frsrdg · GN04Rr11 · 2000-01-01 00:00:00 — Utskottet nöjde sig dock med att uttala att regeringen skulle uppmärksamma behovet av tydliga förutsättningar för tillsynen, förbättrad uppföljning av tillsynsverksamheten samt att förutsättningarna för tillsyn skulle beaktas vid organisations- och verksamhetsförändringar i den statliga förvaltningen (bet. 1994/95:KU27, rskr. 1994/95:193 och 194). tog den förvaltningspolitiska kommissionen i sitt slutbetänkande på nytt upp frågan och förordade att frågor om statlig tillsyn skulle bli föremål för en samlad översyn. Kommissionen ansåg att frågan om verkningsfulla sanktioner särskilt behövde uppmärksammas vid översynen. Regeringen instämde i kommissionens förslag och bedömde att en generell översyn av den statliga tillsynen skulle genomföras. Översynen ska leda till att vissa riktlinjer för den statliga tillsynen kan bestämmas. Även möjligheterna till verkningsfulla sanktioner ska övervägas (prop. 1997/98:136). hade ännu ingen översyn påbörjats. revisorer vill peka på att de problem för tillsynens effektivitet som uppmärksammats vid granskningen av till stor del hänger samman med de förutsättningar som statsmakterna skapat för tillsynens genomförande, t.ex. betydelsen av lagstiftningens precision och till-synsorganets kompetens. revisorer anser därför att även de problem som iakttagits vid granskningen av kan läggas till tidigare argument, framförda av , revisorerna själva, regeringen och den förvaltningspolitiska kommissionen, om behovet av en översyn av den statliga tillsynen. 1994/95:NU23, rskr. 1994/95:315, 1994/95:KU27, 1994/95:RR4, revisorers förslag - Insatser mot den ekonomiska brottsligheten, 1994/95:RR9, revisorers förslag angående tillsyn - innebörd och tillämpning, revisorer, , Auktorisation - för vem? 1994/95:152, Ds 1994:125, Tillsyn över revisorer, , SFS 1995:528, Lag om revisorer, SFS 1995:665, Förordning om revisorer, SFS 1995:666, Förordning med instruktion för , SFS 1992:191, Avgiftsförordning, SFS 1987:667, Lag om ekonomiska föreningar, SFS 1975:1385, Aktiebolagslagen, SFS 1975:86 Lag med bemyndigande att meddela föreskrifter om auktorisation och godkännande av revisor, SFS 1973:221, Förordning om auktorisation och godkännande av revisorer, SFS 1963:580, Brev till angående fastställelse å stadgar för , SFS 1942:740, Rättegångsbalk. SOU 1993:69, Revisorerna och EG, slutbetänkande av , SOU 1999:43, Oberoende, ägande och tillsyn i revisionsverksamhet, betänkande av , Statskontoret 1993:30, näringsrättsliga verksamhet - ändrad organisationstillhörighet, årsredovisningar och budgetunderlag, , Ärendeförteckningar enligt 30 § verksförordningen (1995:1332), Den norske Revisorforenings hemsida, Diamant, , Tillsynen över revisorns oberoende, Rapport till , 1997, Erhvervs- og Selskabsstyrelsens hemsida med länkar, Fédération des Experts Comptables Européens (FEE), Continuous Quality , Statutory Audit in Europe, 1998, , Den eksterne revisor, González, 1997, hemsida med länkar, Kvalitetskontroll, underlag från FAR, Kvalitetskontroll, Underlag från SRS, Langsted, , ., Revisoransvar, 1997, Lov om statsautoriserede revisorer, , 1998 med följdförfattningar, Lov om registrerede revisorer, , 1994 med följdförfattningar, Lov om revisjon og revisorer, 1999, Lov om tilsynet for kredittinstitusjoner, forsikringsselskaber og verdipapirhandel, Løken, tilsyn med revisorer og regnskapsførere, , 1999, Porter, Monitoring Auditors´ performance in the , , and , 1997, Remissinstansernas yttranden över SOU 1999:43, Oberoende, ägande och tillsyn i revisionsverksamhet, betänkande av , Intervjuer har genomförts med företrädare för , samt Föreningen och . Intervjuer har även genomförts med företrädare för två stora revisionsbolag och fyra små revisionsbyråer m.fl. Tillsyn och kontroll över kvalificerade revisorer i , och Den danska lagstiftningen omfattar två kategorier kvalificerade revisorer, statsauktoriserade och registrerade revisorer. Revisionsbolag kan vara antingen statsauktoriserade eller registrerade. fanns det ca 5 500 kvalificerade revisorer i . Revisorsfrågorna ligger inom () ansvarsområde. Ministeriet består av ett departement och sex s.k. styrelser. En av styrelserna är (Erhvervs- og Selskabsstyrelsen). Styrelsen ska medverka till att skapa goda ramvillkor för näringslivet. I menar man att verksamheternas konkurrenssituation inte enbart är beroende av marknadens krav utan även påverkas av omfattningen av och kvaliteten på den offentliga regleringen. I styrelsens uppgifter ingår även frågor som berör de kvalificerade revisorerna. auktoriserar och registrerar samt för offentliga register över statsauktoriserade och registrerade revisorer. En auktorisation respektive registrering som revisor gäller inte för en begränsad tidsperiod som i utan är obegränsad . Styrelsen tillsätter som bistår Styrelsen vid förvaltningen av lagarna om revisorer. genomför examen för blivande statsauktoriserade och registrerade revisorer. Till sin hjälp med examensarbetet tillsätter i sin tur en examenskommission. Revisorernas verksamhet regleras huvudsakligen i tre lagar. Lagarna är Lov om statsautoriserede revisorer (, 1998), Lov om registrerede revisorer (, 1998) samt Årsregnskabsloven (ÅRL, 1994). I LSR och LRR behandlas revisorernas hela verksamhetsområde. Av de båda revisorslagarna framgår att revisorerna är offentlighedens tillidsrepræsentant under udovelse af revision (LSR, LRR). Begreppet "offentlighedens tillidsrepræsentant" anses vara ett centralt begrepp för förståelsen av hur man i ser på revisorernas verksamhet. ÅRL innehåller de krav som lagstiftningen ställer på redovisning och revision i olika bolag. Till LSR och LRR har det meddelats ett antal förordningar. Med revisionsbolag menas ett bolag som endast driver eller äger en revisionsverksamhet som överensstämmer med bestämmelserna i och LRR (2 § Bekendtgørelse om revisionsselskaber). Den offentliga kontrollen över statsautoriserede och registrerede revisorer utgörs av disciplintillsyn. Tillsynen utövas av två disciplinnämnder, Disciplinævnet för statsauktoriserade revisorer och Disciplinnævnet för registrerade revisorer. Tillsynsorganens verksamhet regleras i tre förordningar Revisornævnsbekendtgørelsen och de två Disciplinærnævnsbekendtsgørelsen som båda reglerar tillsynsorganens verksamhet. Om ett revisionsbolag är medansvarigt för en delägares eller anställd revisors försummelser kan tillsynsorganen meddela vissa disciplinära påföljder gentemot bolaget. Tillsynen över revisionsbolagen är indirekt. För att ett revisionsbolag ska kunna ställas till ansvar i ett disciplinärende krävs därför dels att en enskild revisor som är verksam i bolaget agerat på ett sådant sätt att det föranlett disciplinansvar, dels att revisionsbolaget brustit i anordnandet av sin organisation, sin arbetsledande funktion eller i sin interna tillsynsfunktion (LSR, LRR). Disciplintillsynen motsvarar passiv tillsyn. Det saknas möjligheter för de offentliga organen i att utföra kvalitetskontroll över revisorerna. Det finns inte heller någon möjlighet för tillsynsorganen att utöva aktiv tillsyn över revisorerna. Till skillnad från i finns det inte skyldighet för någon dansk myndighet att anmäla en revisor till disciplinnämnderna. Disciplinorganen kan inte heller å ämbetets vägnar (ex officio) starta ett tillsynsärende. Det går dock att lämna in en klagan till respektive disciplinnämnd. Klager over, at en statsautoriseret revisor ved utovelsen af sin virksomhed har tilsidesat de pligter, som stillingen medfører, kan inbringes for Disciplinnævnet - - - Disciplinnævnet skal behandle klagene uden hensyn til, om indklagede er medlem (18 § LSR). Av samma lagparagraf framgår dock att nämnderna kan avvisa ärenden som inkommit från personer som inte har ett rättsligt intresse i det ärende som anmälan (klagen) avser. Nämnderna kan även avvisa ärenden som på förhand kan sägas vara grundlösa. Däremot är respektive disciplinnämnd skyldig att behandla ärenden som anmälts av , , skatteministern, åklagarmyndigheten eller någon av de två branschorganisationerna. Nämnden ska även behandla ärenden som anmälts av personer som har ett rättsligt intresse av att få sin klagan prövad. Disciplintillsynen gäller endast de åtgärder som revisorn företar vid utövandet av revisionsverksamhet. Den omfattar dels en kontroll av hur revisorn utför sitt uppdrag inom revisionsverksamheten, dels om revisorn ägnar sig åt verksamhet som hotar hennes eller hans oberoende. Enligt huvudregeln omfattar tillsynskompetensen inte kontroll av hur revisorn utför arbete som inte hänförs till revisionsverksamheten. De båda nämnderna är första instans för ärenden inom disciplintillsynen. De sanktioner som nämnderna förfogar över är utfärdandet av varning, som är den mildaste sanktionen, eller att utdöma böter. Böterna, som tillfaller statskassan, kan maximalt uppgå till för en enskild revisor och till maximalt för ett revisionsbolag. fattade revisorer beslut i femton ärenden och revisorer i sexton ärenden. Nio auktoriserade revisorer fick böter på belopp från till och två fick varsin varning. Av de registrerade revisorerna fick elva betala böter på maximalt . Det högsta bötesbelopp som någon revisor ålagts av en disciplinnämnd uppgick till (Langsted 1999). Arbetsordningen för disciplinnämnderna fastställs av men verksamheterna finansieras (dock ej nämndernas respektive ordförande) av de båda branschorganisationerna ) och ). I sitt arbete är de båda disciplinnämnderna helt fristående från såväl som FSR och FRR. De båda tillsynsorganens beslut i disciplinärenden kan överklagas till Revisorsnævnet som är högsta överklagandeinstans. Det enda undantaget från denna regel är när en revisor förlorar rätten att vara revisor. I sådana fall kan ärendet överklagas till domstol. Revisorsnævnet utses av . Det är endast Revisorsnævnet som kan inskränka en revisors rätt att utöva lagenlig revision eller frånta revisorerna auktorisation eller registrering för bestämd eller obestämd tid. I har de båda branschorganisationerna, FSR och FRR, infört kvalitetskontroll av sina ledamöter. För ledamöterna i båda föreningarna är det obligatoriskt att bli kvalitetskontrollerad av respektive förenings särskilda kvalitetskontrollanter. övervägs om branschorganisationernas kvalitetskontroll ska sammanföras med den statliga tillsynen. Detta skulle, enligt ett förslag, kunna utformas så att branschorganisationerna påförs en rapporteringsplikt eller motsvarande. I de fall en av organisationerna upptäcker något anmärkningsvärt förhållande i samband med en kvalitetskontroll skulle, enligt förslaget, branschorganisationerna kunna dra den revisorn som är föremål för kritik inför disciplinnämnden (Langsted, 1999). I får lagstadgad revision utföras av statsautoriserte revisorer eller registrerte revisorer. Även godkända revisionsbolag får utföra lagstadgad revision. Revisorerna är vanligtvis medlemmar i branschorganisationen (DnR) som bildades genom en sammanslagning av Statsautoriserte Revisorers Forening (NSRF) och Registrerte Revisorers Forening (NRRF). Vid bildandet hade DnR 2 900 medlemmar. Det finns inget krav på medlemskap i branschorganisationen för att erhålla auktorisation eller registrering som revisor. Antalet kvalificerade revisorer samt revisionsbolag 1996-1998 framgår av tabell 1. Tabell 1 Antal kvalificerade revisorer och revisionsbolag i 1996 1997 1998 Revisorer 3 942 4 058 4 303 Revisionsbolag 448 468 493 uppgick antalet nya statsautoriserte revisorer till 104 och antalet nya registrerte revisorer var 184. nyregistrerades sammanlagt även 52 nya revisionsbolag. Regleringen av revisorerna och revisionsbolagen finns främst i Lov om revisjon og revisorer. Av revisorslagen framgår revisionsplikten, godkännande av revisorer, revisorernas uppgifter och krav på hur uppgifterna ska utföras. Tillsynen över revisorerna utövas med stöd av Lov om tilsynet for kredittinstitusjoner, forsikringsselskaper og verdipapirhandel (Tilsynsloven, TL). Den offentliga tillsynen över revisorerna utgår från att vissa krav på en persons vandel och yrkesutövning måste ställas på vederbörande för att denne ska ha rätt att använda yrkestiteln. Den offentliga tillsynen är ytterst en fråga om att förtroendet för auktorisationsförfarandet ska kunna bibehållas. Tillsynen över revisionsbranschen utövas av som är en självständig statlig myndighet under och som närmast motsvarar den svenska . har till uppgift att skapa förtroende för det finansiella systemet i . har förstärkt sin verksamhet beträffande övervakning, information och förebyggande verksamhet. Med målet att skapa synergieffekter och största möjliga tillsynseffekt med tillgängliga resurser har man lagt stor vikt vid att skapa god samordning mellan olika metoder att bedriva tillsyn. fungerar som en allmän tillsynsmyndighet över ett antal verksamheter som står under offentlig kontroll såsom bank-, försäkringsrörelser, värdepappersverksamhet samt revisorer m.m. Myndigheten med stöd av Tilsynsloven (TL) utövar myndigheten tillsynen över kvalificerade revisorer och revisionsbolag. Av TL framgår att bl.a. ska se till att revisorerna uppfyller kraven i revisorslagen. Tillsynen omfattar allt revisorn gör i egenskap av revisor. utövar såväl disciplintillsyn (passiv tillsyn) som aktiv tillsyn. Om den enskilda revisorn framstår som revisor vid utförandet av en verksamhet faller hon eller han under tillsynsbefogenheter enligt TL. Detta innebär att myndigheten får en ledande funktion beträffande utvecklingen i branschen eftersom revisorerna ogärna avviker från myndighetens uttalanden. Denna ledande funktion är dock reell, inte formell. ansvarar även för godkjenning (auktorisation och registrering) av kvalificerade revisorer samt för ett register över dem. ska kalla tillbaka ett revisionsbolags godkännande om bolaget inte längre uppfyller kraven på organisationsform, styrelsens sammansättning, ägarförhållanden m.m. i revisorslagen (3-5 §§). Tillsynen av kvalificerade revisorer i utgörs av kontroll av revisorskandidaternas kvalifikationer innan de får verka som ansvariga revisorer, att det förs ett register över de kvalificerade revisorerna. Registret ska innehålla upplysningar om respektive revisor, att handlägga anmälningar av revisorer, tillsyn genom besök på de enskilda revisorernas och revisionsbyråernas kontor, omfattande tillsyn och kontroll av dokumentation som insänds av revisorerna. Den tillsyn som utförs på plats på revisorernas egna byråer och kontor genomförs av särskilda inspektörer som i de flesta fall är anställda vid . Inspektörerna ska ha arbetat som kvalificerade revisorer i privat och/eller offentlig verksamhet. För genomförandet av inspektionerna har särskilda rutiner utarbetats. Utöver kontroller av att revisorerna lever upp till de krav som revisorslagen ställer på bl.a. ekonomisk vederhäftighet, rutiner för revisionsarbetet och revisorernas vidareutbildning i yrket, inriktar sig inspektörerna särskilt på den faktiska revisionen av ett urval av revisorernas klienter (Løken, 1999). I finns det ingen skyldighet för någon att anmäla en revisor. Anmälaren kan t.ex. vara användare av revisionsberättelser eller någon annan som har upptäckt brister i revisorns verksamhet. Det har dessutom gjorts vissa undantag från bestämmelserna om tystnadsplikt i skattelagstiftningen och i straffprocesslagen så att skattemyndigheter och polisen ska kunna lämna upplysningar om revisorer. är första instans i disciplinärenden. beslut kan överklagas till (Finans- og tolldepartementet). överväger om myndighetens beslut ska omprövas innan överklagan skickas till för behandling. Formellt sett är inte Kredittilsynen någon klageinstans i frågor som gäller revisorer. avgör självständigt om de inkomna klagomålen ska behandlas. Anmälningsärenden används dock som urvalsgrund för att genomföra tillsyn över enskilda revisorer och revisionsbolag. Behöriga att klaga är dels den som aktualiserat ärendet, dels den revisor som är föremål för tillsyn. Den enskilde revisorn kan föra disciplinärenden vidare till domstol som har den yttersta överprövningsmakten. genomfördes en allsidig tillsyn över kvalificerade revisorer och revisionsverksamhet. Som komplement till en relativt omfattande tillsyn av de grupper revisorer där man av erfarenhet vet att revisionen kan vara svag har det genomförts tillsyn som initierats genom anmälningar av enskilda revisorer. Antalet anmälningar av kvalificerade revisorer var 1996, 1997 samt 1998. genomförde även en större generell tillsyn av revisionsbolagen. Efter denna tillsyn har rapporter lämnats dels till de enskilda revisionsbolagen, dels har man i en gemensam rapport tagit upp problem som är gemensamma för alla revisionsbolagen. Statistik över de beslut som fattats framgår av tabell 2. Besluten som fattats avseende registrerte revisorer gäller i första hand sådana revisorer som registrerats med hjälp av övergångsbestämmelserna samt revisorer som inte är medlemmar i branschorganisationen. lämnade 17 registrerte revisorer frivilligt tillbaka sina registreringar sedan de förvarnats om tillsyn. Tabell 2 Antal beslut om åtgärder gällande av statsautoriserte (SR) och registrerte (RR) revisorer Åtgärd 1995 1996 1997 1998 SR RR SR RR SR RR SR RR Indragen auktorisation/registrering - 6 - 3 - 9 - 8 Sträng tillrättavisning 5 20 5 20 4 18 3 2 Tillrättavisning/kritik 4 4 4 6 2 6 1 3 Summa 9 30 9 29 6 33 4 13 Tillfredsställande/anmärkning 34 35 31 60 26 36 40 25 108 129 101 82 Totalsumma Källa: , Som framgår av tabellen minskade antalet beslut 1998 jämfört . förklarar detta med att resurserna under första delen av inriktades mot tillsynen av de stora revisionsbolagen. Av tabellen framgår att även fattat beslut om ett antal olika sanktioner såsom indragning av auktorisation eller registrering. Man har meddelat stränga tillrättavisningar och tillrättavisningar. gäller som sanktion enligt den nya reviorslagen endast indragning av registrering och auktorisation. Därutöver kan en revisor får anmärkningar eller kommentarer med stöd av tillsynslagen. Utöver dessa sanktioner kan vissa brott som begås av revisorerna vid revisionsutövning leda till böter och/eller fängelse. Den norske Revisorsforening (DnR)) arbetar för att upprätthålla och öka de registrerade och statsauktoriserade revisorernas anseende, kompetens och yrkesmässiga kvalitet. Detta genomförs bl.a. genom obligatorisk kvalitetskontroll av ledamöterna. Även de tidigare branschorganisationerna, NSRF och NRRF som gick samman till DnR , hade var för sig infört kvalitetskontrollsystem av sina respektive ledamöter (, ). Companies Act finns det krav på tillsyn och kontroll av revisionen av bolag i . är det enligt samma lag endast kvalificerade revisorer (registered auditors) som får vara revisorer i bolag. I är det branschorganisationerna som utför registrering, tillsyn och kontroll (monitoring) av de kvalificerade revisorerna och revisionsbolagen. Handels- och industridepartementet () har dock ansvaret för att föra en förteckning över de kvalificerade Till skillnad från både , och , som alla tre har två kategorier kvalificerade revisorer, finns det endast en revisorskategori för den lagstadgade revisionen i (González, 1997). För att erhålla status som kvalificerad revisor i krävs att den enskilde genomgår revisorsexamen som genomförs av branschorganisationerna (the Auditors Associations). Regleringen och tillsynen över revisorerna i bygger alltså i stor utsträckning på de fem godkända branschorganisationernas (se nedan) självreglering. Under organisationernas tillsyn står enskilda medlemmar och revisionsfirmor som uppfyller kraven för att få kalla sig . Tillsynen omfattar all den verksamhet som bedrivs av dessa personer (, Diamant ). De tre Institutes of i och , och samt () och slutligen () är alla fem s.k. Recognised Supervisory Bodies, (RSB) och lyder under the Companies Act. De kvalificerade revisorernas verksamhet regleras av respektive branschorganisation. Varje organisation måste ha system för tillsyn och kontroll av sina ledamöter. Organisationerna ska även se till att reglerna för genomförande av revision, inklusive bolagsrevision, efterlevs. Branschorganisationerna har befogenheter att vidta disciplinära åtgärder, såsom erinran, varning straffavgift, förbud att använda yrkestiteln, och att, i extrema fall, dra in revisorns registrering. För genomförandet av tillsynen av medlemmarna har tre Institutes of har bildat the Joint Monitoring Unit, JMU. JMU är ett bolag som ägs av instituten och som anställer sin egen personal, och den anses därmed vara ett oberoende tillsynsorgan. Efter genomförd tillsyn och kontroll rapporterar JMU resultatet till det berörda institutets . Därefter fattar respektive institut beslut om eventuella disciplinära åtgärder. har en egen tillsynsorganisation som även kontrollerar medlemmarna i AAPA. Resultatet av tillsynen rapporteras till en som även har lekmannarepresentation. Kommittén fattar beslut om enskilda revisorers och revisionsbolags fortsatta registrering. Kontrollen och tillsynen omfattar all verksamhet som bedrivs av medlemmarna. De disciplinära åtgärderna syftar till att förhindra att medlemmarna inklusive byråerna genom sin egen verksamhet hotar tilltron till den egna verksamheten, branschorganisationerna m.fl. Båda tillsynsorganisationerna genomför kontrollerna på plats hos revisionsbyråerna och bolagen. JMU genomför kontroller vid ett antal revisionsbyråer och bolag . De brister som man finner vid kontrollerna sammanställs för att användas vid undervisning och information som kommer alla medlemmar till del. Syftet är att samtliga egna byråer och bolag ska få ta del av resultatet av kontrollerna och därmed kunna åtgärda sina egna motsvarande brister. Kontrollerna hos de enskilda byråerna och bolagen är alltså inte i första hand avsedda att endast förbättra de kontrollerade utan att förbättra verksamheten hos byråerna generellt. ACCA:s och däremot menar att tillsynen och kontrollen av de enskilda byråerna och bolagen i första hand syftar till att förbättra kvaliteten hos den kontrollerade byrån (Porter 1997). Följande remissinstanser har yttrat sig: , , , , , , , , , Föreningen och . Flera revisionsbyråer och bolag har givits tillfälle att yttra sig men avstått. ställer sig i allt väsentligt bakom revisorernas rapport och framhåller att en väl fungerande revisorskår är viktig i kampen mot den ekonomiska brottsligheten. tillsynsuppgift är därför mycket viktig. anser att det får anses vara värdefullt att revisorer har granskat nämndens verksamhet. Nämnden har dock vissa invändningar mot rapporten. Den främsta invändningen är att man anser att revisorerna har haft ett alltför smalt perspektiv vid sin granskning. Nämnden menar att detta kommer till uttryck i att revisorerna i hög grad hänvisat till de kvalificerade revisorernas uppfattningar men inte till andra intressenters uppfattningar. Enligt nämndens uppfattning har syftet med tillsynsverksamheten därmed kommit i bakgrunden. har inget att erinra mot rapporten. har från redovisningssynpunkt inget att erinra mot revisorernas förslag, och ansluter sig i huvudsak till rapportens slutsatser. framhåller att en väl fungerande revisorskår med god utbildning, erfarenhet och hög integritet är betydelsefull för att genomlysa de finansiella marknaderna och även delvis för stabiliteten på dessa. Därför är det viktigt att arbete bedrivs på ett ändamålsenligt och effektivt sätt. revisorers granskning bidrar till att säkerställa att mål uppnås. instämmer i att verksamhet är principiellt viktig. Verket anser att nämndens verksamhet är en förutsättning för att samhället och alla andra intressenter får pålitlig ekonomisk information om företagens redovisning och förvaltning. Verket ser mycket positivt på den aktiva tillsyn som nämnden bedriver och som , enligt verket, ökat väsentligt. har inget att erinra mot revisorers bedömningar och förslag. Verket anför vidare att man har ett gott samarbete med . Denna samverkan är viktig och kan komma att fördjupas ännu mer.