sou · GNB379 · 2000-01-01 00:00:00 — Skattskyldighet föreligger alltså endast till den del en delägare inte har beskattats löpande för den utländska personens vinst. Kupongskatt tas emellertid ut vid utdelningstillfället och bör därför inn ehållas fram till dess att delägaren taxerats för utdelningen. Därefter får den utländska juridiska personen begära åter betalning av skatten. Beteckningen utländsk juridisk person definieras i 16 § 2 mom. Handelsbolag, europeisk ekonomisk intressegruppering, kommandit- bolag och rederi är skattskyldigt till kupongskatt för den del av utdel- ningen som inte är hänförlig till inkomst av näringsverksamhet som be- drivits från fast driftställe här i landet och som belöper på delägare som inte är bosatt eller stadigvarande vistas i (4 § andra stycket KupL). Motsvarande gäller vid samäganderätt, t.ex. om flera personer gemensamt äger vissa aktier eller har rätt till viss utdelning. Kupong- skatt skall då betalas på den del av utdelningen som belöper på delägare som är bosatt utomlands. Slutligen föreligger inte heller skattskyldighet till kupongskatt för en juridisk person i en främmande stat som är medlem i EU om den innehar Kupongskatten - en översikt 55 eller mer av andelskapitalet i det utdelande bolaget och upp- fyller villkoren i artikel 2 rådets direktiv /435/EEG av om en gemensam ordning för beskattning avseende moder- och dotterbolag i olika medlemsstater. Enligt 4 § tredje stycket KupL föreligger skattskyldighet också för u tdel- ningsberättigad, som innehar aktie under sådana förhållanden, att annan därigenom obehörigen bereds förmån vid taxeringen till inkoms tskatt eller vinner befrielse från kupongskatt. Denna bestämmelse, som även kallas bulvanregeln, innebär bl.a. att kupongskatt under de angivna förutsättningarna kan tas ut även på utdelning till den som är bosatt i . Utdelningen träffas i sådant fall av såväl kupongskatt som statlig inkomstskatt. Den dubbelbeskattning som härigenom inträffar är avsiktlig och har till syfte att hindra att beskattningsbestämmelserna kringgås. Skatteflyktsregeln behandlas i kap. 6. Kupongskatt tas ut på utdelning på aktie i svenskt aktiebolag och utdel- ning på andel i svensk värdepappersfond. Med utdelning på aktie i svenskt aktiebolag avses utdelningar såväl enligt aktiebolagslagen som enligt försäkringsrörelselagen. Termen utdelning finns inte definierad i skattelagstiftningen men har i skatterättslig praxis grundats på regleringen i aktiebolagslagen. De grundläggande bestämmelserna om i vilka fall vederlagsfria utbetal- ningar kan göras till aktieägare finns i 12 kap. 1 § ABL. Ut betalning i annan form än utdelning får förekomma endast vid nedsättning av aktiekapitalet, reservfonden eller överkursfonden eller vid likvidation av bolaget. Med utdelning avses inte bara utbetalningar i pengar utan även öve r- föring av annan egendom. Alla förmåner som en aktieägare i denna egen- skap erhåller från bolaget och som innebär en slags förmöge nhetsöver- föring till aktieägarens fördel skall i princip beskattas som utde lning. Så är t.ex. fallet då bolaget låter aktieägaren förvärva egendom mot ett vederlag som understiger marknadsmässigt pris. 56 Kupongskatten - en översikt Utdelning i annat än pengar behandlas i kap. 5. Utbetalningar som jämställs med utdelning Kupongskattelagens utdelningsbegrepp är vidare än vad som följer av aktiebolagslagen. I kupongskattehänseende jämställs således följande utbetalningar till aktieägarna med utdelning (2 § KupL). -utbetalning till aktieägare enligt 12 kap. 1 § ABL och 12 kap. 1 § försäkringsrörelselagen vid nedsättning av aktiekapitalet eller reservfonden eller vid bolagets likvidation, -utbetalning av fusionsvederlag vid fusioner mellan fristående aktiebolag enligt 14 kap. 1 § ABL eller försäkringsaktiebolag enligt 15 a kap. 1 § försäkringsrörelselagen, dvs. utbetalning enligt 14 kap. 20 § ABL eller 15 a kap. 16 § försäkrings- röre lselagen. Av 27 § andra stycket KupL framgår att det föreligger rätt till åter- betalning av sådan kupongskatt som betalats när en aktie har förlorat sitt värde till följd av att bolaget upplösts genom likvidation eller genom fusion enligt 14 kap. 1 § ABL eller 11 kap. 1 § bankaktiebolagslagen (1987:618), under förutsättning att bolagets upplösning skett efter det att utbetalningen av utskiftat belopp till aktieägaren blivit till- gänglig för lyftning. Underlaget för beräkning av kupongskatt skall i sådant fall minskas med ett belopp motsvarande aktieägarens anskaff- ningskostnad för aktien. I detta sammanhang bör anmärkas att bank- aktiebolagslagen har upphört att gälla . Lagen tillämpas dock beträffande registrering och verkställande av bolagsstämmobeslut eller beslut av styrelsen före detta datum. Likaså skall ett beslut om likvidation som fattats före hand- läggas enligt äldre bestämmelser. Fusioner mellan moderbolag och helägt dotterbolag enligt 14 kap. 22 § ABL eller 15 kap. 8 § försäkringsrörelselagen omfattas inte av bestämmelserna i 2 § KupL. Sådana fusioner kan således ske utan kupongskattemässiga konsekvenser för aktieägarna. Vi har inte närmare behandlat frågan om hur beskattning av utskiftning skall ske i det av oss föreslagna nya systemet, se vidare om anledningen till detta i avsnitt 2.10.4. Kupongskatten - en översikt 57 Enligt 3 § 7 a mom. SIL () råder under vissa förutsättningar skattefrihet för utdelning i form av aktier i annat bolag. Genom en hänvisning i 1 § KupL till nämnda föreskrifter har sådan utdelning fritagits även från kupongskatteskyldighet. Tillämpningsområdet för har utvidgats genom lagstiftning som trädde i kraft (se prop. 1998/99:15). Skattefriheten för mottagen utdelning gäller i de fall ett moderbolag till sina aktieägare delar ut samtliga aktier i ett dotterföretag som är ett svenskt aktiebolag eller ett utländskt bolag. Härigenom möjliggörs för ett bolag att utan skattekonsekvenser för aktieägarna omstrukturera verksamheten genom att dela upp den i mindre enheter, s.k. fission. För skattefrihet krävs bl.a. att det utdelande moderföretaget skall vara ett svenskt aktiebolag vars aktier är marknadsnoterade och att dotter- för etagets verksamhet till huvudsaklig del består av rörelse. Skattefrihet för mottagen utdelning föreligger för såväl fysiska som juridiska personer och även i de fall där investmentföretag eller värd e- pappersfonder är mottagare av utdelningen. Mottagaren av utdelningen behöver inte vara den som är ägare till själva aktierna i det utdelande moderbolaget. Den utdelningsberättigade kan antingen ha förvärvat enbart rätten till utdelningen eller ha överlåtit aktierna i det utdelande bolaget men behållit rätten till utdelningen (jfr dock vad lagrådet uttalar om bl.a. det s.k. splittringsförbudet i prop. 1993/94:50, s. 434). För skattefrihet skall slutligen utdelningen lämnas utan krav på mo t- prestation/ersättning. Exempelvis föreligger inte skattefrihet vid utde l- ning av inköpsrätter som berättigar aktieägaren att köpa aktierna till underpris. 2.4.3Tidpunkten för skattskyldighetens inträde I kupongskattelagen anges inte uttryckligen när skattskyldigheten för uppburen utdelning inträder. I praktiken har emellertid skattskyldigheten ansetts inträda vid utdelningstillfället. Med utdelningstillfälle av ses, enligt 2 § KupL, dagen för avstämning vid utdelning från av- 58 Kupongskatten - en översikt stämningsbolag och den dag då utdelningen blir tillgänglig för lyftning vid utdelning från andra aktiebolag eller värdepappersfonder. Ett beslut om utdelning fattas vid ordinarie bolagsstämma (9 kap. 5 § ABL). Vid stämman förs protokoll och stämmans beslut införs i detta (9 kap. 11 § ABL). Om något datum för när utdelning skall vara tillgänglig för lyftning inte har fastställts, skall utdelningstillfället anses vara den dag då bolagsstämman fattat beslut om utdelning (3 § KupL). Om utdelning från annat aktiebolag än avstämningsbolag skall tillgodo föras den utdelningsberättigade på annat sätt än genom utbetalning av utdelat belopp, anses utdelningen ha blivit tillgänglig för lyftning efter det att beslut om utdelningen fattats, dvs. på bolagsstämman (3 § KupL). Frågan om skattskyldighetens inträde behandlas i avsnitt 5.4.3. Enligt 6 § första stycket KupL handläggs ärenden om kupongskatt av i . Det är Särskilda skattekontoret i som hanterar skatten. Emellertid är det som, enligt 6 § andra stycket KupL, leder och har det övergripande ansvaret för skatt e- förvaltningens verksamhet enligt lagen. Enligt kupongskattelagen skall kupongskatt tas ut av utdelningens bruttobelopp. I flertalet av de skatteavtal som ingått har emellertid beskattningsanspråket begränsats. I vissa situationer medges till och med hel skattebefrielse. Nedsättning av kupongskatten sker antingen direkt vid utbetalnings- tillfället (direktnedsättning) eller i efterhand efter ansökan om åter- betalning. Direktnedsättning av kupongskatten kan dock inte ske för utdelningsberättigade som har skatterättsligt hemvist i . De är i stället hänvisade till att ansöka om återbetalning av kupongskatten. Vid utdelning i avstämningsbolag och från värdepappersfonder tillämpar den centrala värdepappersförvararen, förvaltaren eller förvarings- institutet direktnedsättning med stöd av 3 § KupF om det av tillgängliga Kupongskatten - en översikt 59 registeruppgifter framgår att den utdelningsberättigade enligt tillämpligt skatteavtal har hemvist i det uppgivna landet. För direktnedsättning i andra aktiebolag krävs att utbetalaren ser till att den utdelningsberättigade lämnar intyg om sitt hemvist. Hemvistintyg skall vara utfärdat av myndighet eller bank i hemvistlandet. I 3 § KupF finns också bestämmelser om att direktnedsättning kan ske även vid utbetalning av utdelning till utländsk förvaltare som har särskilt tillstånd att införas i aktiebok under förutsättning att förvaltaren skriftligen förbundit sig att uppfylla vissa förpliktelser gentemot VPC. Enligt bestämmelsen får VPC då vid utbetalningen innehålla kupong- skatt efter den högsta skattesats som gäller enligt skatteavtalet med det land där förvaltaren är hemmahörande. Reglerna om särskilt tillstånd att införas i aktiebok har emellertid slopats och kupongskatteförord ningens bestämmelser i dessa delar saknar således aktualitet. har meddelat anvisningar om direktnedsättning av kupongskatt med intyg om hemvist (RSV Dt 1975:8). Direktnedsättning behandlas vidare i kap. 4. Vissa genom avtal skattebefriade subjekt Enligt artikel 10 p. 9 i skatteavtalet mellan de nordiska länderna (SFS 1996:1512) kan de behöriga myndigheterna i de avtalsslutande staterna, för del , träffa överenskommelse om att vissa institutioner med välgörande eller annat allmännyttigt ändamål skall vara befriade från skatt på utdelning. Av lagen (1976:661) om immunitet och privilegier i vissa fall fram- går att vissa internationella organ samt sådana stiftelser och fonder som förvaltas eller kontrolleras av dem, i enlighet med av biträdda konventioner åtnjuter vissa privilegier, bl.a. skattefrihet i vissa fall. Vilka organ som omfattas och vilka avtal och stadgar som är i kraft i förhå llande till framgår av dels bilaga till lagen, dels tillkänna- givandet (1987:342) av vissa uppgifter om överenskommelser som avses i 4 § lagen (1976:661) om immunitet och privilegier i vissa fall och dels kungörelsen (1974:122) om immunitet och privilegier för vissa konsulat m.m. 60 Kupongskatten - en översikt Utdelning i avstämningsbolag betalas ut av den centrala värdepappers- förvararen antingen direkt om den utdelningsberättigade är registrerad hos denne, eller indirekt via en förvaltare om aktierna är förvaltar- registrerade. Det ankommer på central värdepappersförvarare eller förvaltare att göra skatteavdrag för kupongskatt vid varje utbetalning av utdelning. Den utdelningsberättigade är skyldig att skriftligen lämna den cen- trala värdepappersförvararen eller förvaltaren de uppgifter som behövs för att bedöma om han är skattskyldig till kupongskatt eller inte. Om det inte klart framgår av tillgängliga uppgifter att skattskyldighet inte före- ligger innehålls kupongskatt i samband med att utdelningen betalas ut eller gottskrivs den utdelningsberättigades konto (7 § respektive 12 § KupL). Ett förvaringsinstitut är på motsvarande sätt skyldigt att göra skatt e- avdrag vid utbetalning av utdelning på andel i värdepappersfond (12 § KupL). Utdelning i andra aktiebolag än avstämningsbolag betalas vanligen ut direkt från bolaget eller via en bank. Den som uppbär utdelningen eller dennes ombud skall i samband med utdelningen på särskild blankett lämna uppgifter till ledning för bedömningen av om den utdelnings- berättigade är skattskyldig till kupongskatt eller inkomstskatt (3 kap. 28 § LSK). Kupongskatt skall alltid innehållas vid utbetalning av utdelning i utlandet (14 § tredje stycket KupL). Av 8 § KupL framgår att den centrala värdepappersförvararen skall lämna redovisning av utbetald utdelning och innehållen kupongskatt senast efter avstämningsdagen. Vid förvaltarregistrering gäller, enligt 12 § KupL, motsvarande för förvaltaren. Förvaltaren bör samordna sin redovisning med den som den centrala värdepappers- förvararen lämnar så att redovisningarna till skattemyndigheten om fattar Kupongskatten - en översikt 61 Totalsumman av den redovisade utdelningen skall stämma överens med det belopp som den centrala värdepappers- förvararen har betalat ut till förvaltaren. De utdelningsbetalningar som görs efter central förv arares och förvaltares ordinarie redovisning bör Vid denna efterredovisning redovisas nettot av mottagen utdelning. Därvid skall även utdelning som inte har belastats med kupongskatt redovisas. Ett eventuellt överskott, som efter avstämningsdagen inte kunnat placeras, skall returneras till den centrala värdepappersförvararen som returregistrerar beloppet. Utdelningar får alltså inte omföras direkt mellan förvaltare. I fråga om redovisning av utdelning på andelar i värdepappersfonder som förvaltas av registrerande fondbolag ligger redovisningsskyldigheten på förvaringsinstitutet. Samma bestämmelser som gäller för avstämningsbolag skall tillämpas (12 § jämförd med 8 § KupL). skall lämna endast en totalredovisning per utdelande värdepappersfond. Redovisningen skall åtföljas av utdelnings- uppgifter avseende varje land för sig. Om utdelning på grund av bristande uppgifter om den utdelningsberättigade inte har kunnat ut- betalas inom förvaringsinstitutets ordinarie redovisningstid, skall efter- redovisning av utdelningen ske när den utbetalas. Andra aktiebolag än avstämningsbolag Andra aktiebolag än avstämningsbolag som lämnat utdelning är alltid redovisningsskyldiga. Redovisning måste således lämnas även om kupongskatt inte skall betalas. Uppgifter om utdelning och kupongskatt skall redovisas senast efter utdelningstillfället. Om utdelningstillfället infaller efter skall redovisningen alltid lämnas påföljande år (15 § KupL). Ett bolag som under något av de två före- gående åren beslutat om utdelning får en förtryckt redovis- ningsblankett. Redovisningen skall följas av de av utdelningsmottagarna ifyllda blanketterna för utdelning på svenska aktier/andelar utan avdrag för kupongskatt respektive för utdelning på svenska aktier/andelar med avdrag för kupongskatt. Bolaget skall, även när utdelningen utbetalats genom någon annan än bolaget, kontrollera att fullständiga och riktiga 62 Kupongskatten - en översikt uppgifter lämnats samt göra de kompletteringar och rättelser som behövs. Kupongskatt skall redovisas och inbetalas även på sådan utdelning som vid redovisningstillfället ännu inte har betalats ut och för vilken utdelningsuppgifter således ännu inte kommit in, liksom på sådan utdelning för vilken ofullständiga uppgifter kommit in (15 § KupL). Möjlighet till efterredovisning saknas. Utbetalas utdelning efter det att bolaget har redovisat och betalat in kupongskatt till skattemyndigheten, kan bolaget begära återbetalning av kupongskatt som belöper på sådan utdelning för vilken skattskyldighet inte förelegat (16 § KupL). Återbetalning sker inte beträffande utde lning som varit tillgänglig för lyftning tidigare än före det kale nderår då uppgifter enligt fastställt formulär lämnats till skatte myndigheten. Enligt 18 § KupL skall aktiebolag inom efter utdelnings- tillfället sända bestyrkt avskrift av beslutet om utdelning till registre- ringsmyndigheten, dvs. Uppgifterna vidarebefordras till beskattningsmyndigheten, som därigenom får känn e- dom om att utdelning skett. Kupongskatt skall betalas in till beskattningsmyndighetens postgirokonto senast som redovisningen senast skall lämnas (8 och 15 §§ KupL). Om en del av utdelningsbeloppet inte har kunnat utbetalats till följd av bristande uppgifter om den utdelningsberättigade, behöver kupong- skatt på denna del inte betalas vid det ordinarie redovisningstillfället i fråga om utdelning i avstämningsbolag eller värdepappersfond. Skatten skall i stället betalas in det år då utdelningen har kunnat betalas ut, dock senast vid utgången av det femte kalenderåret för utdelningstillfället (8 § första stycket 3 och tredje stycket KupL). Motsvarande möjlighet till efterredovisning saknas för andra akti e- bolag än avstämningsbolag. Kupongskatten - en översikt 63 kan, efter ansökan, medge anstånd med att lämna redovisning och att betala in kupongskatt (20 § KupL). Anstånd kan medges om ytterligare tid behövs med hänsyn till redovisningens omfattning eller av andra särskilda skäl. En ansökan om anstånd skall vara skriftlig och ha kommit in till skattemyndigheten senast den dag då redovisningen skall lämnas. Om utdelning för vilken skattskyldighet till kupongskatt inte föreligger betalas ut efter det att kupongskatt redovisats och betalats in till skatte- myndigheten kan central värdepappersförvarare/förvaltare, förv arings- institut eller annat aktiebolag än avstämningsbolag begära återb etalning av för mycket inbetald skatt (9 och 16 §§ KupL). Även den utdelningsberättigade kan enligt 27 § KupL begära åte r- betalning av för mycket innehållen skatt. Kupongskatt kan t.ex. ha innehållits med högre belopp än vad som skulle betalas enligt ett tillämp- ligt skatteavtal. Ett beslut om återbetalning får, i förekommande fall, anstå till dess att frågan om skattskyldighet för utdelningen enligt lagen om statlig inkomstskatt slutligen prövats. Rätt till återbetalning finns också om en aktie har förlorat sitt värde till följd av att bolaget upplösts genom likvidation eller genom fusion om upplösningen skett efter det att utskiftning skett till akti e- ägarna. Underlaget för kupongskatt skall då minskas med ett belopp motsvarande aktieägarens anskaffningskostnad för aktien. En ansökan om återbetalning skall göras skriftligen hos skatte- myndigheten senast vid utgången av femte kalenderåret efter utdelnings- tillfället. Om kupongskatt inte betalas in i rätt tid skall dröjsmålsavgift betalas. Avgiften beräknas enligt reglerna i lagen (1997:484) om dröjsmåls avgift. får medge befrielse helt eller delvis från skyldigheten att betala dröjsmålsavgift, om det finns särskilda skäl. skall förelägga den som inte betalat in kupong- skatt i rätt tid att fullgöra sin betalningsskyldighet. 64 Kupongskatten - en översikt läggandet kan skattemyndigheten förordna om indrivning av det obetalda kupongskattebeloppet och dröjsmålsavgiften (22 § KupL). Bestämmelser om rätt att överklaga beslut enligt kupongskattelagen finns i 29, 30 och 30 a §§ KupL. beslut enligt kupongskattelagen får, förutom beträffande vite, överklagas till länsrätten av den som beslutet rör och av . Länsrättens beslut får överklagas till kammar rätten. Överklagandet skall i båda fallen ha kommit in från den dag då den klaganden fick del av det överklagade beslutet. Beslut av Särskilda skattekontoret överklagas till Länsrätten i , vilkens beslut i sin tur kan överklagas hos Kammarrätten i svall. Skyldigheten att betala skattebeloppet påverkas inte av om skatte- beslutet överklagas. Genom ändringar i kupongskattelagen, som trätt i kraft , har de straffrättsliga bestämmelser som tidigare fanns i lagen ut- mönstrats. är i stället skattebrottslagens (1971:69) bestämmel- ser om skattebrott, skattebetalningsbrott och skatteredovisningsbrott tillämpliga beträffande kupongskatt. 2.8Allmänt om utdelningsbeskattningen för personer som är obegränsat skattskyldiga i Utdelningsbeskattningen för här i landet bosatta eller hemmahörande regleras, såvitt avser de materiella bestämmelserna, i lagen om statlig inkomstskatt. I fråga om förfarandet tillämpas, i likhet med vad som gäller för kupongskatten, delvis olika ordningar beroende på om det utdelande bolaget är avstämningsbolag eller annat aktiebolag. Av 5 kap. 1, 8 och 9 §§ SBL följer att den som till fysiska personer som är bosatta i eller dödsbon efter sådana personer betalar ut sådan utdelning som lämnas i pengar, och som kontrolluppgift skall lämnas för enligt 3 kap. 27 § LSK, är skyldig att göra skatteavdrag från utdelningen. Enligt den senare bestämmelsen skall, såvitt nu är av intresse, kon trolluppgift Kupongskatten - en översikt 65 lämnas av den som betalat ut utdelning på aktie i svenskt aktiebolag som är avstämningsbolag eller andel i svensk värdepappersfond. Systemet innebär således att den som är skyldig att lämna kontrolluppgift också är skyldig att göra skatteavdrag och betala in skatten i den ordning som föreskrivs i skattebetalningslagen. Såvitt avser utdelning från avstäm- ningsbolag anses dessa skyldigheter ligga på central värdepappers- förvarare eller, i förekommande fall, förvaltare. Beträffande utdelning i andra aktiebolag än avstämningsbolag och fondbolag föreligger inte någon skyldighet att lämna kontrolluppgift och därmed inte heller någon skyldighet att göra skatteavdrag från utdelning före utbetalning. Däremot skall, enligt 3 kap. 28 § LSK, den som tar emot utdelningen lämna en särskild uppgift om den utdelningsberättigade till det utdelande bolaget när utdelningen tas emot. Särskild uppgift lämnas på blankett enligt fastställt formulär och avser bl.a. uppgifter till ledning för bedömandet av om den utdelningsberättigade är skattskyldig för statlig inkomstskatt eller kupongskatt (jfr 14 § KupL). Bolaget är därefter, enligt 3 kap. 30 § LSK, skyldigt att lämna inkomna uppgifter vidare till skattemyndigheten i den ordning som föreskrivs i kupongskattelagen (jfr 15 och 17 §§ KupL). Möjlighet finns att få jämkning av det preliminära skatteuttaget på utdelning, något som kan aktualiseras bl.a. när den skattskyldige har räntekostnader. I första hand skall dock jämkning ske av den prelimin ära skatten på annat än kapitalinkomster. Endast i de fall en justering av avdraget för preliminär skatt på andra inkomster inte räcker till får jämkningen avse kapitalinkomster (jfr 8 kap. 29 § SBL och prop. 1996/97:100 s. 562). Sker jämkning av preliminär skatt på utdelning anges i jämkningsbeslutet att preliminär skatt över huvud taget inte skall tas ut på utdelning från vissa värdepapper. Enligt bestämmelserna i lagen om självdeklaration och kontroll- uppgifter är skattskyldig som fått utdelning för vilken kontrolluppgift inte lämnas skyldig att lämna självdeklaration (se bl.a. 2 kap. 4 § första stycket 3 LSK). Lämnas däremot kontrolluppgift på utdelning kan förhållandena vara sådana att den skattskyldige inte är deklarations- skyldig (se bl.a. 3 kap. 27 § LSK) och taxering kan då ske enligt 3 kap. 3 § taxeringslagen (1990:324, TL). Förfarandet för utdelningsbeskattningen av här i landet bosatta eller hemmahörande innefattar vidare bestämmelser om bl.a. omprövning och överklagande. Såvitt avser taxeringsförfarandet finns bestämmel serna i taxeringslagen. 66 Kupongskatten - en översikt 2.9Regleringen i några andra länder I vårt arbete har vi översiktligt undersökt hur beskattningen av utdelning till utländska aktieägare regleras och hanteras i några andra länder, nämligen , , , , , och . Uppgifter om förhållandena i dessa länder har i första hand inhämtats från eller skattemyndigheten i respektive land.