prop · GM03130 · 1999-01-01 00:00:00 — Räkenskapsinformation som den bokföringsskyldige själv har sammanställt Vi anser att räkenskapsinformation i maskinläsbar form som den bokföringsskyldige själv har sammanställt (framför allt registreringar gjorda i syfte att kunna presentera en grund- och huvudbokföring) även fortsättningsvis bör få förstöras efter bokföringen under förutsättning att den överförs till annan tillåten lagringsform och överföringen kan ske på betryggande sätt. För detta talar bl.a. de svårigheter som annars skulle uppstå för företag som anlitar bokföringsbyrå. Om det fordrades att maskinläsbara uppgifter alltid skulle arkiveras i sin ursprungliga form, skulle den bokföringsskyldige hamna i ett beroendeförhållande till bokföringsbyrån, eftersom han vanligtvis saknar egna möjligheter att bevara den räkenskapsinformation som bokföringsbyrån har upprättat åt honom. De skäl som talar för att maskinläsbara handlingar även i fortsätt- ningen bör få ersättas av pappersbaserade dokument måste visserligen ställas mot skatteförvaltningens intresse av att med rimliga arbetsinsatser kunna utföra taxeringskontroll. använder sig skattemyndigheterna i sin revisionsverksamhet ofta av företagens ADB-material och kan däri- genom på maskinell väg göra granskningar som annars om materialet i stället hade varit i vanlig läsbar form hade krävt omfattande insatser. Skattemyndigheternas arbete skulle därför kunna försvåras om stora mängder maskinläsbara räkenskapshandlingar ersattes av hand- lingar i vanlig läsbar form. Det bör emellertid understrykas att de nuvarande bestämmelserna ger företagen en ovillkorlig rätt att föra över alla maskinläsbara handlingar till handlingar i vanlig läsbar form eller mikroskrift. Vårt förslag innebär därför inte någon försämring av skatteförvaltningens möjligheter till taxeringskontroll. Det finns inte heller anledning att anta att förslaget leder till minskad lagring på maskinläsbart medium. Tvärtom torde våra förslag om ett avskaffande av varannanlänksprincipen (se avsnitt 13.1.3) och om ett bevarande av den tioåriga arkiveringsskyldigheten (se avsnitt 13.2.1) medföra att räkenskapsinformation i större utsträckning än kommer att bevaras på maskinläsbara media. 13.2.4 Förtida förstöring av räkenskapsinformation Regeringens förslag: Räkenskapsinformation skall efter särskilt tillstånd få förstöras före arkiveringstidens utgång, om det finns särskilda skäl. Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några invändningar mot förslaget. har dock ansett att bestämmelsen inte fyller något syfte. Riksåklagaren har ansett att ett tillstånd att förstöra räkenskapsmaterial alltid måste förenas med en skyldighet att bevara materialet på mikrofilm eller papperskopior. Bakgrund: Enligt 22 § tredje stycket bokföringslagen får skatte- myndigheten, om det finns särskilda skäl, för visst fall tillåta att räkenskapsmaterial i vanlig läsbar form förstörs före utgången av den tioåriga arkiveringstiden. Materialet måste emellertid i så fall under betryggande former mikrofilmas eller kopieras på likvärdigt sätt och kopiorna skall bevaras under återstoden av arkiveringstiden. Skälen för regeringens förslag: Det material som enligt vårt förslag måste arkiveras kan komma att få stor omfattning. Normalt måste detta accepteras. Det kan likväl förekomma situationer då intresset av att materialet bevaras inte står i proportion till de kostnader som en fortsatt arkivering innebär. Så kan exempelvis vara fallet när en verksamhet har gått i konkurs och såväl konkursen som eventuella brottsutredningar med anknytning till verksamheten har avslutats. Med hänsyn härtill bör det liksom finnas en möjlighet att utöver i de fall som vi har behandlat i föregående avsnitt förstöra det material på vilka uppgifterna har lagrats före den i lagen angivna arkiveringstidens utgång. Den möjligheten bör emellertid enbart stå öppen när det finns särskilda skäl som gör det motiverat att avbryta arkiveringen. Möjligheten bör dessutom vara beroende av ett särskilt dispensbeslut från en myndighet. Genom ett sådant dispensförfarande kan man förhindra att möjligheten kommer till användning för att försvåra skatte- eller brottsutredningar. Den motsvarande bestämmelsen i gällande rätt fordrar att man i samband med en sådan förstöring av räkenskapsmaterial tar fram och bevarar kopior på materialet. I likhet med Riksåklagaren anser vi att det finns mycket som talar för att ett sådant krav uppställs även . Enligt vår mening är det emellertid inte nödvändigt att reglera detta i lagen. Om det finns skäl att förstöra materialet men är motiverat att bevara uppgifterna på något annat sätt, kan tillstånds- myndigheten villkora dispensen med att uppgifterna skall sparas på annat lämpligt sätt, t.ex. i mikroformat eller på maskinläsbart medium. Vi vill inte heller utesluta att det kan förekomma fall då det över huvud taget inte är motiverat att spara uppgifterna. En ordning där frågan om uppgifterna skall bevaras i annan form prövas inom ramen för tillståndsärendet är mera flexibel än ett i lag intaget krav på att uppgifterna alltid skall bevaras i kopior 14 Avslutande av den löpande bokföringen 14.1 Allmänt om årsbokslut och årsredovisning I en bokföringsskyldig verksamhet avslutas den löpande bokföringen normalt med att det upprättas ett årsbokslut. Ett sådant bokslut omfattar en balansräkning och en resultaträkning, eventuellt kompletterade med noter och bilagor. I vissa fall måste också en årsredovisning upprättas. I förhållande till årsbokslutet innehåller årsredovisningen i regel även sådan information som inte har omedelbar anknytning till företagets balansräkning och resultaträkning. En del sådan information redovisas i den förvaltningsberättelse som normalt ingår i årsredovisningen. Enligt årsredovisningslagen skall företaget i förvaltningsberättelsen bl.a. lämna information om sådana förhållanden som inte skall redovisas i balansräkningen eller resultaträkningen men som är viktiga för bedöm- ningen av bolagets resultat och ställning (se 6 kap. 1 § årsredovisnings- lagen). , särskilt de vars aktier är noterade vid en börs, lämnar ofta mer långtgående information än vad som krävs enligt lag. En annan viktig skillnad mellan årsbokslut och årsredovisning är att den sistnämnda alltid är offentlig. Den ekonomiska information som lämnas i årsredovisningen görs alltså tillgänglig för intressenter utanför företaget. Också årsbokslutet kan visserligen komma att användas i syfte att lämna information till externa intressenter. Ett sådant utlämnande av årsbok- slutet grundas emellertid endast på företagets egen vilja att offentliggöra informationen. Eftersom den offentliga redovisningen upprättas i syfte att informera intressenterna om företagets ekonomiska utveckling, är det naturligt att det är deras intressen som styr redovisningens utformning och innehåll. De intressenter som oftast nämns i dessa sammanhang är ägare, investerare, borgenärer, anställda och kunder. Borgenärerna kan i sin tur delas in i olika grupper, t.ex. det allmänna, leverantörer och banker. För att intressenterna skall kunna förlita sig på den ekonomiska information som lämnas i årsredovisningen måste det finnas vissa garantier för att informationen är riktig. Detta tillgodoses genom att de flesta bokföringsskyldiga juridiska personer skall utse minst en revisor som bl.a. har att granska redovisningen. 14.2 Nuvarande bestämmelser om den offentliga redovisningen 14.2.1 Skyldighet att upprätta årsredovisning Samtliga aktiebolag, vissa handelsbolag och samtliga ekonomiska föreningar är enligt årsredovisningslagen eller lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar (föreningslagen) skyldiga att upprätta en årsredovisning. Detsamma gäller enligt ÅRKL och ÅRFL för bl.a. banker och försäkringsbolag. Enligt lagen (1980:1103) om årsredovisning m.m. i vissa företag (årsredovisningslag) är de företag som omfattas av lagen skyldiga att upprätta årsredovisning om antalet anställda i företaget eller, om företaget är moderföretag i en koncern, antalet anställda i koncernen under räkenskapsåret i medeltal har varit minst tio eller om tillgångarnas nettovärde i rörelsen överstiger 1 000 prisbasbelopp. Lagen gäller bl.a. för enskilda näringsidkare, ideella föreningar och sådana handelsbolag som faller utanför tillämpningsområdet för årsredovisningslagen. I stiftelselagen föreskrivs att samtliga bokföringsskyldiga stiftelser med några undantag skall upprätta en årsredovisning. Det innebär att bl.a. näringsdrivande stiftelser, moderstiftelser, kollektivavtalsstiftelser och insamlingsstiftelser, oavsett storlek, alltid skall upprätta en årsredo- visning. Att även pensions- och personalstiftelser utan undantag skall upprätta en årsredovisning framgår av tryggandelagen. Vidare skall med några mindre undantag övriga stiftelser som har tillgångar med ett marknadsvärde överstigande tio prisbasbelopp upprätta årsredovisning. 14.2.2 Innehållet i årsredovisningen En årsredovisning skall alltid innehålla en balansräkning, en resultat- räkning och noter (tilläggsupplysningar). När det gäller innehållet i dessa handlingar kan en skiljelinje dras mellan bokföringslagen, årsredovisningslag och föreningslagen å ena sidan samt årsredovis- ningslagen å den andra sidan. Bestämmelserna i respektive lagstiftnings- system skiljer sig åt i väsentliga delar. Som exempel kan nämnas att uppställningsformerna för resultaträkningen och balansräkningen är helt olika och att kraven på tilläggsupplysningar är mera omfattande i årsredovisningslagen än i övrig redovisningslagstiftning. Att de två systemen på ett så markant sätt skiljer sig från varandra hänger samman med att årsredovisningslagen bygger på , medan de andra lagarna har sitt ursprung i äldre, helt svensk lagstiftning. Även inom ramen för årsredovisningslagen finns det vissa skillnader mellan olika bolag vad gäller den föreskrivna informationens innehåll. Omfattningen på informationslämnandet har framför allt knutits till storleken på företaget, sådan den framträder i tillgångarnas värde och antal anställda. För företag i vilka tillgångarnas nettovärde enligt balans- räkningen har överstigit minst 1 000 prisbasbelopp eller där antalet anställda i medeltal har överstigit 200 gäller sålunda särskilda regler, t.ex. krav på upprättande av finansieringsanalys. Denna gräns- dragning är väl etablerad i svensk redovisningslagstiftning. Årsredovis- ningslagen innehåller även en definition av små bolag, nämligen sådana som har högst tio anställda och en balansomslutning på högst (cirka 700 prisbasbelopp). Denna kategori av bolag är undantagna från vissa av lagens krav på tilläggsupplysningar. Samtliga aktiebolag, ekonomiska föreningar och sådana handelsbolag som omfattas av årsredovisningslagen måste i sina årsredovisningar infoga en förvaltningsberättelse. Detsamma gäller enligt stiftelselagen och tryggandelagen för stiftelser. För övriga företag gäller däremot enligt årsredovisningslag att årsredovisningen måste innehålla en förvaltningsberättelse endast om företaget eller, om företaget är moderföretag i en koncern, koncernen överskrider något av de tidigare två angivna gränsvärdena, 1 000 prisbasbelopp i nettoomsättning och 200 anställda. Som vi har varit inne på skall större företag som regel upprätta en finansieringsanalys. Detta gäller dock inte bostadsrättsföreningar, sam- bruksföreningar samt pensions- och personalstiftelser, oavsett hur stora de är. 14.2.3 Revision av årsredovisningen Bokföringsskyldiga som enligt lag skall upprätta en årsredovisning skall i regel utse minst en revisor som på ett oberoende sätt skall granska verksamhetens räkenskaper och dess förvaltning. Revisorerna utses i de flesta fall av företagets ägare. Den som utses till revisor skall ha den insikt i och erfarenhet av redovisning och ekonomiska förhållanden som med hänsyn till arten och omfattningen av den granskade verksamheten fordras för att fullgöra uppdraget (se t.ex. 10 kap. 11 § andra stycket aktiebolagslagen). I vissa fall skall minst en revisor vara auktoriserad eller godkänd enligt bestämmelserna i 4 § lagen (1995:528) om revisorer. Detta gäller vid val av revisor i aktiebolag (se 10 kap. 11 § första stycket aktiebolagslagen). Liknande bestämmelser gäller för stiftelser som är skyldiga att upprätta årsredovisning (se 4 kap. 4 § stiftelselagen). Efter utgången av varje räkenskapsår lämnar revisorn en rapport (revisionsberättelse) över sin granskning. I revisionsberättelsen uttalar han sig bl.a. om huruvida den bokföringsskyldige har upprättat årsredo- visningen enligt gällande lag. Regler om revision kommer att beröras närmare i avsnitt 22. 14.2.4 Offentliggörande av årsredovisningen Årsredovisningen och revisionsberättelsen skall utan undantag offent- liggöras. Offentliggörandet sker antingen genom att handlingarna ges in till föreskriven myndighet eller genom att de hålls tillgängliga hos företaget. Aktiebolag och sådana handelsbolag som omfattas av årsredovisnings- lagen skall undantagslöst ge in årsredovisningen och revisionsberättelsen till . Ifråga om aktiebolag skall hand- lingarna ha kommit in till myndigheten inom efter det att resultaträkningen och balansräkningen har blivit fastställda på bolags- stämma. För de handelsbolag som omfattas av lagen är motsvarande tidsfrist från räkenskapsårets utgång (se 8 kap. 3 § årsredovisningslagen). Ekonomiska föreningar skall låta offentliggöra sina årsredovisningar inom en månad från det att balans- och resultaträkningarna fastställdes på föreningsstämma. De företag som omfattas av årsredovis- ningslag skall göra sina årsredovisningar offentliga inom samma tidsfrist som gäller för handelsbolag som omfattas av årsredovisningslagen, dvs. efter räkenskapsårets utgång. För både ekonomiska föreningar och de företag som omfattas av årsredovisningslag är huvudregeln att offentliggörandet skall ske genom att handlingarna hålls tillgängliga hos företaget och att de först efter särskilt föreläggande av behöver sändas in dit. Sådant förläggande utfärdas när någon begär det. Företag som är skyldiga att ha auktoriserad revisor skall dock utan särskilt föreläggande sända in handlingarna till inom de tider som har angetts. Stiftelser skall sända in årsredovisningen och revisionsberättelsen till tillsynsmyndigheten efter räkenskapsårets utgång (se 3 kap. 11 § stiftelselagen samt 17 b och 30 §§ tryggandelagen). Med tillsynsmyndighet avses som regel i det län där stiftelsens styrelse har sitt säte eller, om säte inte är bestämt, där förvaltningen huvudsakligen utövas (se 9 kap. 1 § stiftelselagen samt, beträffande pensions- och personalstiftelser, 31 § tryggandelagen). För vissa stiftelser är det tillräckligt att årsredovisningen hålls tillgänglig (se 3 kap. 12 § stiftelselagen). Det gäller stiftelser som omfattas av stiftelselagen och som har bildats av något offentligt organ eller står under förvaltning av en statlig myndighet eller som enligt stiftarens förordnande skall vara undantagen tillsyn och som inte utövar näringsverksamhet eller är moderstiftelse. 14.3 Årsredovisning eller årsbokslut Regeringens förslag: Den löpande bokföringen skall avslutas med en årsredovisning eller ett årsbokslut. En årsredovisning skall upprättas enligt årsredovisningslagen eller, i finansiella företag, enligt de särskilda lagarna för kreditinstitut och värdepappersbolag respektive försäkringsföretag. Följande företag skall alltid upprätta en årsredovisning: 1. aktiebolag, ekonomiska föreningar och sådana handelsbolag i vilka en eller flera juridiska personer är delägare, 2. sådana företag som omfattas av lagen (1995:1559) om årsredovis- ning i kreditinstitut och värdepappersbolag eller lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag, 3. andra företag som är moderföretag i en koncern, 4. andra företag i vilka antalet anställda under de senaste två räken- skapsåren i medeltal har varit fler än tio eller tillgångarnas nettovärde enligt balansräkning för det senaste räkenskapsåret har uppgått till mer än . Årsbokslutet skall bestå av en balansräkning och en resultaträkning till vilka skall fogas vissa tilläggsupplysningar. Förslagen i kommitténs betänkande och i promemorian 1: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. Remissinstanserna: Flertalet remissinstanserna har tillstyrkt förslagen eller har lämnat dem utan erinran. har dock ansett att den löpande bokföringen alltid bör avslutas med ett årsbokslut och att vissa bokföringsskyldiga därutöver bör upprätta en årsredovisning. har yrkat att förslaget i den del som avser krav på tilläggsupplysningar inte genomförs. och har uttalat att förbunden saknar förståelse för att vissa enskilda näringsidkare skall bli skyldiga att upprätta årsredovisning endast av den anledningen att tillgångarna i verksamheten överstiger ett visst gränsbelopp. Skälen för regeringens förslag: Vi har tidigare, som en allmän utgångpunkt, uttalat att bokföringsreglerna så långt möjligt bör vara generella. I linje med detta bör också reglerna för den löpande bokföringens avslutande utformas på liknande sätt för olika slag av företag. Huvudregeln bör vara att den löpande bokföringen avslutas med en resultaträkning som visar företagets ekonomiska resultat för räken- skapsåret och en balansräkning som visar dess ställning vid räkenskaps- årets utgång. Det är naturligt att resultaträkningen och balansräkningen alltid upprättas enligt de principer som anges i årsredovisningslagen. Flera skäl talar för att balansräkningen och resultaträkningen alltid bör byggas ut till en årsredovisning enligt årsredovisningslagens eller, i fråga om finansiella företag, ÅRKL:s och . Årsredovisningen ger en mera strukturerad bild av företagets resultat och ställning än den löpande bokföringen kan göra. Årsredovisningen tillgodoser härigenom och genom sin offentlighet externa intressenters behov av information på ett helt annat sätt än den löpande bokföringen eller andra sammanställningar av redovisningsinformation. Det gäller särskilt som årsredovisningen till skillnad från andra slag av räkenskapsinformation är föremål för en systematisk revision. Mot det sagda måste vägas att ett företags intressenter i många fall torde kunna skaffa sig tillräcklig information på annat sätt än genom att ta del av årsredovisningen. Upprättandet av en årsredovisning är också förenat med kostnader för företaget. Mot den bakgrunden anser vi att ett krav på upprättande av årsredovisning bör uppställas enbart för vissa slag av företag. Vissa juridiska personer bör alltid upprätta årsredovisning Vissa slag av juridiska personer bör, oavsett storlek, alltid vara skyldiga att upprätta en årsredovisning. Beträffande aktiebolag och vissa finansiella företag är detta nödvändigt redan på grund av EG:s redovisningsdirektiv. Enligt vår mening är det också naturligt att verksamhet som bedrivs med begränsat personligt ansvar för delägarna såsom är fallet i fråga om aktiebolag och ekonomiska föreningar blir föremål för en sådan offentlig genom- lysning som en årsredovisning kan ge. Det är tydligt att samma behov finns i fråga om företag som bedriver finansiell verksamhet och därför står under tillsyn. Enligt EG:s redovisningsdirektiv måste också handelsbolag med en särskild ägarstruktur i huvudsak sådana handelsbolag där samtliga obegränsat ansvariga delägare är aktiebolag upprätta årsredovisning (se 1 kap. 1 § årsredovisningslagen jämte bilaga 1 till lagen). Vi anser att det finns skäl att låta samma regel gälla för samtliga handelsbolag i vilka en eller flera juridiska personer ingår som delägare. I flertalet sådana situationer föreligger i praktiken en begränsning i det personliga ansvar som i övrigt kännetecknar handelsbolagsformen och det är därför befogat att ställa särskilda krav på att företagets förhållanden redovisas öppet. Från lagteknisk synpunkt framstår det också som avsevärt enklare att låta skyldigheten att upprätta årsredovisning gälla alla handelsbolag med en eller flera juridiska personer som bolagsmän. Moderföretag i koncerner bör alltid upprätta årsredovisning När det gäller kretsen av företag som bör omfattas av det föreslagna undantaget från skyldigheten att upprätta en årsredovisning finns det också anledning att beakta de speciella förhållanden som utmärker koncernen som organisationsform. Genom koncerninterna transaktioner av olika slag kan koncernföretagens resultat i viss utsträckning fördelas mellan de enskilda koncernföretagen (se prop. 1979/80:143 s. 67). För att underlätta bedömningen av sådana koncerninterna förhållanden är det enligt vår mening nödvändigt att i vart fall moderföretaget upprättar en offentlig redovisning som redogör för koncerns uppbyggnad och mellanhavanden. En sådan redovisning kan vara en förutsättning för att man på ett korrekt sätt skall kunna bedöma ett annat koncernföretags redovisning. bör alltid upprätta årsredovisning Ju större företagets tillgångsmassa är och ju större antal anställda det har, desto starkare är skälen för att företagets förhållanden skall redovisas i en offentlig årsredovisning. Företag som i fråga om tillgångsvärde och antal anställda överskrider vissa i lagen givna värden bör därför alltid vara skyldiga att upprätta en årsredovisning. Gränsvärdena bör dock sättas förhållandevis högt så att det stora flertalet näringsidkare som bedriver verksamhet under personligt ansvar i den mån de inte över huvud taget bör undantas från kravet på avslutande av den löpande bokföringen (se avsnitt 14.5) inte behöver upprätta årsredovisning. De gränsvärden som enligt vår mening bör gälla för årsredovisningsskyldighetens inträde bör ansluta till de gränsvärden som har etablerats i samband med införandet av årsredovisningslagen, nämligen mer än tio anställda och en balansomslutning på mer än . Några remissinstanser har velat att skyldigheten att upprätta årsredovisning bestäms efter andra kriterier. De har påtalat att den föreslagna ordningen innebär att en enskild näringsidkare med ett större fastighetsinnehav kan bli skyldig att upprätta en årsredovisning och utse en revisor utan att antalet affärshändelser eller verksamhetens lånesituation prövas. Vi vill för vår del framhålla att vårt förslag för de flesta näringsidkare inte innebär någon principiell skillnad i förhållande till de regler som gäller . Ett system där skyldigheten att upprätta årsredovisning i stället knyts till antalet affärstransaktioner, belånings- grad eller liknande förefaller knappast mera lämpligt, eftersom inte heller sådana mått alltid speglar företagets ekonomiska och sociala betydelse. Uppenbarligen skulle det också leda till svåra avgränsningsproblem. En annan sak är att det gränsvärde som är bestämmande för när års- redovisningsskyldigheten skall inträda p.g.a. tillgångarnas värde bör sänkas från 1 000 prisbasbelopp (36,) till . Detta innebär i och för sig en viss skärpning i förhållan- de till gällande rätt. Ett företag med mer än i tillgångar får emellertid anses vara så viktigt för sina intressenter att en årsredovisning alltid bör upprättas och revideras. En anpassning till de gränsvärden som årsredovisningslagen använder sig av för att beskriva vad som är att anse som ett litet företag torde enligt vår mening dessutom främja överskådligheten i regelverket och öka jämförbarheten mellan olika företagsformer. Bör årsredovisningen kompletteras av en särskild bokslutshandling? En särskild fråga är om såsom en remissinstans har menat företag som upprättar en årsredovisning därutöver bör vara skyldigt att upprätta en särskild bokslutshandling som är avstämbar mot bok- föringens konton. Enligt vår mening finns det inte tillräckliga skäl för detta. Det är emellertid angeläget att posterna i bokslutet, även om detta upprättas direkt som en årsredovisning, alltid kan härledas till bokföringens konton.