den som är skyldig att göra sådant avdrag. I skattebetalningslagen används begreppet skattskyldig i en vidare betydelse än som faller sig naturligt. I lagen kallas således även den som är skyldig att innehålla och betala in särskilda utdelningsskatten och särskild royaltyskatt för skattskyldig. Den i skattebetalningslagen använda beteckningen avdragen skatt avser i förekommande fall den särskilda utdelningsskatten och den särskilda royaltyskatten. 2 kap. 4 a § Paragrafen är ny. Den innehåller en särskild behörighetsregel be träffande beslut som rör särskild utdelningsskatt eller särskild royalty skatt. Sådan beslut skall, liksom fallet är beträffande kupongskatten, fattas av i . Frågan om vilken myndighet som bör hantera de båda källskatterna har behandlats i avsnitt 3.2.4 och 8.5.7. 3 kap. 5 § Enligt denna paragraf skall skattemyndigheten upprätta ett skattekonto för varje person som är skattskyldig enligt skattebetalningslagen. I paragrafens första stycke har en ny mening lagts till. Såvitt gäller de utdelningsberättigade som är skattskyldiga till sä r- skild utdelningsskatt kommer det ofta inte vara möjligt att upprätta n ågot skattekonto. Av de utdelningsuppgifter som utbetalarna av utdelning är skyldiga att lämna kommer det nämligen i många fall inte att framgå vem som egentligen har rätt till utdelning. Även i de fall där skatte- myndigheten känner till de utdelningsberättigade uppkommer svårigheter med att inordna dessa i skattekontosystemet eftersom de normalt får antas sakna svenskt personnummer eller organisationsnummer. Det skulle därför antagligen vara nödvändigt att skapa ett sär skilt system för registrering av dessa begränsat skattskyldiga för att undvika att flera skattekonton i onödan öppnas för samma person. Normalt kommer det inte att fattas några beslut om särskild utdel- ningsskatt avseende viss utdelningsberättigad. Med det långtgående ansvar för betalning av skatten som åläggs utbetalarna av utdelning kan det därför inte heller anses nödvändigt att skattekonton upprättas för dem som har rätt till utdelningen. Delvis annorlunda förhåller det sig i de fall där den utdelnings- berättigade påförs särskild utdelningsskatt i efterhand eller där åter- betalning av för mycket inbetald skatt aktualiseras. I dessa fall är den utdelningsberättigade alltid känd och ett särskilt beskattningsbeslut e nligt 11 kap. 1 § andra stycket skall fattas. För att upprätthålla skatte- betalningslagens systematik får det därför anses lämpligt att i dessa fall upprätta ett skattekonto avseende den utdelningsberättigade. Regleringen i skattebetalningslagen av hur ett skattekonto skall vara utformat är emellertid mycket öppen. Det föreligger således stor frihet för skattemyndigheten att närmare bestämma om hur ett sådant skattekonto som nämnts lämpligen skall vara utformat. Vad som sagts gäller i tillämpliga delar även beträffande den som är royaltyberättigad och således skyldig att betala sä rskild royaltyskatt. 5 kap. 1 § Enligt denna paragraf är den som betalar ut exempelvis en utdelning skyldig att göra skatteavdrag vid varje utbetalningstillfälle. Skyldig heten att göra skatteavdrag gäller även den som betalar ut royalty. I avsnitt 3.2.5 har vi behandlat frågan om vem som är att anse som utbetalare av utdelning. För att förtydliga att den ordning som i prakti- ken tillämpas , dvs. att centrala värdepappersförvarare eller sven ska förvaltare, är att anse som utbetalare av utdelning från avstäm- ningsbolag, har ett nytt andra stycke lagts till. Frågan om vem som skall anses vara utbetalare av utdelning på andel i värdepappersfond har behandlats i avsnitt 3.2.15. Enligt det nya tredje stycket är fondbolaget eller svensk förvaltare som skall anses vara utbetalare av utdelningen i dessa fall. I avsnitt 3.2.14 har vi behandlat frågan om det föreligger förut- sättningar för att ålägga utländska förvaltare en skyldighet att sköta uppbörden av särskild utdelningsskatt vid utdelning till begränsat skat t- skyldiga och preliminär skatt vid utdelning till obegränsat skattskyldiga. Av det nya fjärde stycket framgår att en utländsk filial som är regist- rerad enligt lagen om utländska filialer m.m. skall jämställas med en svensk juridisk person vid tillämpningen av andra och tredje styckena. En sådan filial som fått medgivande respektive tillstånd att vara för- valtare enligt lagen om kontoföring av finansiella instrument respektive 31 a § lagen om värdepappersfonder är således ansvarig för uppbörden av den särskilda utdelningsskatten. Denna fråga har behandlats i avsnitt 3.2.14. 5 kap. 8 § I denna paragraf regleras i vilka fall skatteavdrag skall göras från ränta eller utdelning. I paragrafens första stycke har en ny punkt lagts till som medför att skatteavdrag även skall göras från sådan utdelning för vilken särskild utdelningsskatt skall betalas. Detsamma gäller sådan royalty för vilken särskild royaltyskatt skall betalas. Av 5 kap. 1 § SBL framgår som nämnts att det är den som betalar ut utdelningen som är skyldig att göra skatteavdraget och att detta skall göras som u tbetalning sker. 5 kap. 8 a § Av paragrafen, som är ny, framgår det att vid utbetalning av utdelning på aktie i svenskt aktiebolag eller andel i svensk värdepappersfond skall skatteavdrag enligt 5 kap. 8 § SBL alltid göras för särskild utdel- ningsskatt om inte tillgängliga uppgifter om den utdelningsberättigade visar att han inte är skattskyldig till sådan skatt. Om det råder tveksam- het huruvida en utdelningsberättigad skall anses som begränsat eller obegränsat skattskyldig skall således skatteavdrag för särskild utdel- ningsskatt ske. Av paragrafens andra stycke följer att om utbetalning av utdelning inte kunnat ske till följd av bristande uppgifter om den utdelnings- berättigade skall ändå skatteavdrag såsom för särskild utdelningsskatt göras av den som annars skulle ha betalat ut utdelningen. 5 kap. 9 § I denna paragraf anges undantag från huvudregeln i 5 kap. 8 § SBL om i vilka fall skatteavdrag skall göras. Andra punkten har ändrats eftersom skatteavdrag för sä rskild utdel- ningsskatt skall göras vid utdelning till utländska juridiska personer. Ändringen i tredje punkten föranleds av att skatteavdrag för särskild utdelningsskatt numera skall göras enligt skattebetalningslagen. Tidi gare reglerades skyldigheten att göra skatteavdrag i kupongskattelagen. Den nya fjärde punkten har tillkommit eftersom kontrolluppgifts- skyldigheten i 3 kap. 27 § LSK i fortsättningen kommer att gälla även sådant aktiebolag som inte är avstämningsbolag. Enligt 5 kap. 8 § skulle således utan detta undantag även aktiebolag som inte är avstä mnings- bolag bli skyldiga att göra skatteavdrag för preliminär skatt vid utdelning till personer som är obegränsat skattskyldiga. I avsnitt 3.2.5 har vi emellertid argumenterat för att en sådan skyldighet inte bör införas. Om utbetalaren underlåtit att göra skatteavdrag från en utdelning eller en royalty med stöd av punkten 5 i paragrafen är han ansvarig för betalning av skatten om det vid kontroll visar sig att mottagaren inte varit berättigad till hel nedsättning av den särskilda utdelningsskatten eller den särskilda royaltyskatten. Han är dock befriad från ansvar om han förlitat sig på ett hemvistintyg eller annan likvärdig utredning om skatterättsligt hemvist (jfr kommentaren till 12 kap. 1 § SBL). 8 kap. 10 § Denna paragraf reglerar efter vilken skattesats skatteavdrag från bl.a. utdelning skall göras. Skatteavdrag för särskild utdelningsskatt skall således göras . Av det nya andra stycket följer att skatteavdrag för särskild royaltyskatt skall göras . I det nya tredje stycket anges att särskild utdelningsskatt eller särskild royaltyskatt till följd av bestämmelser i ett tillämpligt skatteavtal skall utgå med en lägre skattesats än så får skatte- avdrag i stället göras efter den lägre skattesatsen (s.k. direktne dsättning). Av 12 kap. 1 § andra stycket framgår att utbetalaren för att inte bli ansvarig för eventuell tillkommande skatt när skatteavdrag gjorts efter en för låg procentsats måste ha tillförlitliga uppgifter om den utdelnings- eller royaltyberättigades skatterättsliga hemvist (normalt hemvistintyg). Direktnedsättning kan inte ske om rätten till nedsättning av skatten enligt överenskommelse med ett avtalsland endast kan tillgodoses genom återbetalning. En sådan överenskommelse föreligger för närvara nde endast med . Vid utdelning till personer med hemvist i andra avtalsländer än tillåts således direktnedsättning. 8 kap. 25 a § Paragrafen, som är ny, hänvisar till 11 § lagen om särskild inkomstskatt på utdelning och royalty för begränsat skattskyldiga, enligt vilken utdelning som lämnas i annat än pengar i svensk valuta skall värderas till marknadsvärdet. Vid utdelning i annat än svensk valuta skall det utdelande bolaget lämna uppgift om värdet av den utdelade egendomen till utbetalaren. Värdering av sakutdelning behandlas i avsnitt 5.4.4. 10 kap. 23 a § Bestämmelsen är ny. Här anges att skatteavdrag avseende särskild utdelningsskatt skall redovisas i den skattedeklaration som skall lämnas under tredje månaden efter den månad då utdelningen blev tillgänglig för lyftning. skattedeklaration skall lämnas anges i 10 kap. 18, 19 och 22 §§ SBL. Tidpunkten för lämnande av skattedeklaration avgörs således av om den som är skyldig att göra skatteavdrag även skall redovisa mervärdesskatt och i så fall utifrån beskattningsunderl aget för mervärdesskatten. Den tidsfrist som utbetalaren har på sig innan skatteavdraget skall redovisas och betalas kommer således att variera beroende på dels när som utbetalaren är skyldig att lämna skattedeklaration, och del när som utdelningstillfället inträffar. En utdelning sker . Om utbetalarens beskattningsunderlag över- stiger skall skatteavdrag från utdelningen redovisas i den skattedeklaration som lämnas den 26:e i efter den månad då skatteavdraget skulle ha gjorts, dvs i detta fall . Tidsfristen uppgår således . En utdelning sker . Om utbetalarens beskattningsunderlag under- stiger skall skatteavdrag från utdelningen redovisas i den skattedeklaration som normalt lämnas den 12:e i efter den månad då skatteavdraget skulle ha gjorts, dvs i detta fall . Tidsfristen uppgår således till knappt . Den av oss föreslagna tidsfristen för att redovisa och betala skattea vdrag avseende särskild utdelningsskatt är längre än vad som normalt gäller för redovisning och betalning av avdragen skatt. Denna längre tidsfrist motiveras av att en kortare tidsfrist skulle kunna komma att medföra att antalet återbetalningsansökningar ökar. korrigerar nämligen för- valtarna flertalet felaktiga skatteavdrag innan redovisning sker till beskattningsmyndigheten. Det är angeläget för alla inblandade att det tidsödande återbetalningsförfarandet så långt som möjligt kan undvikas. Den valda tidsfristen om i genomsnitt ca innebär att för- valtarna kommer att kunna rätta upp mot av de skatteavdrag som rättas . Förvaltarnas rä ttelser behandlas i avsnitt 3.2.7. 10 kap. 36 a-d §§ I dessa paragrafer anges att den som betalar ut utdelning är skyldig att till skattemyndigheten lämna utdelningsuppgifter. Vilka uppgifter som skall lämnas har behandlats i avsnitt 3.2.8. 11 kap. 14 § Ändringen i paragrafen medför att även sådan särskild royaltyskatt eller särskild utdelningsskatt som någon har betalat trots att han inte varit skyldig att betala sådan skatt skall räknas av vid den årliga avstäm- ningen av skattekontot. Bestämmelsen kan aktualiseras t.ex. i det fall att det uppmärksammas att en utdelningsberättigad behandlats som be- gränsat skattskyldig trots att han varit obegränsat skattskyldig i . Han skall då betala vanlig inkomstskatt för utdelningen men får från bl.a. denna skatt räkna av vad han betalat i särskild utdelningsskatt. 12 kap. 1 § I denna paragraf anges i första hand att den som inte har gjort före- skrivet skatteavdrag är skyldig att betala belopp som har bestämts enligt 11 kap. 19 § SBL. Av den senare bestämmelsen framgår bl.a. att vid en omprövning av skatten skall den bestämmas på grundval av tillgängliga uppgifter eller, om så inte kan ske, efter en skälig uppskattning (sköns- beskattning). För den som betalat ut utdelning och är skyldig att redovisa skatt e- avdrag i skattedeklarationen anses ett beslut om skatten ha fattats i enlighet med deklarationen. För det fall att ett sådant beslut omprövas blir alltså utbetalaren skyldig att betala eventuell ytterligare skatt. I paragrafen har nya andra och tredje stycken lagts till som gör det möjligt för utbetalaren att undgå detta betalningsansvar. Har således skatten omprövats till följd av att sakutdelning från avstämningsbolag värderats till för lågt belopp så är det utdelande bolaget och inte utbetalaren av utdelningen ansvarigt för betalning av belopp som beslutats med stöd av 11 kap. 19 § SBL om inte utbetalaren haft anledning att ifrågasätta den av bolaget uppgivna värdet. Detsamma skall gälla om det utdelande bolaget underlåtit att lämna uppgift om värdet av den utdelade egendomen till utbetalaren. Anledningen till denna ordning är att bolaget normalt får anses ha de bästa möjlighete rna att värdera den utdelade egendomen. Det framstår inte heller som rimligt att utbetalaren skall stå risken för att bolaget lämnar felaktiga uppgifter om värdet. En annan sak är att värderingen i de flesta fall kommer ske utifrån marknadsnoteringar på det utdelande bolaget eller den utdelade egendomen (jfr avsnitt 5.4.4). Har skatten omprövats till följd av att den utdelningsberättigade v arit bosatt eller hemmahörande i någon annan stat än vad som uppgetts för utbetalaren kan betalningsansvaret för belopp som beslutats med stöd av 11 kap. 19 § SBL i stället falla på den utdelningsberättigade. Förutsättningen för det är att utbetalaren saknat anledning att ifrågasätta riktigheten i ett företett hemvistintyg eller annan likvärdig utredning som den utdelningsberättigade lämnat till ledning för bedömningen av det skatterättsliga hemvistet. Frågan om vilken utredning som krävs för att utbetalaren skall bli fri från ansvaret för att betala tillkommande skatt har behandlats i avsnitt 4.3. 12 kap. 10 a § Paragrafen, som är ny, innehåller en bestämmelse om regress när en utbetalare av utdelning eller royalty betalat belopp för vilket han ålagts betalningsskyldighet enligt 11 kap. 19 § på den grunden att han inte gjort för eskrivet skatteavdrag. 15 kap. 6 § Enligt denna bestämmelse skall förseningsavgift tas ut om den som är skyldig att lämna bl.a. skattedeklaration inte gjort det inom föreskriven tid. Ändringen innebär att även den som underlåtit att lämna uppgift om särskild utdelningsskatt eller uppgift om särskild royaltyskatt får betala sådan förseningsavgift. 18 kap. 3 a § Paragrafen är ny. Här regleras förutsättningarna för återbetalning av för mycket inbetald särskild utdelningsskatt eller särskild royaltyskatt. Bestämmelser om återbetalning av kupongskatt fanns i 27 § KupL. Av första stycket framgår att den utdelningsberättigade kan begära återbetalning om särskild utdelningsskatt eller särskild royaltyskatt har betalats trots att skattskyldighet inte förelegat eller om sådan skatt beräknats efter en högre skattesats än vad som följer av tillämpligt skatteavtal. Andra stycket motsvarar 27 § andra stycket KupL. Som tidigare nämnts skall frågan om utdelningsbeskattning av utbetalning vid utskiftning m.m. inte behandlas av den här utredningen. Bestämmelsen i 27 § KupL om återbetalning av kupongskatt då aktie förlorat sitt värde till följd av likvidation eller fusion har därför tills vidare överförts oförändrad till skattebetalningslagens återbetalningsregler. I likhet med vad som tidigare gällde enligt kupongskattelagen skall en begäran om återbetalning göras skriftligen hos beskattningsmyndi gheten senast före utgången av femte kalenderåret efter det att utde lningen blev tillgänglig för lyftning. Undantag från rätten till återbetalning finns i 18 kap. 7 § SBL. Vi har behandlat frågan om återbetalning i avsnitt 3.2.12. 18 kap. 7 § I paragrafens första stycke anges vissa begränsningar av möjligheten att få återbetalning av skatt. Genom ändringen görs bestämmelserna tillämpliga även på återbetalning av särskild utdelningsskatt och särskild royaltyskatt. Härigenom kan t.ex. ett skatteavdrag som felaktigt gjorts för särskild utdelningsskatt användas för betalning av statlig inkomstskatt på inkomst av kapital. 19 kap. 13 § Detta tillägg i paragrafen utgör ett undantag från huvudregeln i 19 kap. 12 § SBL när det gäller intäktsränta. Vid återbetalning av särskild utdelningsskatt skall intäktsränta beräknas från året efter det att skatteavdraget gjordes. Tidpunkten är vald mot bakgrund av att den som gjort skatteavdraget har en längre tidsfrist för redovisning och inbetalning av särskild utdelningsskatt än vad som enligt skattebetal- ningslagen normalt gäller för avdragen skatt. 10.4Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:000) Ändringarna föranleds dels av att kupongskattelagen ersätts av den särskilda inkomstskatten på utdelning och royalty för begränsat skattskyldiga, och dels av att en källskatt på royalty införs. Utländska mottagare av royalty anses inte längre bedriva näringsverksamhet från fast driftställe här i landet och de skall således inte bli föremål för svensk inkomsttaxering. En särskild utredare tillkallas med uppdrag att genomföra en översyn av reglerna för beskattning av utdelning på svenska aktier och på a ndelar i svenska värdepappersfonder till dem som har hemvist i utlandet (kupongskatt). Utredaren skall undersöka förutsättningarna för regelförändringar som leder till förenklingar och till ett modernt beskattningsförfarande. Utredaren skall överväga om uppgiftslämnande och uppbörd helt eller delvis kan samordnas med det system som gäller för utdelning till dem som har hemvist i . I det sammanhanget skall det prövas vilken eller vilka myndigheter som bör ha hand om beskattningen. Utredaren skall dessutom föreslå regler för att ta ut källskatt på royaltybetalningar till utlandet. I övrigt skall utredaren särskilt beakta problem som rör skatteflykt, kontrollfrågor och behandlingen av utdelning i annat än pengar. Utredaren skall redovisa sitt arbete före utgången av . Reglerna om källskatt på utdelning på svenska delägarrätter som ägs av personer och företag i utlandet är påtagligt föråldrade och därför i b ehov av en översyn. Det gäller främst de regler som avser förfarandet och uppbörden. Den genomgripande reformering av systemet för såväl direkta som indirekta skatter som genomförts har e ndast i marginell utsträckning berört kupongskattereglerna. Nuvarande förfaranderegler är således inte anpassade till de nya ADB-rutiner som gäller för aktie- och andelsutdelningar till dem som är bosatta här i landet. På grund av önskemålet om ett enhetligt och modernt regelsystem har kupongskattereglerna inte kunnat utvidgas till området för royaltybetalningar. Det finns således ett stort behov av en allmän teknisk översyn av kupongskatten. I det följande ges en översikt över gällande regler och en genomgång av frågor som skall tas upp i en översyn. Bestämmelserna om kupongskatt finns i kupongskattelagen (1970:624, KupL) och kupongskatteförordningen (1971:49). Kupongskatten är en statlig skatt som tas ut av utdelningen på aktier i svenska aktiebolag och andelar i svenska värdepappersfonder. Skatten är en definitiv källskatt och ersätter i princip såväl inkomstskatt som förmögenhetsskatt.