sou · GNB394 · 2000-01-01 00:00:00 — Vi föreslår att det inte skall finnas någon möjlighet till avdrag för gifta och sambor samt för övriga skattskyldiga. Bestämmelserna om avdrag för ökade levnadskostnader vid dubbel bosättning återfinns i 12 kap. 19–22 §§ inkomstskattelagen. 16Särskilt om ökade levnadskostnader vid tjänstgöring utomlands I detta kapitel tas upp vilka former som gäller och bör gälla för prisinsamling av måltidskostnader vid bestämmande av normalbeloppens storlek, om normalbeloppen bör ändras till följd av valutakurs- förändringar samt slutligen om det finns anledning att ta hänsyn till ytterligare kostnader vid beräkning av normalbeloppens storlek. De avdragsgilla schablonbeloppen – normalbeloppen – vid utrikes tjänstgöring har blivit föremål för kritik. Det gäller framför allt att normalbeloppen inte tillräckligt väl avspeglar prisnivåerna i de olika länderna. Det har hävdats att tillämpliga normalbelopp kan innebära såväl en påtaglig underkompensation som en överkompensation, beroende på till vilket land som resan gjorts. Utredaren skall därför enligt direktiven undersöka i vilken utsträckning normalbeloppen inte motsvarar prisnivåerna i de olika länderna och föreslå nödvändiga förändringar. Normalbeloppet avser kostnadsökning för frukost, för lunch och middag bestående av en rätt på restaurang av normal standard, samt småutgifter. Föreligger särskilda skäl får normalbeloppet avse kostnadsökning för måltider på restaurang av bättre standard. De prisinsamlingar som ligger till grund för bestämmande av normalbeloppen omfattar prisuppgifter avseende måltider. Vid beräkning av normalbeloppens storlek tillämpar beräkningsprincipen att för småutgifter läggs till tjugo 190 Särskilt om ökade levnadskostnader vid tjänstgöring utomlands procent av det framräknade måltidsbeloppet och sedan görs avräkning med visst belopp som motsvarar inbesparad kostnad på hemorten. års skattereform gällde för tjänsteresor i och utomlands att avdrag för ökade levnadskostnader medgavs högst med belopp som motsvarade största normala ökning i levnadskostnaden och att de av fastställda normalbeloppen skulle motsvara en sådan kostnadsökning. Genom skattereformen ändrades reglerna genom- gripande avseende tjänsteresor i . Rätten till avdrag begränsades bl.a. genom att man ändrade uttrycket "största normala ökning" till att i stället avse en mer normal ökning av levnadskostnaden. I enlighet härmed sänktes nivån på schablonbeloppen. beslutades att skulle traktamentsnivån vid tjänsteresa i bestämmas till en viss procentuell andel av basbeloppet enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring. Grundtanken avseende inrikes tjänste- resor var således att schablonbeloppen endast skulle täcka normala merkostnader som den skattskyldige drabbas av. Någon motsvarande ändring av utgångspunkterna för fastställande av normalbeloppens storlek vid utrikes tjänstgöring hade dock ej företagits. Fram års taxering gällde fortfarande att vid bestämmande av normalbeloppens storlek skulle dessa motsvara den största normala ökningen av levnadskostnaden i respektive förrättningsland. De normalbelopp som fastställde i rekommendationer byggde på de traktamentsbelopp som utgick till statligt anställda enligt bilaga 1 till utlandsreseförordningen (1991:1754). Traktamentsbeloppen enligt bilaga 1 bestämdes med utgångspunkt i prisinsamlingar som gjordes av svenska ambassader och konsulat genom försorg. Samma prisinsamling låg således till grund både för de statliga traktaments- beloppen vid utrikes tjänstgöring och normalbeloppen vid utrikes tjänstgöring. års taxering skall normalbeloppen för avdrag för ökade levnadskostnader vid tjänsteresa i utlandet inte längre avse största normala ökning av levnadskostnaden utan, i likhet med vad som gäller för tjänsteresa i , avse en mer normal ökning av levnads- kostnaden, närmare bestämt för frukost, lunch (en rätt), middag (en rätt) och småutgifter. När således skulle fastställa normalbelopp föranledde lagändringen att den prisinsamling som skulle företas avsåg enklare måltider och därmed lägre måltidspriser än vad för fastställande av statliga traktamentsbelopp omfattade. Beträffande formerna för prisinsamling uttalades i förarbetena följande (prop. 1993/94:90 s. 59). SOU 1999:94 Särskilt om ökade levnadskostnader vid tjänstgöring utomlands 191 RSV, som är den myndighet som kommer att ange normalbeloppen, bör också svara för att prisinsamlingar görs som kan ligga till grund för beräkningen av beloppens storlek. Som tidigare redovisats görs prisinsamlingar, utifrån något annorlunda utgångspunkter, genom försorg för bestämmande av traktamentsnivån enligt utlandsreseförordningen. Regeringen förutsätter att RSV och kan samordna dessa prisinsamlingar. Med anledning av den ovan nämnda lagändringen beträffande vad som skall ingå i normalbeloppet anpassades bestämmelserna i utlandsreseförordningen härtill. Genom förordning 1994:1534 bringades bilaga 1 till förordningen, som innehöll traktamentsbeloppen för alla länder, att upphöra. I förordningens 9 § stadgades att traktamente i stället skulle betalas med det normalbelopp som rekommenderade för kalenderåret för det land eller område där resenären vistades. Från att normalbeloppen således tidigare följt de statliga traktamentsbeloppens storlek i utlandsreseförordningen följer nu de statliga traktamentsbeloppen i utlandsreseförordningen i stället normalbeloppen. Det har således påtalats att normalbeloppen inte tillräckligt väl avspeglar prisnivåerna i de olika länderna. Orsaken härtill har uppgivits vara att den prisinsamling som använder som utgångs- punkt vid bestämmande av normalbeloppens storlek inte alltid fungerar tillfredsställande på så sätt att underlaget antingen är bristfälligt eller missvisande. Prisinsamlingen görs genom försorg för räkning. gör även en egen prisinsamling som ligger till grund för bestämmande av storleken på utlandstilläggen. Företrädare för har på förfrågan från utredningen anfört i huvudsak följande avseende prisinsamlingen som gör för egen räkning. Prisinsamlingen avser kostnadsuppföljning avseende främst livsmedel, transportkostnader och hushållshjälp. Insamlingen kommer fram att göras av utlandsmyndigheterna och insamlingen är en av komponenterna vid fastställande av utlandstilläggen för av staten utsända tjänstemän. och utlandsmyndigheterna har ansett att arbetet med prisinsamlingar är tidsödande och otidsenligt. Dessutom kan i vissa fall trovärdigheten av insamlade prisuppgifter ifrågasättas. har därför beslutat att från i stället använda de prisinsamlingar beställer från ett fristående företag som bl.a. ägnar sig åt prisinsamlingar (cost of living) i hela världen. Prisuppgifterna inhämtas därvid från flera insamlare på orten och baseras alltså på ett bredare underlag än det som inhämtas av utlandsmyndigheterna och används av utlandslönenämnden. 192 Särskilt om ökade levnadskostnader vid tjänstgöring utomlands beräkningar av utlandstillägg baserade enbart på utlandsmyndigheternas inhämtade uppgifter blir således inte lika väl underbyggda och rättvisande som de kan antas bli när det nämnda företaget anlitas. Det företag som skall anlitas producerar även underlag för dagtraktamenten med däri ingående poster för affärsresenärer. Information finns förutom om kostnader för måltider och hotell även om tvättkostnader, taxi, m.m. Materialet utkommer en gång men tätare uppdateringar förekommer om det finns särskilda skäl till det, t.ex. drastiskt förändrat kostnadsläge på orten. Det finns ett flertal konsult- företag som ägnar sig åt prisinsamlingar för fastställande av dagtrakta- menten, utlandstillägg, etc. Det av anlitade företaget anlitas, förutom av en mängd internationella företag, även av ett antal utrikesförvaltningar. Företagets prisinsamlingar ger enligt en mer rättvisande bild av kostnadssituationen i ett land än vad de prisinsamlingar gör som utförs av utlandsmyndigheterna. inhämtar fortfarande dels för räkning prisuppgifter som ligger till grund för beräkning av normalbeloppen, dels prisuppgifter för egen del som endast ligger till grund för beräkning av utlandstilläggen för statligt anställda. De båda prisinsamlingarna görs numera i olika syften, varför vid begäran om hjälp med prisinsamlingen anger vissa ramar för den prisinsamling behöver. Den ovan angivna kritiken som framfört beträffande att prisinsamlingen företas på ett otidsenligt sätt och att trovärdigheten av insamlade prisuppgifter i vissa fall kan ifrågasättas delas även av . Företrädare för har uppgivit att verket också kan tänka sig att anlita fristående företag för insamlande av prisuppgifter. menar dock att mot bakgrund av uttalandet i ovan nämnda proposition om att regeringen förutsätter att och kan samordna prisinsamlingarna, är verket förhindrat att på eget initiativ ändra formerna för prisinsamling. Inledningsvis konstateras att utredningen i avsnitt 12.1. föreslagit att vid beräkning av avdrag för ökade levnadskostnader enligt schablon skall begreppet maximibelopp användas oavsett om det är fråga om tjänste- resa m.m. i eller utomlands. Till följd av detta förslag kommer fortsättningsvis begreppet maximibelopp att användas i de avsnitt som SOU 1999:94 Särskilt om ökade levnadskostnader vid tjänstgöring utomlands 193 rör överväganden i 16 kap. (16.1.2, 16.2.1 och 16.3.2), och där sammanhanget inte avser någon beskrivning av vad som gällt. meddelar för varje kalenderår rekommendationer om normalbelopp för ökade levnadskostnader i utlandet vid tjänsteresa, tillfälligt arbete och dubbel bosättning. Till grund för beräkning av dessa normalbelopp ligger de prisinsamlingar som före- tar på uppdrag av och som redogjorts för ovan. Problemet härvidlag har i direktiven angivits vara att normalbeloppen inte tillräckligt väl avspeglar prisnivåerna i de olika länderna. Detta förhållande har härefter uppgivits bero på att prisinsamlingarna inte alltid fungerar tillfredsställande. Företrädare för har uppgivit att verket gärna, på samma sätt som nu skall göra, anlitar fristående företag för prisinsamlandet. Vid tillkomsten av det ovan återgivna förarbetsuttalandet, där regeringen förutsatte att och kunde samordna prisinsamlingarna, var situationen fortfarande den att Utrikesdepartementets prisinsamlingar avsåg beräkning av statliga traktamentsbelopp enligt utlandsreseförordningen. normalbelopp följde dessa traktamentsbelopp. Genom propositionen föreslogs de nu gällande inskränkningarna vid beräkning av normal- beloppens storlek bl.a. beträffande omfattningen av måltiderna (normal ökning av levnadskostnaderna i stället för största normala ökning). Lägre måltidspriser skulle således gälla vid beräkning av normal- beloppens storlek. Utlandsreseförordningen hade ännu inte anpassats till normalbeloppen. Eftersom skulle tillämpa andra beräkningsgrunder än de använde skulle därför två prisinsamlingar göras. Det är enligt vår mening mot den bakgrunden uttalandet skall ses. hade ju endast en gemensam prisinsamling gjorts, eftersom normalbeloppen helt följde traktamentsbeloppen i utlandsreseförordningen. Att två prisinsamlingar utifrån delvis olika beräkningsgrunder skulle göras föranledde därvid regeringen att uttala att och borde kunna samordna dessa. Något uttalande i lagförarbeten om formen för prisinsamling gjordes inte. I förarbetena uttalades således att borde svara för att prisinsamlingar görs och att det förutsattes att och kunde samordna sina respektive prisinsamlingar. Detta uttalande förhindrar inte, enligt vår mening, att besluta om tillvägagångssättet för prisinsamlandet. Några andra hinder föreligger inte heller för att självständigt avgöra hur prisinsamlingen skall gå till och vem som skall utföra den. Prisuppgifterna kan således insamlas direkt av , genom försorg eller på annat sätt, t.ex. genom att 194 Särskilt om ökade levnadskostnader vid tjänstgöring utomlands tjänsten köps från ett fristående företag. Det är utredningens uppfattning att det inte finns något som hindrar från att, om myndigheten finner det lämpligt, upphandla tjänsten från ett fristående företag. Utredningen uttalar sig dock inte om lämpligheten i att göra en sådan upphandling eftersom det för detta krävs en noggrannare genomgång av de tjänster som står till buds. Detta får anses vara en uppgift för den myndighet som i så fall skall ansvara för upphandlingen, nämligen . Sammanfattningsvis anser utredningen således att det inte finns några lagliga hinder för att inhämta de prisuppgifter som ligger till grund för beräkningen av maximibeloppen på det sätt finner lämpligt. I direktiven framhålls att ett påtalat problem är att normalbeloppen inte tar hänsyn till förändringar i valutakurserna . Normalbeloppen för ökade levnadskostnader i utlandet vid tjänste- resa, tillfälligt arbete och dubbel bosättning meddelas i rekommenda- tioner av normalt varje höst inför kommande kalenderår. Om valutakursförändring av större omfattning härefter inträffar under det aktuella kalenderåret blir denna förändring normalt inte beaktad förrän vid nästa tillfälle meddelar nya rekommendationer. För att kunna bedöma en valutakursförändrings förmodade varaktighet måste de bakomliggande orsakerna undersökas. En bedömning måste därefter ske av om valutakursförändringen kan antas vara relativt varaktig eller om det politiska läget i landet är så instabilt att större valutakursförändringar kan antas inträffa . En inträffad valutakursförändring bör ju kunna bedömas stå sig för att det skall vara motiverat att vidta förändringar i maximibeloppets storlek. Ett annat problem gäller omfattningen av valutakursförändringen och vilka krav som i så fall bör ställas på hur stor en förändring skall vara för att ett nytt maximibelopp skall bestämmas. Det kan också antas att det krävs en omfattande arbetsinsats för att kontinuerligt bevaka valutakursförändringar på olika platser i SOU 1999:94 Särskilt om ökade levnadskostnader vid tjänstgöring utomlands 195 Problem kan således förväntas uppkomma vid avgörande av om en valutakursförändring i ett land kan bedömas vara så varaktig och av sådan omfattning att en förändring av maximibeloppet bör företas under löpande kalenderår. Om emellertid finner att ett visst maximibelopp blivit missvisande till följd av valutakursförändringar vars varaktighet kan bedömas bli relativt lång och förändringens omfattning uppgår till viss betydenhet bör ha möjlighet att meddela nya rekommendationer om maximibelopp för det aktuella landet även under löpande kalenderår. 16.3Vilka kostnader bör beaktas vid beräkning av normalbeloppens storlek? Fråga har väckts om vilka kostnader som lämpligen skall täckas med traktamentena vid utrikes tjänsteresor. Utredningen skall därför enligt direktiven överväga om det finns anledning att ta hänsyn till ytterligare kostnader vid beräkning av normalbeloppens storlek än vad som sker enligt gällande bestämmelser. I avsnitt 8.1.1. har lämnats en utförlig redogörelse av gällande rätt beträffande förutsättningarna för avdrag för ökade levnadskostnader både vid inrikes och utrikes tjänstgöring, vartill hänvisas. I detta sammanhang skall dock i korthet återges vad som gäller för utrikes tjänstgöring. Normalbeloppen används som utgångspunkt vid en schablonmässig beräkning av ökade levnadskostnader vid utrikes tjänstgöring. Avdrag medges högst med belopp som kan anses motsvara den normala ökningen i levnadskostnaderna i respektive förrättningsland för frukost, lunch och middag som består av en rätt på restaurang av normal standard, samt för småutgifter (helt normalbelopp). Om det finns särskilda skäl, får normalbeloppet avse kostnadsökning för måltider och småutgifter på en restaurang av bättre standard. För varje kalenderår meddelar rekommendationer om normalbelopp för ökade levnadskostnader i utlandet vid tjänsteresa, tillfälligt arbete och dubbel bosättning. Vill den skattskyldige visa att kostnadsökningen under en utrikes tjänsteresa i samma anställning varit större än 196 Särskilt om ökade levnadskostnader vid tjänstgöring utomlands schablonbelopp som motsvarar normalbeloppet, får kostnadsökningen beräknas för varje tjänsteresa för sig. Det bör i detta sammanhang nämnas att utredningen i avsnitt 13.2. föreslagit att skattskyldiga på tjänsteresa skall behandlas lika ur avdragssynpunkt oberoende av om traktamente utbetalats eller inte. Det gemensamma schablonbeloppet föreslås bli det som gäller för skatt- skyldiga som uppbär traktamente. Denna förändring föreslås givetvis gälla även vid utrikes tjänsteresor. Vid tillfälligt arbete och dubbel bosättning gäller att ökningen i kostnaderna för måltider och småutgifter på arbetsorten beräknas antingen enligt utredning om den faktiska kostnadsökningens storlek eller schablonmässigt. Vi skall enligt direktiven överväga om det finns anledning att ta hänsyn till ytterligare kostnader vid beräkning av normalbeloppens storlek än vad som sker enligt gällande bestämmelser. Vid beräkning av avdrag för ökade levnadskostnader används för tjänsteresa m.m. utomlands ett normalbelopp, som motsvarar utgifter för måltider och småutgifter. Generellt gäller ju att med avdragsgilla ökade levnadskostnader avses utgifter för logi, måltider och småutgifter. Av naturliga skäl ingår inte utgift för logi i normalbeloppet, eftersom avdrag för denna utgift ofta medges med faktisk kostnad. De utgifter för måltider som ingår i normalbeloppet baseras på en uppskattning av verkliga måltids- kostnader. Måltidsbeloppet för varje land räknas upp och det belopp som motsvarar den uppräknade delen skall anses täcka diverse småutgifter. Den del av normalbeloppet som avser småutgifter är således beräknad helt enligt schablonmässiga grunder och motsvarar ingen värdering av vissa småutgifters faktiska storlek vid tjänstgöring i olika länder. Det går därför inte att generellt uttala vilka utgifter som bör avses med begreppet småutgifter och därmed behöver inte begreppet avse samma utgifter överallt. En skattskyldig väljer kanske att köpa dagstidning regelbundet medan en annan väljer att telefonera oftare. Förekomsten av vissa utgifter som normalt torde avses med begreppet småutgifter kan också variera från land till land och vara beroende av tjänstgöringens natur. Prisskillnaden kan också vara stor länder emellan avseende t.ex. utgift för telefonsamtal. Karaktäristiskt för småutgifter är att de avser vardagliga, ofta förekommande utgifter som uppgår till små belopp och som uppkommer för majoriteten skattskyldiga vid tjänste- resa, tillfälligt arbete och dubbel bosättning. SOU 1999:94 Särskilt om ökade levnadskostnader vid tjänstgöring utomlands 197 Enligt gällande rätt omfattas således utgifter för måltider och små- utgifter av normalbeloppet. Innan ställning tas till om några ytterligare utgifter bör beaktas vid bestämmande av maximibeloppens storlek bör vissa överväganden göras beträffande vad som enligt vår uppfattning bör känneteckna maximibeloppen. Vid utrikes tjänstgöring bygger den schablonmässiga beräkningen av ökade levnadskostnader på maximibeloppen. Det kan med fog antas att en sådan schablonmässig beräkning tillämpas för de allra flesta skatt- skyldiga när avdragets storlek skall bestämmas. För att ge ett rättvisande resultat i flertalet fall bör därför en utgångspunkt vid bestämmandet av vilka poster som skall ingå i maximibeloppet vara att antalet poster skall vara så litet som möjligt. Maximibeloppet bör ju vara ett ganska trubbigt instrument som skall kunna omfatta de förhållanden som råder för det stora flertalet skattskyldiga. Detta krav på enkelhet vid utformandet av innehållet i maximibeloppen begränsar möjligheterna att beakta alla förhållanden som på olika sätt påverkar behovet av och kraven på ersättning och avdrag för utgifter vid utrikes tjänstgöring. Om emellertid de vanligast förekommande utgifterna som flertalet skattskyldiga drabbas av vid tjänstgöring utomlands medtas behöver inte alltför stora avsteg från vad den materiella rättvisan kräver uppkomma. Det är således vår uppfattning att maximibeloppet bör ge en realistisk bild av den ökning av levnadskostnaden beträffande i vart fall måltider och småutgifter som kan beräknas uppkomma i normalfallet. Fråga blir då om det finns skäl att beakta några ytterligare utgifter vid bestämmande av maximibeloppens storlek. Utgifter för resor på tjänstgöringsorten avser oftast antingen arbetsresor eller lokala tjänsteresor, och sådana utgifter kan grunda avdragsrätt vid sidan av regelsystemet med ökade levnadskostnader. Vid långvarig tjänstgöring utomlands kan vissa utgifter uppkomma på hemorten för t.ex. trädgårdsarbete, snöskottning, byte av däck på bilar, sjösättning och upptagning av båtar, kontrollbesiktning av bilar m.m. Dessa utgifters karaktär av privata levnadskostnader är enligt vår mening så framträdande att utgifter härför inte bör beaktas vid bestämmande av maximibeloppens storlek. Detsamma gäller för utgifter för pass och resväskor. I länder eller regioner med politiskt instabila förhållanden kan ibland utgifter för t.ex. bevakning eller på grund av varubrist uppkomma. För sådana utgifter som bara uppstår i undantagsfall bör det i första hand ankomma på arbetsgivaren att ersätta den skattskyldige för sådana utgifter, vilket kan antas ske i stor utsträckning genom särskilda lönetillägg för utrikes tjänstgöring. Som tidigare i detta avsnitt redogjorts för är det vår uppfattning att enbart sådana utgifter som vanligtvis kan antas uppkomma för i stort sett alla skattskyldiga vid utrikes tjänstgöring bör beaktas vid 198 Särskilt om ökade levnadskostnader vid tjänstgöring utomlands bestämmande av maximibeloppens storlek. Ett ytterligare krav för att en utgift skall beaktas bör också vara att den uppkommer relativt ofta. Gemensamt för de flesta av de ovan exemplifierade utgifterna är att de inte kan antas uppkomma för alla skattskyldiga och att de uppkommer relativt sällan eller bara vid något enstaka tillfälle. Dessa utgifter är därför enligt vår mening inte av sådan karaktär att de bör beaktas vid bestämmande av maximibeloppens storlek. Några andra utgifter som är av sådan karaktär att de bör beaktas har inte påtalats eller i övrigt framkommit i utredningsarbetet. De enda utgifter som enligt vår mening uppkommer för alla skattskyldiga vid utrikes tjänstgöring, och dessutom uppkommer frekvent, är utgifter för måltider och småutgifter. Till följd av detta ställningstagande skall inte några ytterligare utgifter beaktas vid bestämmande av maximibeloppens storlek. Vid inrikes tjänsteresa gäller att om den skattskyldige visar att den sammanlagda utgiftsökningen under samtliga tjänsteresor under beskattningsåret i en och samma tjänst varit större än det sammanlagda schablonavdraget, skall i stället avdrag ske med belopp motsvarande den faktiska utgiftsökningen. Vid utrikes tjänsteresa gäller däremot att avdrag medges med belopp motsvarande faktisk utgiftsökning om den skattskyldige visar att utgiftsökningen under en tjänsteresa varit större än schablonavdraget. Denna skillnad kan anses motiverad av att tjänsteresor till utlandet kan ske till länder med så vitt skilda förhållanden att utgiftsökningen bör beräknas för varje tjänsteresa för sig. Utredningen delar denna uppfattning och har därför inte för avsikt att föreslå någon ändring av dessa bestämmelser utöver vad som framgår av avsnitt 13.3. om traktamentets betydelse för avdragsrätten. Sammanfattningsvis anser utredningen att några ytterligare utgifter inte bör beaktas vid bestämmande av maximibeloppens storlek. 17Hemresor, inställelseresor och intervjuresor Förslag: Bestämmelserna om hemresor, inställelseresor samt intervjuresor skall omfatta resor som företas mellan två platser belägna i något eller några av Europeiska unionens medlemsländer eller EES-länderna. Vi har blivit uppmärksammade på ett problem som berör frågan om avdragsrätt för hemresor och s.k. inställelseresor samt beskattningen av förmån av eller ersättning för s.k. intervjuresor. Problematiken är knuten till mellan vilka platser resan skall ha företagits för att avdragsrätt respektive skattefrihet skall föreligga.