prop · GM03130 · 1999-01-01 00:00:00 — Om det finns särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed, skall avsteg dock kunna göras från huvudregeln. Kommitténs förslag: Överensstämmer väsentligen med regeringens förslag. Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Remissinstanserna har lämnat förslaget utan erinran. Gällande rätt m.m.: I 8 § andra stycket bokföringslagen regleras tidpunkten för grundbokföring. Av bestämmelsen framgår bl.a. att andra affärshändelser än kontanta in- och utbetalningar skall bokföras så snart kan ske. I fråga om uppkomna fordringar och skulder gäller att de skall bokföras sedan faktura eller annan handling, som tillkännager anspråk på vederlag, har utfärdats eller mottagits eller sådan handling hade bort föreligga enligt god affärssed. Vad gäller tidpunkten för huvudbokföring sägs endast att huvudbokföringen skall hållas aktuell (se 9 § tredje stycket bokföringslagen). Enligt förarbetena till bokföringslagen borde bokföringstidpunkten tidigast kunna inträffa vid tiden för uppkomsten av en fordran eller en skuld, avgjord med ledning av civilrättens regler. Av praktiska skäl ansågs det emellertid nödvändigt att tillåta en viss fördröjning. Ford- ringar och skulder borde därför som huvudregel bokföras så snart det kan ske efter det att faktura eller annan handling som tillkännager anspråk på vederlag har utfärdats eller mottagits (se prop. 1975:104 s. 168 f.). En sådan regel kan emellertid inte vara utan undantag, eftersom en säljare härigenom skulle få alltför stora möjligheter att själv bestämma när bokföringsskyldigheten inträder genom att dröja med faktureringen. På grund härav ansågs det att skyldigheten att bokföra i vart fall borde inträda när fakturering bort ske enligt god affärssed. Vilken denna tidpunkt var fick enligt uttalanden i lagens förarbeten bestämmas med ledning av praxis för den aktuella typen av affär. Inom ramen för god redovisningssed har utvecklats olika riktlinjer för när bokföring senast skall ske. I uttalande U 89:5 När grundbokföring senast skall ske anges att möjligheten att dröja med bokföringen främst har tillkommit för att möjliggöra ett rationellt utnyttjande av redovisningsbyråers tjänster. Andra uttalanden, som BFN U 94:2 och annan elektronisk överföring av uppgifter om affärshändelser , inriktas mer på tolkning av när sådana omständigheter föreligger att bokföring över huvud taget kan ske. Kännetecknande för det förstnämnda uttalandet är att bokföringstidpunkten i vissa fall kan skjutas fram trots att alla förutsättningar för att kunna bokföra vissa affärshändelser föreligger. Det senare uttalandet tar upp frågan om när tillräcklig information finns för att kunna bokföra vissa affärshändelser. Skälen för regeringens förslag: Såsom vi har varit inne på har den tekniska utvecklingen medfört utvecklandet av nya handels- mönster. Sålunda kan parterna ingå avtal om rutiner för t.ex. leverans och betalning så att åtgärder som bokföring och betalning knyts till varuflödet i stället för till utväxling av handlingar. Att som i den nuvarande bokföringslagen koppla bokföringsskyldigheten till den tidpunkt då en faktura borde ha förelegat ter sig främmande inom ramen för rutiner där faktura inte alltid upprättas. Nya handelsmönster kan därmed ge upphov till en ny syn på när affärshändelser skall bokföras. Detta återspeglas i flera redovisnings- rekommendationer, t.ex. uttalanden U 89:11 För- säljning mot kontokort och U 94:2 och annan elektronisk överföring av uppgifter om affärshändelser . Med hänsyn till den utveckling som sker framförallt inom IT-området och det behov som ibland kan finnas av att avvika från gängse bedömning av när en viss affärshändelse senast skall bokföras bör en detaljreglering i lagen undvikas. I stället bör ett grundläggande och allmänt krav ställas vilket medger en utveckling av god redovisningssed. I lagen bör därför tas in ett krav på att affärshändelserna skall bokföras så snart det kan ske. Det innebär att bokföringen skall ske så snart det finns tillräckliga uppgifter för att upprätta en riktig bokföring (jfr BFN U 94:2). På samma sätt som vi har föreslagit i fråga om grundbokföring av kontanta in- och utbetalningar bör lagen emellertid även beträffande andra affärshändelser ge ett visst utrymme att dröja med bokföringen trots att alla uppgifter för att kunna fullgöra bokföringsskyldigheten finns tillgängliga. Det kan t.ex. vara befogat att något senarelägga tidpunkten för bokföring för att kunna utnyttja bokföringsbyråers tjänster rationellt (jfr BFN U 89:5). 12.3.3 Kontantmetoden Regeringens förslag: Företag vars nettoomsättning normalt inte överstiger tjugo prisbasbelopp och som inte är skyldiga att upprätta årsbokslut eller årsredovisning skall kunna dröja med att bokföra fordringar och skulder som kommer till uttryck i upprättade eller mottagna fakturor till dess att betalning sker, under förutsättning att det står i överensstämmelse med god redovisningssed (kontantmetoden). Också andra företag skall kunna dröja med att bokföra fordringar och skulder till dess att betalning sker, om det förekommer endast ett mindre antal fakturor och andra handlingar och fordringarna och skulderna enligt dessa inte uppgår till avsevärda belopp. Senast i samband med räkenskapsårets utgång skall samtliga obetalda fordringar och skulder bokföras. Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit en generell regel för företag vars fordringar och skulder är begränsade till antalet och inte uppgår till avsevärda belopp. Sådana företag skall, enligt kommitténs förslag, kunna dröja med bokföring av affärshändelserna till dess betalning sker, under förutsättning att det är förenligt med god redo- visningssed. Remissinstanserna: De remissinstanser som har yttrat sig över kommitténs betänkande har inte berört frågan. Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer delvis med regeringens förslag. I promemorian uppställdes dock, såvitt gäller företag som inte är skyldiga att avsluta den löpande bokföringen med ett årsbokslut eller en årsredovisning, inte något krav på bokföring i samband med räken- skapsårets utgång. Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några invändningar mot promemorians förslag. Företagarnas Riksorgansiation har dock ansett att gränsen för när kontantmetoden skall kunna användas bör sättas högre. Bakgrund: Utgångspunkten i bokföringslagen är att affärshändelser skall bokföras så snart det kan ske. S.k. kontantredovisning skall alltså inte ske utan bokföringen skall enligt lagens förarbeten ske enligt bokföringsmässiga grunder (se prop. 1975:104 s. 149). Detta gäller emellertid inte undantagslöst. Om endast ett mindre antal fakturor o.d. förekommer i rörelsen och fordringarna eller skulderna enligt dessa verifikationer ej uppgår till avsevärda belopp, får nämligen bokföringen av dessa fordringar och skulder dröja tills betalning sker, under förutsättning att detta är förenligt med god redovisningssed (se 8 § tredje stycket bokföringslagen). Vid räkenskapsårets utgång skall dock samtliga då obetalda fordringar och skulder bokföras. Bestämmelsen, som brukar kallas för kontantmetoden eller pärmmetoden, har berörts bl.a. i rekommendation R 6 Bokföring av fakturor. Nämnden har där uttalat att kontantmetoden får tillämpas av närings- idkare vars årliga bruttomsättningssumma exklusive mervärdesskatt understiger 20 prisbasbelopp. Även annan näringsidkare får enligt nämnden använda kontantmetoden under förutsättning att det endast förekommer ett fåtal fakturor i rörelsen och dessa sammanlagt inte uppgår till större belopp. Skälen för regeringens förslag: Enligt vår mening bör det även finnas ett visst utrymme för det förenklade slag av bokföring som kontantmetoden utgör. Metoden bör för det första kunna tillämpas av företag med mindre omsättning. Dessa företag bör lämpligen avgränsas på liknande sätt som i den ovannämnda rekommendationen från , dvs. metoden bör kunna användas av företag vars omsättning normalt understiger 20 prisbasbelopp. Om ett sådant företag inte är skyldigt att upprätta årsbokslut eller årsredovisning, bör det normalt ha möjlighet att tillämpa kontantmetoden även om antalet fakturor i verksamheten inte är helt begränsat. Metoden bör dessutom liksom i nuvarande lagstiftning få användas av andra företag men i deras fall endast under förutsättning att antalet fakturor eller andra handlingar i verksamheten är litet och fordringarna och skulderna enligt dessa inte uppgår till avsevärda belopp. En remissinstans har förordat att gränsvärdet för när kontantmetoden skall få tillämpas sätts högre. Enligt vår mening är det rimligt att näringsidkare som har en inte obetydlig omfattning på verksamheten tillämpar bokföringsprinciper som gör det möjligt att med någorlunda precision följa verksamhetens ekonomiska förlopp, ställning och resultat. Vi anser dock inte att det är självklart att gränsvärdet skall bestämmas till 20 prisbasbelopp. Det finns skäl som talar både för den nuvarande nivån och för en viss höjning av beloppsgränsen. Den fortsatta beredningen av betänkande (SOU 1999:28) kommer att ge ett bättre underlag för ett ställningstagande. I det sammanhanget kommer ett antal frågor av såväl civilrättslig som skatterättslig natur att analyseras. Frågan om vilken beloppsgräns som skall gälla för rätten att tillämpa kontantmetoden avgörs bäst i det lagstiftningsärendet. Vi avstår därför från att nu ta slutlig ställning i frågan. I avvaktan på ett slutligt ställningstagande till förslag bör de nuvarande reglerna fortsätta att gälla. Det kan finnas anledning att fastställa närmare förutsättningarna för när kontantmetoden skall kunna komma till användning samt dra upp vissa riktlinjer för vad den bokföringsskyldige skall iaktta när metoden används. Sådana förutsättningar och riktlinjer kan emellertid utformas inom ramen för god redovisningssed. Någon reglering i lag är därför inte nödvändig. 12.4 Bokslutstransaktioner Regeringens förslag: Sådana tillgångar, avsättningar och skulder som är nödvändiga för att bestämma räkenskapsårets intäkter, kostnader och finansiella ställning skall bokföras i samband med att den löpande bokföringen avslutas. Kommitténs förslag och förslaget i promemorian 1: Överens- stämmer i huvudsak med regeringens förslag. Remissinstanserna: har uttalat att skyldigheten att bokföras bokslutstransaktioner även bör omfatta bokslutstransaktioner som inte har påverkan på räkenskapsårets intäkter och kostnader. Bakgrund: Som har nämnts är grundtanken i bokföringslagen att bokföring skall ske enligt s.k. bokföringsmässiga grunder (i stället för kontantredovisning). Detta återspeglas också i lagens 4 § tredje meningen, där det föreskrivs att bokföringen inför bokslut skall tillföras de fordrings- och skuldposter som behövs för att bestämma de intäkter och kostnader som rätteligen hör till räkenskapsåret. Det kan t.ex. vara så att en utgift som har bokförts 1 avser verksamhet under både år 1 och år 2; den bör i så fall delvis utgöra en kostnad för år 2. Genom s.k. bokslutstransaktioner fördelas kostnaden mellan räkenskapsåren (perio- disering). Eftersom bokslutstransaktioner skall göras inför bokslut, är företag som inte är skyldiga att upprätta årsbokslut inte heller skyldiga att bokföra bokslutstransaktioner. Skälen för regeringens förslag: Bokslutstransaktioner är nödvändiga för att bokslutet på ett rättvisande sätt skall återge företagets resultat för räkenskapsåret och dess ställning vid räkenskapsårets utgång (balans- dagen). Också den nya lagen bör därför innehålla regler om att sådana poster, som är nödvändiga för att bestämma räkenskapsårets intäkter och kostnader, skall bokföras i samband med räkenskapsårets utgång. Såsom har påtalat förekommer det bokförings- poster som inte påverkar vare sig intäkterna eller kostnaderna men som ändå är av betydelse för bilden av verksamhetens finansiella ställning. Det kan t.ex. vara fråga om uppskrivningar av tillgångars värde eller omföringar inom eget kapital. Också poster som är av betydelse för att bestämma verksamhetens finansiella ställning bör därför bokföras i samband med att den löpande bokföringen avslutas. 12.5 Sidoordnad bokföring Regeringens förslag: Konton över tillgångar, avsättningar och skulder skall specificeras i en sidoordnad bokföring i den utsträckning det behövs för att ge tillfredsställande kontroll och överblick. Regeringens bedömning: Det bör inte införas något krav på en sidoordnad bokföring av sådan poster som i balansräkningen skall redovisas inom linjen. Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Kommittén har dock föreslagit att också sådana poster som skall tas upp inom linjen skall bokföras i en särskild sidoordnad bokföring. Remissinstanserna: har tillstyrkt kommitténs förslag. har, utan att motsätta sig förslaget, ifrågasatt behovet av att lagstifta om sidoordnad bokföring av poster inom linjen. och har avstyrkt förslaget, såvitt gäller sidoordnad bokföring av poster inom linjen. Bakgrund: Enligt 9 § andra stycket bokföringslagen skall konton över tillgångar och skulder, vilka i huvudbokföringen förs i sammandrag, ytterligare specificeras i en sidoordnad redovisning i den mån det behövs för att ge tillfredsställande överblick och kontroll. Sådana poster som skall redovisas inom linjen i balansräkningen omfattas dock inte av kravet på sidoordnad redovisning. Skälen för regeringens förslag: Kraven på överblick över och kontroll av bokföringen bör inte sättas lägre än . Om ett företag inte specificerar tillgångar, avsättningar och skulder utan använder sig av sammansatta konton, bör det därför även fortsättningsvis vara skyldigt att ha en sidoordnad bokföring där de ingående posterna specificeras. Liksom bör detta dock inte gälla om en tillfredsställande överblick och kontroll ändå kan erhållas. En särskild fråga är om också sammansatta poster inom linjen bör spe- cificeras i en sidoordnad bokföring. Såsom flera remissinstanser har framfört kan det ifrågasättas om det är motiverat att införa ett krav på en sidoordnad bokföring av inom linjen-poster, eftersom det i majoriteten av de svenska företagen inte förekommer sådana poster i någon omfattning. Till detta kommer att inom EU förbereds en ändring i det fjärde bolagsrättsliga direktivet avseende värdering av finansiella instrument. En sådan ändring torde bl.a. leda till att åtskilliga poster som endast tas upp inom linjen i stället skall redovisas i själva balansräkningen. Behovet av bestämmelser om sidoordnad bokföring är mera tydligt för finansiella företag. I sådana företag är poster som lämpligen tas upp i sidoordnad bokföring, frekvent förekommande. Ifråga om dessa företag finns emellertid utrymme för att meddela bestämmelser om en sidoordnad bokföring av inom linjen-poster genom föreskrifter av regeringen eller av . Ett lagkrav på sidoordnad bokföring avseende inom linjen-poster bör därför inte uppställas förrän lagstiftaren har tagit ställning till hur en eventuell framtida direktiv- ändring bör införas i svensk rätt. Från kontrollsynpunkt torde detta inte heller innebära några egentliga nackdelar. I vårt förslag finns nämligen också bestämmelser som syftar till att tillse att all nödvändig information om uppkomna åtaganden arkiveras i ordnat skick på ett betryggande och överskådligt sätt. 13 Förvaring av räkenskapsinformation 13.1 Informationssäkerhet 13.1.1 Varaktig och lätt åtkomlig räkenskapsinformation Regeringens förslag: Nuvarande bestämmelser om att bokförings- information skall vara varaktig och lätt åtkomlig samlas i en generell bestämmelse av innebörd att all räkenskapsinformation skall bevaras i varaktig form och lätt åtkomligt. Den bokföringsskyldige skall ha sådan utrustning och sådana system, som behövs för att presentera räkenskapsinformationen i läsbar form, tillgängliga i . Förslagen i kommitténs betänkande och i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Remissinstanserna har tillstyrkt förslaget eller inte haft några invändningar mot det. Gällande rätt: Kraven på att räkenskapshandlingars varaktighet och lättåtkomlighet kommer i bokföringslagen till uttryck på ett flertal ställen. Som exempel kan nämnas 5 § andra och fjärde styckena där det föreskrivs att verifikationerna på ett varaktigt sätt skall förses med vissa uppgifter och 6 § första stycket där det sägs att bokföringen skall ske på ett varaktigt sätt. Vidare framgår av 10 § tredje stycket att handlingar i mikroformat och maskinläsbara handlingar får användas som räken- skapsmaterial endast under förutsättning att registreringarna är varaktiga och registrerade uppgifter lätt åtkomliga. Skälen för regeringens förslag: Bokföring innebär att man samlar och sparar information bl.a. i syfte att det skall vara möjligt att i efterhand kontrollera inträffade affärshändelser. För att detta syfte skall kunna tillgodoses på ett ändamålsenligt sätt måste bokföringen givetvis ske så att informationen senare kan tas fram utan större besvär. Ett grundläggande krav är därför att all räkenskapsinformation bevaras i varaktig och lätt åtkomlig form. Att som i den nuvarande bokföringslagen ställa sådana krav huvudsakligen när det gäller utförandet av olika moment i bokföringen är enligt vår mening inte tillräckligt. I den nya lagen bör det i stället tas in en generell bestämmelse om varaktighet och åtkomst som omfattar alla delar av bokföringen (verifikationer, grund- eller huvudbokföring etc.). Bestämmelsen bör alltså omfatta all räkenskapsinformation och vara tillämplig oavsett i vilken form uppgifterna lagras. Den är också naturligt att det uppställs ett krav på att företaget håller utrustning och system, som behövs för att presentera räkenskapsinformation i läsbar form, tillgängliga i . 13.1.2 Förvaring i ordnat skick och på betryggande och överskådligt sätt Regeringens förslag: Den nya lagen skall innehålla en generell bestämmelse om att de medier på vilka räkenskapsinformationen bevaras skall förvaras i ordnat skick och på betryggande och överskådligt sätt. Förslaget i kommitténs betänkande och i promemorian 1: Överens- stämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Remissinstanserna har tillstyrkt förslaget eller lämnat det utan erinran. Gällande rätt: I 5 § fjärde stycket bokföringslagen föreskrivs att verifikationerna skall förvaras ordnade på betryggande och överskådligt sätt. Enligt 8 § tredje stycket skall verifikationerna för obetalda fordringar och skulder ordnas och förvaras för sig så att betryggande överblick finns över dem. I 6 § första stycket sägs att bokföringen skall ske i ett ordnat och betryggande system av böcker, kort, lösblad och andra hjälpmedel. Slutligen sägs det i 10 § tredje stycket att exempelvis mikrofilm och maskinläsbara handlingar får användas som räkenskaps- material endast om det kan anses säkerställt att de bevaras på betryggan- de sätt. Skälen för regeringens förslag: Den ökande IT-användningen inom handel och administration har medfört att nya aspekter rörande informationssäkerhet måste beaktas. Ett grundläggande krav - förutom varaktighet och lätt åtkomst - måste vara att räkenskapsinformationen finns tillgänglig och att den bevaras i ordnat skick och på ett betryggande sätt. Enligt vår mening är det lämpligast med en generell bestämmelse som slår fast att de media på vilka räkenskapsinformationen bevaras skall förvaras i ordnat skick och på betryggande och överskådligt sätt. 13.1.3 Varannanlänksprincipen Regeringens förslag: Bestämmelsen om att varannan länk i bok- föringskedjan måste finnas i vanlig läsbar form eller mikroskrift tas bort. Förslaget i kommitténs betänkande och i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: De flesta remissinstanser har inte haft några invändningar mot förslaget. Av de remissinstanser som särskilt har berört frågan har bl.a. och tillstyrkt förslaget. Riksåklagaren har avstyrkt förslaget med hänvisning till att det skulle medföra en generell sänkning av räkenskapernas bevisvärde. har godtagit förslaget men har tillagt att det innebär nya risker i bokföringen. Bakgrund: Enligt 10 § andra stycket bokföringslagen får verifika- tioner och grundbokföring inte utgöras av maskinläsbar handling. Bestämmelsen benämns vanligen varannanlänksprincipen. Varannanlänksprincipen motiverades i förarbetena till bokföringslagen av kravet på enkel och säker åtkomst till räkenskapsmaterialet (se SOU 1973:57 s. 232 och prop. 1975:104 s. 190 f.). Från säkerhetssynpunkt ansågs pappersbaserade handlingar vara att föredra framför maskin- läsbara sådana. Bestämmelsen skulle därför säkerställa läsbar åtkomst till bokföringsuppgifterna i minst ett steg i verifieringskedjan. Skälen för regeringens förslag: De senare årens utveckling på IT- området har lett till att det inte längre går att generellt påstå att en pappersbaserad handling från säkerhetssynpunkt är att föredra framför exempelvis en elektroniskt lagrad handling. Inte heller har pappersbaserade dokument som har tagits fram till följd av varannanlänksprincipen något givet företräde från bevissynpunkt. Tvärtom kan varannanlänksprincipen innebära negativa konse- kvenser från bevis- och säkerhetssynpunkt i och med att den bokförings- skyldige i vissa fall kan bli skyldig att ersätta maskinläsbart material med material i vanlig läsbar form eller mikroskrift även om en sådan åtgärd innebär att räkenskapsmaterialets bevisvärde reduceras. Så blir fallet om de uppgifter som den bokföringsskyldige mottar uppgifter som enligt vårt förslag skall utgöra verifikationsunderlag har lämnats i form av en elektronisk handling. För den bokföringsskyldige som har en datorbaserad bokföring blir det då nödvändigt att överföra den elektroniskt lagrade orginalverifikationen till en verifikation i läsbar form eller tillse att grundbokföringen finns i läsbar form. En annan sak som talar för att varannanlänksprincipen bör tas bort ur lagen är att datorbaserade kontrollåtgärder (ADB-revision) i flera fall kan ske mer effektivt om det finns en obruten elektroniskt lagrad veri- fieringskedja. Såsom vi har uttalat i föregående avsnitt anser vi att de dokument eller media på vilket räkenskapsinformationen finns lagrade generellt bör förvaras i varaktig form och lätt åtkomligt. Så länge dessa kriterier är uppfyllda bör det inte finnas något hinder mot att räkenskapsinformation lagras på maskinläsbart medium. I kravet på lättåtkomlighet ligger att uppgifterna måste kunna läsas med kort varsel. För tydlighet skull bör det därför i den nya lagen klargöras att räkenskapsinformation får bevaras på maskinläsbart medium enbart om informationen genom omedelbar utskrift kan tas fram i läsbar form. Om detta inte är möjligt, bör uppgifterna föras över till ett direkt läsbart material, t.ex. genom en utskrift på papper. Vi föreslår alltså att varannanlänksprincipen utmönstras. Varje länk i bokföringen bör således kunna föreligga i maskinläsbar form. 13.2 Arkivering av räkenskapsinformation 13.2.1 Tiden för bevarande av räkenskapsinformation Regeringens förslag: Dokument, mikroskrift och maskinläsbara medier som används för att lagra räkenskapsinformation skall bevaras fram till det tionde året efter utgången av det kalenderår då räkenskapsåret avslutades. Detsamma skall gälla för sådan utrustning och sådana system som behövs för att presentera räkenskaps- informationen i läsbar form. Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att arkiveringstiden förkortas till . Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har tillstyrkt kommitténs förslag eller har lämnat det utan erinran. Riksåklagaren, , , och Finansbolagens före- ning har avstyrkt förslaget och hävdat att arkiveringstiden bör bibehållas vid . Bl.a. frikyrkosamråd har hävdat att den föreslagna arkiveringstiden får orimliga konsekvenser för små ideella organisationer. Ackordscentral har förordat att arkiveringstiden, i vart fall efter konkurs, bestäms till . Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens för- slag.