prop · GM03130 · 1999-01-01 00:00:00 — Dessa stiftelser bör alltså även i fortsättningen undantas från bokföringsskyldighet. I några avseenden föreslår vi mindre ändringar i bestämmelserna om stiftelsers bokföringsskyldighet. Det första förslaget gäller stiftelser som hyr ut byggnader. Näringsverksamhet i form av uthyrning är enligt 3 kap. 1 § andra stycket stiftelselagen undantagen från bokföringsskyldighet enligt kriterier motsvarande dem som gäller för fysiska personer och dödsbon (jfr avsnitt 8.2). Enligt vår mening är det lämpligt att det i detta avseende gäller samma regler för stiftelser som för andra juridiska personer (utom dödsbon). Vi föreslår därför att en stiftelses näringsverksamhet i form av uthyrning i fortsättningen skall föranleda bokföring på samma vis som annan näringsverksamhet. Det andra förslaget avser upphörandet av bokföringsskyldighet i sådana fall då bokföringsskyldigheten enbart grundar sig på att stiftelsens tillgångar överstiger tio prisbasbelopp. Om värdet av tillgångarna i ett sådant fall kommer att understiga tio prisbasbelopp leder det inte automatiskt till att bokföringsskyldigheten upphör. Enligt 3 kap. 2 § tredje stycket stiftelselagen kan emellertid tillsynsmyndigheten undanta en stiftelse från bokföringsskyldighet om tillgångarnas värde har understigit det tidigare nämnda gränsvärdet. Vi föreslår en enklare ordning, nämligen att en stiftelses bokföringsskyldighet skall upphöra utan vidare om tillgångarnas värde har understigit tio prisbasbelopp. Slutligen föreslår vi att bestämmelsen i 3 kap. 3 § stiftelselagen ut- mönstras. Den bestämmelsen innebär att en stiftelse genom tillsyns- myndighetens tillstånd kan undantas från bokföringsskyldighet. En sådan bestämmelse är knappast förenlig med den ordning som vi i övrigt förordar. Den torde dessutom sakna större praktisk betydelse. De nu föreslagna ändringarna innebär en viss utvidgning av stiftelser- nas bokföringsskyldighet. För den enskilda stiftelsen kommer ändring- arna i de flesta fall att ha begränsad betydelse, eftersom stiftelsen redan nu normalt är skyldig att föra räkenskaper (se 3 kap. 5 § stiftelselagen). Givetvis kan det också i de minsta stiftelserna finnas ett behov av skriftlig dokumentation över den ekonomiska förvaltningen. De nuvarande bestämmelserna om att det i sådana stiftelser som inte är bokföringsskyldiga skall föras räkenskaper bör därför finnas kvar. 9 Räkenskapsår Regeringens förslag: Fysiska personer och dödsbon som är bok- föringsskyldiga, sådana handelsbolag vars inkomst skall beskattas hos fysiska personer eller dödsbo samt sådan samfällighetsförvaltande juridisk person som avses i 52 § 2 mom. kommunalskattelagen skall även ha kalenderår som räkenskapsår. Andra företag skall liksom få ha brutna räkenskapsår. Om ett företag tillämpar brutet räkenskapsår utan att ha rätt till det, får skattemyndigheten förelägga företaget att lägga om räkenskapsåret till kalenderår. Ett sådant föreläggande får förenas med vite. Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att samtliga företagsformer skall få tillämpa de brutna år som accepteras enligt gällande rätt. Samma räkenskapsår skall enligt kommitténs förslag tillämpas för all näringsverksamhet som den skattskyldige bedriver. Såvitt avser möjligheten för skattemyndigheten att förelägga ett företag att lägga om räkenskapsåret till kalenderår överensstämmer regeringens förslag med kommitténs förslag. Remissinstanserna: Remissutfallet är blandat. Flertalet av de myndigheter som har yttrat sig har avstyrkt förslaget. har bl.a. uttalat att skattekontrollen skulle försvåras avsevärt. Stats- åklagarmyndigheten för speciella mål har anfört att personer som ägnar sig åt ekonomisk brottslighet ofta sätter i system att utnyttja regler som försvårar kontrollen och att brutet räkenskapsår är klassiskt i detta sammanhang. har hävdat att förslaget skulle medföra betydande försämringar för det statistiska informationsunder- laget. De övriga myndigheter som har avstyrkt förslaget har gjort detta med hänsyn till de problem som uppkommer för skatteförvaltningen. Samtliga näringslivsorganisationer som har yttrat sig och några myndigheter (bl.a. och Patent- och registrerings- verket) har tillstyrkt förslaget. Vissa har ansett att det bör finnas en dispensmöjlighet beträffande kravet på samma räkenskapsår för all verksamhet. Ingen remissinstans har yttrat sig över förslaget att skattemyndigheten skall få rätt att förelägga ett företag att lägga om räkenskapsår till kalenderår. Bakgrund: Enligt 12 § bokföringslagen skall räkenskapsåret omfatta . I samband med att bokföringsskyldighet inträder eller räkenskapsåret läggs om får både kortare och än tillämpas, dock längst arton månader. Även när bokföringsskyldigheten upphör, får räkenskapsåret kortas av. För enskilda näringsidkare, dödsbon och sådana handelsbolag vars inkomst skall beskattas hos fysisk person skall kalenderår utgöra räken- skapsår. Detsamma gäller sådan samfällighetsförvaltande juridisk person som avses i 53 § 2 mom. kommunalskattelagen samt sådana enskilda jord- och skogsbrukare som omfattas av jordbruksbokföringslagen. För handelsbolagens del innebär kopplingen till beskattningen att regeln blir tillämplig även på ett handelsbolag som inte har några fysiska personer eller dödsbon som delägare men väl ett annat handelsbolag med sådana delägare. I undantagsfall kan medge att annan period av än kalenderår skall utgöra räkenskapsår. För sådant tillstånd krävs att det med hänsyn till det allmännas ekonomiska intresse eller andra omständigheter finns synnerliga skäl. För övriga bokföringsskyldiga gäller enligt bokföringslagen att brutet räkenskapsår får tillämpas. Brutet räkenskapsår skall omfatta tiden , , eller . kan under samma förutsättningar som har angetts i föregående stycke medge att annan tolvmånadersperiod får tillämpas som brutet räkenskapsår. För företag som ingår i en koncern föreskrivs i 12 § sjätte stycket bokföringslagen att samma räkenskapsår som huvudregel skall tillämpas. Någon motsvarande begränsning finns inte i jordbruksbokföringslagen. I en jordbrukskoncern bestående av en enskild jordbrukare som moder- företag och ett aktiebolag som dotterbolag kan således dotterbolaget tillämpa brutet räkenskapsår trots att moderföretaget har kalenderår som räkenskapsår. Kravet på att enskild näringsidkare och handelsbolag med fysiska personer bland delägarna skall ha kalenderår som räkenskapsår infördes i samband med skattereform (se SOU 1989:34 s. 320 och prop. 1989/90:110 s 589 f.). Som motiv anfördes kontrollskäl från skatte- synpunkt. I motiven diskuterades den ökade arbetsbelastning av året som kravet kunde medföra. Det föredragande statsrådet erinrade med anledning därav om möjligheten att få anstånd med att av- lämna självdeklaration. Möjligheten till anstånd har förbätt- rats ytterligare. kan bokföringsbyråer m.fl. få tillstånd att lämna klienters deklarationer enligt tidsplan under taxeringsåret. Skälet för regeringens förslag: Rent företagsekonomiskt kan det ofta vara motiverat att välja en annan period än kalenderår som räkenskapsår. Det kan exempelvis vara lämpligt att låta räkenskapsåret sluta när den ekonomiska aktiviteten i verksamheten är låg eller att låta räkenskapsåret omfatta en obruten säsong. verkar också bokföringsbyråer och revisionsbyråer för att klienten skall välja ett brutet räkenskapsår. Därigenom kan arbetsbelastningen för byrån spridas jämnare över året än om samtliga klienter skulle ha kalenderår som räkenskapsår. Eftersom det ofta är skattemässigt fördelaktigt att ha brutet räkenskapsår, kan det inte heller uteslutas att skattemässiga överväganden får påverka valet av räkenskapsår. För att i viss mån tillmötesgå kraven på flexibilitet har flertalet juri- diska personer däribland samtliga aktiebolag och ekonomiska förening- ar samt handelsbolag utan fysiska personer eller dödsbon som delägare fått rätt att tillämpa något av de brutna räkenskapsår som särskilt anges i bokföringslagen. Kommittén ansåg att lagstiftaren därigenom har beaktat sådana förhållanden som säsongsvariationer och arbetsbelastning på bokföringsbyråer. De nuvarande uppräknade brutna räkenskapsåren till- godoser behovet av flexibilitet och det saknas därför skäl att utöka antalet tillåtna brutna räkenskapsår. Regeringen delar denna bedömning. När det gäller enskilda näringsidkare och handelsbolag vars inkomst helt eller delvis skall beskattas hos fysiska personer ansåg kommittén att samma skäl som för övriga företag (säsongsvariationer och arbets- anhopning på bokföringsbyråer) kan anföras för att tillåta att även dessa skall få tillämpa brutet räkenskapsår. Vidare anfördes att förslaget att upphäva jordbruksbokföringslagen i viss mån ökar behovet av en möjlighet att tillämpa brutna räkenskapsår. Inom jordbruksnäringen förekommer det koncernbildningar med en enskild jordbrukare som moderföretag och ett eller flera aktiebolag som dotterföretag. Eftersom bokföringslagen kräver att samtliga företag i en koncern skall tillämpa samma räkenskapsår så kommer förbudet för enskilda näringsidkare att tillämpa brutet räkenskapsår att medföra att dotterbolagen i en sådan koncern tvingas använda kalenderår som räkenskapsår. Mot detta skall ställas intresset av en effektiv och ändamålsenlig kontroll vid beskattningen. Kommitténs bedömning var att de skäl som anfördes när rätten till brutet räkenskapsår slopades i samband med skattereform fortfarande har bärkraft. Skälen har dessutom enligt kommittén ytterligare förstärkts genom införandet av lagen (1993:1536) om räntefördelning vid beskattningen och lagen (1993:1537) om expansionsmedel. Även tillämpningen av andra skatteregler förenklas om räkenskapsåret utgörs av kalenderår. Vidare är skattemyndigheternas rutiner för taxerings- och revisionsarbetet i stor utsträckning uppbyggda med utgångspunkt i att beskattningsåren för näringsidkaren personligen och för näringsverksamheten sammanfaller. När kommittén sammanvägde dessa argument fann man att rätten till brutet räkenskapsår borde återinföras. Det främsta argumentet för detta var att det skulle öka möjligheterna för redovisnings- och revisions- byråerna att fördela sitt arbete och slippa koncentrationen till . En sådan ökad spridning skulle förbättra möjlig- heterna för en enskild näringsidkare eller ett handelsbolag att erhålla kvalificerad hjälp med bokföringsarbetet, vilket i sin tur skulle befrämja kvaliteten i såväl själva bokföringen som rapporteringen till skatte- myndigheter och andra berörda intressenter. Visserligen skulle skatte- kontrollen försvåras, men enligt kommitténs bedömning var det ändå inte osannolikt att skattemyndigheternas arbete skulle underlättas, eftersom det skulle bli lättare att anlita redovisnings- och skatteexperter om dessa experters arbete inte försvåras och fördyras av starka säsongsvariationer. Vi delar inte kommitténs uppfattning i denna del. Som både kommittén och den efterföljande remissbehandlingen har visat finns det starka skäl både för och emot en rätt för enskilda näringsidkare och handelsbolag vars inkomst helt eller delvis skall beskattas hos fysiska personer att ha brutet räkenskapsår. Enligt vår bedömning har dock kommittén starkt underskattat de problem som skulle uppkomma hos skatteförvaltningen. Såväl de materiella skattereglerna som skatteförvaltningens kontroll- system är konstruerade utifrån att enskilda näringsidkare inte får ha brutet räkenskapsår. Nedan skall ett antal sådana problem behandlas. ADB-systemen har konstruerats för kalenderår har skatteförvaltningens ADB-system både vad gäller grundhantering och kontrollsystem utformats mot bakgrund av att enskilda näringsidkare och handelsbolag vars inkomst helt eller delvis beskattas hos fysiska personer har kalenderår som räkenskapsår. ADB- teknik används för att genomlysa deklarationsuppgifterna för att på så sätt upptäcka de deklarationer som kan antas innehålla väsentliga fel. Dessa deklarationer djupgranskas sedan manuellt. Övriga deklarationer kan anses i huvudsak godkända efter genomlysningen. Om brutna räkenskapsår återigen skulle tillåtas, skulle ett antal problem uppkomma vid den maskinella kontrollen. Kontrolluppgifter lämnas per kalenderår Ett speciellt problem som berör den maskinella kontrollen gäller han- teringen av kontrolluppgifter. För näringsidkare lämnas olika typer av kontrolluppgifter såsom sjukpenning, pensionsförsäkringspremier, näringsbidrag, slakt- och livdjursförsäljningar samt inkomst- och utgifts- räntor. Kontrolluppgifterna avser kalenderår och är en väsentlig del av det kontrollsystem som har byggts upp inom förvaltningen. Vid brutna år skulle avstämningar mellan kontrolluppgifter och deklarerade intäkter eller kostnader ge felaktiga signaler. Detta skulle i sin tur medföra att deklarationerna måste hanteras manuellt. Problemet skulle naturligtvis gå att åtgärda genom att föreskriva att kontrolluppgifterna skall avse det brutna år som näringsidkaren tillämpar. Detta är emellertid en orimlig lösning, eftersom det skulle kräva att den som lämnar kontrolluppgifter dels vet om vilket räkenskapsår som näringsidkaren tillämpar, dels bygger upp rutiner för att kunna lämna kontrolluppgifter för utbetal- ningar under de olika brutna år som kan förekomma. Ett annat sätt skulle vara att föreskriva att beloppen på samtliga kontrolluppgifter som lämnas avseende näringsidkare skall delas upp på utbetalningar januari april, maj juni, juli december för att på så sätt fånga in transaktioner under de tillåtna brutna åren. Även en sådan lösning är orimligt betungande för uppgiftslämnarna. Såvitt avser kontrolluppgifter för inkomst- och utgiftsräntor kan det dessutom anföras att uppgiftslämnaren inte vet om räntan tillhör näringsverksamheten eller privatsfären. Dessa kontrolluppgifter skulle därför bli i det närmaste meningslösa beträffande fysisk person som bedriver näringsverksamhet. Försäljning av näringsfastighet skulle kunna beskattas under två taxeringsår När en fysisk person säljer en näringsfastigheter, beskattas reavinsten i inkomstslaget kapital som gjorda värdeminskningsavdrag m.m. återförs till beskattning i inkomstslaget näringsverksamhet. Eftersom kapitalinkomster beskattas på kalenderårsbasis skulle en återgång till brutna år för enskilda näringsidkare kunna medföra att reavinsten beskattas vid en taxering som värdeminskningsavdragen återläggs vid en annan taxering. Detta är ett materiellt otillfredsställande resultat. Fastighetsskatt skulle inte kunna förtryckas Taxeringsvärden fastställs för kalenderår. Om olika taxeringsvärden gäller för ett beskattningsår (som blir fallet beträffande brutna år) så skall underlaget för fastighetsskatten proportioneras. Uppgifter om fastighets- skatt skall vidare förtryckas på deklarationsblanketten. Om de förtryckta uppgifterna är felaktiga, skall den skattskyldige fylla i de korrekta siffrorna. En fysisk person kan både ha fastigheter som ingår i närings- verksamheten och fastigheter som inte gör det. När taxeringsvärdena ändras vid kalenderårsskiftena skall underlaget för de fastigheter som ingår i näringsverksamheten proportioneras om näringsidkaren tillämpar brutet år. Eftersom skattemyndigheternas maskinella system inte kan särskilja fastigheter i respektive utanför näringsverksamheten, blir det omöjligt att förtrycka uppgifterna för en enskild näringsidkare som har brutet räkenskapsår. Detta leder i sin tur till att ett stort antal uppgifter måste registreras och granskas manuellt. Släpande F-skatt En enskild näringsidkare betalar preliminär skatt i form av F-skatt eller särskild A-skatt. Skatten skall betalas i lika delar februari januari det uppbördsår då bokslutsdagen infaller. För skattskyldiga med kalenderår som räkenskapsår sammanfaller således räkenskapsåret i stort sett med uppbördsåret. Den preliminära skatten för år 1 är alltså i sin helhet inbetald 2. För skattskyldiga med brutet räkenskapsår betalas den preliminära skatten med större eftersläpning. Företag med räkenskapsår som börjar år 1 och slutar år 2 betalar inte någon preliminär skatt för år 1 under detta år. I stället betalas skatten för hela räkenskapsåret 2. Härigenom får dessa företag en skattekredit . Längden på skattekrediten varierar beroende på när som räkenskapsåret börjar. Skattskyldiga med räkenskapsår som börjar får den längsta skattekrediten. De företag vilkas räkenskapsår börjar får en kredittid och de med räkenskapsår med början får fyra månaders kredit. Vid brutna räkenskapsår varierar således skattekrediten . Om rätten till brutna räkenskapsår återinförs för enskilda näringsidkare, medför det alltså en statsfinansiell kostnad i form av senarelagda preliminär- och slutskatte- betalningar. Dubbla taxeringar Om enskilda näringsidkare återigen får tillämpa brutet räkenskapsår, skulle detta medföra att antalet dubbla taxeringar ökar. I samband med omläggning av räkenskapsår skulle näringsidkaren kunna beskattas för två räkenskapsår vid samma taxering. Detta är administrativt betungande för skatteförvaltningen. Kontantberäkningar försvåras Kontantberäkningar används av skatteförvaltningen som ett medel för att kontrollera att den skattskyldige inte undanhåller intäkter från beskattning. Dessa beräkningar blir avsevärt svårare att genomföra om brutna räkenskapsår återigen tillåts. Till viss del kan detta åtgärdas genom att deklarationen kompletteras med uppgift om insättningar och uttag mellan bokslutsdagen och . Detta förutsätter dock en utökad och betungande uppgiftsskyldighet för den skattskyldige. Andra nackdelar Förutom de skatterättsliga skäl som talar mot en återinförd rätt till brutet räkenskapsår för enskilda näringsidkare och handelsbolag, vars inkomst helt eller delvis skall beskattas hos fysiska personer, skulle en sådan reform riskera att försvåra bekämpningen av ekobrott. Statsåklagar- myndigheten för speciella mål har anfört att personer som ägnar sig åt ekonomisk brottslighet ofta sätter i system att utnyttja regler som försvårar kontrollen och att brutet räkenskapsår är klassiskt i detta sam- manhang. Vidare har hävdat att förslaget skulle medföra betydande försämringar för det statistiska informations- underlaget. Vår samlade bedömning Vid en sammanvägning av argumenten för och emot en återinförd rätt till brutet räkenskapsår anser vi att argumenten mot en sådan rätt har betydligt större tyngd än argumenten för. Det främsta argumentet för rätten att tillämpa brutet räkenskapsår gäller bokföringsbyråernas arbetssituation. Vi vill i detta sammanhang återigen erinra om de generösa möjligheter till anstånd med avlämnande av deklarationen som gäller. kan bokföringsbyråer m.fl. få tillstånd att lämna klienters deklarationer enligt tidsplan under taxeringsåret. Enskilda näringsidkare och handelsbolag vars inkomst helt eller delvis skall beskattas hos fysiska personer bör därför även i fortsättningen endast tillåtas att ha kalenderår som räkenskapsår. Detta förslag i kombination med förslaget att upphäva jordbruks- bokföringslagen skulle kunna leda till besvärande effekter för vissa lantbruksföretag. Det förekommer nämligen koncernbildningar med en lantbrukare som moderföretag och hans aktiebolag där verksamheten bedrivs som dotterföretag. Enligt hittillsvarande regler har produk- tionsbolaget kunnat ha brutet räkenskapsår trots att lantbrukaren har haft kalenderår som räkenskapsår. Jordbruksbokföringslagen har nämligen inte till skillnad från bokföringslagen innehållit någon bestämmelse om att samma räkenskapsår skall tillämpas av alla företag i en koncern. I och med att jordbruksbokföringslagen upphävs skulle samtliga produk- tionsbolag tvingas ha kalenderår som räkenskapsår. Enligt vår mening finns det dock starka skäl till att den hittillsvarande ordningen bör tillåtas även . Om en jordbrukare äger ett produktionsbolag, bör alltså bolaget kunna ha brutet räkenskapsår trots att jordbrukaren måste ha kalenderår som räkenskapsår. Om jordbrukaren är skyldig att upprätta koncernredovisning (se 7 kap. 3 § ÅRL), bör dock bolagets räkenskapsår alltid vara kalenderår. Upprättandet av koncernredovisningen skulle avsevärt försvåras om moder- och dotterföretag hade olika räkenskapsår. Felaktig användning av brutet räkenskapsår Enligt vårt förslag skall ett handelsbolag som har fysiska personer som delägare även fortsättningsvis ha kalenderår som räkenskapsår. Om en fysisk person inträder som bolagsman i ett handelsbolag som har brutet räkenskapsår, måste handelsbolaget därför lägga om räkenskapsåret till kalenderår.Detta gäller . För att säkerställa att byte av räkenskapsår verkligen sker i dessa och liknande fall ansåg kommittén att det behövs en regel som säger att skattemyndigheten vid vite kan förelägga ett företag som felaktigt tillämpar brutet räkenskapsår att lägga om räkenskapsåret till kalenderår. Vi delar denna bedömning. 10 Frågor om bokföringens omfattning 10.1 Verksamhet som omfattas av bokföringsskyldigheten Regeringens förslag: En enskild näringsidkares bokföring skall avse enbart hans eller hennes näringsverksamhet. Åtskillnad måste därför göras mellan näringsidkarens privata ekonomi och näringsverksamhetens ekonomi. De närmare förutsättningarna för hur åtskillnaden skall upprätthållas får utvecklas inom ramen för god redovisningssed. Bokföringsskyldigheten för andra juridiska personer än dödsbon skall avse all verksamhet som bedrivs inom den juridiska personen. Kommitténs bedömning: Kommittén har inte föreslagit några lagregler i denna del men har förutsatt att en juridisk persons bokföring skall omfatta all verksamhet som den juridiska personen bedriver och att fysiska personers bokföring skall omfatta enbart den näringsverksamhet som de bedriver. Kommittén har även uttalat att enskilda näringsidkare måste göra en åtskillnad mellan privat ekonomi och näringsverksamhet och har gjort vissa principiella uttalanden om vilka principer som skall tillämpas när denna åtskillnad görs. Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna har inte närmare berört frågan. , och har dock ansett att kommitténs förslag inte helt kan förenas med de förhållanden som råder i praktiken. Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte haft något att invända mot förslaget. Skälen för regeringens förslag: Fysiska personer och dödsbon Som vi har uttalat anser vi att fysiska personer och dödsbon bör vara bokföringsskyldiga endast när de bedriver näringsverksamhet. En- ligt vår mening är det naturligt att en enskild näringsidkares bokföring omfattar endast sådant som hör till näringsverksamheten och att således förhållanden som hör till privat verksamhet lämnas utanför. Det tyngst vägande skälet för att en sådan åtskillnad upprätthålls är att inkomster som härrör från en enskilt bedriven näringsverksamhet i regel beskattas separat från andra inkomster som näringsidkaren uppbär. Principen om att näringsverksamhet och privat ekonomi inte får sammanblandas får anses vara av så grundläggande betydelse att den bör återspeglas i lagen. Lagen bör alltså ange att bokföringen skall avse näringsverksamheten. Om en sådan regel uppställs, är det naturligtvis viktigt att det går att avgränsa vilka tillgångar och skulder respektive intäkter och kostnader som hör till det ena respektive det andra området. Att göra sådana av- gränsningar kan ibland vara komplicerat. Det är uppenbart att det därvid kan uppstå särskilda och ibland svårlösta redovisningsproblem, t.ex. som en följd av att tillgångar används både i rörelsen och privat. Det framstår inte som ändamålsenligt att söka reglera dessa avgränsningsproblem i lagen. En uttömmande reglering i lag skulle bli alltför omfattande och detaljerad. Såsom vi har föreslagit bör den nya bokföringslagen i huvudsak utformas som en ramlag, kompletterad av god redovisningssed som framkommer framför allt genom uttalanden från normgivande organ.