prop · GN0323 · 2000-01-01 00:00:00 — Dubblerad bokföring utan ett fungerande flervalutasystem skulle skapa så mycket merarbete för företagen att det förefaller osannolikt att något enda företag skulle börja tillämpa sådan. För att dubblerad bokföring över huvud taget på allvar skall kunna diskuteras som ett alternativ måste det därför finnas ett bokföringssystem som medger parallell bokföring och rapportering i två valutor. Såvitt regeringen kan bedöma finns det emellertid inte något system på marknaden som klarar av dubblerad bokföring i euro och kronor (där kronor är en parallell rapporteringsvaluta) utan problem. Regeringen delar därför inte uppfattning att det är ett relativt hanterbart problem för företagen att lägga upp sin bokföring så att varje enskild transaktion automatiskt med hjälp av ADB kan räknas om från euro till kronor och att det på marknaden finns färdiga lösningar som klarar detta. Utifrån tillgänglig information bedömer regeringen i stället att dubblerad redovisning i euro och kronor inte är ett realistiskt alternativ. Av remissvar framgår inte vilken grund verket har för uppfattningen att befintliga flervalutasystem för bokföring utan större problem medger automatisk omräkning från euro till kronor. Uppfattningen synes främst grunda sig på svaren på fråga 17 i den enkät som utredningen skickade ut (se avsnitt 5.3). Vissa av svaren på denna fråga skulle nämligen kunna tolkas som att företag (som har ett flervalutasystem) utan problem skulle kunna bokföra samma transaktion parallellt i euro och kronor. måste använda både svenska kronor och euro i den löpande bokföringen, vilka investeringsutgifter respektive årliga merkostnader skulle detta medföra? Det kan tyvärr bara konstateras att frågan är dubbeltydig och att svaren därför måste tolkas med stor försiktighet. Utredningen torde ha avsett att frågan skulle tolkas så att den gällde kostnader för parallellbokföring i kronor och euro samt att rapporter skulle kunna genereras i båda valutorna. Den kan emellertid lika gärna tolkas så att den inte avser frågan om parallellbokföring av samtliga transaktioner utan bara att redovisningssystemet skall kunna hantera transaktioner i kronor och euro. Eftersom samtliga flervalutasystem i princip torde kunna hantera transaktioner i kronor och euro utan större problem skulle man svara att det blir låga kostnader om man tolkar frågan på det senare sättet som man mycket väl skulle kunna lämna ett annat svar om man tolkade frågan på det förra sättet. Mot denna bakgrund tillmäter regeringen inte enkätsvaren på denna fråga någon avgörande betydelse. Som ytterligare stöd för sin uppfattning att det är enkelt att parallellt bokföra i euro och kronor har hävdat att de danska reglerna för bokföring i euro förutsätter att omräkning skall ske för varje transaktion. Det förhåller sig också så att den danska bokföringslagen har ett sådant innehåll. Den danska regeringen överväger emellertid om någon form av schabloniserad omräkning bör tillåtas för inkomstskatten. För mervärdesskatten är sådan redan tillåten (se nedan avsnitt 9.1.2). Inte heller detta utgör därför något starkt stöd för att uppställa krav på dubblerad bokföring i . Sammanfattningsvis anser regeringen att det inte tycks finnas något flervalutasystem på marknaden som enkelt medger parallell bokföring och rapportering i euro och kronor. Även om det skulle finnas något sådant system är det emellertid inte realistiskt att tro att något företag skulle byta bokföringssystem bara för att kunna införa parallell bokföring eftersom ett systembyte är både komplicerat och dyrt. Ovan har regeringen slagit fast att deklarationer även skall lämnas i kronor. Detta leder i sin tur antingen till att företagen över huvud taget inte bör få möjlighet att ha euro som bokföringsvaluta eller till att ett schabloniserat omräkningsförfarande bör införas för beskattningen. En lagstiftning som medger att företagen byter redovisningsvaluta men där det ställs krav på att varje transaktion måste räknas om till kronor för skatteändamål tycks poänglös. I avsnitt 5.3 har regeringen ansett att det är klarlagt att företagen kan ha ett stort behov av att få byta redovisningsvaluta och att en sådan möjlighet bör införas. Slutsatsen att möjligheten till byte av redovisningsvaluta bör införas bygger emellertid på att ett schabloniserat omräkningsförfarande införs för beskattningen och att ett sådant kan konstrueras på ett godtagbart sätt för såväl det allmänna som för företagen. I det följande redogörs för hur omräknings- förfarandet bör konstrueras. Det schabloniserade omräkningsförfarandet bör gälla samtliga skatter där det råder ett starkt samband mellan bokföringen och beskattningen, dvs. inkomstskatten, mervärdesskatten och reklamskatten. 9.1.2 Principerna för omräkning Regeringens förslag: För inkomstskatten skall följande gälla. Inom det kopplade området är bokföringens eurobelopp utgångspunkt för beskattningen. Inom det icke kopplade området är transaktionernas värde i kronor (oavsett transaktionsvalutan) utgångspunkt för beskattningen. Balansräkningen skall räknas om till kronor enligt balansdagens kurs och resultaträkningen enligt årets genomsnittskurs. Den differens som uppkommer på grund av att årets vinst skall räknas om till genomsnittskurs och övriga poster i balansräkningen till balansdagskurs skall inte resultatföras utan enbart noteras i den omräknade balansräkningen som en korrigeringspost. Det omräknade resultatet skall vara utgångspunkt för inkomstberäkningen i deklarationen och de skattemässiga justeringarna skall göras i kronor. För mervärdesskatten och reklamskatten skall gälla att omräkning skall ske enligt redovisningsperiodens genomsnittskurs. Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens förslag med undantag för att utredningen inte föreslår någon särskild ordning för reklamskatten. Remissinstanserna: Nästan samtliga som har yttrat sig är positiva till modellen även om kritik framförs på enstaka punkter. avstyrker modellen och anser att den har oacceptabla brister och leder till praktiska hanteringsproblem. Modellens enkelhet bygger på det nuvarande sambandet mellan redovisning och beskattning. Verket anser att en ökad frikoppling skulle medföra att den valda metoden leder till ökad komplexitet och till merarbete för företagen och även för skatteförvaltningen. Gränsdragning mellan det kopplade och icke kopplade området är inte heller klar i alla delar, bl.a. behövs ett klarläggande beträffande finansiella företags lager. Modellen ger inte ett rättvisande resultat om företaget har få transaktioner och valutakursen svänger. När det gäller kapitalvinstbeskattning av tillgångar i det icke kopplade området anser dessutom att det kan uppkomma att likartade transaktioner ger upphov till stora skillnader i skatt mellan företag med olika redovisningsvaluta. Vidare anser verket att modellen öppnar för manipulation och skatteplanering vilket medför att skattemyndigheternas kontrollarbete försvåras och leder till ett ökat antal tvister. För det kopplade området förordar verket att ett fortsatt utredningsarbete bedrivs med inriktning på att hitta en omräkningsmodell där omräkning sker transaktion för transaktion. Verket accepterar att kronor är utgångspunkt för beskattningen inom det icke kopplade området. När det gäller mervärdesskatt hänvisar verket till de regler som gäller i och som innebär att den skattskyldige får binda sig för att antingen tillämpa leveransdagens kurs eller genomsnittskursen. Vidare påpekar verket att beskattningsunderlaget för reklamskatten är knutet till företagets intäktsredovisning och att om ett företag, som har sin bokföring i euro, skall kunna redovisa punktskatt i kronor utan ett omräkningssystem måste det ställas krav på att företaget har en sidoordnad bokföring i kronor, där det för varje redovisningsperiod framgår skattepliktig kvantitet och/eller fakturerad punktskatt i kronor. Även LO avstyrker förslaget om schabloniserat omräkningsförfarande och anför att det är negativt att skatteintäkterna från de euroredovisande företagen kommer att variera och att vinstbeskattningen inte längre blir entydig och klar. anser att den valda modellen i praktiken ställer stora krav på företag att hålla sig informerade om detaljerade omräkningsregler och att den medför redovisningsmässiga olägenheter. Nämnden anser dock att det är rimligt att anta att de största börsföretagen som i ett inledningsskede har ett behov av att få redovisa i euro har ekonomiska resurser att hantera olägenheterna. Nämnden tillstyrker modellen trots dess uppenbara nackdelar. Bakgrund: Inkomstskatt För inkomstbeskattningen gäller att har ett långtgående samband mellan redovisning och beskattning. Huvudregeln är att den skattemässiga inkomstberäkningen skall göras på grundval av bokföringen om inget annat särskilt är angivet i lagstiftningen. Detta medför att samma värde skall gälla vid bokföring och beskattning för bl.a. varulager, pågående arbeten, fordringar, skulder och avsättningar samt att flertalet intäkter och kostnader i rörelsen är skattepliktiga respektive avdragsgilla. Undantag från principen om samma regler vid redovisning och beskattning anges särskilt. Ofta talar man om det område där det råder samband som det kopplade området . De främsta områden där det inte råder samband (det icke kopplade området) är fastigheter och värdepapper (dock inte såvitt avser företag som bedriver handel med fastigheter respektive värdepapper). För dessa tillgångsslag gäller att de avskrivningar, nedskrivningar och uppskriv- ningar som görs i bokföringen skall återföras till beskattning i deklara- tionen och ersättas med de avskrivningar m.m. som är uttryckligen tillåtna enligt skattelagstiftningen. Till deklarationen skall den skattskyldige bifoga uppgifter om samtliga resultat- och balansräkningsposter (2 kap. 19 § lagen 1990:325 om självdeklaration och kontrolluppgifter, LSK). Detta görs i ett speciellt standardiserat räkenskapsutdrag (SRU-schema). skall i stället bifoga sin årsredovisning (2 kap. 20 § LSK). Den beskattningsbara vinsten (inkomst av näringsverksamhet) beräknas sedan genom att man utgår från den redovisade vinsten enligt bokföringen och gör justeringar med avseende på de icke skattepliktiga intäkter respektive icke avdragsgilla kostnader som finns med i det bokförda resultatet samt de skattepliktiga intäkter respektive avdragsgilla kostnader som inte finns med i det bokförda resultatet. Dessa poster brukar kallas för skattemässiga justeringar . När alla skattemässiga justeringar har gjorts har man nått fram till den skattepliktiga inkomsten av näringsverksamhet. De skattemässiga justeringarna kan därför sägas fungera som en brygga mellan det kopplade och det icke kopplade området. Mervärdesskatt Mervärdesskatten är en skatt som är avsedd att träffa konsumtionen. Grundprincipen är att de led som föregår slutkonsumenten inte skall få några kostnader för mervärdesskatten; vad säljaren betalar in, och debiterar kunden som utgående skatt, skall motsvara vad kunden drar av som ingående skatt (under förutsättning att någon avdragsbegränsning inte gäller). Detta medför att det inte skall uppkomma några differenser mellan in- och utbetalningar av mervärdesskatt som staten eller de skattskyldiga kan vinna eller förlora på. För mervärdesskatten liksom för inkomstskatten råder ett nära samband mellan redovisningen i bokföringen och beskattningen. Beloppet som skall redovisas i deklarationen som utgående eller ingående skatt tas normalt direkt från bokföringen, eftersom posterna där anges i kronor. Om fakturering skett i utländsk valuta sker en omräkning i samband med faktureringen och skattebeloppet anges i kronor på fakturan. Efter en övergång till bokföring i euro kan inte det belopp som skall deklareras tas direkt från bokföringen. En omräkning till kronor måste ske för deklarationsändamål. Reklamskatt De svenska punktskatterna är vanligtvis uppbyggda efter principen att skatt utgår på viss kvantitet, vikt, volym eller annan enhet. Beskattningsunderlaget behöver därför inte vara knutet till företagets intäktsredovisning. Ett undantag är dock reklamskatten, där beskattnings- värdet utgörs av vederlaget. Enligt lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam tas skatt ut för annons som är avsedd att offentliggöras inom landet och för reklam som är avsedd att spridas inom landet i annan form än annons. Skatteplikt föreligger för annons som avser reklam och för annan annons för vilken vederlag tas ut. Skattskyldig är den som yrkesmässigt offentliggör reklam eller annons. Vidare är den skattskyldig som i yrkesmässig verksamhet distribuerar annonsblad som förts in till landet utan att reklamskatt betalats vid införseln. Skattesatsen är för annons i allmän nyhetstidning av beskattningsvärdet och i övriga fall av beskattnings- värdet. Beskattningsvärdet utgörs av vederlaget exklusive reklamskatt eller annan statlig skatt eller avgift. I fråga om periodisk publikation som har karaktär av dagspress, populärpress eller fackpress föreligger redovisningsskyldighet för reklamskatt endast om det sammanlagda beskattningsvärdet av publikationens annonser för beskattningsår överstiger . I övriga fall föreligger redovisningsskyldighet om det sammanlagda beskattningsvärdet för helt beskattningsår överstiger . Till den som redovisat skatt för annonser i annan självständig periodisk publikation än annonsblad återbetalas för varje helt beskattningsår så stor del av den erlagda skatten som svarar mot en skattepliktig omsättning om högst för dagspress och högst för annan press. Beskattnings- myndighet är i . Skälen för regeringens förslag: Kriterier på omräkningsmodellen I avsnitt 9.1.1 slogs fast att deklarationer även skall lämnas i kronor och att ett schabloniserat omräkningsförfarande skall införas. Då uppkommer frågan om hur omräkningsförfarandet bör konstrueras. Utredningen ansåg att vissa krav borde ställas på den valda modellen. Enligt dessa bör omräkningsmetoden: 1. vara enkel att tillämpa, 2. ge ett rättvisande resultat och inte systematiskt över- eller under- värdera vinsten, 3. vara sådan att de skattskyldiga inte kan manipulera den beskattnings- bara vinsten, 4. medföra att företag med identiska transaktioner beskattas lika oberoende av redovisningsvaluta. Regeringen delar utredningens uppfattning att omräkningsmodellen i princip bör uppfylla dessa krav. Som utredningen påpekade är emellertid kraven delvis motstridiga. Det är framför allt punkterna 1 och 4 som är svåra att förena. Om man vill ha ett enkelt system så riskerar man att företag med identiska transaktioner inte kommer att betala lika mycket i skatt. Om man däremot kräver att företag med identiska transaktioner också skall betala exakt lika mycket i skatt blir systemet med nödvändighet mycket komplicerat. I praktiken torde ett sådant krav medföra någon form av dubblerad bokföring. Utredningen ansåg att denna konflikt borde lösas på så sätt att kravet på enkelhet får ta över kravet på millimeterrättvisa . Denna uppfattning stöds av samtliga remissinstanser som har yttrat sig i frågan utom . Även regeringen delar utredningens bedömning. Omräkningsmodellen Inkomstskatt Utredningen rekommenderade en omräkningsmetod vars huvuddrag kan beskrivas enligt följande. För inkomstskatten skall gälla att balans- och resultaträkning räknas om till kronor, balansräkningen enligt balansdagens kurs och resultat- räkningen enligt beskattningsårets genomsnittskurs. Den differens som uppkommer beroende på att årets vinst räknas om till genomsnittskurs och övriga poster i balansräkningen till balansdagskurs bör inte resultatföras utan enbart noteras i den omräknade balansräkningen som en korrigeringspost (så att tillgångs- och skuldsidan blir lika stora). Det omräknade resultatet är utgångspunkt för inkomstberäkningen i deklarationen och de skattemässiga justeringarna görs i kronor. Modellen innebär alltså att resultatmätningen inom det kopplade området även fortsättningsvis följer bokföringen, dvs. resultatet mäts i euro. För deklarationsändamål räknas sedan detta resultat om till kronor enligt den genomsnittliga växelkursen. För det icke kopplade området skall transaktionernas belopp i kronor gälla. menar att gränsdragningen mellan det kopplade och det icke kopplade området inte är helt klar vilket kan skapa ett oklart rättsläge. Om skattereglerna frikopplas ytterligare så ändras dessutom grunden för modellen. Verket anser också att ett klargörande krävs om omsättningstillgångar hos försäkringsföretag, kreditinstitut m.fl. skall hänföras till det kopplade eller inte kopplade området. Verkets uppfattning är att det skall hänföras till det kopplade området. Om gränsdragningen är oklar så torde detta vara ett problem . Omräkningsmodellen innebär att kronföretag och euroföretag som har identiska transaktioner skall göra identiska skattemässiga justeringar. Om skattereglerna frikopplas ytterligare från bokföringen så ändras grunden för hela företagsbeskattningen. En eventuell framtida ökad frikoppling skulle medföra att reglerna generellt sett blir mer komplicerade eftersom företagen då måste hålla reda på två olika regelsystem. Detta skulle i så fall gälla både för kron- och euroföretag. Beträffande finansiella företags lager så gäller följande. Sådant lager får värderas enligt lägsta värdets princip (LVP) i deklarationen även om det har marknadsvärderats i bokföringen. De orealiserade vinster som uppstår i bokföringen genom marknadsvärderingen sätts av till en fond för orealiserade vinster. Avsättningen till fonden går inte över resultatet utan direkt mot eget kapital. De finansiella företag som vill värdera till LVP i deklarationen måste alltså göra nedskrivningen i deklarationen som en skattemässig justering. Det är därmed klart att sådana nedskrivningar skall behandlas som icke kopplade. Det belopp i euro som har påverkat det bokförda resultatet skall behandlas som vilken skattemässig justering som helst, dvs. räknas om till kronor enligt genomsnittskursen och återföras till beskattning respektive rensas från det skattemässiga resultatet. Mervärdesskatt Om fakturering sker i euro eller annan valuta, skall enligt nuvarande tillämpning mervärdesskattebeloppen anges även i svenska kronor i fakturan. Använder både säljare och köpare detta belopp i sina deklarationer, kan principen att utgående och ingående skatt skall vara densamma hos säljare och köpare upprätthållas även efter en övergång till bokföring i euro. Det kräver dock att den som har bokföringen i euro håller de mervärdesskattebelopp som framgår av fakturorna skilda i en separat redovisning. I den separata redovisningen noteras varje ingående eller utgående faktura till sitt belopp i kronor. En sådan omräkning för varje transaktion/faktura garanterar att säljare och köpare har samma belopp att redovisa i sina deklarationer. Det är möjligt att tillämpa en sådan dubblerad bokföring, även om det torde innebära ökade administrativa kostnader för företagen. har förordat en metod med denna innebörd. Regeringen anser dock inte att den lösningen är lämplig, vilket diskuterats ovan. Om inte metoden med dubblerad bokföring väljs, måste en metod hittas som möjliggör en omräkning av beloppen i samband med skatteredovisningen. För den löpande bokföringen är grundprincipen att den kurs skall användas som gällde på transaktionsdagen (jfr. rekommendation RR 8 punkt 6). Om bokföringen är i euro men skattredovisningen sker i kronor, måste en omräkning till kronor ske när deklarationen skall upprättas. Detta bör kunna göras så att den skattskyldige när perioden är slut omräknar de totala beloppen på de aktuella kontona med en bestämd kurs. Det finns flera alternativa metoder för en sådan omräkning. Som redogjorts för ovan bör emellertid vissa krav ställas på omräkningsmetoden. En omräkningsmetod skulle kunna baseras på en kurs som gällde antingen vid en bestämd dag eller genomsnittligt under en viss bestämd period. Båda alternativen är enkla att tillämpa. Att tillämpa kursen på en bestämd dag medför dock risker för såväl företagen som staten eftersom valutakursen en viss dag av olika anledningar kan skilja sig markant från vad som varit gällande kurser som skall redovisas. En genomsnittskurs torde ge ett bättre värde. Väljs en sådan omräkningskurs som är känd redan när transaktionen är tänkt att genomföras, t.ex. den kurs som gällde den innan eller genomsnittskursen för , medför det en risk för att systemet utnyttjas på ett sätt som inte är avsett. Om parterna har bokföringen i olika valutor kan de, om de vet den fasta omräkningskursen för perioden, göra en beräkning av när det med hänsyn till den kurs som gäller för aktuell transaktionsdag är mest förmånligt att genomföra transaktionen. Risk finns att parternas beslut styrs av kurserna och att staten därmed regelmässigt får bära en eventuell förlust uppkommen på grund av valutakursutvecklingen. Denna risk reduceras om genomsnittskursen för den månad under vilken transaktionen skedde används vid deklarationstillfället. Denna kurs är också den som torde ge ett resultat som så nära som möjligt kan antas motsvara den kurs som gällt på transaktionsdagen. (Med transaktionsdag bör avses detsamma som på redovisningsområdet.) Ett användande av en genomsnittskurs innebär dock att staten tar över en del av den risk som företagen tar . För att metoden skall kunna användas krävs att kursen offentliggörs efter utgången av varje redovisningsperiod. anser att de skattskyldiga, liksom i , bör få rätt att välja om de för omräkningen vill tillämpa den kurs som gällde på leveransdagen eller en genomsnittskurs. Den princip som valts skall följas av den skattskyldige . Enligt regeringens bedömning skulle det i och för sig vara möjligt att även i införa en sådan ordning. Det är dock ingen av de övriga remissinstanserna som uttryckt behov av någon liknande ordning. Regeringen bedömer det inte heller som troligt att intresset för att tillämpa metoden med leveransdagens kurs skulle vara stort. Metoden skulle i praktiken innebära en dubblerad bokföring. Detta är möjligt redan med dagens regler, men enligt vad regeringen erfarit tillämpas det inte i någon större utsträckning. Några regler innebärande att den skattskyldige kan välja att tillämpa kursen på leveransdagen i stället för genomsnittskursen för perioden föreslås därför inte. Det är viktigt att den metod som används vid inkomsttaxeringen så nära som möjligt överensstämmer med den som används för mervärdes- skatten. Det kan annars uppkomma avstämningsdifferenser när skattemyndigheterna för sin kontroll jämför den omsättning som den deklarerade utgående skatten motsvarar med den omsättning som deklarerats i inkomstskattedeklarationen. Detta försvårar kontrollen. Slutsatsen blir att den metod som bäst uppfyller de uppställda kraven är den som innebär att upprättandet av deklarationen sker efter omräkning med den genomsnittskurs som gällde under den månad transaktionen skedde. För det fall den skattskyldige redovisar mervärdesskatten årsvis bör omräkningen ske med den genomsnittskurs som gäller då transaktionerna skett. Denna metod motsvarar också den som förordats rörande inkomstskatteredovisningen. Genom- snittskurserna bör beräknas utifrån de kurser som fastställts av den (se avsnitt 9.1.4). Det förekommer även att fakturering sker i andra valutor än kronor och euro, t.ex. dollar. Även då kommer först en omräkning ske för bokföringen och, för det fall bokföringen är i euro, transaktionsmånadens genomsnittskurs användas vid omräkning från euro till kronor för deklarationen. Reklamskatt På samma sätt som för mervärdesskatten bör det vara möjligt för den reklamskatteskyldige att göra en omräkning av den reklamskatt som skall redovisas till beskattningsmyndigheten. Omräkningen bör, på samma sätt som föreslås beträffande mervärdesskatten, göras utifrån en genom- snittskurs för den redovisningsperiod deklarationen avser.