prop · GN0323 · 2000-01-01 00:00:00 — De menar att det övergångsvis kan bli stora problem eftersom det kanske inte är praktiskt möjligt att byta redovisningsvaluta i samtliga koncernföretag på samma gång. Det kan också finnas koncerner där det är lämpligt att vissa företag fortsätter att redovisa i kronor även om övriga koncernföretag redovisar i euro. För att komma till rätta med problemet föreslås i stället en regel med innebörd att givaren inte får avdrag med ett större belopp än vad mottagaren beskattas för. En sådan regel skulle visserligen inte träffa underprisförsäljningar mellan företag som inte har samma redovisningsvaluta men en sådan begränsning anses inte nödvändig. Man anser att utredningens motiv för att förbjuda sådana underprisförsäljningar saknar relevans för transaktioner som företas löpande eftersom bolagen då inte har kännedom om vilken kurs som kommer att gälla vid omräkningen (årets genomsnittliga kurs). Regeringen anser att det är uppenbart att någon form av särreglering av koncernbidragsbestämmelserna måste införas. Det är naturligtvis inte acceptabelt att givaren får avdrag till en högre kurs än vad mottagaren beskattas för. Detta har inte heller ifrågasatts av någon remissinstans. Den lösning som Näringslivets skattedelegation m.fl. förespråkar (givare och mottagare får ha olika redovisningsvaluta men mottagaren skall beskattas för samma belopp som givaren får avdrag med och ingen särreglering av underprisförsäljningar) skulle emellertid göra det möjligt för företag med olika redovisningsvaluta att föra över vinster genom just underprisförsäljningar. Det förhåller sig visserligen så att man inte har en aning om den genomsnittskurs som kommer att gälla för året. Ju längre året går desto säkrare kan man emellertid förutse den genomsnittliga kursen och torde man ha så gott som säker kunskap om denna. Utan någon spärregel skulle man då lätt kunna flytta vinster mellan företag med olika redovisningsvaluta med den påföljden att ett koncernbolag får avdrag med ett större belopp än vad ett annat beskattas för. I ett skattesystem med ett schabloniserat omräknings- förfarande i vilket genomsnittskursen används för omräkning går det inte att acceptera en sådan möjlighet. Regeringen har emellertid förståelse för att det inte kan vara praktiskt möjligt att byta redovisningsvaluta för samtliga företag som man vill skall kunna utväxla koncernbidrag. Till detta kommer att även utredningens förslag om att villkora koncernbidragsrätten med att både givare och mottagare har samma redovisningsvaluta inte skulle förhindra missbruk. Det är nämligen fullt möjligt att olika koncernföretag kan ha olika beskattningsår och därmed olika genomsnittskurser. Enligt huvudregeln i bokföringslagen (12 § sjätte stycket, 3 kap. 5 § första stycket i förslaget till ny bokföringslag, prop. 1998/99:130) skall samtliga bolag i en koncern ha samma räkenskapsår. När bokförings- skyldigheten inträder eller räkenskapsåret läggs om får räkenskapsåret emellertid omfatta än eller utsträckas att omfatta högst arton månader. Eftersom beskattningsåret överensstämmer med räkenskapsåret medför koncernanpassningen att nybildade bolag kommer att beskattas för ett kortare eller längre beskattningsår än . Detsamma gäller bolag som förvärvas om bolaget har ett annat räkenskapsår än övriga koncernbolag. Utan någon specialreglering skulle alltså olika genomsnittskurser gälla för olika koncernbolag med samma bokslutsdag. Detta skulle naturligtvis kunna utnyttjas på ett icke avsett sätt både beträffande koncernbidrag och vanliga transaktioner på så sätt att man när man någorlunda säkert kan uppskatta årets genomsnittskurs bildar ett bolag som förkortar sitt första räkenskapsår. Problemet måste därför lösas på ett annat sätt. Såvitt avser koncernbidrag är den mest näraliggande lösningen att genomföra det förslag som har pekat på (och som utredningen övervägde men förkastade) nämligen att koncernbidrag alltid fastställs till ett belopp i kronor. Deklarationsmässigt innebär en sådan lösning att de koncernbidrag som finns i räkenskaperna skall återföras respektive rensas från det bokförda resultatet för att ersättas med det skattemässiga kronbeloppet. Den här lösningen medför också att det inte behövs någon specialreglering beträffande sådana koncernbidrag som inte redovisas i resultaträkningen (eftersom dessa ändå måste redovisas som skattemässiga justeringar i deklarationen). För att det inte skall råda någon tvekan om vad som gäller om givaren drar av ett annat belopp än vad mottagaren tar upp bör det dessutom uttryckligen föreskrivas att givaren inte får avdrag med ett högre belopp än vad mottagaren tar upp. Såvitt avser vanliga transaktioner mellan koncernbolag med olika beskattningsår måste emellertid en annan lösning väljas (så att inte varje transaktion måste räknas om till kronor). För dessa fall bör det därför föreskrivas att nybildade bolag eller bolag som förvärvas skall beskattas enligt den genomsnittliga kurs som gäller för övriga koncernföretag. Bokföringslagen innehåller emellertid även en undantagsbestämmelse som gör det möjligt för koncernbolag att permanent ha olika räkenskapsår (12 § sjätte stycket bokföringslagen, 3 kap. 5 § andra stycket i förslaget till ny bokföringslag). För att få rätt att ha olika räkenskapsår krävs dels att det föreligger synnerliga skäl, dels att ger tillstånd till det. I dessa fall kommer företagen att ha lika långa beskattningsår och det synes därför svårt att systematiskt utnyttja situationen. Regeringen gör därför bedömningen att denna situation inte behöver särregleras. Med den lösning som har valts beträffande koncernbidragen kommer emellertid inte problemet med underprisförsäljningar att lösas utan någon särreglering. När det gäller frågan om underprisförsäljningar har dessutom kritiserat utredningens modell eftersom den öppnar möjlighet till vinstöverföring i form av försäljning av en hel verksamhetsgren till underpris. För sådana uppställs nämligen inget krav på att koncernbidragsrätt skall föreligga för att underprislagen skall gälla. Regeringen delar uppfattning att det även för försäljning av hel verksamhetsgren till underpris bör krävas att köpare och säljare har samma redovisningsvaluta. I annat fall bör uttags- beskattning ske. Det bör därför införas en bestämmelse om att samtliga underprisförsäljningar som inte är affärsmässigt motiverade utlöser uttagsbeskattning om inte köpare och säljare har samma redovisnings- valuta. Det finns ingen lagstiftning som riktar sig mot försäljningar till ett pris som överstiger marknadsvärdet. Så länge som köpare och säljare kan utväxla koncernbidrag finns det heller ingen anledning att angripa sådana förtäckta koncernbidrag. Om däremot köpare och säljare inte kan utväxla koncernbidrag torde överprisförsäljningar kunna angripas med lagen (1995:575) mot skatteflykt. Den nu föreslagna lagstiftningen innebär att det inte ställs krav på samma redovisningsvaluta för att utväxla öppna koncernbidrag och att underprisöverlåtelser uttryckligen lagregleras. Skatteflyktslagen torde emellertid även fortsättningsvis kunna tillämpas på överprisförsäljningar från ett kronföretag till ett euroföretag eller tvärt om. 9.3 Mervärdesskatt I det följande redovisas nuvarande ordning på mervärdesskatteområdet. Därefter redovisas de förslag till ändringar rörande mervärdesskatt som regeringen lämnar. 9.3.1 Nuvarande ordning Reglerna om mervärdesskatt finns i mervärdesskattelagen (1994:200). Mervärdesskatt tas ut på omsättningen av varor och tjänster. Skatten tas ut i samtliga led i produktions- och distributionskedjan och beräknas på beskattningsunderlaget, vilket vid t.ex. en försäljning i princip utgörs av ersättningen. Ett senare led har avdragsrätt för den ingående skatt som motsvarar den utgående skatt som det tidigare ledet fakturerat och redovisat till staten. Under förutsättning att samtliga led före slutkonsumenten har full avdragsrätt kommer den utgående skatt som konsumenten debiteras av säljaren att motsvara summan av de belopp som de tidigare leden redovisat in till staten. Enligt huvudregeln skall säljaren redovisa utgående skatt för den redo- visningsperiod under vilken omsättningen (eller i vissa fall förvärvet) av en vara eller tjänst enligt god redovisningssed har bokförts eller borde ha bokförts eller under vilken förskotts- eller a contobetalning tagits emot (13 kap. 6 § mervärdesskattelagen). Motsvarande principer gäller för avdragsrätten (13 kap. 16 § mervärdesskattelagen). På faktura eller motsvarande handling skall enligt 11 kap. 5 § mervärdesskattelagen skattens belopp anges för varje skattesats. Detta motsvarar de regler som finns i artikel 22.3 b i EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv. Tillämpningen i innebär att för det fall fakturering sker i utländsk valuta, skall skatten redovisas på fakturan i svenska kronor. Detta syftar till att säkerställa att säljare och köpare tar upp samma belopp som utgående respektive ingående skatt. Vid fakturering i utländsk valuta är det den kurs som gäller när skattskyldigheten inträder som ligger till grund för beräkningen av den mervärdesskatt som skall tas upp i deklarationen. Det innebär att det är kursen på leveransdagen som skall användas (1 kap. 3 § mervärdes- skattelagen, RSV/FB Im 1983:25, handledning för mervärdesskatt 1999 s. 65). Om faktureringen sker i nära samband med leveransen får av praktiska skäl omräkningskursen på fakturadagen tillämpas. När det gäller gemenskapsinterna förvärv från andra EU-länder (se nedan) inträder skattskyldigheten för förvärvet (1 kap. 4 a § mervärdesskattelagen). Denna tidpunkt anses inträffa den 15:e efter den månad under vilket varan levererats. Har faktura eller liknande handling utfärdats , inträder skattskyldigheten vid utfärdandet av den. Det innebär också att det är kursen som skall användas. Detta gäller oavsett om bokslutsmetoden eller faktureringsmetoden tillämpas. Huvudregeln är att de som lämnar självdeklaration och har ett årligt beskattningsunderlag (exklusive gemenskapsinterna förvärv och import) på högst skall redovisa mervärdesskatten en gång i självdeklarationen. Mervärdesskatten ingår då som en del av den slutliga skatten och därmed även i sådan debiterad preliminär skatt som beräknas och som betalas in . Skattskyldiga med årligt beskattningsunderlag överstigande skall redovisa skatten i en skattedeklaration. Även de vars beskattningsunderlag är högst kan begära att få redovisa i skattedeklaration i stället för i självdeklarationen. Redovisning i skattedeklaration skall som huvudregel ske . Det skall normalt ske senast den 12 i andra månaden efter redovisnings- periodens utgång eller senast den 26 i efter perioden, beroende på om den skattskyldiges årliga omsättning (dvs. beskattningsunderlag exklusive gemenskapsinterna förvärv och import) under- eller överstiger . Sista dag för betalning är samma sista dag som gäller inlämnande av skattedeklarationen. EU Inom EU har överenskommits om gemensamma regler för mer- värdesbeskattningen och har sedan inträdet i EU anpassat sin mervärdesskattelag till dessa regler. Reglerna finns i flera direktiv och det mest omfattande är det sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG) . Varuförvärv inom EU och periodisk sammanställning Vid en försäljning av varor mellan företag i olika EU-länder har man inom EU enats om vissa särskilda regler för beskattningen. De innebär i korthet att om ett företag som är mervärdesskatteregistrerat i köper en vara från ett mervärdesskatteregistrerat företag i ett annat EU- land så skall det säljande företaget inte ta ut någon mervärdesskatt. Beskattningen skall i stället ske i . Detta sker genom att köparen redovisar skatten för förvärvet i sin deklaration (s.k. förvärvsbeskattning). Köparen får därefter i samma deklaration göra avdrag för skatten som ingående skatt enligt de allmänna reglerna för avdrag. För att myndigheterna i det köpande företagets land skall kunna kontrollera förvärvsbeskattningen är säljaren ålagd att lämna uppgifter om varuförsäljningar som skett till mervärdesskatteregistrerade företag i andra EU-länder. Detta skall göras i en s.k. periodisk sammanställning varje kvartal (i vissa fall endast ). Sammanställningen innehåller en rad för varje köpare där bl.a. landkod, registreringsnummer för mervärdesskatt och värdet av varuleveranserna anges. Beloppen skall när det är fråga om svenska säljare anges i kronor. Ändringar som påverkar nuvarande ordning Som sagts tidigare bör de uppgifter som lämnas för beskattningsändamål vara uttryckta i kronor, även i det fall den skattskyldige har sin redovisning i euro. Ett schabloniserat omräkningsförfarande bör få användas för att få fram uppgifterna för deklarationen, jfr avsnitt 9.1. Omräkningsförfarandet innebär att de uppgifter som är uttryckta i euro i bokföringen m.m. omräknas med den genomsnittskurs som gällt för den period som skall deklareras. Detta medför att vissa ändringar måste göras i mervärdesskattelagen. 9.3.2 Fakturans innehåll Regeringens förslag: Om en säljare ställer ut en faktura i annan valuta än redovisningsvalutan, skall skattebeloppet på fakturan anges i både faktureringsvalutan och i säljarens redovisningsvaluta. Köparen skall vid omräkningen för deklarationen använda det skattebelopp som på fakturan är angivet i köparens egen redovisningsvaluta. Om skattebeloppet inte har angivits i denna skall faktureringsvalutans skattebelopp användas som utgångspunkt vid omräkningen. Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: anser att skattebeloppet på fakturan alltid skall redovisas i svenska kronor. Övriga remissinstanser har inte kommenterat förslaget. Skälen för regeringens förslag: Enligt nuvarande ordning skall en faktura eller jämförlig handling bl.a. innehålla uppgift om skattens belopp för varje skattesats, jfr ovan. Är fakturan utställd i en annan valuta än kronor, skall skattens belopp anges även i kronor. Syftet med detta är att säljare och köpare skall ha samma skattebelopp att redovisa i deklarationen som utgående respektive ingående skatt. Genom att beloppet anges på fakturan m.m. underlättas även kontrollen av att de skattskyldiga redovisar rätt skatt. En direkt jämförelse kan vid t.ex. en revision göras mellan bokfört belopp och faktura. Genom vad som föreslås av regeringen (avsnitt 5.3) kan vissa företag komma att ha bokföringen i kronor som andra företag har bokföringen i euro. Fakturering kan komma att ske i kronor, euro eller någon annan valuta. När två företag som handlar med varandra har bokföringen i olika valutor, den ena i kronor och den andra i euro, går det inte längre att upprätthålla principen att vad en säljare redovisar som utgående skatt skall direkt motsvara vad köparen redovisar som ingående skatt. I det fall båda har bokföringen i kronor och skatten redovisas i kronor på fakturan, kommer de dock att deklarera samma belopp, nämligen det som står angivet på fakturan. I det fall båda har bokföringen i euro och redovisar skatten kommer de på grund av. den föreslagna omräkningsmodellen att tillämpa samma genomsnittskurs och därmed också i deklarationen redovisa samma omräknade belopp i kronor. Har däremot säljaren t.ex. bokföringen i euro och köparen bokföringen i kronor kommer det inte att vara samma skattebelopp som deklareras. Strävan bör dock vara att principen att utgående skatt skall motsvara ingående skatt skall upprätthållas så långt som möjligt. Det är därför viktigt att företagen i det senare exemplet vid upprättandet av deklarationen utgår från samma skattebelopp. Utredningen har därför föreslagit att fakturan skall innehålla skattens belopp i den valuta som fakturan är utställd i. Skattens belopp skall även vara uttryckt i utställarens redovisningsvaluta, om den är en annan. Det är det beloppet som säljaren bokför och använder som grund för deklarationen. Därigenom upprätthålls kopplingen mellan fakturan och bokföringen. Även köparen skall i sin bokföring och som grund för deklarationen använda det belopp som på fakturan är uttryckt i hans redovis- ningsvaluta. Om skattebeloppet på fakturan inte har angivits i köparens redovisningsvaluta, skall faktureringsvalutans skattebelopp användas som grund för deklarationen och den eventuella omräkning som skall göras. Köparen får alltså i det fallet inte använda det belopp som uttryckts i säljarens redovisningsvaluta. Detta för att undvika att en valfrihet uppkommer vilken kan komma att utnyttjas på ett sätt som konsekvent är till nackdel för staten. I det senare fallet ankommer det således på köparen att vid bokföringstillfället räkna om beloppet enligt gällande kurs. Utredningen föreslog även att det inte längre skulle uppställas krav på att skattens belopp alltid skall anges i kronor på fakturan. Anledningen var att den informationen inte har något värde i det fall någon av dem som ställer ut eller mottar fakturan har bokföringen i euro. Det belopp som redovisas i kronor kommer då inte att överensstämma med det belopp som den som har sin bokföring i euro deklarerar. anser att det även fortsättningsvis skall krävas att mervärdesskattebeloppet på fakturan alltid anges även i kronor. Det skulle underlätta för både de små och medelstora företagen och för skattemyndigheterna. Verket befarar att skattemyndigheterna kommer att få ett stort antal frågor från skattskyldiga som inte är vana att hantera fakturor i annan valuta än den de har sin bokföring i. De befarar även att företagen kommer att hantera omräkningsreglerna olika. Detta kan i sin tur leda till att utgående respektive ingående skatt omräknas till för lågt respektive för högt belopp. menar att denna risk skulle undvikas om skattens belopp alltid angavs i kronor på fakturan. Vad gäller omräkningen av skattens belopp instämmer regeringen i att hanteringen av fakturan för mottagaren, om denne har redovisningen i kronor, skulle underlättas av att beloppet var uttryckt även i kronor. Man måste dock betänka att syftet med regeln är att säkerställa att säljare och köpare redovisar samma skattebelopp för en viss transaktion. Det här lämnade förslaget om bokföring i euro och omräkningsregler kommer att innebära att någon exakthet i redovisade belopp kan erhållas i de fall en av parterna har bokföringen i euro och den andra i kronor. Även om skattebeloppet skulle anges i kronor på fakturan, skulle det inte exakt motsvara vad den part som har sin bokföring i euro skulle redovisa. För att få en exakt överensstämmelse krävs någon form av dubblerad redovisning, vilket regeringen tidigare avvisat (avsnitt 9.1). Regeringen konstaterar vidare vad gäller omräkningen för bokföringen att även om mervärdesskattens belopp finns angivet i kronor, så måste den resterande delen av fakturan räknas om till redovisningsvalutan för att kunna bokföras. Svårigheten vid bokföringen för de ovana företagen torde ligga i själva omräkningen i sig av fakturans totala belopp, inte endast i det att mervärdesskattens belopp inte är omräknat till kronor. Vad gäller frågor till skattemyndigheterna så torde nya regler så gott som alltid generera frågor från de skattskyldiga. Allteftersom informationen når ut om hur fakturor i utländsk valuta skall hanteras, bör dock antalet frågor om detta minska. För att minska förfrågningarna rörande vilka kurser som gäller , är det dock viktigt att information om detta snabbt når ut till de skattskyldiga. Mot denna bakgrund finner regeringen inte att tillräckliga skäl föreligger för att ha ett krav på att mervärdesskattens belopp alltid skall anges i kronor på fakturan. Regeringen delar utredningens bedömning och föreslår att det skall slås fast att en faktura skall innehålla skattens belopp uttryckt i den valuta fakturan är utställd i. Om utställarens redovisningsvaluta är en annan, skall skatten även vara uttryckt i den valutan. Säljaren skall vid upprättandet av sin deklaration utgå ifrån det skattebelopp som på fakturan är uttryckt i hans redovisningsvaluta. Köparen skall vid upprättandet av sin deklaration utgå ifrån det skattebelopp som är angivet i köparens redovisningsvaluta. Finns inte skattens belopp angivet i denna valuta, skall köparen som grund för deklarationen använda det belopp som angetts i faktureringsvalutan. Denna ordning skall gälla för att uppnå resultatet att den utgående och den ingående skatten så nära som möjligt uppgår till samma belopp. Regler om uppgifter i fakturan bör tas in i tre nya paragrafer i mervärdesskattelagen: 11 kap. 5 c § samt 13 kap. 15 a och 23 a §§. 9.3.3 Den periodiska sammanställningen Regeringens bedömning: Bestämmelser om omräkning av belopp till kronor för den periodiska sammanställningen bör meddelas av . Utredningens bedömning: Överensstämmer med regeringens bedömning. Remissinstanserna: Frågan har inte kommenterats av remiss- instanserna. Skälen för regeringens bedömning: En skattskyldig som levererar varor till skattskyldiga i andra EU-länder skall regelbundet redovisa leveranserna i en s.k. periodisk sammanställning. Även den periodiska sammanställningen skall upprättas i kronor. Här uppkommer inga finansiella problem. Det är i stället frågan om att belopp som redovisats i sammanställningen skall överensstämma med belopp som redovisats i deklarationen. Det är viktigt för att skattemyndigheterna skall kunna utföra sina kontroller. Vid upprättandet av sammanställningen bör därför samma kurs användas som använts vid upprättandet av deklarationen. Ett problem är dock att de periodiska sammanställningarna i regel omfattar , medan deklarationen endast omfattar en månad. Sammanställningen skall bl.a. innehålla värdet av varuleveranser till kunder inom EU specificerat per kund. Om dessa uppgifter noteras och samlas särskilt i samband med att bokföring sker av transaktionen är det naturligt att samma omräkningskurs används för noteringen i bokföringen och noteringen för sammanställningen. Sker bokföringen i euro kommer de bokförda beloppen att omräknas efter genom- snittskursen vid deklarationstillfället. Även de uppgifter som noterats för den periodiska sammanställningen bör omräknas efter samma kurs. När sammanställningen omfattar behöver en omräkning för göras med den för månaden gällande genomsnittskursen. Bestämmelser om hur detta skall hanteras bör kunna meddelas av med stöd av de redan existerande reglerna i 10 kap. 33 § skattebetalningslagen (1997:483) och 65 § skattebetalningsförordningen (1997:750). 9.3.4 EU-avgiften Regeringens bedömning: Kursvariationernas tänkbara påverkan på mervärdesskatteintäkterna och därmed EU-avgiften samt prognos- och budgetberäkningarna är inte så allvarlig att den bör hindra ett genomförande varken av möjligheten att bokföra i euro eller den föreslagna omräkningsmodellen för beskattningen. Utredningens bedömning: Kursvariationer kan påverka intäkterna och därmed även EU-avgiften samt beräkningar för prognoser och budget. Effekten bör dock bli försumbar. Remissinstanserna: Frågan har inte kommenterats av remiss- instanserna. Skälen för regeringens bedömning: avgift till EU baseras bl.a. på mervärdesskatteintäkter. Beräkningen av avgiften skall ske i överensstämmelse med rådets förordning nr 1553/89 av om den slutliga enhetliga ordningen för uppbörd av egna medel som härrör från mervärdeskatt. Beräkningsmetoden innebär att avgift till EU påverkas av hur höga intäkter landet har i form av mervärdesskatt och att kursvariationer som påverkar intäkterna även påverkar avgiften. Variationer i kurserna försvårar således beräkningarna av såväl intäkter i form av mervärdesskatt som avgifter till EU. Detta leder i sin tur till osäkerhet vid upprättande av prognoser och beräkning av budgeten. Som konstateras i avsnitt 12.2 bör den ekonomiska effekten dock bli försumbar. Även effekten för prognos- och budgetberäkningarna torde därmed bli försumbar.