sou · GNB328 · 2000-01-01 00:00:00 — Även annan näringsidkare får, enligt nämndens uppfattning, använda kontantmetoden om det i rörelsen endast förekommer ett fåtal fakturor som sammanlagt inte uppgår till större belopp. Ändringen motiveras i avsnitt 7.2.4. Vid tillämpning av kontantmetoden i tredje stycket gäller enligt nuvarande lydelse av bestämmelsen att vid räkenskapsårets utgång skall samtliga då obetalda fakturor bokföras. I syfte att uppnå samstämmighet mellan en kontantmetod i skattelagstiftningen och redovisnings- lagstiftningen har orden Vid räkenskapsårets utgång ersatts med orden Inför bokslut. Ändringarna innebär sammantaget att en enskild näringsidkare som inte är skyldig att upprätta bokslut alltid kan vänta med att bokföra fordringar och skulder tills betalning sker, dvs. han kan tillämpa kontantmetoden fullt ut vid den löpande bokföringen. 12.6Mervärdesskattelagen (1994:200) I 13 kap. 6 § ML regleras när den utgående skatten skall redovisas. Denna tidpunkt är knuten till när bokföringen skall ske enligt god redovisningssed. Som framgått ovan föreslår utredningen att orden Vid räkenskaps- årets utgång i 8 § tredje stycket BFL ersätts med orden Inför bokslut. Denna ändring medför att det inte behöver göras någon ändring i ML för att en enskild näringsidkare som beräknar inkomst av näringsverksamhet enligt den föreslagna kontantmetoden skall kunna redovisa mervärdes- skatten enligt samma metod. Ändringen i BFL medför med automatik att en näringsidkare som tillämpar kontantmetoden vid inkomstberäkningen också skall tillämpa denna metod fullt ut vid redovisningen av mer- värdesskatt, dvs. utgående skatt skall redovisas i takt med att fordringar- na betalas (se närmare om detta i avsnitt 8.2). I de fall inkomst av näringsverksamhet beräknas enligt bokförings- mässiga grunder är avsikten att mervärdesskatten skall redovisas enligt samma principer som . För att ovan nämnda ändring i 8 § tredje stycket BFL inte skall få några konsekvenser för redovisningen av mervärdesskatten i de fall en näringsidkare bokför enligt kontantmetoden i BFL men beräknar inkomsten enligt bokföringsmässiga grunder har det införts ett nytt andra stycke i 13 kap. 6 § ML. Bestämmelsen innebär att en näringsidkare som beräknar inkomst av näringsverksamhet enligt bokföringsmässiga grunder skall redovisa den utgående skatten enligt samma principer som gäller , även om han bokför fordringar och skulder enligt kontantmetoden i 8§ tredje stycket BFL. Sammantaget medför således ändringarna i 8 § tredje stycket BFL och 13 kap. 6 § ML att endast de enskilda näringsidkare som beräknar inkomst av näringsverksamhet enligt kontantmetoden (dvs. enligt punkt 7 av anvisningarna till 24 § KL) får redovisa den utgående mervärdes- skatten enligt kontantmetoden. Övriga näringsidkare skall redovisa mervärdesskatten enligt de principer som gäller . I 13 kap. 16 § ML regleras när den ingående skatten skall redovisas. Denna tidpunkt är knuten till när bokföringen skall ske enligt god redovisningssed. Ändringen i 8 § tredje stycket BFL medför med automatik att en näringsidkare som tillämpar kontantmetoden vid inkomstberäkningen också skall tillämpa denna metod fullt ut vid redovisningen av mervärdesskatt (se ovan). De näringsidkare som beräknar inkomst av näringsverksamhet enligt den föreslagna kontantmetoden skall alltså redovisa den ingående mervärdesskatten enligt samma metod. I enlighet med vad som anförts ovan beträffande redovisningen av den utgående skatten har ett nytt andra stycke införts till följd av ändringen i 8 § tredje stycket BFL. Den nya bestämmelsen innebär att en näringsidkare som beräknar inkomst av näringsverksamhet enligt bokföringsmässiga grunder skall redovisa den ingående skatten enligt samma principer som gäller , även om han bokför fordringar och skulder enligt kontantmetoden i 8§ tredje stycket BFL. Sammantaget medför således ändringarna i 8 § tredje stycket BFL och 13 kap. 16 § ML att endast de enskilda näringsidkare som beräknar inkomst av näringsverksamhet enligt kontantmetoden (dvs. enligt punkt 7 av anvisningarna till 24 § KL ) får redovisa den ingående mervärdes- skatten enligt kontantmetoden. Övriga näringsidkare skall redovisa mervärdesskatten enligt samma principer som gäller . Ändringen föranleds av att de enskilda näringsidkare som tillämpar kontantmetoden vid inkomstberäkningen också skall tillämpa denna metod vid redovisningen av mervärdesskatten. 12.7Lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter 2 kap. 5 § Ändringen, som motiveras i avsnitt 9.1, föranleds av ändringen i 8 § tredje stycket BFL. Någon förändring i sak åsyftas inte. Redovisningen av punktskatter etc. skall alltså även i fortsättningen följa de principer som gäller . Jag välkomnar att ett förslag om kontantmässig redovisning som underlag för beskattningen nu presenteras. Denna princip för redovisning och beskattning är den mest logiska och enklaste för företag som endast försörjer en eller två personer och som inte för stunden är tillväxtinriktade. Behovet av en sådan alternativ redovisningsmetod är därför stort. Detta gäller särskilt som ett angeläget samhällsintresse är att den privata företagsamheten ökar. Villkoren för nyföretagande måste därför vara bästa möjliga. Stora informations- och utbildningsinsatser läggs ner på att främja nyföretagande. Framgången i dessa strävanden påverkar både sysselsättning och ekonomisk tillväxt i . Administrativa regler får mot denna bakgrund inte utgöra hinder. Utredningen konstaterar själv att, s. 107, de enskilda näringsidkare som kan antas vara intresserade av att tillämpa kontantmetoden (så som denna utformats av utredningen, min anmärkning) i regel har mycket låg omsättning. Ofta överstiger redovisad löneinkomst näringsinkomsten, vilket ger vid handen att verksamheten för många är en bisyssla. Utredningens egen slutsats är således att kontantmetoden, med den föreslagna utformningen, inte riktas mot hel- och deltidsföretagare utan mot skattskyldiga som driver näringsverksamhet som bisyssla. Utredningens förenklingsförslag omfattar således inte de personer vilka i dagligt tal avses med begreppet företagare. Behovet av att förenkla beskattningen för enskilda näringsidkare kvarstår följaktligen för denna grupp. Det nu presenterade förslaget till kontantmetod bör därför inte, om tanken är att förenkla för företagare, läggas till grund för lagstiftning. För att utgöra ett reellt alternativ till dagens bokföringsmässiga redovisning måste en kontantmetod byggas på. Den av utredningen presenterade modellen kan härvid användas som utgångspunkt. Kortfattat bör, bland andra, följande ändringar göras för att en kontantmetod skall utgöra ett alternativ även för företagare som inte driver verksamheten som bisyssla. ·Möjlighet till avsättning till periodiseringsfond måste finnas. ·Direktavskrivning medges med ett prisbasbelopp per anskaffat inventarie upp till ett takbelopp om t.ex. tre prisbasbelopp. Vid större investeringar tillämpas sedvanliga avskrivningsregler. ·Gränsbeloppet för kontantmässig redovisning av balansposterna lager, kundfordringar och förutbetalda kostnader sätts till ett basbelopp per balanspost. ·Omsättningsgränsen för vilka företag som får tillämpa metoden bör höjas till , dvs. samma gräns som gäller för att få redovisa moms i självdeklarationen. ·De företag som vill byta metod bör få göra det efter att systemet införts. De avsättningar som då måste lösas upp, i vart fall avsättning till expansionsmedel, bör få tas fram till beskattning successivt om mellan 5–. Jag delar således inte kommitténs uppfattning i nedan redovisade avseenden. Vilka näringsidkare skall omfattas av kontantmetoden? Utredningen föreslår att kontantmetoden får användas av enskilda näringsidkare i vars verksamhet den årliga bruttoomsättningssumman normalt understiger 20 prisbasbelopp, dvs. För personer som driver sin verksamhet på heltid, och som förutom egen arbetsinsats även fakturerar för material, lämnar denna nivå inte särskilt stor marginal, om ens någon. Men även konsulter, privat- praktiserande inom vården och skribenter av olika slag, för vilka det är naturligt att driva näringsverksamheten i form av enskild firma, omsätter ofta . Den föreslagna nivån utesluter därför många från att tillämpa metoden, förutom att den bidrar till att vid årets början skapa en onödig osäkerhet om metoden får tillämpas, dvs. om omsätt- ningen kommer att understiga denna nivå. Visar sig så inte bli fallet måste byte av redovisningsmetod ske, en oönskad olägenhet. Jag menar att utredningen borde satt gränsen vid i vart fall . Den hade då sammanfallit med den gräns i mervärdesbeskattningen som ger näringsidkare med mindre omsättning möjlighet att betala momsen tillsammans med den preliminära F-skatten och redovisa denna i inkomstdeklarationen, i stället för i särskild momsdeklaration. taget i BFL från gränsen att upprätta årsbokslut kan lämpligen höjas till samma belopp. En höjning av beloppet undviker till stor del den osäkerhet vad avser ett eventuellt byte av metod som en för låg gräns medför. En betydande del av de företagare som metoden i första hand avser att förbättra för, egenföretagare som försörjer sig på sin närings- verksamhet, ligger dessutom i intervallet mellan och , t.ex. förväntas en privatpraktiserande sjukgymnast själv omsätta , enligt landstingens beräkningar. Höjs gränsen till fördubblas antalet företagare som kan använda metoden, jämfört med det antal som omsätter mellan 500 000–. Jag delar utredningens uppfattning att kontantmetoden inte skall få användas i de fall en näringsfastighet ingår i verksamheten. Begräns- ningen minskar uppskattningsvis antalet möjliga användare med drygt en tredjedel av det totala antalet personer som redovisar inkomst av näringsverksamhet. Utredningen föreslår att den näringsidkare som för ett visst år tvingats beräkna inkomsten enligt bokföringsmässiga grunder även följande år måste beräkna inkomsten enligt sådana grunder. Detta medför att, för det fall den föreslagna beloppsgränsen ett basbelopp för att inte behöva periodisera balansposterna lager, kundfordringar och förutbetalda kostnader överskrids vid ett enda tillfälle, metoden inte får tillämpas följande år. Den skattskyldige måste då byta till redovisning enligt bokföringsmässiga grunder. Belopps- gränsen gäller det sammanlagda värdet av nämnda balansposter, inte posterna var för sig. Gränsen föreslås även vara absolut. Ett alternativ för att undvika denna konsekvens är att, för det fall beloppsgränsen överskrids ett visst år, införa en karensperiod om t.ex. eller räntebelägga den del av beloppet som överstiger gräns- beloppet och som följaktligen kommer att beskattas . Att, som utredningen föreslår, straffa ut den företagare ur systemet som vid ett enda tillfälle överskridit gränsen, oavsett balansposternas normala storlek, är orimligt. Dessa företagare måste då sätta sig in i en annan metod. Risken är även stor att förslaget i denna del medför att företagare vilka annars skulle föredra att tillämpa metoden, inte kommer att göra det just på grund av den stora sannolikheten att de ändå tvingas sätta sig in i två olika redovisningsmetoder. I vart fall kommer detta att framhållas av rådgivare och konsulter, som ett argument mot att tillämpa den enklare alternativa metoden, med högre kostnader som följd för den enskilde näringsidkaren. En anmärkning, närmast av principiell natur, är att jag anser att utredningen överdriver riskerna med att ha två redovisningsmetoder. Att regelsystemet då blir mer omfattande är oundvikligt och beror på att näringsverksamheter är olika. Alla regler kan inte anpassas till de största verksamheterna eller de med i sig olika tillgångsslag. Därför är det naturligt att ett utvecklat regelsystem innehåller regler anpassade till olika verksamheter. Reglerna för räntefördelning, expansionsmedel och periodiseringsfond Enligt direktiven skall reglerna om räntefördelning och expansionsmedel inte få tillämpas av de företagare som redovisar enligt kontantprincipen. Utredningen föreslår att reglerna om periodiseringsfond inte skall få tillämpas av företagare som tillämpar kontantmetoden. Skälet är att metoden skall vara så enkel som möjligt. Min uppfattning är att reglerna om periodiseringsfond inte är svåra att tillämpa. De har inte, vilket även framhålls i utredningen, den komplexitet som präglar reglerna om räntefördelning och expansions- medel. Avsättning till periodiseringsfond bör därför få göras även av de näringsidkare som väljer att tillämpa kontantmetoden. I annat fall kommer denna metod att bli i det närmaste helt ointressant för riktiga företagare, dvs. som driver sin verksamhet på halv- eller heltid för att försörja sig. Dessa företagare behöver samma resultatutjämnings- möjligheter mellan åren som övriga företagare vilka redovisar enligt bokföringsmässiga grunder. Otaliga undersökningar och omfattande forskning visar att det egna överskottet är den viktigaste kapitalkällan för företagare när investeringar behöver göras, även ersättningsinvesteringar. Utan tillgång till betryggande säkerhet har särskilt tjänsteföretagen svårt att erhålla krediter. Detta gäller både i och i andra länder. Syftet med periodiseringsfonderna är även att ge möjlighet till resultatutjämning mellan år. Detta behövs även i näringsverksamheter som ägaren vill redovisa så enkelt som möjligt. Även tjänsteföretagare är därtill känsliga för svängningar i konjunkturen. Senast visade t.ex. Forum för småföretagsforskning att av tillfrågade företagare anser att den egna vinsten är den viktigaste riskkapitalkällan. Behovet av eget kapital i verksamheten har även framkommit av den av gjorda utredningen kapitalförsörjning, DS 1994:52. den neutrala företagsbeskattning som infördes förtjänar erinras om. Förenkling behöver inte vara liktydigt med försämrade materiella regler. Att möjligheten till avsättning till periodiseringsfond är viktig för att underlätta självfinansiering framgår även av Småföretagsdelega- tionens rapport i vilken föreslås att avsättningen bör höjas till på vinsten upp till viss nivå för att underlätta finansieringen i de minsta företagen. Även ur ett ekonomiskt tillväxtperspektiv förtjänar understrykas att även företagare vilka endast försörjer sig själva och familjen genom verksamheten, och som väljer att redovisa genom den enklare kontant- metoden, kan behöva avsätta en viss del av överskottet i obeskattade reserver för att lättare kunna göra en, ur verksamhetens perspektiv, större investering. För att kompensera att avsättning till expansionsmedel inte får göras om kontantmetoden tillämpas bör det även övervägas att höja avsättningen till periodiseringsfond till av årets överskott. Skattereglerna för de två redovisningsmetoderna jämställs då i högre grad rent materiellt. Skulle det föreskrivas att överskott som avsatts till periodiseringsfond vid tillämpning av kontantmetoden skall sättas in på särskilt bankkonto, har jag inget att erinra mot ett sådant villkor. Utdrag med behållningen på kontot kan lätt bifogas deklarationen. Å andra sidan har inte utredningen anfört risken för skatteundandragande som skäl för att inte medge avsättning till periodiseringsfond. Utredningens utgångspunkt är att regler som är svåra att kontrollera missbrukas. För att undvika kontrollproblem föreslår utredningen att företagare som tillämpar kontantmetoden inte skall få göra avdrag för räntekostnader i inkomstslaget näringsverksamhet. Jag menar att utredningens förslag i denna del är principiellt fel. Det är normalt att ta lån för att finansiera en näringsverksamhet, eller i vart fall att ha en mindre checkkredit i en rörelse. Avdrag bör därför också få göras i inkomstslaget näringsverksamhet. Kontantmetoden riktar sig till mindre kapitalkrävande närings- verksamheter. Det kan därför med denna bakgrund, när reglerna för negativ räntefördelning inte tillämpas, vara motiverat att begränsa avdraget för räntekostnader till förslagsvis . I annat fall blir kontantmetoden i detta avseende oförmånligare att tillämpa än bok- föringsmässig redovisning, vilket inte bör vara avsikten med före- liggande förenklingsförslag. Tvingas företagare som väljer kontantmetoden att dra av räntan på ett konto som tillhör näringsverksamheten i inkomstslaget kapital, dvs. tillsammans med den personliga ekonomin, komplicerar detta beskattningen i denna del. Avdrag för utgifter för anskaffning av inventarier och andra anläggningstillgångar Utredningen föreslår att företagare som väljer kontantmetoden inte får göra värdeminskningsavdrag. I stället skall avdrag få göras för anskaffning av inventarier med högst ett prisbasbelopp . För betalningar däröver får avdrag inte göras. Detta innebär att sedvanliga avskrivningsregler inte får tillämpas vid enstaka större investeringar. Jag anser att även företagare som använder kontantmetoden måste få använda räkenskapsenlig avskrivning. Alternativt kan föreskrivas att inventarier av större värde skall skrivas av . Därtill bör alla inventarier som anskaffas med ett värde under ett prisbasbelopp, dock med visst tak, få skrivas av direkt. Som referens kan nämnas att i tillåts direktavskrivningar i småföretag med sammanlagt 19 , dvs. Större inventarieinköp periodiseras. I princip kan jag inte se något skäl till varför svenska företagare i detta avseende skall ha sämre villkor än amerikanska företagare. Intressant att notera i sammanhanget är även den amerikanska synen inom beskattningen att det förhållandet att en utgift inte får dras av direkt, de facto innebär att staten skaffar sig en skattekredit gentemot företagaren, i och med att denne inte får avdrag när inköpet sker utan först senare år. Fram till dess avskrivningen sker beskattas värdet av en tillgång, inte en inkomst. Utredningens förslag utestänger i praktiken företagare som som verksamheten bedrivs anskaffar inventarier för mer än från att tillämpa kontantmetoden. Köper t.ex. en företagare en dator med god kapacitet , som löpande mindre inventarieanskaffningar görs, diskvalificeras företagaren från att använda metoden. Detsamma gäller företagare för vilka värdet av anskaffade inventarier något enstaka år överstiger ett basbelopp, liksom företagare vilka inte håller det för osannolikt att de kommer att göra ett större inventarieinköp. Till exempel bör en före- tagare kunna köpa en bil, ett inte ovanligt arbetsredskap i många verksamheter, och ändå kunna tillämpa den enklare redovisnings- Dagens regler för avdrag för användning av privat bil i näringsverksamhet medger inte att en bil ägs privat och till stor del används i näringsverksamhet. Även inredning till t.ex. en lokal överstiger lätt ett prisbasbelopp. Utredningens förslag passar således näringsidkare som driver verksamheten som bisyssla, men inte verkliga företagare. Den innebörd utredningen lägger i tillgångar av betydelse är enligt min uppfattning för snäv. Beloppsgränsen för vissa balansposter Utredningen föreslår att kontantmetoden inte får tillämpas om det sammanlagda värdet av lager, kundfordringar och förutbetalda kostnader överstiger ett prisbasbelopp vid beskattningsårets utgång. Jag menar att gränsen bör sättas till ett prisbasbelopp per balanspost, dvs. ett prisbasbelopp för lager, ett prisbasbelopp för kundfordringar och ett prisbasbelopp för förutbetalda kostnader. Skälet härför är att gränsen annars blir så snäv att kontaktmetoden då inte blir intressant för företagare, dvs. annat än för personer som har verksamheten som bisyssla. Sannolikheten är stor att t.ex. enbart kundfordringar uppgår till närmare ett basbelopp för företagare som bedriver verksamheten som heltidssyssla. Även om dessa företagare inte kommer över gränsen , så avhåller risken för att de skall nå över denna, dem från att tillämpa kontantmetoden. Med utredningens förslag om en absolut gräns tvingas de då byta metod. Med ett prisbasbelopp per balanspost kan företagare också lättare genom en överslagsberäkning konstatera att posterna inte överstiger gränsen. I princip behövs inte någon gräns alls. En kontantmetod innebär i sig endast att skatten skjuts upp till dess pengar finns att betala skatten med, dvs. en utestående faktura betalts eller ett lager omsatts. I ett system med progressiv inkomstskatteskala kan emellertid skäl finnas för en gräns i syfte att undvika skatteundandragande. En avvägning mellan förenkling och denna aspekt måste därför göras. En genomgående gräns på ett prisbasbelopp per balanspost är en sådan avvägning, vilken inte utesluter och avhåller de företagare för vilka kontantmetoden i första hand är avsedd, från att tillämpa densamma. För kundfordringar och förutbetalda kostnader kan föreskrivas att fakturor till bolag i vilket den enskilda näringsidkaren är delägare, skall tas upp till beskattning det aktuella året. Detta för att undvika den risk för missbruk som utredningen pekar på i de fall en person bedriver flera verksamheter. Med ett sammanlagt belopp för balansposterna vid nivån ett prisbasbelopp ökar även osäkerheten för om kontantmetoden får tilläm- pas. T.ex. vet en företagare inte hur stora beställningar som kan göras av en tillgång som läggs som lager eftersom storleken av kundfordringarna då är omöjliga att uppskatta. Detta understryker att gränsen bör vara ett prisbasbelopp per balanspost. Utredningen föreslår att byte till kontantmetoden skall tillåtas endast det beskattningsår det nya systemet får tillämpas . Det innebär även att de avsättningar som gjorts i existerande verksamheter då måste lösas upp med den likviditetspåfrestning som det medför. Om kontantmetoden endast skall riktas till skattskyldiga som driver verksamheten som bisyssla, är detta inget större problem, men om möjligheten att tillämpa metoden även riktas till heltidsföretagare bör övergångsreglerna utformas annorlunda. Utredningsförslaget innebär i praktiken att kontantmetoden blir förbehållen nystartade företag. Detta är emellertid enligt utredningen en konsekvens som bör undvikas. För att göra detta bör skattskyldiga som redovisar inkomst av näringsverksamhet kunna gå in i systemet under förslagsvis efter att systemet får tillämpas första gången. De avsättningar som då måste lösas upp, i vart fall avsättning till expansionsmedel, bör få tas fram till beskattning successivt om mellan fem till . Här kan modellen för upplösningen av den gamla skatteutjämningsreserven tjäna som förebild. Intäktsbortfallet för en kontantmetod begränsar sig i princip till ränteförluster på skatt som kommer att betalas på grund av att balansposter inte behöver periodiseras. Någon skatt undviks inte. Samma princip gäller för ökat utrymme för direktavskrivningar. Antalet konkurser bland fysiska personer är också mycket lågt, jämfört med antalet konkurser i juridiska personer. I en dynamisk tillväxtinriktad ekonomi borde således kunna bortses från dessa effekter. Fokus bör vara på förenklingsaspekten; att denna ur ett samhällsperspektiv skall uppväga de ränteförluster som uppkommer för staten på grund av att skatt på vissa begränsade balansposter betalas in först . I direktiven ingår dock att försöka uppskatta budgeteffekterna av utredningens förslag samt att föreslå finansiering av ett eventuellt intäktsbortfall. Det är oerhört svårt, för att inte säga omöjligt, att utifrån det material som finns tillgängligt och som redovisas i utredningen följa hur de beräkningar gjorts som redovisas av utredningen, vilka antaganden som ligger till grund för dem, osv. Av det i utredningen redovisade materialet går, såvitt jag kan se, inte att utläsa kopplingen mellan de statistiska uppgifter som presenterats och de budgeteffekter som förslaget antas leda till. Därför är det svårt att bedöma riktigheten av de budgetmässiga slutsatser vartill utredningen kommer. Av samma skäl är det följaktligen svårt att uppskatta budget- effekterna av mina förslag till ändringar i kontantmetoden. Utredningen har även avslagit en uttrycklig begäran om att beräkna utfallet av alternativa förslag. Några konstateranden förtjänar emellertid göras.