prop · GM0348 · 1999-01-01 00:00:00 — Om aktier i företaget i betydande omfattning ägs av utomstående som har rätt till utdelning bör löneunderlaget även i lättnadssystemet för aktieägare som har en kvalificerad aktie beräknas utan beaktande av de nämnda spärreglerna. Syftet med lagändringen är att lättnadsreglerna och 3:12- reglerna skall ha motsvarande tillämpning. Det bör därför även beträf- fande lättnadsreglerna tas in en bestämmelse som medför att tidigare års förhållanden måste beaktas vid bedömningen av utomståenderegelns till- lämplighet. Detta får till följd att när utomståenderegeln är tillämplig i lättnadssystemet är den det också i 3:12-systemet och vice versa. Förslaget föranleder en ändring i 3 § 1 b mom. 7 Rättelse i kommunalskattelagen Regeringens förslag: Ett förbiseende vid en tidigare ändring i kommunalskattelagen (1928:370) skall rättas till. Skälen för regeringen förslag: I prop. 1998/99:15 Omstrukturering och beskattning föreslog regeringen bl.a. en ändring i punkt 1 av anvisningarna till 22 § KL. Av förbiseende föll en mening av lagtexten bort ur förslaget. Lagändringen är , efter riksdagsbeslut, utfärdad (SFS 1998:1604). Ändringen trädde i kraft . Det är angeläget att förbiseendet rättas möjligt. 8 Förslagens konsekvenser och genomförande 8.1 Ekonomiska effekter Den skattemässiga regleringen avseende ersättning från investerarskydd m.m. innebär att ersättningen till viss del beskattas som ränteinkomst och till viss del behandlas som reavinst i skattehänseende. Då förslagen syftar till att reglera den skattemässiga behandlingen av ett slag av inkomster som ej tidigare förekommit ordningen med investerarskydd är ju en ny civilrättslig företeelse uppkommer särskilda frågor hur de offentligfi- nansiella effekterna skall bedömas. Det handlar om att jämföra skatteut- fallet enligt de föreslagna skattereglerna med en situation utan precise- rade skatteregler för detta slag av inkomster. Enligt allmänna regler skulle skattefrihet råda för de aktuella inkomsterna varför förslaget be- döms ge en viss, dock mycket begränsad budgetförstärkning. Såvitt gäller förslaget om att de s.k. spärreglerna för tillgodoräknande av löneunderlag vid beräkning av lättnadsbeloppet inte skall vara till- lämpliga för innehavare av s.k. kvalificerad aktie i de fall aktierna i före- taget i betydande omfattning ägs av utomstående i likhet med vad som gäller för tillgodoräknande av löneunderlag vid beräkning av kapitalbe- skattad utdelning och reavinst enligt de s.k. 3:12-reglerna innebär detta en skattelättnad i förhållande till gällande regler. Regeländringen innebär att innehavare av kvalificerade aktier behandlas på samma sätt som öv- riga ägare i dessa företag. För bedömningen av de offentligfinansiella effekterna kan noteras att lättnaden uppkommer enbart för sådana ägare till kvalificerade aktier som gjort för små löneuttag i förhållande till vad gällande regler kräver för ägare med "tillräckliga" löneuttag innebär den föreslagna regeländringen ingen förändring. Då kraven på tillräckligt löneuttag är förhållandevis lågt satta det lägsta av av högsta lön till anställd i företaget eller 10 basbelopp torde denna situation vara förhållandevis ovanlig. Men en kvantifiering av effekterna är inte möjlig; det regelverk det handlar om lättnadsreglerna tillämpades första gången vid taxering och information om förhållanden relevanta för en bedömning kommer att vara tillgängliga först . Med det föreslagna ikraftträdandet där den nya regeln tillämpas först vid taxeringen uppkommer de kassamässiga budgeteffekterna första gången . 8.2 Ikraftträdande och övergångsfrågor Ersättning från försäkring eller investerarskydd m.m. De särskilda skattereglerna för ersättning via investerarskyddet eller för- säkring bör träda i kraft som den föreslagna lagen om investerarskydd, dvs. Såvitt avser ersättning från investerarskyddet uppkommer inga retroaktiva beskattningseffekter. Så- dana effekter skulle emellertid kunna uppkomma vid ersättning från försäkringsgivare eftersom sådan ersättningen tidigare varit skattefri. För att det i dessa fall inte skall uppkomma retroaktiv beskattning bör de nya bestämmelserna tillämpas endast på sådan ersättning som avser skada som inträffat efter den nya lagens ikraftträdande. I samband med att den nya lagen om skatteregler för ersättning från in- sättningsgaranti och investerarskydd träder i kraft upphör lagen (1995:1592) om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti att gälla. Den upphävda lagen bör emellertid tillämpas på 1999 och tidigare års taxeringar. De föreslagna ändringarna i LSK föreslås träda i kraft som skattereglerna för aktuella ersättningar. Lättnad i ägarbeskattningen Ändringen i 3 § 1 b mom. SIL föreslås träda i kraft och tillämpas första gången vid taxering. 9 Författningskommentar 9.1 Förslaget till lag om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti och investerarskydd Inledande bestämmelser 2 § I den nuvarande lagen (1995:1592) om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti, som föreslås upphävd, anges att ersättnings om beta- las ut av vid inkomstbeskattningens skall be- handlas som om ersättningen betalats av det institut hos vilken insätt- ningen finns. Lagrådet har i sitt yttrande anfört att det inte kan uteslutas att bestämmelsen kan vara av värde att ha kvar, t.ex. för att identifiera ersättningen och dess eventuella uppdelning i kapitalbelopp och ränta samt i förekommande fall finansiella instrument. På inrådan av Lagrådet har därför i andra stycket av förevarande paragraf tagits in en liknande bestämmelse. Insättningsgaranti Ersättning 3 § Bestämmelsen är hämtad från lagen (1995:1592) om skatteregler för er- sättning från insättningsgaranti som upphävs i och med den nya lagens ikraftträdande. En ersättning från insättningsgarantin kan vara att hänföra till in- komstslaget kapital respektive inkomstslaget näringsverksamhet. Den skattemässiga behandlingen av en ersättning för kapitalbelopp kan vara olika beroende av om ersättningen är att hänföra till inkomstslaget kapital eller inkomstslaget näringsverksamhet. I inkomstslaget kapital är dock en ersättning för kapitalbelopp alltid skattefri. Återbetalning av ersättning 4 § Bestämmelsen är i likhet med 3 § utan att en ändring i sak föreligger hämtad från lagen (1995:1592) om skatteregler för ersättning från insätt- ningsgaranti. Investerarskydd och försäkring Ersättning 5 § På grund av att ersättning för kapitalbelopp inte är skattepliktig om er- sättningen är att hänföra till inkomstslaget kapital är det nödvändig att i de fall ersättningen avser såväl skattefri som skattepliktig intäkt ha en bestämmelse som anger vad utbetald ersättning anses avse. Bestämmel- sen blir aktuell att tillämpa i de situationer då utbetald ersättning inte täcker hela förlusten för investeraren. I dessa fall skall utbetald ersättning i första hand anses utgöra ersättning för medel (kapitalbelopp och ränta), varvid kapitalbeloppet anses utgå före räntan, och i andra hand finansi- ella instrument som investeraren inte har fått ut vid institutets konkurs. Enligt 1 kap 1 § andra meningen lagen (1991:981) om värdepappers- rörelse gäller lagens bestämmelser i tillämpliga delar även för utländska företag. Avsikten vid tillkomsten av bestämmelsen var att utländska vär- depappersföretag från länder utanför EES enligt 5 kap. 2 § samma lag alltjämt skulle vara skyldiga att teckna ansvarsförsäkring. I fråga om fö- retag hemmahörande i EES regleras frågor av detta slag i stället av lag- stiftningen i företagets hemland. I den utsträckning sådan lagstiftning föreskriver en sådan försäkring beskattas ersättning enligt 10 § om inte det utländska värdepappersföretaget tecknat en försäkring hos en svensk försäkringsgivare. Ränta 6 § Bestämmelsen innebär att det belopp som avser ränta och som ingår i ersättning för medel skall vara skattepliktigt och behandlas som en in- komstränta. I likhet med vad som gäller ersättning från insättningsgarantin kan er- sättning från investerarskyddet vara att hänföra till inkomstslaget kapital respektive inkomstslaget näringsverksamhet. Som anförts under 3 § kan den skattemässiga behandlingen av en ersättning för kapitalbelopp vara olika beroende av om ersättningen är att hänföra till inkomstslaget kapital eller inkomstslaget näringsverksamhet. I inkomstslaget kapital är dock en ersättning för kapitalbelopp alltid skattefri. Finansiella instrument 7 § I bestämmelsens första stycke anges att de finansiella instrument som omfattas av investerarskyddet eller en av värdepappersinstitutet tecknad försäkring skall anses avyttrade. Avyttringen skall anses ha skett vid tid- punkten för fastställandet av ersättningen från investerarskyddet respek- tive försäkringsersättningen. Såvitt avser ersättningsberättigade som är bokföringsskyldiga skall i stället god redovisningssed tillämpas för att fastställa avyttringstidpunkten. Eftersom de finansiella instrumenten anses avyttrade skall reavinstbe- skattning ske. I andra stycket anges att den ersättning som betalats ut för finansiella instrument skall utgöra vederlag för de avyttrade instrumen- ten. Av turordningsregeln i 5 § framgår att det belopp som återstår av den utbetalda ersättningen sedan ersättning för medel avräknats från ersätt- ningsbeloppet skall anses avse ersättning för de finansiella instrument som omfattas av rätten till ersättning. Detta belopp utgör alltså vederlag för de förlorade finansiella instrumenten. I övrigt beräknas reavinsten eller reaförlusten på vanligt sätt. I de fall en ersättning för ett finansiellt instrument skulle ha beskattats som en ränteinkomst i stället för reavinst skall i stället de reglerna tillämpas (se 29 § 2 mom. 8 § I bestämmelsens har intagits turordningsregler för ersättning för de fi- nansiella instrument som inte har kunnat fås ut i samband med värdepappersinstitutets konkurs. Bestämmelsen har behandlats i avsnitt 4.1. Återbetalning av ersättning 9 § Enligt 19 § i lagen om investerarskydd kan den som tagit emot ersättning i vissa fall bli återbetalningsskyldig. Bestämmelsen innebär att den del av ett återbetalat belopp som avser ersättning för ränta skall behandlas som en ränteutgift. Om återbetalt belopp avser en ersättning för finansiella instrument skall taxeringen för det beskattningsår ersättningen beskattats i stället rivas upp. Ersättning från ett utländskt investerarskydd 10 § Om en i bosatt fysisk person eller en i hemmahörande juridisk person får ersättning från ett utländskt investerarskydd eller från en försäkring som tecknats i utlandet skall ersättningen beskattas på samma sätt som om den hade utbetalats genom det svenska investerarskyddet eller genom en försäkring tecknad i . Genom den hänvisning som finns i 2 § till KL respektive SIL kommer bosättningsbegreppet att få den innebörd som följer av punkt 1 av anvis- ningarna till 53 § och 68 § KL. Med en i hemmahörande juridisk person avses sådana juri- diska personer som enligt bestämmelser i och SIL är oinskränkt skattskyldiga i . Övergångsbestämmelser De särskilda skattereglerna för ersättning från investerarskyddet eller försäkring bör träda i kraft som den föreslagna lagen om investerarskydd, dvs. upphävs lagen (1995:1592) om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti. Be- stämmelserna i den upphävda lagen har inarbetats utan ändring i sak i den nya lagen. Den upphävda lagen bör emellertid tillämpas på ersätt- ningar som hänför sig till 1999 och tidigare års taxeringar. Beträffande ersättning som betalas ut från investerarskyddet uppkom- mer inga retroaktiva beskattningseffekter. Sådana effekter uppkommer emellertid vid ersättning från försäkringsgivare eftersom sådan ersätt- ningen i tiden före de nya bestämmelserna varit skattefri. För att det i dessa fall inte skall uppkomma retroaktiva beskattningseffekter tillämpas de nya bestämmelserna endast på sådan ersättning som avser skada som inträffat efter den nya lagens ikraftträdande. 9.2 Förslaget till lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370) 19 § I förtydligande syfte har i första stycket femte ledet tagits in en hänvis- ning till lagen om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti och investerarskydd. Av bestämmelsen framgår att skatteplikt föreligger för försäkringsersättning i den omfattning ersättningen avser ränta och finansiella instrument. 9.3 Förslaget till lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt 3 § 1 b mom. I första stycket införs en begränsning liknande den i 3:12-systemet vid utdelning. Den nya bestämmelsen innebär att de s.k. spärreglerna i 3 § 12 d mom. andra och tredje stycket SIL inte skall tillämpas vid beräkning av löneunderlaget om ägare av kvalificerad aktie visar att aktier i företa- get i betydande omfattning ägs av utomstående som har rätt till utdelning. I likhet med vad som gäller för utomståenderegelns tillämplighet i 3:12- systemet bör tidigare års förhållande beaktas vid bedömningen av utom- ståenderegelns tillämplighet i lättnadssystemet. Utomståenderegeln kommenterades i samband med dess tillkomst (prop. 1989/90:110 s. 704). I 3 § 12 e mom. andra stycket SIL finns en definition av vad som avses med företag och utomstående. Definitionen av företag ansluter till defi- nitionen av vilka aktier som skall anses kvalificerade enligt 3 § 12 a mom. De utomstående skall alltså äga del i det företag i vilket aktieägaren eller närstående varit verksam i betydande omfattning. En fysisk person eller ett dödsbo som äger en kvalificerad aktie i det företag i vilket aktieägaren eller närstående är verksam eller i annat fåmansföre- tag som avses i 3 § 12 a mom. första stycket SIL utgör inte en "utomstående" enligt definitionen i momentet. 24 § 2 mom. I bestämmelsen avgränsas avyttringsbegreppet. I dess första stycke tas i klargörande syfte in en hänvisning till bestämmelsen i 7 § lagen om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti och investerarskydd. I bestämmelsen anges att de finansiella instrument som omfattas av investerarskyddet eller försäkring anses avyttrade. Övergångsbestämmelser Ändringen i 3 § 1 b mom. SIL föreslås träda i kraft och de skall börja tillämpas vid taxering. Ändringen innebär en lättnad i beskattningen. Den föreslagna ändringen kommer att tillämpas på utdelning som sker efter ikraftträdandet av den nu föreslagna änd- ringen. Ändringen i 24 § 2 mom. SIL föreslås träda i kraft som skattereglerna för aktuella ersättningar och skall börja tillämpas vid taxe- ring . 9.4 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter 3 kap. 22 § I en ny punkt i första stycket anges att försäkringsgivare som betalat ut ersättning på grund av försäkring som avses i 5 kap. 2 § lagen (1991:981) om värdepappersrörelse skall lämna kontrolluppgift om inkomstränta och fordran. har redan enligt punkt 7 i bestäm- melsen sådan skyldighet. Av en ny punkt i andra stycket följer att kontrolluppgift skall lämnas för den som fått ersättning enligt lagen om investerarskydd eller på grund av försäkring som avses i 5 kap. 2 § lagen (1991:981) om värdepappers- rörelse. Om utbetalning avser även annat än ränta, vilket inte sällan torde vara fallet, och eller försäkringsgivaren inte kan ange hur stor del av det utbetalda beloppet som utgör ränta skall i stället det sammanlagt utbetalda beloppet redovisas. Detta framgår av näst sista stycket. 32 d § Bestämmelsen är ny. I första stycket anges att eller försäkringsgivare skall lämna kontrolluppgift om avyttring av finan- siella instrument. Bestämmelsen tar sikte på sådana finansiella instru- ment som omfattas av ersättning från eller försäkringsgivare. Sådana finansiella instrument anses avyttrade enligt 7 § lag om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti och investerarskydd. I andra stycket anges att kontrolluppgift om avyttring av finansiella in- strument skall lämnas för fysisk person och dödsbo. I kontrolluppgiften skall redovisas antalet finansiella instrument samt deras slag och sort. I likhet med undantaget beträffande kontrolluppgiftsskyldighetens om- fattning vid inkomstränta i 22 § LSK finns ett undantag i sista stycket i de fall en utbetalning avser även annat än avyttrade finansiella instru- ment. eller försäkringsgivaren inte kan ange hur stor del av det utbetalda beloppet som utgör avyttrade finansi- ella instrument skall alltså i stället det sammanlagt utbetalda beloppet redovisas. Övergångsbestämmelser De föreslagna ändringarna i LSK föreslås träda i kraft som skattereglerna för aktuella ersättningar. Den nya lydelsen skall dock till- lämpas på sådan försäkringsersättning som avser skada som inträffat ef- ter lagens ikraftträdande. Sammanfattning av departementspromemorian Skatteregler och investerarskydd Investerarskydd och försäkringsersättning I promemorian föreslås att ersättning från investerarskyddet och från en försäkring som ett värdepappersbolag eller ett utländskt värdepappers- företag tecknat enligt 5 kap. 2 och 5 §§ lagen (1991:981) om värdepap- persrörelse för skadeståndsskyldighet som företaget tecknat skall utgöra skattepliktig ersättning. En begränsning i skatteplikten finns dock så till vida att ersättning som avser likvida medel inte skall vara skattepliktig. För att avgränsa den skattepliktiga ersättningen från sådan ersättning som är skattefri finns en turordningsregel i den föreslagna lagen beträf- fande investerarskydd och försäkring. Den ersättning som betalas ut från investerarskyddet eller från en försäkring skall i första hand anses utgöra ersättning för likvida medel. I andra hand skall ersättningen anses avse upplupen ränta och i sista hand ersättning för finansiella instrument. Den del av ersättningen som avser upplupen ränta skall vid inkomstbe- skattningen behandlas som inkomstränta. Ersättning som avser de finan- siella instrumenten skall behandlas som vederlag för instrumenten varvid reavinstbeskattning skall göras. De finansiella instrument som omfattas av investerarskyddet eller en försäkring skall således anses avyttrade. Om ersättningen är maximerad till ett visst belopp (investerarskyddet är t.ex. begränsat till ) inte täcker hela skadan skall det belopp som återstår sedan likvida medel och upplupen ränta ersatts anses utgöra vederlag för samtliga finansiella instrument. Vederlaget kan på så sätt anses vara . Om de finansiella instrument som omfattas av investerarskyddet eller en försäkring utgör såväl marknadsnoterade som icke marknadsnoterade instrument skall ersättningen, om inte den som har rätt till ersättningen yrkar annat, i första hand anses avse marknadsnoterade finansiella in- strument. Enligt förslaget till lag om investerarskydd kan den som tagit emot er- sättning i vissa fall bli återbetalningsskyldig. Vid återbetalning skall ränta enligt räntelagen utgå. Sådan ränta skall behandlas som ränteutgift vid inkomstbeskattningen. I den del återbetalt belopp avser ersättning för finansiella instrument föreslås att beloppet behandlas som en reaförlust. På motsvarande sätt som gäller i en ersättningssituation bör även i återbetalningsfallet den skattskyldige få välja huruvida beloppet avser marknadsnoterade eller icke marknadsnoterade finansiella instrument eller båda slagen. Beskattningsregler för insättningsgaranti togs i samband med att rådets direktiv /19/EG av om system för garanti av insätt- ningar genomfördes i svensk rätt, in i en ny lag, lagen (1995:1592) om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti. De i promemorian fö- reslagna reglerna om beskattning av ersättning från investerarskyddet och från försäkring föreslogs behandlas i samma lag som ersättning från in- sättningsgarantin. För att bättre ange dess innehåll föreslogs i promemo- rian att lagen skulle få ett nytt namn. Även paragrafindelning av lagen ansågs nödvändig. Ändringarna i den nu befintliga lagen (1995:1592) om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti ansågs bli så omfat- tande att den lagen i stället föreslogs upphävas och ersättas med en ny lag om skatteregler från insättningsgaranti och investerarskydd, m.m. Såvitt avser skatteregler för ersättning från insättningsgarantin föreslogs inga ändringar i sak. I 24 § 2 mom. SIL finns bestämmelser som anger vad som avses med avyttring. Lagrummet kompletterades i promemorian med en hänvisning till den nya lagens bestämmelse om avyttring av finansiella instrument. Lättnad i beskattning av utdelning I 3 § 1 b mom. SIL anges att löneunderlaget vid beräkning av lättnads- beloppet skall beräknas enligt 3 § 12 d mom. första stycket SIL. Om ak- tien är sådan kvalificerad aktie som avses i 3 § 12 mom. SIL skall be- räkningen av löneunderlaget ske enligt 3 § 12 d mom. andra och tredje stycket SIL, de s.k. spärreglerna. Det görs alltså i regleringen beträffande lättnadsbeloppet inte någon begränsning av de s.k. spärreglernas tillämp- lighet liknande den i 3:12-systemet i de fall företaget i betydande omfatt- ning ägs av utomstående som har rätt till utdelning. Något skäl att upp- rätthålla denna skillnad mellan lättnadsregeln och 3:12-systemet förelig- ger emellertid inte. I promemorian föreslås att om aktier i företaget i be- tydande omfattning ägs av utomstående som har rätt till utdelning löne- underlaget i lättnadssystemet för aktieägare som har en kvalificerad aktie bör beräknas utan beaktande av bestämmelserna i 3 § 12 d mom. andra och tredje styckena SIL. Promemorians lagförslag Förslag till lag om skatteregler för ersättning från in- sättningsgaranti och investerarskydd, m.m. Härigenom föreskrivs följande. Ersättning från insättningsgaranti 1 § Ersättning som betalas ut av enligt lagen (1995:1571) om insättningsgaranti skall i första hand anses utgöra ersätt- ning för insatt kapitalbelopp. Till den del ersättningen avser upplupen ränta, skall den vid inkomst- beskattningen behandlas som inkomstränta. Återbetalning av ersättning 2 § Vid återbetalning av ersättning enligt 18 § lagen (1995:1571) om in- sättningsgaranti skall den del av ett återbetalt belopp som inte avser er- sättning för det insatta kapitalbeloppet behandlas som ränteutgift. Ersättning från investerarskydd och försäkring 3 § Ersättning som betalas ut från ett investerarskyddsföretag enligt lagen (1998:000) om investerarskydd eller från en försäkringsgivare som ett värdepappersbolag eller utländskt värdepappersföretag tecknat i enlighet med bestämmelsen i 5 kap. 2 eller 6 § lagen (1991:981) om värdepap- persrörelse, skall i första hand anses utgöra ersättning för insatt kapital- belopp. I andra hand skall ersättningen anses avse upplupen ränta. I öv- rigt skall ersättningen anses avse finansiella instrument. Ränta 4 § Ersättning för upplupen ränta som betalats ut från ett investerar- skyddsföretag eller en försäkringsgivare skall vid inkomstbeskattningen behandlas som inkomstränta. Ersättning för finansiella instrument 5 § De finansiella instrument som omfattas av investerarskyddet skall anses avyttrade för fastställande av ersättningen. Finansiella instrument som omfattas av sådan försäkring som avses i 3 § andra stycket skall anses avyttrade som försäkrings- givaren tillämpat för beräkning av ersättningen. 6 § Om de finansiella instrument som omfattas av investerarskydd eller sådan försäkring som avses i 3 § andra stycket utgörs av såväl marknads- noterade som icke marknadsnoterade instrument skall ersättningen, om inte den som har rätt till ersättningen yrkar annat, i första hand anses avse marknadsnoterade finansiella instrument. Med marknadsnoterade finansiella instrument avses sådana instrument som är föremål för notering på svensk eller utländsk börs eller annan kontinuerlig notering av marknadsmässig omsättning, som är allmänt tillgänglig. Återbetalning av ersättning 7 § Vid återbetalning av ersättning enligt 21 § lagen (1998:000) om in- vesterarskydd skall den del av ett återbetalt belopp som inte avser ersätt- ning för det insatta kapitalbeloppet eller för de finansiella instrumenten behandlas som ränteutgift.