sou · GNB379 · 2000-01-01 00:00:00 — Innan frågan om vilka ersättningar som skall träffas av källskatten avgörs bör emellertid kunna konstateras att det inte finns bestämmelser i den interna lagstiftningen på skatteområdet eller på andra områden som på ett eller annat sätt står i strid med modellavtalets royaltydefinition och därför skulle kunna ge upphov till svårigheter att tillämpa den nya lagen beträffande vissa ersättningar. Vi har får vår del inte funnit att så är fallet och föreslår därför, i likhet med vad som föreslogs i promemorian, att det i den nya lagen införs en definition av royalty som begränsas till att avse ersättning för de rättigheter som omnämns i artikel 12 i modellavtalet. Som tidigare nämnts är det ju också denna royaltydefinition som används i de svenska skatteavtalen. Enligt artikel 12 i modellavtal skall med royalty förstås varje slags betalning som tas emot såsom ersättning för nyttjandet av eller för rätten att nyttja upphovsrätt till litterärt, konstnärligt eller vetenskapligt verk (häri inbegripet biograffilm), patent, varumärke, mönster eller modell, ritning, hemligt recept eller hemlig tillverknings- 214 Royaltybetalningar till utlandet metod eller för upplysning om erfarenhetsrön av industriell, kommersiell eller vetenskaplig natur. I detta sammanhang kan noteras att royaltydefinition medför att varje slags betalning för nyttjande av de uppräknade immateriella tillgångarna träffas av källskatten, dvs. Detta är delvis en utvidgning i förhållande till vad som anses utgöra royalty enligt intern svensk rätt. Till skillnad mot vad som föreslås i promemorian föreslår vi inte att en motsvarande royaltydefinition införs i kommunalskattelagen. Enligt vår uppfattning är det tveksamt om någon sådan definition behövs och vi har därför valt att låta punkten 1 av anvisningarna till 21 § KL kvarstå oförändrad. I det fortsatta lagstiftningsarbetet kan övervägas om denna bestämmelse helt kan slopas. Förslag: Förfarandet vid innehållande och betalning av den särskilda royaltyskatten samordnas med det som gäller för den särskilda utdelningsskatten. Det huvudsakligen gemensamma förfarandet regleras i skattebetalningslagen. Enligt vår uppfattning bör det skattebetalningssystem som vi tidigare föreslagit beträffande skatt på utdelning till begränsat skattskyldiga kunna tillämpas också på royaltybetalningar till sådana personer. När det gäller förfarandet har vi beträffande utdelningsskatten redogjort för de regler som behövs för att skattebetalningssystemet skall fungera smidigt och medge en god kontroll. En utgångspunkt för de överväganden som gjorts har varit att reglerna så långt som möjligt skall samordnas med det system som gäller för betalning av andra skatter och avgifter. De överväganden vi tidigare gjort i fråga om den särskilda utdelningsskatten gäller i allt väsentligt även för royaltyskatten. En av- görande skillnad är dock att den särställning som central värdepappers- förvarare och förvaltare har vid utdelning från avstämningsbolag saknar motsvarighet vid betalning av royalty. Det är således det som har anförts om de skyldigheter som åligger ett aktiebolag som inte är avstämningsbolag som i tillämpliga delar gäller även beträffande den som betalar ut royalty till ett utländskt subjekt, detta oavsett utbetalarens juridiska status. I enstaka delar finns det dock anledning att inte helt samordna förf arandet beträffande de båda källskatterna. Här skall därför lämnas Royaltybetalningar till utlandet 215 en kort redogörelse för vad som föreslås gälla beträffande vissa delar av förfarandet vid beskattning av royaltybetalningar och i förekommande fall hur detta skiljer sig från vad som gäller för den särskilda utdelningsskatten. När det gäller royaltybetalningar till personer som inte är bosatta eller hemmahörande i är det normalt i som är behörig beslutsmyndighet. För att hanteringen av de av oss föreslagna källskatterna på royalty och utdelning skall bli effektiv fordras enligt vår mening att skatten hanteras av en och samma skattemyndighet. Vi har i avsnitt 3.2.4 argumenterat för att den särskilda utdelning s- skatten, i likhet med vad som gäller för kupongskatten, skall hanteras av Särskilda skattekontoret i . Vad som där anförts gör sig till stora delar gällande även beträffande den praktiska hanteringen av skatt på royaltybetalningar. De föreslagna källskatterna på royalty och utdelning är rent statliga inkomstskatter och någon taxering kommer således inte att ske. Det faller sig därför naturligt att även hanteringen av den särskilda royaltyskatten läggs på Särskilda skattekontoret i /i . För att betalningen av särskild royaltyskatt skall kunna ske effektivt får det anses vara ett krav att skatten dras av redan vid källan. Den som betalar ut royaltyn bör således vara skyldig att göra avdrag för skatten. Enligt skattebetalningslagen är den som skall göra ett skatteavdrag även ansvarig för att skatten dras med rätt belopp. I fortsättningen kommer således detta ansvar att ligga på den som betalar ut royalty. För det fall att skatteavdrag felaktigt inte har gjorts eller har gjorts med ett för lågt belopp är således utbetalaren ansvarig för den ytterligare skatt som skall betalas. Detta ansvar bör kombineras med en regressrätt mot den som egentligen är skattskyldig (jfr avsnitt 3.2.6). När det gäller redovisning och betalning av skatteavdrag avseende sä r- skild royaltyskatt saknas det skäl för en längre tidsfrist för redovisning 216 Royaltybetalningar till utlandet och betalning än vad som normalt gäller enligt skattebetalningslagen. Till skillnad mot vad som gäller för utdelning skall därför skatteavdrag från royaltybetalningar redovisas och betalas i den ordning som enligt skattebetalningslagen normalt gäller för avdragen skatt. I likhet med vad som gäller vid utbetalning av utdelning bör skatteavdraget få göras efter en lägre skattesats än om så följer av skatteavtal som ingått med det land där royalty- mottagaren har sitt hemvist. För att undvika betalningsansvar för felande skatt måste utbetalaren, om han underlåtit att göra skatteavdrag eller gjort avdrag efter en reducerad skattesats, stödja sig på ett hemvistintyg eller annan likvärdig utredning om skatterättsligt hemvist (jfr avsnitt 4.3). Royalty som betalas i annat än svensk valuta Royalty som betalas i annat än pengar i svensk valuta skall, liksom utdelning, värderas till marknadsvärdet då den kunnat disponeras. Förslag: Skyldigheten att lämna kontrolluppgifter om utbetald royalty till mottagare i utlandet slopas och ersätts av en skyldighet att lämna uppgift om särskild royaltyskatt till beskattningsmyndigheten. Sådan uppgift skall emellertid inte lämnas i de fall där något skatteavdrag för särskild royaltyskatt inte behöver göras till följd av att bestämmelserna i ett skatteavtal som ingått med en annan stat är tillämpl iga på den royaltyberättigade. I likhet med vad som gäller för utdelning saknas det enligt vår upp- fattning anledning att upprätthålla en generell kontrolluppgiftsskyldighet beträffande royaltybetalningar till utländska mottagare. Vi föreslår därför att denna skyldighet slopas. I stället bör den som betalat ut royaltyn vara skyldig att lämna en uppgift om särskild royaltyskatt i samma ordning som gäller för lämnande av uppgift om särskild utdelningsskatt. Royaltybetalningar till utlandet 217 Den absoluta huvuddelen av royaltybetalningarna från går till mottagare i länder med vilka ingått skatteavtal som medför att ersättningen inte skall beskattas här. Vi anser att det finns skäl för att begränsa uppgiftslämnandet på ett sådant sätt att endast de som varit skyldiga att göra skatteavdrag för betalning av särskild royaltyskatt skall lämna uppgifter. En generell uppgiftsskyldighet skulle innebära omo- tiverat merarbete för såväl skattemyndigheten som uppgiftslä mnarna. Ett allt mer vanligt förekommande förhållande är att Riksskatteve rket träffar avtal om informationsutbyte med sina motsvarigheter i andra länder. Genom det slopade uppgiftslämnandet föreligger det en risk att inte kan lämna information i den utsträckning man åtagit sig. har emellertid, enligt den tidigare återgivna bestäm- melsen i 3 kap. 63 § LSK, möjlighet att föreskriva att kontrollup pgifter skall lämnas till ledning för taxering utomlands. En förutsättning för att skall kunna föreskriva en sådan utvidgad ko ntroll- uppgiftsskyldighet är att det även föreligger en skyldighet att lämna kontrolluppgifter om motsvarande ersättning lämnas till en mottagare i . Vi föreslår inte någon förändring av bestämmelserna om kontrolluppgiftsskyldighet beträffande sådan royalty som betalas till obegränsat skattskyldiga. Den begränsning i uppgiftsskyldigheten som vi föreslagit beträffande den särskilda royaltyskatten innebär således inte att möjligheter att lämna information till sina motsvarigheter i andra länder minskar. En helt annan sak är att dagens kontrolluppgiftsskyldighet inte träffar alla typer av royalty och att det därför inte alltid är möjligt för att med stöd av 3 kap. 63 § LSK föreskriva en skyldighet att lämna kontrolluppgifter om royalty till ledning för taxering utomlands. De hinder för informationsutbytet med andra länder som detta förhållande kan medföra kan dock inte inverka på vårt förslag om ett smidigt och effektivt uttag av källskatt på royalty. Det kan för övrigt noteras att förslag till ny lag om självdeklaration och kontrolluppgifter bl.a. innebär att kontrolluppgifter om royalty kommer att lämnas om royaltyn objektivt sett är att hänföra till inkomst av tjänst oavsett om mottagaren är obegränsat eller begränsat skattskyldig i (SOU 1998:12 s. 244). Kontrolluppgifter skall däremot inte lämnas om royaltyn är att hänföra till näringsverksamhet. Vidare föreslås att inte längre skall kunna föreskriva om en skyldighet att lämna kontrolluppgifter till ledning för taxering utomlands. 218 Royaltybetalningar till utlandet 8.5.9Särskild royaltyskatt på upphovsrätter De förslag som har lämnats har utformats i enlighet med vad som föreslogs i promemorian. Vår ambition har varit att skapa ett skatte- betalningssystem som gör att den tillkommande hantering som följer av att en ny källskatt införs inte blir onödigt betungande för utbetalarna eller skatteförvaltningen. Genom den långtgående samordningen med det skattebetalningssystem som föreslås gälla för den särskilda utdelning s- skatten och genom att uppgiftslämnandet starkt begränsats finns föru t- sättningar för att systemet skall kunna fungera smidigt för alla inblan- dade. I vårt arbete har vi emellertid uppmärksammat att särskilda problem kan komma att uppstå beträffande sådan royalty som avser rätten att utnyttja vissa upphovsrätter. Frågan om hur royalty avseende upphovsrätt skall beskattas berö rdes inte särskilt i promemorian. Inte heller fanns någon av de organisationer eller företag som på ett eller annat sätt skulle beröras av en käl lskatt på royalty avseende upphovsrätter bland de remissinstanser som erbjöds att yttra sig över promemorian. Efter det att promemorian publ icerats inkom emellertid ett flertal yttranden från sådana organisationer och företag. En del av de tillämpningsproblem som uppmärksammades i dessa yttranden är enligt vår uppfattning av sådan art att de också bör nämnas i detta sammanhang. Vad är upphovsrätt? Vi har tidigare föreslagit att royalty skall definieras i enlighet med artikel 12 i modellavtal. Detta överensstämmer med vad som för eslogs i promemorian. Enligt definitionen avses med royalty bl.a. ersättning för nyttjandet av eller för rätten att nyttja upphovsrätt till litterärt, konstnärligt eller vetenskapligt verk (häri inbegripet biograffilm). Enligt 1 § första stycket lagen (1960:729) om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk (upphovsrättslagen) har den som skapat ett litterärt eller konstnärligt verk upphovsrätt till verket oavsett om det är 1.skönlitterär eller beskrivande framställning i skrift eller tal, 3.musikaliskt eller sceniskt verk, 5.fotografiskt verk eller annat alster av bildkonst, 6.alster av byggnadskonst eller brukskonst, eller Royaltybetalningar till utlandet 219 7. verk som kommit till uttryck på något annat sätt. Enligt bestämmelsens andra stycke skall till litterära verk hänföras kartor samt även andra i teckning eller grafik eller i plastisk form utfö rda verk av beskrivande art. Genom internationell upphovsrättsförordning (1994:193) och ett flertal internationella konventioner på upphovsrättsområdet utsträcks det skydd av upphovsrätt som ges svenska upphovsmän även till utländska upphovsmän. Enligt intern rätt kan upphovsrätt således per definition endast avse litterärt eller konstnärligt verk. Det föreligger således här en skillnad i upphovsrättsbegreppet i förhållande till modellavtalets royaltydefinition. Denna skillnad är emellertid i första hand av språklig art. I detta sammanhang skall inte närmare beröras vad som krävs för att något skall anses utgöra ett verk. Det är tillräckligt att säga att ett verk som omfattas av de interna bestämmelserna om upphovsrätt även får förutsättas omfattas av modellavtalets royaltydefinition. Det skydd som en upphovsman har till sitt verk, dvs. upphovsrätten, omfattar såväl ekonomiska som ideella rättigheter. Det är i första hand den ekonomiska rätten (förfoganderätten) som är intressant i detta sammanhang. Den består av rätten att bestämma om framställning av exemplar av verket och rätten att göra det tillgän gligt för allmänheten, i ursprungligt eller ändrat skick, i översättning eller bearbetning, i annan litteratur- eller konstart eller i annan teknik (2 § upphovsrättslagen). Skyddet för ett verk tillhör från början alltid den som har skapat verket. Den ekonomiska rätten, men inte den ideella, kan emellertid helt eller delvis överlåtas eller upplåtas. Det synes emellertid vara mindre vanligt att hela den ekonomiska rätten överlåts till någon annan. I regel upplåter i stället upphovsmannen en rätt till begränsad användning av verket. För litterära verk är det t.ex. vanligt med förlagsavtal som ger en förläggare en rätt och en skyldighet att mångfaldiga och ge ut verket. För att tillvarata upphovsmännens intressen finns en rad fackliga och andra organisationer. Organisationernas rätt bygger på fullmakter från och avtal med upphovsmännen. Ett och samma verk kan ha flera upphovsmän och ett stort antal olika rättigheter kan vara knutna till verket. I detta sammanhang är det emellertid inte möjligt att redogöra för alla dessa typer av rättigheter. Beroende på vilken sorts rättighet det är fråga om har det avtalsv ägen skapats en mängd olika ersättningssystem som reglerar olika typer av 220 Royaltybetalningar till utlandet Det finns t.ex. helt skilda strukturer för att reglera ersät tning för nyttjande av litterära verk och musikaliska verk. Svårigheter att hantera en källskatt inom ramen för dessa strukturer gör sig framför allt gällande när det är fråga om ett mycket stort antal upphovsmän och ett likaledes stort antal nyttjare. Så är i första hand fallet beträffande hanteringen av ersättning för nyttjande av musikaliska verk. Ersättning för nyttjande av musikaliska verk För att ge en uppfattning om några av de svårigheter som en källskatt på royalty kan ge upphov till beträffande vissa upphovsrätter skall vi här lämna en kort redogörelse för delar av de ersättningssystem som regl erar ersättning för nyttjande av musikaliska verk. Redogörelsen bygger i första hand på uppgifter från den kanske mest kända av de organisa- tioner som bevakar upphovsmännens rättigheter i detta hänseende, nämligen . hanterar rätten att framföra musik offentligt (framförande- ersättning). Till ett musikaliskt verk är emellertid även en mängd andra ekonomiska rättigheter knutna. Även för dessa rättigheter har det skapats organisationer för att hantera ersättningar. Så hanterar t.ex. NCB inspelningsrätter (mekanisk ersättning och synkroniseringsersätt- ning om inspelning görs av både ljud och bild), IFPI och s.k. närstående rättigheter som tillkommer fonogramframställare, artister och musiker (bl.a. fonogramersättning och artistersättning), Copyswede rätten att vidaresända radio- och TV-utsändningar (kabel- och satellit- ersättning) och Bonus presskopia bl.a. rätten att inom undervis- ningsområdet kopiera noter m.m. För att återknyta till så utgör den organisationen en länk i en världsomspännande kedja av upphovsrättsorganisationer som bevakar både inhemsk och utländsk musik. I och med att en rättighetshavare ansluter sig till upplåter han sin ensamrätt att ge tillstånd till bl.a. offentligt framförande, inspelning och mångfaldigande av ett musikaliskt verk till . förbinder sig å sin sida att se till bl.a. att den som spelar musik offentligt har tillstånd (licens) och betalar ersättning för framförandet. licensierar all musik kollektivt till svenska musikanvändare och fördelar sedan så långt som möjligt individuellt den ersättning som betalas till såväl svenska som utländska rättighetshav are. Den som vill använda musik t.ex. i sin restaurang eller butik, träffar således i regel ett licensavtal med . finns avtal med ca 35 000 sådana användare. Licensen avser inte något speciellt musikaliskt verk utan omfattar hela världsrepertoaren, dvs. alla de verk som bevakar. Ersättningen för licensen varierar beroende på Royaltybetalningar till utlandet 221 omfattningen av användandet. För att det skall vara möjligt att fördela ersättningen på de olika upphovsmännen får användaren ge in en musikrapport som innehåller uppgifter om de framförda verken och i vilken omfattning de spelats. Vilka olika rättighetshavare som är knutna till ett verk identifieras sedan med hjälp av databas. har därvid fullständiga uppgifter om de svenska rättighetshavarna men när det gäller utländska verk kan i dagens system i första hand endast identifiera en av upphovsmännen samt vilken utländsk upphovsrätts- organisation som denne är ansluten till. Ersättningen betalas därför till den utländska organisation som sedan i sin tur identifierar vilka rättighetshavare som är knutna till verket och betalar ut ersättningen till dem. betalar ut ca till 46 000 mottagare i utlandet. I verkligheten är emellertid antalet rättighetshavare betydligt större. För ett verk kan det t.ex. vara fråga om kompositör, textförfatt are, arrangör och översättare samt arvingar till de nämnda och musikförlag. har dock enligt egen uppgift inte några möjligheter att i dagens system få uppgift om alla de olika rättighetshavare som är knutna till ett visst utländskt verk redan när utbetalningen sker. Sådana uppgifter kan erhållas först sedan den utländska upphovsrätts- organisationen identifierat de olika upphovsmän som är knutna till ett viss verk. Till detta kommer att en upphovsman vanligen vänder sig till ett musikförlag för att få hjälp med att administrera och marknadsföra sitt verk. Han upplåter därvid i dessa delar sina ekonomiska rättigheter till musikförlaget. De internationella musikförlagen har byggt upp ett nätverk av lokal representation i olika länder. Därför representeras en stor del av den utländska musiken i av svenska musikförlag med stöd av s.k. subförlagsavtal. När det utländska verket framförs inkasseras således ersättningen av det svenska subförlaget som förmedlar ersättningen vidare till det utländska musikförlaget som i sin tur förmedlar ersättningen vidare till upphovsmännen. Det är vidare en vanlig ordning att olika upphovsmän till samma verk har skilda förläggare, s.k. split copyright. För varje enskilt verk rör det sig i regel endast om mycket små ersättningar. Ersättningen för ett framförande av ett musikaliskt verk i uppgår t.ex. normalt till . Av det som sagts i det föregående framgår att det ersättningssystem som byggts upp för att hantera de ekonomiska rättigheter som är knutna till 222 Royaltybetalningar till utlandet ett musikaliskt verk är mycket komplext. Saken kompliceras ytterligare om perspektivet vidgas till att avse alla typer av upphovsrättsligt skyddade verk. På andra områden har nämligen helt andra strukturer byggts upp för att hantera ersättningsfrågorna. I detta sammanhang skall vi emellertid inte beröra detta närmare. När det gäller upphovsrätter väcks därför flera frågor om hur en källskatt skall kunna hanteras inom ramen för dagens ersättningssy stem. För det första skall skatten träffa den som äger rätten till royalty, dvs. den som i skatteavtalen brukar benämnas the beneficial owner. Vem som äger rätten till royalty får avgöras av allmänna upphovsrättsl iga och skatterättsliga regler. Denna bedömning kan fö rväntas vara svår. Problemet utifrån vår uppbördstekniska utgångspunkt är emellertid snarare hur utbetalarna skall få uppgift om vilka dessa rättighetshavare är. Det finns en risk för att den särskilda royaltyskatten får karaktären av en schablonskatt. För att inte riskera att bli ansvarig för felaktiga skatteavdrag kommer kanske den svenske utbetalaren generellt innehålla skatt . Mot bakgrund av att det ofta rör sig om mycket små ersättningsbelopp är det vidare rimligt att anta att de utländska mottagarna normalt inte kommer att ansöka om återbeta lning. Ett annat problem är vem som skall anses som utbetalare av royalty. Även här skall vi hämta exempel från hanteringen av musikaliska verk. Nyttjaren av musiken har ju som nämnts endast betalat en licensavgift för att få framföra verk ur världsrepertoaren. Att de 35 000 musikanvändare som har licens skulle innehålla skatt för varje gång de spelat ett verk faller på sin egen orimlighet. Det är inte heller möjligt att tänka sig att skatten skall innehållas då licensavgiften betalas. vet användaren knappast vilka utländska verk ur världsrepertoaren som han kommer att använda. Inte heller har han några uppgifter om vilka olika rättighetshavare som är knutna till ett visst verk. Exemplet med hanteringen av ersättning för nyttjande av musikaliska verk visar att det för vissa upphovsrätter kommer att bli mycket svårt att finna en ordning som gör det möjligt för nyttjarna att hantera uppbö rden den särskilda royaltyskatten. Ett mer praktiskt alternativ skulle därför vara att ålägga en upphovsrättsorganisation skyldigheten att göra skatteavdrag. En möjlig tolkning av begreppet utbetalare skulle i och för sig kunna vara att det är just den upphovsrättsorganisation som bevakar en viss upphovsrätt som i förhållande till upphovsmannen är att anse som nyttjare av rättigheten och därmed utbetalare av royaltyn. Frågan om en sådan organisation kan anses som nyttjare av en upphovsrätt kan emellertid vara svår att avgöra. För det fall att man önskar att någon Royaltybetalningar till utlandet 223 annan än nyttjaren skall ansvara för att skatteavdrag för särskild royaltyskatt sker bör det därför, enligt vår uppfattning, regleras särskilt i skattebetalningslagen. En sådan reglering är väl också möjlig när det gäller organisationer som agerar inom ett område där det finns ett väl utbyggt, enhetligt och världsomfattande ersättningssystem. Detsamma kan emellertid inte självklart sägas beträffande alla de olika organisationer som hanterar ersättningar för den mängd av olika rättigheter som vi talat om i det föregående. Enligt vår mening är det inte rimligt att lägga ett långtgående ansvar för att hantera skatteavdrag för särskild royaltyskatt på dessa organisationer. Vi har även svårt att se hur detta i praktiken skulle kunna regleras i lag. Mot bakgrund av det anförda föreslår vi inte några regler som gör att någon annan än den som nyttjar ett verk och således betalar ut ersät tning för detta skall vara skyldig att hantera innehållande, betalning och redovisning av den särskilda utdelningsskatten. Hur denna hantering i praktiken löses får i stället bli en fråga mellan nyttjarna och dem som har upphovsmännens uppdrag att inkassera ersättning för nyttjandet. I många fall framstår det därvid naturligtvis som en rimlig ordning att den aktuella upphovsrättsorganisationen avtalsvägen påtar sig ansvaret för skattehanteringen åt nyttjaren. Andra länders källskatt på upphovsrättslig royalty