frsrdg · GN04Rr11 · 2000-01-01 00:00:00 — Nämnden konstaterade att de större revisionsbyråerna i ökad utsträckning knutit annan kompetens till sig och utökat tjänsteutbudet utöver egentlig revision. Denna utveckling föranledde viss oro dels för revisionens kvalitet, dels för revisorernas oberoende (årsredovisning för /96). Ett annat lagtolkningsproblem gällde ägandet av revisionsbolag. I frågan om indirekt ägande av revisionsbolag har nämnden tolkat revisorslagens bestämmelser om ägande av revisionsbolag på ett annat sätt än gjorde med stöd av motsvarande bestämmelser revisorsförordning. ansåg att revisorslagens regler om vem som får äga revisionsbolag endast kunde tolkas på ett sätt, vilket innebär att aktierna och andelarna i registrerade revisionsbolag (och icke-registrerade bolag) ska ägas direkt av fysiska personer. menade även att den inte kan acceptera att en kvalificerad revisor kan äga ett icke registrerat revisionsbolag via ett helägt bolag. För att en kvalificerad revisor ska kunna bedriva revisionsverksamhet genom ett sådant bolag krävs, enligt nämnden, att samtliga ägare är kvalificerade revisorer. De två kvalificerade revisorerna i nämnden anförde dock avvikande mening från nämndens tolkning och majoritetsbeslut i denna fråga. var dock inte negativ till att tillåta indirekt ägande men anförde att det fanns ett antal problem i samband med detta som behövde redas ut. Nämnden menade dock att en lagändring som uttryckligen skulle tillåta indirekt ägande inte borde genomföras utan noggranna överväganden av bl.a. möjligheter att bedriva effektiv tillsyn samt om riskerna för att revisorernas oberoende skulle kunna riskeras (). Regeringen uppmärksammades, både av och branschorganisationerna, på att en lagöversyn behövde genomföras för att bl.a. komma till rätta med ägandeproblemet. Revisionsbranschen pekade på att tolkningen innebar att ett stort antal registrerade revisionsbolag därmed ställdes inför krav om att genomföra stora ändringar i ägande- och koncernstrukturer. beslutade regeringen att tillsätta en utredning i ärendet (dir. 1996:106). Utredaren skulle redovisa sitt uppdrag . Utredningsdirektiven innefattade en stor del av regleringen av revisorernas verksamhet. För de revisionsbolag vars registrering skulle löpa ut innan statsmakterna tagit ställning i frågan fattade beslut om justeringar i revisorslagens övergångsbestämmelser. Som en övergångsbestämmelse i revisorslagen gällde ursprungligen att revisionsbolag som godkänts eller auktoriserats enligt äldre bestämmelser skulle anses vara registrerat enligt den nya lagens bestämmelser (SFS 1995:528). Med lagen 1996:1546 fastslogs att giltighetstiden för en sådan registrering skulle gå ut för godkännandet eller auktorisationen, dock tidigast vid utgången av . Genom lagen 1997:1243 förlängdes giltighetstiden , och det fastslogs att den skulle upphöra tidigast vid utgången av . Härvid kan konstateras att otydligheterna i revisorslagen och de olika uppfattningarna i lagtolkningsfrågor har medfört att tillsynsarbetet har försvårats. Regeringen beslutade därför att tillsätta en utredning för att genomföra en översyn av den nya lagen. , än vad som avsetts inledningsvis, presenterade slutligen sitt betänkande. Från hade kanslichefen deltagit som expert i utredningen. föreslår att begreppet revisionsverksamhet klarläggs i revisorslagen. Revisorernas vidsträckta verksamhetsfält medför, enligt , i sig ett tillsynsproblem för . Begreppet revisionsverksamhet förekommer i flera centrala bestämmelser i den nya revisorslagen. Det är av betydelse bl.a. för avgränsningen av RN:s tillsyn och för tillämpningen av bestämmelserna om revisorns oberoende. I oberoenderegleringen görs skillnad mellan revisionsverksamhet och annan verksamhet. En verksamhet som inte anses utgöra revisionsverksamhet kan sålunda förbjudas på grund av att dess utövande generellt sett rubbar förtroendet till revisorns opartiskhet eller självständighet. En verksamhet som omfattas av begreppet revisionsverksamhet kan inte förbjudas på denna grund (SOU:1999:43, s. 94). Utredningen föreslår att revisionsverksamhet ska avgränsas till utförande av granskningsuppdrag gällande förvaltning och ekonomisk information som följer av författning, bolagsordning, stadgar eller avtal som utmynnar i en rapport eller ett intyg eller en annan handling som är ägnad för flera än uppdragsgivaren, likaså rådgivning eller annat biträde som föranleds av iakttagelser vid ett granskningsuppdrag (SOU 1999:43, s. 13). Enligt utredningen förordas att tillsynsuppgift liksom möjligheter att ingripa med disciplinära åtgärder ska avgränsas till revisionsverksamheten enligt utredningens förslag till definition. att revisorslagen ska ålägga en revisor att utöva revisionsverksamhet med opartiskhet och självständighet och att vara objektiv i sina ställningstaganden, att en lagstadgad skyldighet att dokumentera uppdrag i revisionsverksamheten införs. Dokumentationen ska innehålla sådan information som behövs för att i efterhand kunna bedöma revisorns opartiskhet och självständighet, att indirekt ägande av revisionsbolag ska vara tillåtet samt att reglerna för ledning, förvaltning m.m. av icke-registrerade revisionsbolag ska framgå av revisorslagen, att får befogenhet att genomföra inspektioner på revisionsföretag, att registrerade revisionsbolag ska vara skyldiga att underrätta om vilka övriga företag som ingår i revisionsgruppen, att , om det finns särskilda skäl, ska få möjlighet att medge undantag från kravet på att yrkesmässigt utöva revisionsverksamhet för att få behålla sitt godkännande eller auktorisation. Utredningen har remissbehandlats. Av remissvaren framgår bl.a. att och Riksåklagaren avstyrker att tillsynsuppgift begränsas på det sätt som utredningen föreslår. Länsrätten i säger angående förslaget om att ska få genomföra inspektioner hos revisionsföretag att detta skulle kunna innebära en integritetskränkning för revisorn. Sådana integritetskränkande åtgärder omgärdas i andra lagar av vissa skyddsbestämmelser. Denna fråga menar länsrätten att utredningen inte har beaktat. , , avstyrker förslaget. Inriktningen för den fortsatta beredningen av ärendet är att regeringen ska presentera en proposition eller maj och att den nya lagstiftningen ska kunna gälla fr.o.m. . framförde Föreningen , , till nämnden att nämndens arbete med att ta fram nya föreskrifter (utom vad beträffar utbildning) borde påskyndas (), och regeringen angav som ett verksamhetsmål för att nämnden skulle prioritera arbetet med de egna föreskrifterna. fastställdes föreskrifterna med bl.a. fordringarna för att få avlägga examen för godkänd respektive auktoriserad revisor samt övergångsbestämmelser för utbildning till godkänd revisor. För den arbetsgrupp som behandlade föreskrifterna om villkor för revisorers och revisionsbolags verksamhet samt om godkännande, auktorisation och registrering hade arbetet i vissa delar bromsats upp beroende på oklarheterna i revisorslagen. Gruppen avslutade sitt arbete , och nämnden fastställde de nya föreskrifterna att gälla fr.o.m. (RNFS 1997:1). I årsredovisningen för redovisade att den lagt ner betydande arbete på föreskriftsfrågor och regelutveckling. Det tog för att utforma och fastställa föreskrifter. Därmed fattades under de första två och ett halvt åren av nämndens verksamhet en viktig utgångspunkt för tillsynsmyndighetens möjligheter att påtala bristande efterlevnad. 7.2 kompetens och kompetensförsörjning revisorer har tidigare konstaterat att det utan expertkunskap saknas förutsättningar för att över huvud taget utöva oberoende tillsyn. Revisorerna anser att kvaliteten i tillsynsverksamheten främst är beroende av kunskaperna hos dem som utövar tillsynen. I diskussionerna om kompetens och kompetensförsörjning skiljer revisorer i det följande mellan nämnden och nämndens kansli. Regeringen anförde inför bildandet av att det för nämndens verksamhet behövdes breda kunskaper om revisorernas verksamhet och om de krav som ställs av andra intressenter. Enligt regeringens uppfattning är behovet av synpunkter från intresseorganisationer, myndigheter, finansanalytiker och andra stort vid handläggningen av ärendena. Det krävs också ingående kunskaper om det praktiska revisorsarbetet. Det var därför befogat att representanter för yrkeskåren skulle bidra med erfarenheter och kunskaper. I nämnden skulle det därför ingå två revisorer (bet. 1994/95:NU23). Regeringen anförde även att revisorerna själva har ett starkt intresse av att yrkeskåren har hög standard. Det skulle därför vara befogat att representanter för revisorerna bidrog med sin kompetens i den nya myndighetens arbete. Mot detta fanns det röster som menade att det var olämpligt att revisorerna deltog i beslutsprocessen och att även om revisorerna i nämnden var i minoritet kunde de få ett betydande inflytande över nämndens beslut. Revisorernas medverkan kunde därmed minska förtroendet för nämndens verksamhet (prop. 1994/95:152). Vid intervjuerna med representanter för små revisionsbyråer och stora revisionsbolag har det framförts att behöver mer erfarenhet av branschen. Det behövs ett större inslag av branschkunskap och branscherfarenhet i besluten ska få större verklighetsförankring. I stort sett genomgående framfördes att inte riktigt förstår hur revisorerna arbetar. Från flera håll framfördes att det behövs fler revisorer i nämnden. Här kan dock påpekas att lagstadgad tillsyn över yrkesgrupper kan utformas på olika sätt och att synen på oberoende i tillsynen skiljer sig åt mellan olika yrkesgrupper. Statsmakterna har t.ex. beslutat att tillsynen över advokaterna ska skötas av och disciplinnämnd och inte av en myndighet under regeringen (SFS 1942:740). består av elva ledamöter. Ordförande, vice ordförande samt sex av ledamöterna väljs av . De tre övriga ledamöterna, de offentliga representanterna, utses av regeringen. Tillsynen över advokater utövas alltså av branschorganisationen och tillsynsorganet utgörs till tre fjärdedelar av advokater. Med andra ord, tillsynen över advokater utövas till största delen av andra advokater, till skillnad från tillsynen över kvalificerade revisorer, där revisorerna är i minoritet. Ordföranden anför att han är nöjd med nämndens nuvarande sammansättning. Han anser att den för nämndens verksamhet nödvändiga kärnkompetensen finns representerad i egenskap av ett regeringsråd, en advokat, två revisorer, en länsskattechef, en professor i företagsrätt m.fl. Ordföranden har inte sett något behov av att ha fler kvalificerade revisorer i nämnden. Både ordföranden och kanslichefen var noga med att understryka att samtliga ledamöter, inklusive de två kvalificerade revisorerna, alltid blivit överens i enskilda disciplinärenden. Däremot har de båda revisorerna, , reserverat sig i andra ärenden och markerat en annan syn på kravet på oberoende hos revisorer och också på tolkningen av reglerna för ägandet av revisionsbolag. Berörda tjänstemän i () sade vid en intervju att är en väl fungerande myndighet. Enligt tjänstemännen har nämnden och nämndens kansli den kompetens som behövs. Kompetensen är väl avvägd och tjänstemännen anser att nämnden är sammansatt på ett bra sätt. Tjänstemännen refererade även till att ordförande liksom andra ledamöter i nämnden har sagt sig vara nöjda med representationen och kompetensen. Sammanfattningsvis kan sägas att både regeringen och ordförande och andra ledamöter är nöjda med utformningen av nämndens sammanlagda kompetens. Däremot har det från flera håll i revisionsbranschen uttalats att man anser att nämnden behöver mer kunskap om branschen. Härvid kan konstateras att tillsynsområdets, dvs. de kvalificerade revisorernas och revisionsbolagens, uppfattning om tillsynsmyndighetens kompetens är betydelsefull för tillsynens effektivitet och genomslagskraft. Beträffande den samlade kompetensen hos kansliets personal anförde den nya regeringen inför bildandet av att kanslichefen bör ha bred kompetens i frågor om revisorernas verksamhet om revisorsfrågornas regelverk. Den övriga personalen vid kansliet behövde, enligt regeringen, ha goda insikter i revisorernas verksamhet. Dessutom behövs juridiska kunskaper för att regelverket ska kunna tillämpas och ärendena handläggas rättssäkert. Den kompetensprofil som behövdes i den nya nämnden överensstämde väl med den kompetens som personalen vid revisorsenheten vid hade. Personalen vid kunde därför, enligt regeringen, gå över till (prop. 1994/95:152). Som redan nämnts hade antalet anställda vid utgången av ökat till 14 personer för att sedan öka till 16 personer . De anställda är bl.a. jurister och ekonomer. Några har varit verksamma som auktoriserade revisorer. Kansliet kom under sitt första budgetår (1995/96) inte i gång med den systematiska och uppsökande tillsynsverksamheten. Detta berodde, enligt nämnden, främst på att det varit mycket svårt att rekrytera personal med erforderlig kvalificerad revisorskompetens. ville anställa revisorer som har ett gott anseende i branschen och som har tillräckligt lång erfarenhet av revisorsyrket. I sin årsredovisning anförde nämnden följande: För att kunna fullgöra denna uppgift har RN bedömt det nödvändigt att förstärka organisationen med kvalificerad revisorskompetens. Personer med direkt praktisk erfarenhet av revision saknades i den personalgrupp som övergick till RN från . Mycket höga krav på praktisk revisionskompetens måste ställas på den som genomför den uppsökande tillsynen. Sammantaget med osäkerhet hos revisorer i fråga om konsekvenserna av en anställning hos RN har detta medfört att rekryteringen dragit ut . Sökandet efter lämpliga personer har pågått alltsedan RN bildades. I detta arbete har bl.a. revisorsorganisationerna och de verkställande ledningarna för landets tre största revisionsföretag engagerats. Först under årets slutskede () bar rekryteringsarbetet frukt i och med att avtal om anställning kunde träffas med en person som uppfyller RN:s kvalifikationskrav (). Vid en anställning vid nämndens kansli tappar den kvalificerade revisorn sitt godkännande eller sin auktorisation, dvs. sin behörighet att utöva lagstadgad revision. Det finns även viss rädsla för vad som händer när revisorn vill återinträda i sitt yrke som revisor. Ett annat stort problem är att många revisorer har upparbetade klientstockar. Klienter som, om revisorn tar anställning vi , måste se sig om efter en annan kvalificerad revisor. Revisorn skulle därmed på nytt vara tvungen att lägga ner arbete på att skaffa nya klienter. Enligt ordföranden behöver kansliet fortlöpande ha två till tre kvalificerade revisorer anställda. Han menade att rekryteringssituationen skulle komma att underlättas . Kansliet har haft hög personalomsättning och vissa problem med rekryteringen även av annan personal än revisorer. Det har dock inte varit någon brist på kvalificerade sökande till anställningarna. Kanslichefen sade dock att arbetsuppgifterna är mycket krävande. Arbetsuppgifterna kräver både självständighet och analytisk förmåga liksom goda kunskaper i både juridik och ekonomi. Dessutom ska analyser och bedömningar göras utifrån tolkningar av både lag och god sed. Därför kräver arbetsuppgifterna inte enbart goda teoretiska kvalifikationer utan även särskild färdighet och fallenhet att lösa uppgifterna. har haft problem med personalförsörjningen. Problemen har uppstått genom att de särskilda kompetenskrav som ställs på den personal som ska anställas vid kansliet medfört att det varit och är svårt att hitta de rätta personerna för att lösa uppgifterna. Rekryteringsproblemen har bl.a. medfört att den för revisorstillsynen nya och viktiga uppgiften - systematisk och uppsökande tillsyn - kommit i gång sent. Som redan nämnts har föreslagit att ska få möjlighet att medge undantag från kravet på att yrkesmässigt utöva revisionsverksamhet för att få behålla sitt godkännande eller auktorisation. Om utredningens förslag genomförs betyder det att kvalificerade revisorer, om nämnden så beslutar, skulle kunna få behålla sitt godkännande respektive sin auktorisation vid en anställning på kansliet. En sådan möjlighet skulle kunna vara en av flera åtgärder för att underlätta rekryteringen av personer med kvalificerad revisorskompetens. 7.3 Aktiv och passiv tillsyn Tillsyn kan inte ersättas av mer slumpmässig kontrollverksamhet. Tillsyn ska ses som en kontinuerlig, förebyggande verksamhet som bedrivs oberoende av vilka risker eller andra brister som för tillfället tilldrar sig allmänhetens speciella intresse. Redan förekomsten av offentlig tillsyn kan leda till bättre laglydnad. Tillsynen har då en allmänpreventiv effekt. Genomförandet av bestämda tillsynsinsatser kan även i sig leda till att lagarna följs i högre utsträckning än vad som annars skulle vara fallet. Tillsynen behöver då inte innebära förelägganden eller över huvud taget kritik av verksamhetsutövaren. Även utan ett speciellt sanktionssystem kan kritik mot verksamhetsutövare vara effektiv. Tillsyn kan bedrivas passivt eller mer aktivt och offensivt. De som utövar aktiv tillsyn försöker fånga upp tänkbara problem, finna riskgrupper, peka på kritiska arbetsmoment m.m. På så sätt blir det möjligt att genom tillsynen inte bara fastställa vad som i ett enskilt fall är rätt eller fel utan också bidra till att likartade brister uppmärksammas på ett samlat sätt. Man försöker på så sätt förebygga framtida problem. Revisorerna har tidigare konstaterat att tillsynen inte sällan har utgjorts av passiv tillsyn av ett verksamhetsområde. Myndigheterna registrerar t.ex. anmärkningar om missförhållanden och överträdelser. Först på förekommen anledning, t.ex. efter anmälan, besvär eller uppmärksamhet i massmedierna genomförs inspektioner eller andra kontrollåtgärder. Enligt revisorerna innebär en sådan passiv tillsyn, som främst bedrivs efter anmälan, att möjligheterna att upptäcka problem och därmed behov av särskilda tillsynsinsatser blir begränsade. revisorer har i tidigare granskningar kunnat konstatera att den aktiva tillsynen fått stå tillbaka för andra uppgifter. liksom andra myndigheter med tillsynsuppgifter har ofta också till uppgift att pröva och meddela tillstånd. Därmed finns risk för att tillståndsuppgiften inkräktar på utrymmet för att bedriva tillsyn. Tillstånd som t.ex. godkännande, auktorisation och registrering måste ofta lämnas senast . Enligt vad revisorer erfarit har det dock, vilket framgått tidigare, inte uppstått några målkonflikter mellan de olika delarna av verksamhet. Nämndens verksamhet är indelad i fyra tydligt avgränsade verksamhetsområden, varav tillsyn är ett. Tillsynen tar redan störst antal årsarbetskrafter i anspråk och förutom förhandsbeskeden finns de ärenden som är av "tillståndskaraktär" inom andra verksamhetsområden. Däremot har det, som redan nämnts, tagit för den aktiva tillsynen i form av systematisk och uppsökande tillsyn att komma i gång. Inte förrän efter nämnden bildats kunde den aktiva tillsynen påbörjas. bedriver aktiv tillsyn genom den systematiska och uppsökande tillsynen. En stor del av nämndens tillsyn utgörs dock av passiv tillsyn. Systematisk och uppsökande tillsyn har fram utgjort en mycket liten del av verksamhetsområdet. Av tabell 7.1 framgår antalet årsarbetskrafter för hela verksamhetsområdet samt hur många av årsarbetskrafterna som ligger inom ramen för den systematiska och uppsökande tillsynen. Tabell 7.1 , verksamhetsområdet tillsyn - årsarbetskrafter Verksamhets- Antal årsarbetskrafter på kansliet område 1996 1997 1998 Tillsyn 8,6 (varav 0,0 SUT) 6,7 (varav 0,8 SUT) 10,3* (varav 1,05 SUT) * Enligt nämnden beror ökningen av antalet årsarbetskrafter inom verksamhetsområdet dels på personalförstärkning för den systematisk och uppsökande tillsynen, dels på vissa personaldubbleringar i samband med personalomsättning. Källa: årsredovisningar. SUT-verksamheten påbörjades dock under när en person anställts. anställdes ytterligare en person för ett särskilt SUT-projekt för av . kunde en tredje person som behövdes för funktionen anställas. kommer ytterligare en person att anställas för en period på arton månader. pågick fyra SUT-projekt. Ett projekt omfattar ett antal revisorer som genom ett stickprovsförfarande valts ut för kvalitetskontroll. För kvalitetskontrollen som påbörjades togs ett sextiotal revisorer ut. Vid utgången av hade ett trettiotal av utredningarna slutförts och i av fallen hade nämnden uppdagat så allvarliga brister att de föranledde öppnandet av disciplinärenden. Två andra projekt påbörjades . Ett av projekten är en granskning av ett femtiotal revisorer som har ovanligt många revisionsuppdrag registrerade hos . Det andra projektet är en granskning av 200-300 godkända revisorer som godkändes och som arbetar vid små revisionsbyråer (höjdes nämligen kraven på den teoretiska utbildningen för godkända revisorer). I det fjärde som startades undersöks förutsättningarna för de kvalificerade revisorer som inte är medlemmar i eller SRS (ca 700) att genomföra revisioner av acceptabel kvalitet. öppnades 41 SUT-ärenden och öppnades 92 SUT-ärenden. syn på revisionsbranschens egen kvalitetskontroll ordförande och kanslichef anser att det är bra att För- eningen Auktoriserade revisorer, , och , , genomför kvalitetskontroller av sina ledamöter. Nämnden kommer att utvärdera både branschorganisationernas och de stora revisionsbolagens kontrollsystem för att bedöma i vilken utsträckning det går att ta hänsyn till dessa vid nämndens tillsynsverksamhet. De underströk att nämndens tillsynsverksamheten utgår från de nationella lagarnas krav på den lagstadgade revisionen. 7.4 Om sanktionssystemet och handläggningstiderna för disciplinärendena Vissa tillsynsmyndigheter har, så även , tillgång till lagstadgade sanktionssystem, där lagöverträdelser och andra överträdelser kan leda till påföljder genom tillsynsmyndighetens försorg. Utformningen och tillämpningen av de lagstadgade sanktionssystemen har stor betydelse för sanktionernas genomslagskraft. Som redan framgått av avsnitt 4.4 har enligt lagen (1995:528) om revisorer flera olika sanktionsmöjligheter. Upphävande av auktorisation, godkännande och registrering, varning och erinran. Om det finns särskilda skäl får en revisor som fått en varning även åläggas att betala en straffavgift på lägst och högst till staten. Möjligheten att använda erinran som påföljd infördes i samband med att revisorslagen trädde i kraft . har även givits möjligheter att besluta att upphävande av godkännande, auktorisation eller registrering ska gälla . Det totala antalet disciplinärenden hos framgår av tabell 7.2. Tabell 7.2 Antal disciplinärenden 1995 1996 1997 1998 Ingående balans 120* 154 164 173 Öppnade disciplin- ärenden 65 147 180 148 Avgjorda disciplin- ärenden 31 137 171 165 Utgående balans 154 164 173 156 * Avser disciplinärenden som överfördes från . Källa: årsredovisningar. Av det totala antalet avgjorda disciplinärenden ligger andelen beslut om disciplinära åtgärder mellan . Antal beslut om disciplinära åtgärder framgår av tabell 7.2. Av tabell 7.3 framgår beslut om disciplinära åtgärder 1996-1998. Tabell 7.3 beslut om disciplinära åtgärder 1996-1998 revisorer auktoriserade revisorer revisions- antal 1996 24 21 1 46 1997 25 19 1 45 1998 30 28 1 59 Källa: årsredovisningar. Andelen överklaganden av beslut om sanktioner har ökat. Endast i ett fåtal av de ärenden som vunnit laga kraft har beslut undanröjts (årsredovisning för ). beslutade att sprida kännedom om nämndens principiellt viktiga beslut. Häri ingår bl.a. beslut i disciplinärenden och förhandsbesked. Besluten, i anonymiserad form, har skickats ut till alla kvalificerade revisorer (). Sammanställningarna har ersatts av . Avsikten är att den ska publiceras en gång . kan dessutom protokollen från nämndens sammanträden hämtas direkt från på Internet. Även här är besluten som rör disciplinärenden om enskilda revisorer anonymiserade. har alltså skapat möjligheter för revisionsbranschen, allmänheten m.fl. att ta del av nämndens beslut i bl.a. disciplinärenden.