prop · GN032D1 · 2000-01-01 00:00:00 — Remissinstanserna: välkomnar förslaget till reglering i denna paragraf och menar att tillämpningsproblemen i många situationer torde kunna undvikas tack vare regleringen. Kammarrätten i anser att frågan om i vilken utsträckning reglerna är eller bör vara tillämpliga på motsvarande förhållanden i utlandet i princip har fått en riktig lösning. i påpekar att det inte kan undvikas att den av kommittén föreslagna metoden kommer att leda till problem med att klassificera utländska företeelser men kommer fram till att det sannolikt inte finns någon annan metod som lämpar sig bättre. anser att det är en fördel att lagstiftaren måste ta ställning i denna fråga i framtida lagstiftningsärenden. vid tycker att frågan om vilka utländska termer och uttryck som skall likställas med svenska bör uppmärksammas och utredas vidare. Fakulteten menar att frågan är alltför omfattande för att kunna lösas med denna allmänna definition. menar att bestämmelsen kan medföra tillämpningssvårigheter och pekar på att det inte anges om termerna och uttrycken skall bedömas med utgångspunkt från ett inhemskt eller utländskt perspektiv. Näringslivets Skattedelegation har inget att erinra mot principen i första stycket, men menar att undantagsbestämmelsen i tredje stycket har fått en alltför vid utformning i lagtexten i förhållande till vad som enligt författningskommentaren avses regleras i lagrummet. vid anser att tredje stycket är svårförståeligt och bör skrivas om. anser att uttrycket utländska företeelser är oklart liksom innebörden av tredje stycket. Kommentar och skälen för regeringens förslag: I den allmänna motiveringen behandlas i avsnitt 8.2 frågan om en term eller ett uttryck som används bör omfatta också motsvarande utländska företeelser. Som framgår där är principen i IL att, om det inte anges något annat eller framgår av sammanhanget, så avser en term eller ett uttryck också motsvarande utländska företeelser. Lagrådet anser att det i många fall är svårt att avgöra om utländska företeelser skall omfattas eller ej och menar att det hänger samman med bestämmelsen i första stycket att utländska företeelser skall omfattas om inte annat anges . De citerade ordalagen ställer krav på att det verkligen anges att huvudregeln inte skall gälla. Lagrådet anser att risken är uppenbar att lagstiftaren ibland uttrycker sig på ett sådant sätt att det inte står klart att något annat anges , dvs. att utländska företeelser inte omfattas. Lagrådet kommer fram till att bestämmelsen måste vara allmänt hållen och därför ha vissa brister vad gäller tydligheten och förordar att den utformas så att den ger uttryck för huvudprincipen men lämnar utrymme för en mer flexibel tillämpning än det remitterade förslaget gör. I lagrådsremissen fanns ett tredje stycke där det föreskrevs att huvudregeln inte gäller för bestämmelser som grundar sig på vad som har skett eller skall ske vid taxering. Vad som avsågs var bl.a. avdrag som görs, intäkter som tas upp, skattemässiga värden eller klassificeringar vid fastighetstaxeringen. Lagrådet, liksom flera remissinstanser, anser att det är svårt att förstå vilka fall bestämmelsen omfattar. Lagrådet föreslår att första och tredje styckena skall slås ihop och ges följande lydelse. De begrepp som används omfattar också motsvarande utländska företeelser om det inte anges eller framgår av sammanhanget att endast svenska företeelser avses. Lydelsen bygger på att när en regel i IL handlar om gjorda avdrag, om intäkter som tas upp eller om skattemässiga värden får det anses framgå av sammanhanget att det är avdrag, intäkter och värden vid den svenska taxeringen som avses. Regeringen anser att den tolkningen i huvudsak är rimlig och följer därför, med undantag för några redaktionella ändringar, Lagrådets förslag. När det gäller klassificering m.m. vid fastighetstaxeringen är det emellertid svårt att hävda att det framgår av sammanhanget att det bara är svenska fastigheter som avses. Det är inte heller nödvändigt att de termerna som huvudprincip skall avse bara svenska fastigheter (se vidare i kommentarerna till 9 och 15 §§). I allmänmotiveringen, avsnitt 8.2, finns en upplysning om hur det markeras att det bara är svenska företeelser som avses. vill ha ett förtydligande om en viss förete- else, exempelvis en stiftelse eller en avyttring, skall bedömas enligt svensk eller utländsk rätt. Detta är inte en ny fråga utan den kan komma upp även vid tillämpning av dagens inkomstskattelagstiftning. Vad som skall bedömas är om något enligt den utländska rätten är sådant att den aktuella företeelsen skulle kunna anses falla in under den svenska termen, såsom den används i IL. För att nämna samfundets exempel, stiftelse, så avses utländska juridiska personer som enligt det aktuella landets lagstiftning motsvarar vad som enligt svensk lagstiftning är en stiftelse. Detta oavsett hur den juridiska personen benämns i utlandet. Man måste därför se detta ur såväl svenskt som utländskt perspektiv. Remissinstanserna har naturligtvis rätt när de framhåller att detta inte är helt enkelt. Man kan ju inte kräva att det skall vara en absolut identitet utan det får i de enskilda fallen avgöras om likheterna är så stora att den utländska företeelsen kan anses motsvara den svenska termen. När det gäller t.ex. insamlingsstiftelser bör en utländsk insamlingsstiftelse kunna anses motsvara en svensk sådan även om stiftelseförordnandet inte är undertecknat av stiftarna vilket krävs enligt 11 kap. 1 § andra stycket stiftelselagen (1994:1220) om det inte krävs enligt utländsk rätt. Men var dessa gränser går kan inte regleras i lag utan får lösas i praxis. Liksom i 1 § ändras begrepp till termer och uttryck. För kommentar se 1 §. Från huvudprincipen i första stycket finns vissa undantag i andra stycket. När det står staten, regeringen, landsting, kommuner och kommunalförbund avses vanligen bara svenska staten, etc. Det finns därför ett undantag i andra stycket. Naturligtvis gäller detsamma för statlig, och liknande. Man kan tveka om regeringen omfattas av uttrycket staten. För att förtydliga vad som avses har ordet lagts till här i regeringens förslag. I SLK:s förslag saknades också kommunalförbund. Eftersom uttrycket används i 7 kap. 2 § och där avser bara bör det finnas med i uppräkningen i denna paragraf. Ordet församlingar har tagits bort efter lagrådsgranskningen. Det beror på att ordet inte längre används utan precisering (jfr 3 kap. 9 §). Juridisk person 3 § SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från några redaktionella ändringar. Remissinstanserna: vid anser att först bör det anges vilka juridiska personer som är skattesubjekt och sedan bör undantagen anges. Kommentar och skälen för regeringens förslag: Uttrycket juridisk person används i huvudsak på samma sätt som i civilrätten. Vissa juridiska personer beskattas inte själva. I stället beskattas delägarna. Detta gäller svenska handelsbolag, europeiska ekonomiska intressegrupperingar och sådana juridiska personer som förvaltar vissa samfälligheter. Dödsbon beskattas som fysiska personer (jfr 4 kap.). I IL omfattar därför uttrycket juridiska personer inte sådana juridiska personer. Att de behandlas annorlunda framgår också av skattskyldighetsbestämmelserna, se 4 och 5 kap. samt 6 kap. 6 § andra stycket. Bestämmelserna om vilka samfälligheter som ingår i uttrycket juridiska personer behandlas närmare i kommentaren till 6 kap. 6 §. Svenska värdepappersfonder är inte juridiska personer, men behandlas skattemässigt som sådana (SOU 1969:16, prop. 1974:181, bet. 1974:SkU64, SFS 1974:995), se andra stycket. Det framgår av 1 § 3 mom. Denna bestämmelse infördes (1990:2) som man bytte uttrycket aktiefonder till värdepappersfonder. Det finns också bestämmelser om värdepappersfondernas skattskyldighet i 6 kap. 5 § och om hur de beskattas i 39 kap. 14 och 20 §§. Det finns inga särskilda bestämmelser för utländska värdepappersfonder, se också i kommentarerna till 6 kap. 7 10 §§. I tredje femte styckena finns några hänvisningar. Vilka juridiska personer som är skattesubjekt framgår av skattskyldighetsbestämmelserna i avdelning II. Att, som vid föreslår, även här ta in bestämmelser om vilka juridiska personer som är skattesubjekt skulle innebära en dubbelreglering. Aktiebolag 4 § SLK:s förslag: Bestämmelsen omfattar också bankaktiebolag. I övrigt överensstämmer den med regeringens förslag, bortsett från att den ändrats redaktionellt. Remissinstanserna: Har inte yttrat sig. Kommentar och skälen för regeringens förslag: I KL och SIL har termen aktiebolag fått omfatta också försäkringsaktiebolag. Försäkringsaktiebolag är emellertid en egen associationsform. Här föreskrivs därför att försäkringsaktiebolag räknas som aktiebolag. SLK:s förslag omfattar också bankaktiebolag. ändrades emellertid bankrörelselagen (1987:617) så att enligt 1 kap. 1 § tredje stycket gäller för bankaktiebolag vad som är föreskrivet för aktiebolag i allmänhet, om inte annat följer av bankrörelselagen eller är särskilt föreskrivet (prop. 1997/98:166, bet. 1998/99:LU4, SFS 1998:1500). Någon sådan bestämmelse som SLK föreslagit behövs därför inte. 5 § SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: vid rekommenderar ytterligare utredningsarbete. Problemet är enligt fakulteten att söka få en bättre definition av vad som är en svensk koncern och, om det måste finnas flera definitioner, när de olika definitionerna skall användas. Enligt utesluts inte utländska koncerner från tillämpningsområdet eftersom koncerndefinitionen i de svenska lagarna är utformad så att även utländska bolag kan ingå och t.o.m. helt utländska underkoncerner. Kommentar och skälen för regeringens förslag: används på flera ställen i dagens skattelagstiftning utan att det förklaras. I andra bestämmelser begränsas det genom att moderföretaget skall vara en viss typ av företag (se t.ex. 7 § första stycket 1 KÖL). Om det inte finns en sådan begränsning kan det uppkomma tvekan om vad som avses eftersom ordet i civillagstiftningen används på koncerner med olika typer av moderföretag. Vad som framför allt kan vara tveksamt är om ordet omfattar dels utländska motsvarigheter, dels sådana koncerner som avses i lagen (1980:1103) om årsredovisning m.m. i vissa företag. I den sistnämnda typen av koncerner kan handelsbolag eller enskilda näringsidkare vara moderföretag. Regeringen har i en proposition (prop. 1998/99:130) föreslagit att den nyssnämnda årsredovisningslagen skall upphävas och att årsredovisningslagen (1995:1554) skall gälla också för den typen av koncerner (se förslagen till bl.a. 1 kap. 3 och 4 §§ ÅRL). I den proposition som låg till grund för en bestämmelse om korsvisa personalrabatter som finns i 32 § 3 f mom. KL (11 kap. 13 § IL) står det att med koncern avses sådana i lag definierade koncernbegrepp som finns i bl.a. 1 kap. 5 § aktiebolagslagen (1975:1385), 1 kap. 4 § lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar och 1 kap. 1 § lagen (1980:1103) om årsredovisning m.m. i vissa företag (prop. 1994/95:182 s. 45). Däremot står det inget om motsvarande utländska koncerner. I förarbetena till övriga bestämmelser där ordet koncern används utan någon begränsning saknas det uttalanden om vad som avses med ordet. SLK ansåg att det var en för svår och omfattande uppgift för kommittén att gå igenom de bestämmelser som finns om koncerner och avgöra hur termen skall tolkas i varje enskilt fall. Kommittén tolkar i stället dagens bestämmelser så att de har den innebörd som man avsåg i prop. 1994/95:182. Det innebär att också sådana koncerner som avses i lagen om årsredovisning m.m. i vissa företag liksom motsvarande koncerner som kommer att omfattas av årsredovisningslag om ändringen i prop. 1998/99:130 genomförs omfattas av termen men däremot inte utländska koncerner. Regeringen har gått igenom de bestämmelser som finns i IL om koncerner och vissa av dem ändras så att de inte begränsas till enbart svenska koncerner. De bestämmelser som ändras är 11 kap. 13 § om personalrabatter, 11 kap. 15 § om anställdas förvärv av aktier, 40 kap. 6 § om underskottsavdrag. De bestämmelser som motsvarar 42 kap. 16 § om skattefri utdelning av andelar i dotterbolag ändrades (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606). I den nya lydelsen tas det inte in någon begränsning till svenska koncerner. När det gäller bestämmelsen i 40 kap. 6 § finns det ett avgörande från Regeringsrätten som innebär att bara svenska koncerner omfattas. I paragrafen har SLK tagit in en definition av begreppet koncern, som begränsar det till koncerner som räknas upp i vissa lagrum och därigenom till svenska koncerner. Definitionen är begränsad till det kapitlet. Regeringen föreslår emellertid att den bestämmelsen skall ändras så att också vissa utländska koncerner skall omfattas, se vidare i kommentaren till 40 kap. 6 §. Med regeringens förslag används ordet koncern i kombinationen svensk koncern och då gäller definitionen i denna paragraf. I de bestämmelser där det bara står koncern omfattas också utländska koncerner. I det fallet saknas en förklaring till vad ordet står för. Liksom när det gäller andra begrepp definieras inte vad som avses med utländska motsvarigheter, se kommentaren till 2 §. anför kan även utländska företag och utländska underkoncerner ingå i svenska koncerner. Fastighet 6 § SLK:s förslag: Första stycket överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från redaktionella ändringar. Andra stycket om tomträtter är nytt. Remissinstanserna: Har inte kommenterat bestämmelsen. Kommentar och skälen för regeringens förslag: Genom denna paragraf kommer bestämmelserna om fastigheter också att omfatta viss lös egendom. Bestämmelsen finns i 4 § tredje stycket KL. Att byggnader som är lös egendom skall behandlas som fastigheter har gällt sedan KL:s tillkomst. Bestämmelsen om tillbehör fanns ursprungligen i punkt 2 av anvisningarna till 8 § KL, där den infördes (prop. 1973:162, bet. 1973:SkU70, SFS 1973:1099). Det kan påpekas att hänvisningen till jordabalken inte innebär att tillbehören måste omfattas av jordabalkens regler och alltså finnas i , utan bara är till för att beskriva tillbehörens karaktär. I SLK:s förslag finns inte andra stycket om tomträtter med. SLK har tagit in en bestämmelse i 43 kap. 1 § andra stycket (vilket skulle motsvara 45 kap. 1 § i regeringens förslag) att bestämmelserna om avyttring av fastigheter skall tillämpas även på tomträtter. I dagens lagtext finns en bestämmelse i 24 § 1 mom. fjärde stycket första meningen SIL där det står att vad som sägs om vinstberäkning vid avyttring av fastighet skall tillämpas även på tomträtt. I 4 § andra stycket KL står att med ägare likställs den som enligt 1 kap. 5 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152) skall anses som ägare. Regeln omfattar bl.a. tomträttshavare. En motsvarande bestämmelse har placerats i 7 §, se nedan. Däremot saknas en regel om att tomträtter generellt skall behandlas enligt samma regler som fastigheter. Lagrådet förordar att det tas in en sådan bestämmelse här och lämnar ett förslag till en ny lydelse av 6 §. Regeringen följer Lagrådets förslag till placering och utformar regeln i enlighet med Lagrådets förslag. I 4 § första stycket KL finns en bestämmelse om att inkomst av fastighet beräknas på grundval av vad som bestämts vid fastighetstaxering. Bestämmelsen infördes då föreskrifterna om fastighetstaxering bröts ut ur KL (prop. 1973:162, SFS 1973:1099). Eftersom det inte finns något behov av en sådan bestämmelse, tas den inte med i IL. Fastighetsägare 7 § SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från att den skrivits om redaktionellt. Remissinstanserna: Har inga erinringar mot förslaget. Kommentar och skälen för regeringens förslag: Genom hänvisningen till 1 kap. 5 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152) kommer vissa som inte är ägare till en fastighet ändå att behandlas som ägare, t.ex. tomträttshavare. Bestämmelser om ett utvidgat fastighetsägarbegrepp har funnits i KL sedan lagens tillkomst. Från början fanns de i 13 § KL men numera finns de i 4 § andra stycket KL. Som SLK kommit fram till finns det inte anledning att flytta hit den materiella bestämmelsen från fastighetstaxeringslagen. Bestämmelsen har skrivits om dels redaktionellt, dels för att uttrycka att den avser också utländska motsvarigheter. Privatbostad 8 § SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. I SLK:s förslag till första stycke fanns emellertid ytterligare en mening, som har flyttats till 9 § första stycket. Remissinstanserna: vid anför angående 6 19 §§ att regelsystemet har blivit tillkrånglat genom att vissa, mycket avgränsade, typer av utländska fastigheter skall jämställas med motsvarande svenska fastigheter. Fakulteten anser dock att SLK:s förslag till lagtext är bättre än dagens lagtext när det gäller att få fram vad som förefaller ha varit avsikten med regleringen. Fakulteten finner det dock svårt att inse nödvändigheten av att ha två så näraliggande termer som privatbostad och privatbostadsfastighet. Kommentar och skälen för regeringens förslag: Termen privatbostad infördes genom skattereform (1990:1). Innebörden ändrades , då bestämmelsen i första styckets andra meningen om tvåfamiljsbostad lades till (1990:2). Bestämmelserna finns i 5 § andra och fjärde styckena KL. Det kan påpekas att genom den ändring som görs i 2 och 15 §§ med anledning av Lagrådets yttrande så kommer bestämmelsen i första stycket att omfatta också utländska bostäder. Också ett utländskt småhus är ju ett småhus enligt 15 §. Se vidare i kommentarerna till 2, 9 och 15 §§. Likaså omfattas bostäder i utlandet enligt andra stycket genom bestämmelsen i sista meningen. Att ta bort termen privatbostad eller privatbostadsfastighet som vid har aktualiserat skulle knappast göra lagtexten enklare. Att nu göra materiella förändringar på detta område är inte heller lämpligt. 9 § SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag. Första stycket är emellertid placerat i 8 § och andra och tredje styckena har bytt plats. Remissinstanserna: Har inga erinringar mot förslaget. Kommentar och skälen för regeringens förslag: Det finns inte någon bestämmelse i dagens lagstiftning som motsvarar bestämmelsen i första stycket om utländska småhus på lantbruksenheter. Av förarbetena till skattereform kan utläsas att avsikten var att även utländska motsvarigheter med undantag för bostäder på jordbruksfastigheter skulle betraktas som privatbostäder och beskattas i inkomstslaget kapital (prop. 1989/90:110 s. 501 f., 644 f. och 731 f.). Bestämmelserna i 8 § och här i 9 § första stycket har utformats i enlighet med detta. SLK hade en annan utformning av meningen om utländska småhus, som var placerad i 8 § första stycket sista meningen. Den inleddes med att med småhus likställs motsvarande byggnad utomlands. Efter påpekande från Lagrådet har regeln i 2 § ändrats så att utländska motsvarigheter omfattas om det inte anges eller framgår av sammanhanget att bara svenska företeelser avses (se kommentaren till 2 §). I 15 § definieras småhus som hus av det slag som avses i fastighetstaxeringslagen. Definitionen har således utformats så att också utländska motsvarigheter skall omfattas. Det innebär att den inledning som SLK hade inte längre behövs. Bestämmelsen i andra stycket är ny. De fastigheter som avses är s.k. statarlängor. Enligt 5 § första stycket KL är fastigheter med sådana småhus inte privatbostadsfastigheter, eftersom småhuset skall vara inrättat som bostad åt en eller två familjer. Inte heller sådana småhus skall omfattas av bestämmelserna om privatbostäder. Enligt 5 § sista stycket KL kan vissa fastigheter med småhus på lantbruksenheter på ägarens begäran räknas som näringsfastigheter. Bestämmelsen infördes (prop. 1993/94:91, bet. 1993/94:SkU17, SFS 1993:1524). I tredje stycket har bestämmelsen ändrats så att sådant småhus inte skall anses som privatbostad. Ändringen består således i att småhuset med det nya förslaget varken är en privatbostad eller ingår i en privatbostadsfastighet medan småhuset är privatbostad trots att den ingår i en näringsfastighet. De bestämmelser som finns om privatbostäder bör nämligen inte gälla för sådana småhus, med undantag för bestämmelsen om uttag av bränsle i punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 22 § KL (22 kap. 9 § IL). Definitionen av storlek kommer från 5 § tredje stycket KL. 10 § SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Har inte yttrat sig. Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om att det är förhållandena vid beskattningsårets utgång eller på överlåtelsedagen som är avgörande för om en bostad skall anses som privatbostad kommer från 5 § sjätte stycket första meningen KL. Den infördes med den bestämmelse som placerats i 11 § (1990:1). SLK tar upp frågan om det vore bättre att det var förhållandena vid beskattningsårets ingång som skulle vara avgörande för om en bostad skall anses som privatbostad på samma sätt som vid bedömningen av om en bostadsrättsförening skall anses vara en s.k. äkta bostadsrättsförening vid kapitalvinstbeskattningen (se 26 § 1 mom. tredje stycket SIL och 46 kap. 3 § IL). Som skäl för en ändring anför kommittén att en förändring kan få tillbakaverkande effekter som kan vara svåra att förutse. Kommittén kom emellertid fram till att avgörandet om de för- eller nackdelar som det kan innebära att välja den ena eller andra tidpunkten är en sådan materiell fråga som kommittén inte skall behandla. Inga remiss- instanser har yttrat sig i frågan. Regeringen finner inte skäl att föreslå någon ändring. 11 § SLK:s förslag: Andra meningen i första stycket finns inte med i SLK:s förslag. I övrigt överensstämmer det med regeringens förslag, bortsett från redaktionella ändringar. Remissinstanserna: vid påpekar att dagens motsvarighet till denna paragraf är utformad så att en bostad kan ha kvar sin karaktär som privatbostad även under andra kalenderåret efter det egentliga omklassificeringstillfället medan den av SLK föreslagna lydelsen inte tillåter detta. Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen innehåller den s.k. tröghetsregeln. Bestämmelserna finns i 5 § sjätte stycket KL, där de infördes (1990:2). Första stycket innebär att en bostad hos samma ägare behåller sin karaktär av privatbostad trots att det inträffar något som gör att den inte längre borde räknas som privatbostad. Som vid påpekar har första stycket fått en felaktig utformning i SLK:s förslag, varför det har lagts till en mening om att bostaden kan ha kvar sin karaktär av privatbostad även då förändringen skedde, om bostaden övergår till en ny ägare under . I lagrådsremissen utformades andra meningen så att den gällde om bostaden överlåts under . Det har efter lagrådsbehandlingen ändrats så att den gäller om bostaden övergår till en ny ägare. Det finns inte anledning att i detta sammanhang behandla t.ex. arv annorlunda än överlåtelser. Lagrådet påpekar att andra meningen kan ge intryck av att regeln skall tillämpas inte bara i fråga om den som var ägare när ändringen skedde utan också i fråga om övriga ägare . Lagrådet föreslår att regeln skall formuleras om eftersom detta uppenbarligen inte är avsikten. Bestämmelsen har formulerats om för att undvika detta. Enligt andra stycket gäller tröghetsregeln också när en privatbostad övergår genom arv, testamente, gåva eller bodelning. Det finns ett nytt tillägg att bestämmelsen gäller bara om den övergår till en fysisk person. Om en juridisk person eller ett handelsbolag innehar en fastighet eller bostadsrätt är denna alltid näringsfastighet respektive näringsbostadsrätt. Lagrådet menar att innebörden av bestämmelsen i andra stycket i lagrådsremissen är oklar. Avsikten med regeln är att om bostaden ändrar karaktär i och med att den övergår till en ny ägare genom arv, testamente, gåva eller bodelning så skall den ändå behandlas som privatbostad som anges i första stycket, om inte den nye ägaren begär annat. För att detta tydligare skall framgå formuleras bestämmelsen om.