sou · GMB3126 · 1999-01-01 00:00:00 — Till statsrådet och chefen för Genom beslut bemyndigade regeringen stats-rådet att tillkalla en särskild utredare med uppdrag att se över förfarandereglerna för punktskatter m.m. Till särskild utredare förordnades kammarrätts- lagmannen . Att som experter biträda utredningen förordnades kammarrättsassessorn , departementssekreteraren , kammarrättsassessorn , förste tull- inspektören , direktören , kanslirådet och kammarrättsassessorn . Till sekreterare förordnades kammarrättsassessorn . Utredningen, som arbetar under namnet punktskatte- utredning, överlämnar härmed delbetänkandet (SOU 1998:126) Beskattning utan taxfree. Förkortningar ................................ ................................ ......................... Sammanfattning ................................ ................................ .................... Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1563) om tobaksskatt Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1564) om alkoholskatt Förslag till lag om ändring i tullagen (1994:1550) Förslag till lag om exportbutiker Förslag till lag om proviantering av fartyg och luftfartyg Förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200) Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import m.m. 2.1 Harmoniserade punktskatter och cirkulationsdirektivet 2.1.2 Några centrala begrepp i cirkulationsdirektivet 2.1.3 Cirkulationsdirektivets geografiska omfattning 2.1.4 Huvudprinciper för beskattningsförfarandet 2.1.5 Framställning, bearbetning och lagring av skattepliktiga 2.1.6 Krav på dokument 2.1.7 Avvikelser från suspensionsordningen 2.1.8 Förflyttning av varor som släppts för konsumtion 2.1.9 Införsel för privat bruk 2.2 Huvuddragen i de svenska lagarna om skatt på alkohol och tobak 48 2.2.4 Yrkesmässig införsel av varor som släppts för konsumtion i 2.2.5 Införsel för privat bruk 2.2.6 Förfarande och kontroll 2.3 Dagens regler om leveranser av alkohol och tobak till fartyg och 2.3.3 Varor från annat 2.3.4 Leveranser från upplagshavare till provianteringslager eller 2.4 Taxfree inom mervärdesskatteområdet 2.4.3 Försäljning i exportbutik 2.4.4 Taxfreeförsäljning till resenärer bosatta i tredje land 2.4.6 Privat införsel av alkohol- och tobaksvaror 2.5 Den nordiska provianteringsöverenskommelsen 2.5.1 Syfte och tillämpningsområde 2.5.2 Vad som får provianteras 2.5.3 Vilka mängder som får provianteras 2.5.4 Var och till vem försäljning får ske ombord 2.5.5 Vilka turer som får proviantera obeskattade varor 2.5.8 Samråd och informationsutbyte mellan länderna m.m. 2.6 Förordningen (1994:1694) om viss proviantering m.m. 2.6.3 Vad som får provianteras obeskattat 2.6.4 Proviantering av varor som inte är gemenskapsvaror 2.6.5 Vissa ytterligare generella begränsningar 2.6.6 Inskränkningar för resor inom 2.6.7 Begränsningar till vissa fartyg och luftfartyg 2.6.8 Proviantering skall ske i skälig omfattning och kräver 2.7 Proviantering av flygplan från s.k. proviantlokaler 2.8 Hanteringen i exportbutiker Den skattefria försäljningen inom EU upphör Fortsatt skattefri förbrukning ombord Vilka resor är att betrakta som EU-interna? 3.3.1 Regler finns redan för mervärdesskatt 3.3.4 Resor via internationellt vatten Försäljning ombord av beskattade varor med nuvarande 3.5.1 När inträder skattskyldigheten? 3.5.2 Ett exempel på konsekvenser vid en strikt tillämpning 3.5.3 När sker förvaring för kommersiella ändamål? Mervärdesskattereglerna vid försäljning ombord Den nordiska provianteringsöverenskommelsen efter Utgångspunkter för utredningens förslag och förslagen i Förslag till ändringar i alkohol- och tobaksskattelagarna 4.2.1 Proviantering av fartyg och flygplan 4.2.2 Försäljning av beskattade varor på fartyg och luftfartyg Förslag till ändringar på mervärdesskattens område Är reglerna klara, enkla och lätta att tillämpa? Åtgärder som kan underlätta för skeppshandlare m.fl. Förslag till ny lag om exportbutiker Förslag till ny lag om proviantering av fartyg och luftfartyg 4.7.1 Nordiska provianteringsöverenskommelsen bör sägas upp 4.7.2 En ny lag om proviantering bör införas 4.7.3 Generella förutsättningar för proviantering 4.7.4 Vilka fartyg och luftfartyg som skall få proviantera obeskattade alkoholdrycker och tobaksvaror 4.7.5 Tillstånd till proviantering 4.7.7 Återkallelse av tillstånd Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1563) om Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1564) om Förslaget till lag om ändring i tullagen (1994:1550) Förslaget till lag om exportbutiker Förslaget till lag om proviantering av fartyg och luftfartyg Förslaget till lag om ändring i mervärdesskattelagen Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m. Bilaga 2 Regler om proviantering, m.m. Lagen (1994:1564) om alkoholskatt Rådets direktiv /12/EEG av den 25 om allmänna regler för punktskattepliktiga varor och om inne- hav, flyttning och övervakning av så- Lagen (1984:151) om punktskatter och Mervärdesskattelagen (1994:200) Lagen (1994:1565) om beskattning av privatinförsel av alkoholdrycker och tobaksvaror från land som är medlem i Förordningen (1994:1694) om viss Sjätte rådsdirektivet 77/388/EEG av omsättningsskatter – Gemensamt sys- tem för mervärdesskatt; enhetlig beräk- Kommissionens förordning (EEG) 2454/93 av om tillämpningsföreskrifter för rådets för- ordning (EEG) 2913/92 om inrättandet av en tullkodex för unionen Lagen (1994:1563) om tobaksskatt Rådets förordning (EEG) 2913/92 om inrättandet av en tullkodex för unionen Utredningens huvuduppgift är att se över förfarandereglerna för punkt- skatter m.m. och översynen skall koncentreras till förfarandet för de harmoniserade punktskatterna. Den första etapp av arbetet som enligt direktiven redovisas med förtur i detta delbetänkande rör främst frågor som aktualiseras då taxfreehandeln i EU-intern trafik upphör. I denna första del har ingått att lägga fram förslag till hur försälj- ningen av beskattade varor ombord på transportmedel skall hanteras skattemässigt när taxfreehandeln upphör. Utredningens uppgift har ock- så varit att överväga åtgärder för kontroll av proviantering för skattefri försäljning och förbrukning ombord på transportmedel och i det sam- manhanget göra en allmän översyn av den s.k. provianteringsförordnin- en samt analysera på taxfreeområdet och bestämmelserna i den nordiska provianteringsöverenskommelsen. En grundläggande utgångspunkt för utredningens arbete har varit att taxfreeförsäljningen kommer att upphöra på resor inom EU efter . Däremot inträffar inga förändringar när det gäller sådan för- säljning på resor till tredje land. Som resor till tredje land räknas också resor till områden som inte ingår i EG:s skatteområde, t.ex. och . En annan utgångspunkt har varit att förbrukningen ombord på resor inom EU även efter kommer att kunna ske med obe- skattade varor. Avgörande för om skattefri försäljning skall få ske ombord är om resan skall anses som EU-intern eller inte. Om resan går direkt mellan ett medlemsland och ett tredje land är den självklart inte att anse som en Lika klart är att en resa som går direkt mellan två med- lemsländer är att anse som EU-intern. Situationen kan dock bli annorlunda om, vid en resa mellan två med- lemsländer, färjan går in i hamn eller flygplanet mellanlandar, i ett tredje land. Även dessa resor kan bli att betrakta såsom icke EU-interna. Detta förutsätter dock att passagerarna har en faktisk möjlighet att göra inköp i det landet. Det får således inte vara fråga om endast en symbolisk visit i landet. Följande situationer bör kunna uppkomma vid färjetrafik i . Om exemplen, som gäller både mervärdesskatt och punktskatt, skall ap- pliceras på flygtrafiken kan bytas ut mot t.ex. och mot t.ex. . Resan är en EU-intern resa där skattefri försäljning ombord inte kan förekomma. Detsamma gäller för en returresa med samma sträckning. Resan Sverige-Åland-Finland är i sin helhet en tredjelandsresa varför skattefri försäljning kan förekomma. Detsamma gäller för en returr- sa med samma sträckning. Resan är en tredjelandsresa och skattefri försäljning är tillåten och detta gäller även vid returresan. Resan Sverige-Finland-Estland är en EU-intern resa första sträckan men blir en tredjelandsresa mellan och . Detta innebär att skattefri försäljning inte kan ske på första sträckan men väl på den andra. Resan Estland-Finland-Sverige är en tredjelandsresa från till men en EU-intern på resan från och . Skatte- fri försäljning kan alltså ske på första sträckan men inte på den and- ra. Resan Sverige-Estland-Finland är i sin helhet en tredjelandsresa. Enligt utredningens bedömning innebär inte folkrättsliga regler att för- säljning som sker på det fria havet vid en EU-intern resa skulle vara un- dantagen från reglerna om beskattning. Försäljning av beskattade varor på fartyg eller luftfartyg Beträffande mervärdesskatten finns redan EG-regler som talar om hur beskattningen skall gå till. Det är i avgångslandet som varan anses om- satt. Således gäller svensk mervärdesskatt för varor som säljs på en EU- intern resa som avgår från och den skall betalas till svenska skattemyndigheter. För punktskatternas del är den legala situationen inte lika klar. Ut- redningen anser dock att beskattning skall ske senast när varorna tas ombord på ett fartyg eller luftfartyg. För varor som provianteras i Sveri- ge gäller således svensk punktskatt. I det s.k. cirkulationsdirektivet finns regler om att skatt skall återbetalas om varorna för kommersiella ända- mål förs till ett annat land. Dessa regler förutsätter emellertid en mycket omfattande administrativ hantering både för myndigheterna och företa- gen. Kommissionen har tillsammans med medlemsländerna kommit överens om en tolkning av direktivet som kan underlätta för de inbland- de parterna. Enligt kommissionen skall varor som säljs till resenärer mo- bord på fartyg och luftfartyg inom EU beskattas med den punktskatt som gäller i den medlemsstat där varorna tas ut från skatteupplag och lastas ombord på färjan eller flygplanet. Om en passagerare tar en färja från till eller från till blir det inte möjligt att köpa obeskattade varor för privat bruk även om fär- jan måste passera internationellt vatten på rutten till destinationsme- lemsstaten. Enligt gemenskapsrätten måste varje resa till sjöss eller i luften som börjar i en medlemsstat och där den faktiska ankomstplatsen är belägen i en annan medlemsstat betraktas som en EU-intern resa. Beträffande den skattemässiga behandlingen av varor som lastas om- bord under en mellanlandning i tredje land eller på det fria havet anför kommissionen följande. Om en färja eller ett plan som går mellan två medlemsstater (t.ex. från till ) gör en mellanlandning i ett tredje land (t.ex. ) eller i ett område utanför (t.ex. ) kommer reglerna för resenärer till och från tredje land att fortsätta att gälla (dvs. de kvantitativa och värdemässiga begränsninga- na såsom sprit och 200 cigaretter). Varor inköpta på eller ombord på färjan kommer att bli föremål för de kvantitativa och värde- mässiga begränsningar som gäller köp i länder utanför EG:s tullområde, vilket innebär att tullagstiftningens kontrollregler måste tillämpas. Om obeskattade tredjelandsvaror lastat ombord på en färja i regel- mässig trafik mellan två gemenskapshamnar medan färjan är utanför EU:s territorialvatten, kommer dessa varor att bli föremål för samma mervärdesskatt, punktskatt och tull som gäller för all import till gemen- skapens territorium från tredje land. Detta gäller t.ex. om obeskattade varor av polskt ursprung lastas ombord på en färja som går från till under dess passage över internationellt vatten. Under sådana omständigheter kan mervärdesskatt, punktskatt och tull tas ut av både passageraren som köpt dessa produkter ombord på färjan och red- riet. Eftersom passagerarna i sådan fall har gått ombord på skeppet i (och inte i ett tredje land) får de inte tillämpa reglerna om skatte- och tullfri införsel för resenärer från tredje land och kan därför inte dra nytta av något skatte- eller tullundantag. Utredningen gör samma bedömning som kommissionen när det gäller tolkningen av de gällande bestämmelserna. Däremot har utredningen svårt att instämma i kommissionens gjorda uttalande att sy- temet är klart, enkelt och lätt att tillämpa. Behovet av långtgående för- enklingar framstår som stort men utredningen kan endast konstatera att det saknas utrymme för att nu ensidigt förändra regelsystemet så att det blir enklare att tillämpa. I fråga om de grundläggande reglerna för den skattemässiga hanteringen av försäljningen av beskattade varor på transportmedel redovisas således inga direkta förslag. Däremot lämnar utredningen förslag på främst provianteringsområdet som tillgodoser högt ställda krav på enkla och moderna regler. Ändringar i alkohol- och tobaksskattelagarna samt mervärdesskattela- gen avseende proviantering av fartyg och luftfartyg För resor inom EU föreslår utredningen att det införs en avdragsrätt för upplagshavaren för varor som levererats för förbrukning ombord på fartyg eller luftfartyg till någon som fått tillstånd av tullmyndigheten att ta ombord varorna för detta ändamål. Den som på detta sätt tagit om- bord obeskattade varor blir själv skattskyldig om varorna kommit att användas för annat ändamål. För att t.ex. rederier och flygbolag skall kunna få varor levererade direkt från en utländsk upplagshavare föreslås att de, som registrerade varumottagare, skall kunna göra avdrag vartef- ter varorna förbrukas ombord. Beträffande proviantering av fartyg och luftfartyg i trafik till tredje land införs inte några särskilda regler. För den situationen finns regler i alkohol- och tobaksskattelagarna om att upplagshavaren får göra avdrag när varor levereras för export. Som en konsekvens av att taxfreeförsäljningen upphör skall bestäm- melsen i 3 kap. 30 c § mervärdesskattelagen upphävas. Skattefriheten för proviantering utvidgas till att även avse leverans av varor som skall användas för försäljning ombord på fartyg eller flygplan i EU-trafik. En ny lag om exportbutiker föreslås ersätta motsvarande regler som finns i tullagstiftningen. Regeringen skall enligt förslaget även fort- sättningsvis meddela tillstånd som bara kan ges till flygplatshållaren. Försäljningen i exportbutikerna skall endast få ske till resande till tredje land och endast avse obeskattade gemenskapsvaror. Den som bedriver verksamheten i en exportbutik skall vara godkänd upplagshavare och exportbutiken ett godkänt skatteupplag. Avdrag skall för dessa upplagshavare medges för den försäljning som sker till resande till tredje land men försäljningen får bara avse vissa varor och vissa kvantiteter av dessa varor. Smärre justeringar föreslås också i mervärdesskattelagen och lagen om frihet från skatt vid import m.m. med anledning av den nya lagen om exportbutiker. Ny lag om proviantering av fartyg och luftfartyg En ny lag om proviantering av fartyg och luftfartyg bör införas och er- sätta den nuvarande provianteringsförordningen. I den nya lagen anges bl.a. under vilka förutsättningar som tullen får medge att obeskattade varor eller varor som inte är gemenskapsvaror får provianteras och vilka särskilda krav på redovisning som skall ställas på den som har varorna ombord. Vidare ges i provianteringslagen vissa beskattningsregler som tar sikte på speciella situationer kring fartygslinjer mellan och och som inte bör tynga mervärdesskattelagen. Proviantering av obeskattade varor skall få ske för försäljning vid er- sa till plats utanför EG:s skatteområde och för förbrukning ombord vid resa till utländsk ort. Varor som inte är gemenskapsvaror skall få provi- anteras för försäljning och förbrukning ombord vid resa till plats utanför EG:s tullområde. Proviantering skall inte medges i större omfattning än vad som är skäligt med hänsyn till resans art och varaktighet samt det antal personer som beräknas kunna komma att medfölja transportmedlet. skall vara den myndighet som meddelar tillstånd. skall också utöva tillsyn enligt den nya lagen. Til- ståndshavarens bokföring skall var utformad så att kontroll av verksam- heten är möjlig. Regeringen skall få bemyndiga att i samråd med meddela föreskrifter om hur bokföringen skall vara utformad. Tillståndshavaren skall på tullmyndighetens begä- ran tillhandahålla bokföringshandlingar och övriga handlingar som rör verksamheten samt lämna tillträde till utrymmen som används i verk- samheten. Ett tillstånd till proviantering får återkallas om förutsättningarna för att meddela tillstånd inte längre finns eller om tillståndshavaren använder varorna för andra ändamål än vad som anges i tillståndet. Vidare får tillståndet återkallas om tillståndshavarens bokföring inte är utformad på ett tillfredsställande sätt eller om han inte medverkar vid kontrollen av verksamheten. Nordiska provianteringsöverenskommelsen bör sägas upp När det gäller den nordiska provianteringsöverenskommelsen och för- hållandet mellan , och är det utredningens eb- dömning att i vart fall de regler som gäller försäljningen ombord inte har någon giltighet efter det att taxfreeförsäljningen upphör för resor inom EU. Överenskommelsen får anses ha spelat ut sin roll och bör därför säga upp den. För resor mellan och föranleder inte beslutet inom EU att de begränsningar som följer av överenskommelsen är överspelade. Detta medför dock inte tillräckliga skäl att inte säga upp överenskom- melsen. I stället bör även förhandlingar med inledas för att se över vilka regler som bör gälla . I avvaktan på vad som kan kom- ma ut av dessa förhandlingar bör dock fortsätta att i praktiken hålla sig till överenskommelsen när det gäller fartygstrafiken till . 1 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1563) om tobaksskatt Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1994:1563) om tobaksskatt dels att 9, 11, 20, 22, 32 och 33 §§ skall ha följande lydelse, dels att det i lagen skall införas en ny paragraf, 31 b § samt närmast före 31 b § en ny rubrik av följande lydelse. Skyldig att betala skatt (skattskyldig) är den som 1.har godkänts som upplagshavare enligt 10 § eller den som i Sveri- ge yrkesmässigt tillverkar skattepliktiga varor, 2.yrkesmässigt från ett annat tar emot skattepliktiga varor enligt 13 eller 14 §, 3.har godkänts som skatterepresentant enligt 15 §, 4.säljer skattepliktiga varor till genom distansförsäljning ne- ligt 16 §, 5.i annat fall än som avses i 1–3, från ett annat till för in eller tar emot skattepliktiga varor, om varorna skall användas för annat än privat bruk, 6.från tredje land importerar skattepliktiga varor, 7.förvärvat varor för vilka ingen skatt skall tas ut när va- rorna används för visst ända- mål, om varorna kommit att an- vändas för annat ändamål än det som var förutsättningen för att varorna köptes utan skatt. Skattskyldighet föreligger inte för varor som förs in till under sådana omständigheter att förutsättningar skulle finnas att medge åter- betalning av skatten enligt 31 a §. 1 Senaste lydelse 1995:612 Upplagshavare i som säljer obeskattade varor till annan svensk upplagshavare eller till näringsidkare i ett annat skall hos beskattningsmyndigheten ställa säkerhet för betalning av den skatt som kan påföras honom i eller annat , innan leverans av skattepliktiga varor påbörjas. Säkerheten skall uppgå till ett belopp som motsvarar den skatt som i medeltal belöper på de obeskattade varor som upplagshavaren transporterar . Vid beräkningen av me- deltalet skall hänsyn endast tas till de dygn då tran-sport av obeskattade varor sker. Upplagshavare skall även ställa säkerhet för betalning av skatten i samband med tillverkning, bearbetning eller lagring av skattepliktiga varor. Säkerheten skall uppgå till ett belopp som motsvarar av skatten på de varor som upplagshavaren i medeltal förvarar i skatte- upplaget . Den säkerhet som anges i första stycket skall också om- fatta transporter i samband med sådana leveranser som avses i 32 § första stycket e. Skattskyldigheten inträder för 1. den som är upplagshavare när a)denne levererar skattepliktiga varor till en köpare i som inte är upplagshavare eller till en köpare i ett annat som inte är upplagshavare eller registrerad eller oregistrerad varumottagare eller exporterar skattepliktiga varor till en köpare i tredje land, b)denne tar i anspråk skattepliktiga varor för annat ändamål än för- säljning eller när varorna annars tas ut ur skatteupplaget utan att föras till något annat godkänt skatteupplag, c)denne avregistreras, och omfattar de varor som då ingår i hans al- ger och som inte redan har beskattats, 2. den som är registrerad varumottagare, vid mottagandet av skatte- pliktiga varor, 3. den som är oregistrerad varumottagare, vid mottagandet av skatte- pliktiga varor, 4. den som är godkänd som skatterepresentant enligt 15 §, vid motta- gandet av skattepliktiga varor, 5. den som är säljare vid distansförsäljning enligt 16 §, när leverans sker, 2 Senaste lydelse 1997:357 6. den som är skattskyldig enligt 9 § 5, när de skattepliktiga varorna förs in till , 7. den som är skattskyldig enligt 9 § 7, när varorna an- vänds för annat ändamål än det som var förutsättningen för att varorna köptes utan skatt. Skattskyldigheten inträder för den, som utan att vara upplagshavare enligt 10 §, tillverkar skattepliktiga varor, när varorna tillverkas. Den som är oregistrerad varumottagare enligt 14 § skall lämna dekla- ration för varje mottagen leverans av skattepliktiga varor. Deklarationen skall ha kommit in till beskattningsmyndigheten senast efter den dag då varorna togs emot. Den som är skattskyldig enligt 9 § 5 skall lämna deklaration när skattepliktiga varor förs till . Deklarationen skall ha kommit in till beskattningsmyndigheten senast efter införseln. Den som tillverkar skattepliktiga varor utan att vara upplagshavare skall lämna deklaration när varorna tillverkas. Deklarationen skall ha kommit in till beskattningsmyndigheten senast efter den dag då varorna tillverkades. Den som enligt 16 § femte stycket överför en skattepliktig vara skall lämna en deklaration för varje avsänd leverans. Deklarationen skall ha kommit in till beskattningsmyndigheten senast efter avsän- dandet av varorna. Den som är skattskyldig en- ligt 9 § 7, och som inte är re- gistrerad varumottagare enligt 13 §, skall lämna deklaration när skattepliktiga varor använts för annat ändamål än det som var förutsättningen för att va- rorna köptes utan skatt. Dekla- rationen skall ha kommit in till beskattningsmyndigheten senast efter den dag då va- rorna användes för annat än- damål. 3 Senaste lydelse 1998:512 Inköp av varor utan skatt Den som har tillstånd från tullmyndigheten enligt lagen (1999:000) om proviantering av fartyg och luftfartyg får, i enlig- het med vad som anges i till- ståndet, från en upplagshavare köpa tobaksvaror utan skatt för förbrukning ombord på fartyg eller luftfartyg på resa till annat . I deklaration som lämnas av upplagshavare som avses i 10 § får avdrag göras för skatt på varor a)som har återtagits i samband med återgång av köp, b)som har förstörts genom olyckshändelse eller force majeure, c)för vilka skattskyldighet enligt denna lag tidigare inträtt, d) som har exporterats till d) som har exporterats till tredje land eller förts till frizon tredje land eller förts till frizon eller frilager för annat ändamål eller frilager för annat ändamål än att förbrukas där, än att förbrukas där, eller e) som har lagts upp på tull- e) som har levererats för för- lager som inrättats för förvaring brukning ombord på fartyg eller av proviant, eller luftfartyg på resa till annat EG- f) som har levererats för för- land till någon som fått tillstånd säljning i exportbutik. enligt lagen (1999:000) om pro- viantering av fartyg och luftfar- tyg att ta ombord varorna för Upplagshavare, som bedriver avses i lagen (1999:000) om som anges i första stycket göra avdrag för skatt på varor som levererats till resande som kan uppvisa en färdhandling för resa till plats utanför EG:s punkt-