sou · GNB379 · 2000-01-01 00:00:00 — Genom lagstiftning som trädde i kraft infördes regler om förfarandet när kupongskatt skulle innehållas vid utdelning på andel i svensk aktiefond (prop. 1975/75:76). att underlätta hanteringen vid utdelning från aktiefond som registrerar innehavet av fondandelar. Genom senare lagändring ändrades beteck- ningen aktiefond till värdepappersfond (prop. 1989/90:153 och prop. 1990/91:54). I det sammanhanget slopades vidare lagen om utskiftnings- skatt. påförs därför kupongskatt oberoende av om en utbetalning sker i form av vinstutdelning eller utskiftning. fördes RSV:s beskattningsavdelning i över till i (fr.o.m. ) län och ärenden om kupongskatt prövades därefter av denna skattemyndighet (prop. 1992/93:196) intill utgången av . efter den regionindelning som trädde i kraft (prop. 1997/98:134) ligger beskattningsavdelningen i under Skatte- myndigheten i som har det formella ansvaret för kupongskatte- ärendena. De handläggs dock fortfarande av beskattningsavdelningen i . RSV har numera enbart det övergripande ansvaret för skatteförvaltningens verksamhet enligt kupongskattelagen. Ändringar har skett också av kupongskattelagens straffbestämme lser. I samband med att skattebrottslagens (1971:69) tillämpningsområde utvidgades till att omfatta i stort sett samtliga straffbestämmelser i olika skattelagar slopades den straffrättsliga regleringen i kupongskattelagen (prop. 1995/96:170). ändrades lagen så att uppgifter som lämnas till VPC vid tillämpningen av skattebrottslagen skall anses lämnade till myndighet. Särskilt yttrande från experterna Utredningen har haft i uppgift att göra en översyn av reglerna för beskattning av utdelning på svenska aktier m.m. till utdelnings- berättigade med hemvist i utlandet och att därvid föreslå ett nytt, modernt uppbörds- och beskattningsförfarande som är anpassat till övriga delar av inkomstbeskattningen. Därutöver har uppdraget omfattat vissa särskilda frågor bl. a hanteringen av sakutdelning, kontroll av skatterättsligt hemvist, skatteflyktsbetonade transaktioner (kupong- affärer) och royaltybetalningar till utlandet. Hemvistintyg från skattemyndighet i hemlandet Det system som presenteras uppfyller enligt vår mening i stora delar kraven på ett modernt, datoriserat och med andra skatter väl samordnat förfarande. Däremot är det oacceptabelt att kräva hemvistintyg från skattemyndighet i utlandet när det gäller kontrollen av det skatterättsl iga hemvistet för att svenska förvaltare och VPC skall äga rätt att inn ehålla den lägre skattesats som dubbelbeskattningsavtalen föreskriver. När det gäller redan öppnade VP-konton och depåer är det för övrigt otänkbart att i efterhand införa ett krav på hemvistintyg. Införs kravet skulle det medföra att de kan medge den direktnedsättning som våra dubbelbeskattningsavtal föreskriver. Utredningen föreslår att den som betalar ut utdelning normalt skall vara ansvarig för att rätt skatt innehålls. Om det skulle visa sig att utdelningsskatt har innehållits med ett för lågt belopp undgår utbetalaren ansvaret för mellanskillnaden endast om ett intyg om aktieägarens skatterättsliga hemvist kan företes. Intyget skall vara utfärdat av ett offentligrättsligt subjekt i aktieägarens hemviststat. Endast i undantagsfall skall en lägre grad av bevisning om hemvistet godtas, som exempel nämns fall där det rör sig om ett land som saknar en lämplig myndighet. En majoritet av de utlänningar som äger svenska aktier har dessa i depå hos svenska och/eller utländska förvaltare. Det är inte möjligt att för alla dessa aktieägare fordra att det skall införskaffas ett intyg från skattemyndigheten i hemlandet. Det skulle röra sig om ett ohanterligt antal intyg. Det vanligaste är att en i utlandet bosatt fysisk person är kund i en bank i sitt hemland. Om han köper svenska aktier förvarar han dessa i depå hos sin inhemska bank. Denna bank är i sin tur kund hos en svensk bank och förvarar alla sina kunders svenska värdepapper i en depå hos den svenska banken. Det skulle uppfattas som anmärkningsvärt, t.ex. i länder inom EU, om hemlandets regler för att avgöra kunders skatterättsliga hemvist inte godtas enligt svensk rätt. Enligt vår mening bör den svenske förvaltaren anses ha fullgjort sina skyldigheter när det gäller att kontrollera aktieägares skatterättsliga hemvist, om de regler som gäller i aktieägarens hemland har följts. Ett införande av krav på att varje utländsk aktieägare skall kunna prestera ett hemvistintyg från skattemyndigheten i sitt hemland kommer enligt vår uppfattning leda till att svensk källskatt i många fall kommer att tas ut i stället för den skattesats som avtalats i våra dubbelbeskattningsavtal. En sådan ordning strider mot syftet med direktnedsättningen enligt dubbelbeskattningsavtalen och kommer att leda till ett kostsamt merarbete för både de utdelnings- berättigade och för skattemyndigheten i . Dessutom befarar vi att intresset för utlänningar att investera i svenska aktier kommer att min ska om utdelningar från svenska börsnoterade aktiebolag medför att ett restitutionsförfarande skall tillämpas för att få rätt källskatt. Erfare n- hetsmässigt krävs ett smidigt fungerande källskattesystem för att det alls skall vara intressant för portföljinvesterare att äga utländska aktier. I de stora internationella samgåenden som förekommit har stor vikt lagts vid att rätt källskatteavdrag kunnat administreras på ett effektivt och smidigt sätt. väl utbyggda system där VPC och förvaltare har datauppgifter med aktieägarnas skatterättsliga hemvist inkodad och där uppgiften bygger på aktieägarens eget intygande har också accepterats såsom godtagbart underlag för nedsättning vid källan av utländska källskatter i samtliga de länder där frågan uppkommit . I har skattemyndigheten till och med godtagit adressuppgifter för att avgöra skatterättsligt hemvist. Även i andra sammanhang såsom vid preliminärskatteavdrag för ränteintäkter hos fysiska personer har lagstiftaren godtagit eget intygande som grund för bedömningen av skatterättsligt hemvist. För oss framstår det därför som obegripligt varför ett smidigt och väl fungerande system som både tas efter i andra rättsordningar och som godtas av andra länders skattemyndigheter inte kan bibehållas. Det finns inga påvisbara fakta genom revisioner eller annat som utvisar att kupongskatteuttaget blir felaktigt beroende på att hemvistintyg från skattemyndighet saknats. Vid den genomgång som utredningen gjort av andra länders källskattesystem har inte heller framkommit annat än att hemvistintyg från skattemyndighet endast krävs i ett fåtal stater och då i första hand vid ansökningar om restitution. I övrigt kan noteras att hemvistintyg endast kommer att krävas för fysiska personer. Den omständigheten att dessa fysiska personer normalt inte kan få någon avräkning i sina hemviststater utan att visa den svenska skatten i kombination med att lämnar kontrolluppgifter till så gott som samtliga avtalsländer innebär att systemet är själv- reglerande utan en omfattande kontrollapparat. Särskild utdelningsskatt på utskiftade medel Utredningens uppgift har i första hand inte varit att föreslå ändringar i det materiella regelverket. I direktiven anförs att ordningen med en särskild skatt på utdelningar för dem som inte har skatterättsligt hemvist i bör bestå liksom nivån på skatten. I övrigt skall dock en genomgripande översyn av kupongskattesystemet ske. Utredningen anser det mycket angeläget att reglerna om utdelnings- beskattning vid utskiftning till begränsat skattskyldiga ses över men föreslår ändå att reglerna oförändrat överförs till det nya förfarand e- systemet under hänvisning till att kupongskatten vid utskiftning kommer att behandlas inom i samband med att skatte- frågorna vid återköp av egna aktier övervägs. Vi anser att utredningen närmare bort utreda förutsättningarna för om svensk källskatt på utskiftade medel till aktieägare som inte har skatterättsligt hemvist i överhuvudtaget skall finnas kvar i ett system där svenska aktieägare reavinstbeskattas vid inlösen av aktier, fusion och likvidation. För det fall skatten befunnits böra vara kvar i någon del, borde utredningen också ha föreslagit de justeringar i regelverket som är nödvändiga för att skatteuttaget överhuvudtaget skall kunna hanteras i praktiken. När det gäller fusioner så har genomgripande lättnader införts i skattelagstiftningen i samband med översynen av skattereglerna vid omstruktureringar. Reglerna (bl.a. lagen 1998:1603 om beskattningen vid fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser), som gäller , innebär bl.a. att fusioner i princip kan genomföras mellan fristående företag utan negativa skattekonsekvenser vare sig på ägarnivå (om fusionsvederlaget består i aktier) eller på företagsnivå. I samband med lagregleringen har t.o.m. införts lättnader avseende stämpelskatt. Däremot har kupongskatteuttaget för utländska ägare inte beaktats. För svenska börsnoterade företag där det utländska ägandet kan uppgå till medför kupong- skatteskyldigheten att fusioner effektivt förhindras vilket givetvis inte kan ha varit avsikten. Ett avskaffande av kupongskatt på utskiftade medel vid fusion kan därför inte heller innebära något nämnvärt skattebortfall eftersom skyldigheten att betala kupongskatt i praktiken hindrar fusioner i bolag med utländska ägare eller medför att transaktionen genomförs på ett sätt så att kupongskatt ändå inte utgår, t.ex. i form av eller i kombination med ett uppköpserbjudande. Under de som passerat sedan utredningen påbörjade sitt arbete har en mängd transaktioner där utskiftning skett i samband med inlösen av aktier ägt rum på den svenska marknaden. I många fall har sakvärden skiftats ut i stället för pengar. De särskilda svårigheter som uppkommer i samband med kupongskatteuttaget vid utskiftning av sakvärden har medfört stora tillämpningsproblem. I dessa fall finns heller inga kontanter att innehålla kupongskatten ifrån eftersom det inte är fråga om någon ordinarie vinstutdelning. Överhuvudtaget är problemen vid sakutdelning och de svårigheter som föreligger att fastställa dels ett beskattningsunderlag på ett tidigt stadium och dels att få fram medel till skatteinbetalning svårare och delvis annorlunda vid inlösenförfaranden, fusioner och likvidationer. Vidare har utländska aktieägare i inlösentransaktioner ansett sig diskriminerade eftersom de kunnat drabbas av en mycket hög skattebelastning då svensk kupongskatt uttagits på hela det utskiftade värdet utan avdrag för något anskaffningsvärde för den inlösta aktien. De har därutöver kunnat drabbas av reavinstbeskattning i hemviststaten. Huruvida den svenska kupongskatten ansetts som avräkningsbar mot reavinstskatten i aktieägarnas hemviststater är inte heller klarlagt. I praktiken har en anpassning skett på så sätt att utländska aktieägare mer eller mindre uppmanats att sälja sina inlösenaktier eller inlösenrätter på marknaden före inlösen för att undvika att svensk kupongskatt tas ut på hela det utskiftade värdet. har Särskilda Skattekontoret i och delvis tagit fasta på protester från de utländska aktie- ägarna. anser skattekontoret nämligen att inte har rätt att ta ut den kupongskatt som kupongskattelagen föreskriver i samband med inlösen av aktier för sådana aktieägare som är hemmahörande i ett avtalsland där dubbelbeskattningsavtalet följer modellavtal. Endast den del av utskiftat belopp som överstiger aktiens nominella belopp anses som skattepliktig utdelning. Därför tillämpas en ny ordning för aktieägare i sådana avtalsländer varvid kupongskatteunderlaget reduceras med det nominella beloppet på den inlösta aktien. Någon sådan reduktion i underlaget görs däremot inte för aktieägare i andra stater. Reduktionen påminner om den återbetalning som kan medges enligt 27 § andra stycket kupongskattelagen vid likvidation och fusion om bolaget upplöses efter utskiftningen. I dessa fall skall dock avdrag medges med aktiens anskaffningsvärde. Den nya ordningen vid inlösen, liksom återbetalning i likvidations- och fusionsfallen, medför dock att rätt källskatt normalt inte kan tas ut i samband med utskiftning utan att ett restitutionsförfarande måste ske eftersom VPC och många förvaltare inte har någon möjlighet att utöver skilda skattesatser för ol ika länder också skilja ut och hålla reda på olika beskattningsunderlag för aktieägare i godtagbara avtalsländer respektive övriga länder. Vi anser det otillfredsställande att - såsom utredningen föreslår - i oförän drad form överföra regler som inte anses förenliga med internationella åtaganden till en ny och i övrigt genomgripande omarbetad lag om särskild utdelningsskatt. Särskilt yttrande av experten Utredningens målsättning att förenkla förfarandet ifråga om hantering av kupongskatt motverkas av att utredningen inte tillräckligt tagit hänsyn till de praktiska svårigheter som kan förutses om förslaget om hemvistintyg genomförs, vilket enligt min mening kan befaras medföra ett väsentligt ökat antal fall där direktnedsättning ej kommer att kunna ske och där den utdelningsberättigade därför kommer att ansöka om restitution. Utredningens förslag angående hemvistintyg innebär ett förslag till en materiell ändring som enligt min bedömning leder till oönskade och icke avsedda konsekvenser för förfarandet. Förslaget om att införa ett generellt krav på hemvistintyg från den utdelningsberättigade för att bli berättigad till direktnedsättning av kupongskatten kan inte och har inte motiverats med att det skulle förekomma något omfattande skatteundandragande genom uppgivande av felaktigt skatterättsligt hem- vist. Tvärtom kan konstateras, vilket inte motsägs av utredningen, att nuvarande ordning i allt väsentligt fungerar väl. Nuvarande ordning enligt vilken en uppgift och försäkran från den utdelningsberättigade eller från dennes bankförbindelse eller värdepappersförvarare i utlandet godtas som underlag för direktnedsättning av skatten, förefaller också vara den som tillämpas av flertalet andra stater med vilka har dubbelbeskattningsavtal. För VPC:s del är det såsom framförts under utredningen, endast i yttersta undantagsfall så att VPC själv har en direkt avtalsrelation med den utdelningsberättigade. I stället är det banker och värdepappersb olag, dvs. de kontoförande instituten, som öppnar vp-konto, och därvid registrerar det skatterättsliga hemvistet i form av en särskilt skattekod i VPC:s system. Dessa banker och värdepappersbolag är så gott som samtliga också auktoriserade förvaltare och tillhandahåller vid sidan om kontoföringstjänsten också depåtjänster. Dessa institut har genom sin branschförening framhållit att de inte tror sig kunna få hemvistintyg från alla de depåkunder som har uppgivit sig ha hemvist i annat land. Det innebär att de i ännu mindre grad kommer kunna få det från de av kunderna som man inte ens har depåavtal med utan som endast anlitar banken eller bolaget som kontoförande institut. VPC skulle – med utredningens förslag – behöva införa en bestämmelse i sitt regelverk som ålägger ett kontoförande institut betalningsansvaret för den icke erlagda skatt som skulle komma att utgå om hemvistintyg vid en efterkontroll inte skulle kunna uppvisas (och felaktigt hemvist kunnat visas). Detta skulle då i sin tur innebära att det endast i undantagsfall kommer att registreras skattekoder för personer med hemvist i utlandet. I stället kommer VPC nödgas att dra utdelningsskatt och den utdelningsberättigade får därefter själv ansöka om restitution. VPC har ej ansett sig ha som uppgift och har därför ej resurser för att bistå vp-kontohavare i samband med skatterestitution. Den föreslagna ordningen kommer därför enligt min bestämda uppfattning att leda till att utdelningsskatt kommer att dras i flertalet fall, där direktnedsättning sker genom att skattekod angivits i anslutning till registrering av vp-kontot. Utredningens förslag baserar sig på antagandet att VPC och förva ltarna är så angelägna att tillhandahålla god service till sina kunder att de är beredda att ta på sig betalningsansvaret för skatten i de fall då hemvistintyg ej lämnas. Detta antagande är i vart fall i fråga om VPC felaktigt. VPC kommer inte att ta på sig denna risk, eftersom VPC enligt vad ovan anförts sannolikt kommer att sakna möjlighet att föra v idare detta ansvar på de kontoförande instituten. Alla de skäl som utre dningen anför för att utan undantag ålägga utbetalaren betalning sansvaret för korrekt skatt på utdelningen oavsett t.ex. värderingssvåri gheter kan härvidlag anföras (jfr utredningen 5.4.1). I övrigt instämmer jag i de synpunkter som framförts i särskilt yttrande från och .