prop · GM0386 · 1999-01-01 00:00:00 — Utredningens förslag: Regeringen har till skillnad från utredningen tagit hänsyn till att det finns särskilda beskattningsregler för snus och tuggtobak. En annan skillnad är att regeringen föreslår en uttrycklig bestämmelse om att den som bedriver verksamhet i en exportbutik skall kunna godkännas som upplagshavare. Remissinstanserna: , och anser att även beskattade varor skall få säljas i exportbutiker. SAS motsätter sig att den skattefria försäljningen i exportbutiker begränsas till vissa kvantiteter. Övriga remissinstanser tillstyrker eller berör inte förslaget. Skälen för regeringens förslag: upphör möjligheterna till skattefri försäljning i exportbutiker till den som reser inom EU. Däremot kommer resenärer till tredje land fortfarande att ha möjlighet att köpa obeskattade varor. Enligt alkohollagen (1994:1738) gäller ett detaljhandelsmonopol i såvitt avser spritdrycker, vin och starköl, dvs. detaljhandel med dessa varor får endast bedrivas av Systembolaget (se 5 kap. alkohollagen). Från denna regel finns ett undantag när det gäller exportbutiker. Enligt 3 kap. 2 § alkohollagen inskränker nämligen inte lagen exportbutikernas rätt till försäljning av obeskattade varor. Att skattefri försäljning inte kan ske till resande inom EU efter innebär således också att det enligt alkohollagen blir förbjudet att sälja till dessa resande i exportbutik. I 45 § tullagen anges att för försäljning av oförtullade eller obeskattade varor till flygpassagerare som avreser till utlandet får inrättas butik på flygplats (exportbutik). Även i tullagstiftningen förutsätts således att exportbutikerna endast skall sälja obeskattade eller oförtullade varor. Som regelverket ser ut blir varorna befriade från punktskatt genom att upplagshavaren får avdrag när han levererar varor till en exportbutik. För vad som därefter händer med varorna finns inga regler i alkohol- och tobaksskattelagarna utan tullagstiftningen tar vid. En exportbutik har behov av att kunna lagra och ta emot obeskattade alkohol- och tobaksvaror. Detta kan antingen ske som genom att butiken är tullager eller genom att butiken är skatteupplag. Som regeringen tidigare uttalat beträffande proviantering av fartyg och flygplan (avsnitt 6.1.1) bör rågången så långt möjligt vara klar mellan varor som är gemenskapsvaror, och därmed omfattas av cirkulationsdirektivets regler, och varor som inte är gemenskapsvaror och således inte heller faller inom ramen för direktivet. Denna rågång upprätthålls inte eftersom det i exportbutikerna, som har status som tullager, är tillåtet att lagra både icke-gemenskapvaror och gemenskapsvaror. Av avsnitt 4.6.4 framgår dock att innehavarna av exportbutiker inte ansett sig ha haft anledning att hålla isär olika varors tullstatus. Även det som en gång varit icke-gemenskapsvaror har av praktiska skäl förtullats. Detta innebär att det i exportbutikerna i praktiken bara finns gemenskapsvaror. Enligt EG:s tullagstiftning är möjligheten att lagra gemenskapsvaror i tullager i princip begränsad till s.k. exportbidragsgods. För icke-gemenskapsvaror finns det inga sådana begränsningar. Förfarandet lagring i tullager tar alltså främst sikte på icke-gemenskapsvaror. Det bör vidare framhållas att det inte är förenligt med cirkulationsdirektivets bestämmelser att lagra icke-gemenskapsvaror i ett skatteupplag. Att skapa ett system som tillåter lagring av både gemenskapsvaror och icke-gemenskapsvaror i tullager eller i skatteupplag är alltså inte lämpligt. Även kontrollskäl talar mot en sådan ordning. Det skulle nämligen försvåra kontrollerna avsevärt om varorna i butiken inte omfattades av samma regler, dvs. att gemenskapsvarorna omfattades av ett regelverk (cirkulationsdirektivet) och icke- gemenskapsvarorna av ett annat (EG:s tullagstiftning). Mot bakgrund av nu angivna förhållanden och med hänsyn till att ett nytt regelsystem för exportbutiker i första hand bör vara anpassat för gemenskapsvaror anser regeringen att grunderna i ett sådant system bör vara att exportbutikerna förutsätts vara skatteupplag och att endast gemenskapsvaror skall få säljas i butikerna. Vissa remissinstanser anser att beskattade varor bör få säljas i exportbutik. Eftersom exportbutikerna förutsätts vara skatteupplag är det ingen lämplig ordning. Det beror på att ett skatteupplag enligt cirkulationsdirektivet är avsett för lagring av obeskattade gemenskapsvaror. Det skulle vidare leda till att olika regler skulle gälla för varorna i upplaget. Obeskattade alkohol- och tobaksvaror som lagras i skatteupplag skall t.ex. omfattas av en säkerhet för skattens betalning. Något sådant krav finns självfallet inte för beskattade varor. För att kontrollen skall fungera skulle det dessutom vara nödvändigt att skapa ett system som gör det möjligt att i skatteupplaget hålla obeskattade och beskattade varor åtskilda. Även med ett sådant system skulle dock kontrollerna försvåras jämfört med om det endast vore tillåtet att sälja obeskattade varor i exportbutiker. För att beskattade alkoholdrycker skall få säljas i exportbutiker krävs vidare en ändring i alkohollagen som skulle inskränka det statliga detaljhandelsmonopolet på alkoholdrycker. Att överväga detaljhandels-monopolets omfattning enbart av den anledningen att den skattefria försäljningen inom EU upphör kan inte anses motiverat. Mot bakgrund av nu redovisade skäl anser regeringen att endast obeskattade varor skall få säljas i exportbutiker. Detta stämmer också överens med vad skatteutskottet har uttalat i frågan (bet. 1998/99:SkU13, s.31) Det bör tilläggas att det med undantag för alkoholdrycker inte finns några legala hinder mot att beskattade varor säljs i andra butiker på flygplatserna än exportbutikerna. Regeringen föreslår alltså ett nytt regelsystem för exportbutiker som innebär att butikerna förutsätts vara skatteupplag och att endast obeskattade gemenskapsvaror skall få säljas i butikerna. Den nu föreslagna ordningen innebär att det nuvarande avdraget för leveranser till exportbutiker kan slopas. För leveranser till exportbutiker gäller i stället de vanliga reglerna om leveranser mellan upplagshavare, dvs. leveranserna utlöser ingen beskattning. Det kan här vara värt att nämna att skattskyldighet inträder för en upplagshavare om varorna tas ut ur skatteupplaget utan att föras till ett annat godkänt skatteupplag. Detta innebär att t.ex. svinn utlöser beskattning. Eftersom snus och tuggtobak inte omfattas av cirkulationsdirektivet finns det inga skatteupplag för dessa varor. Däremot kan den som är registrerad som skattskyldig för snus och tuggtobak ta emot och lagra varor utan beskattningskonsekvenser. Om snus och tuggtobak skall säljas skattefritt i en exportbutik måste därför den som bedriver verksamheten även vara registrerad som skattskyldig för snus och tuggtobak. Det bör därför öppnas en möjlighet för den som bedriver verksamhet i en exportbutik att bli registrerad som skattskyldig för nämnda varor. Det finns enligt regeringens bedömning ingen möjlighet att med den nuvarande EG-lagstiftningen omvandla en icke-gemenskapsvara till en gemenskapsvara och medge tullfrihet för varan bara av det skälet att varan skall säljas i en exportbutik. Att inte längre tillåta försäljning av icke-gemenskapsvaror i exportbutikerna innebär därför ökade kostnader för de som driver butikerna. Som framgår av avsnitt 4.6.4 är det dock en mycket liten andel, , av exportbutikernas varor som inte redan från början är gemenskapsvaror. Den tull det är fråga om uppgår som regel till små belopp. Exempelvis är tullen för en liter amerikansk och för vin i genomsnitt ca per liter. Tullen för tobaksvaror är högre och kan för en limpa cigaretter beräknas till ca . Att det införs en regel som innebär att endast gemenskapsvaror får säljas i butikerna bör således inte medföra alltför negativa konsekvenser för butiksinnehavarna. Det förtjänar att påpekas att nämnda regel inte innebär att det blir förbjudet att sälja varor som tillverkats utanför EU i butikerna. Varor från tredje land måste dock enligt regeln förtullas, dvs. omvandlas till gemenskapsvaror, innan de säljs i butiken. I tullagen och tullförordningen finns regler om avgifter för innehavarna av exportbutiker. Enligt 78 § tullförordningen skall innehavare av exportbutik på flygplats betala en årlig avgift till om för en butik som under närmast föregående kalenderår hade en omsättning av . För att kompensera innehavarna av exportbutikerna för att de legala möjligheterna att sälja icke- gemenskapsvaror utan tull försvinner, föreslår regeringen att denna avgift tas bort. Enligt uppgift från inbringade avgiften . För exportbutikerna som skatteupplag behövs en avdragsregel som tar sikte på det specifika syftet med butikerna. Efter är syftet att skattefria varor skall kunna säljas till resenärer till tredje land. En sådan regel bör utformas så att en upplagshavare, som bedriver sin verksamhet i en exportbutik, får göra avdrag för skatt på varor som levererats till resenär som kan uppvisa en färdhandling för resa till plats utanför EG:s punktskatteområde. Denna avdragsrätt föreslås även gälla för den som är registrerad som skattskyldig för snus och tuggtobak och som bedriver verksamhet i en exportbutik. Om försäljningen till resenärer till tredje land får ske utan begränsningar kommer det inte att vara möjligt att i efterhand kontrollera om all försäljning som skett i en exportbutik är avdragsgill. Med begränsningar är det dock möjligt att stämma av antalet sålda varor med antalet resenärer till tredje land . En sådan avstämning skulle åtminstone ge beskattningsmyndigheten en uppfattning om yrkat avdrag är rimligt. Vidare torde flertalet länder, om inte samtliga, tillämpa importrestriktioner för i vart fall alkohol- och tobaksvaror. Regeringen anser därför att försäljningen i exportbutik bör begränsas. De begränsningar som finns i 45 § tullförordningen beträffande resenärer inom EU bör gälla som en gräns för avdragsrätten enligt alkohol- och tobaksskattelagarna men avse resande till tredje land. Själva begränsningen förs in i den nya lagen om exportbutiker. Dessa begränsningar är för alkohol en liter spritdryck eller starkvin, vin och starköl och för tobak 200 cigaretter eller 100 cigariller eller 50 cigarrer eller röktobak eller en proportionell blandning av dessa tobaksvaror. Vidare bör från 45 § tullförordningen till den nya lagen om exportbutiker också föras över den begränsning som gäller försäljning till resenärer till , nämligen att inte större mängder får säljas än vad resande får föra in tullfritt till . Det innebär att avdragsrätten för skatt på varor som sålts till resenärer till begränsas i motsvarande mån. Förslagen föranleder ändringar i 10, 32, 38, 39 och 40 §§ tobaksskattelagen samt 9 och 32 §§ alkoholskattelagen. Vi återkommer i avsnitt 7 till den nya lagen om exportbutiker. 6.2 Förslag till ändringar på mervärdesskattens område Regeringens förslag: Bestämmelsen i 3 kap. 30 c § ML om skattefri försäljning ombord på fartyg eller flyg i EU-trafik upphävs. Den nuvarande skattefriheten för proviantering av varor avsedda för bruk ombord på fartyg eller luftfartyg i EU-trafik bibehålls. Proviantering av sådana matvaror som inte är punktskattepliktiga får alltid ske skattefritt oavsett om varan faktiskt konsumeras ombord eller används för försäljning ombord. Justeringar görs i ML och lagen om frihet från skatt vid import med anledning av den föreslagna lagen om exportbutiker. Skattefri proviantering till fartyg i linjetrafik mellan och eller får endast ske om provianteringen begränsas på det sätt som anges i den föreslagna lagen om proviantering av fartyg och luftfartyg. Skattefriheten för proviantering av punktskattepliktiga varor kopplas till den föreslagna provianteringslagens bestämmelser om tillstånd m.m. Utredningens förslag: Stämmer överens med vårt med den skillnaden att utredningen föreslagit en generell skattebefrielse för proviantering. Remissinstanserna: tillstyrker förslaget att utvidga skattefriheten för proviantering. Verket anser dock att det i likhet med vad som föreslås för punktskatterna bör införas en koppling mellan kravet på provianteringstillstånd enligt den nya lagen om proviantering av fartyg och luftfartyg och skattereglerna i ML. SAF och tillstyrker förslaget. anser att skattefriheten för butiksförsäljning ombord på fartyg och flygplan i utrikes trafik skall åstadkommas genom att butikerna ombord betecknas som exportbutiker. Övriga remissinstanser har inga invändningar mot förslaget eller berör det inte. Skälen för regeringens förslag: I 3 kap. 30 c § ML finns vissa kvantitativa begränsningar för hur mycket som får säljas skattefritt ombord på resor i EU-trafik. Eftersom möjligheten till skattefri försäljning upphör efter skall bestämmelsen upphävas. Ändringen kräver följdändringar i 10 kap. 11 och 12 §§ ML. Enligt vad regeringen erfarit har nuvarande mervärdesskatteregler för proviantering av fartyg och flygplan inneburit tillämpningsproblem för skeppshandeln. har i en skrivelse till framhållit att det är mycket svårt för skeppshandlare att vid beställning av en vara veta om den skall användas för skattepliktigt eller skattefritt ändamål och därmed levereras med eller utan mervärdesskatt. I vissa fall uppges konsekvenserna bli särskilt besvärande, exempelvis i fråga om varor som kan säljas mervärdesskattefritt i fartygets restaurang men som säljs med mervärdesskatt i fartygets butiker och kiosker. I sjätte direktivet finns i artikel 15.4 och 15.7 regler som undantar proviantering från beskattning. Skattefriheten omfattar leverans av varor avsedda som bränsle eller proviantering dels för fartyg som används on the high seas (utanför territorialgränsen) för passagerarbefordran mot betalning, dels för luftfartyg som används av flygföretag som mot betalning flyger på huvudsakligen utrikes trafik. Medlemsstaterna har rätt att inskränka undantaget avseende fartyg till dess att gemenskapsregler antagits som specificerar tillämpningsområdet för och de praktiska arrangemangen kring undantaget. Direktivets bestämmelser har i tillämpats så att med varor avsedda för proviantering endast avsetts varor som skall användas för bruk ombord på fartyg eller flygplan. För att lösa de tillämpningsproblem som pekat på föreslog utredningen ett generellt undantag för leveranser av varor som skall användas för bruk eller försäljning ombord på fartyg och flygplan i utrikes trafik. framhölls att ett undantag av detta slag kunde anses principiellt tveksamt även om det inte direkt strider mot ordalydelsen i direktivet. Undantaget ansågs därför inte som en hållbar lösning. Diskussioner rörande frågan om skattefrihet för proviantering har påbörjats i . Kommissionens tjänstemän har därvid förespråkat en strikt tolkning av direktivet såtillvida att endast proviantering för fartygets eller flygets behov skulle avses. Ett flertal länder har dock preliminärt uttalat sig för en mer generös tolkning. Något slutligt ställningstagande i frågan har ännu inte uppnåtts. När det gäller den skattemässiga behandlingen av proviantering till fartyg och flygplan i EU-trafik väljer regeringen att lägga fram ett förslag som innebär att den nuvarande skattefriheten för proviantering av varor avsedda för bruk ombord bibehålls. Mot bakgrund av de tillämpningsproblem som den nuvarande lagstiftningen leder till och som kvarstår även när taxfreehandeln avskaffats anser regeringen att skattefriheten dessutom bör omfatta proviantering av matvaror avsedda för försäljning ombord. Skattefriheten för sådana varor gäller således oavsett om varan faktiskt konsumeras ombord eller används för försäljning ombord. Beträffande proviantering av alkohol- och tobaksvaror gäller undantag för punktskatt endast om varorna är avsedda för förbrukning ombord. Undantaget för mervärdesskatt bör av praktiska skäl få motsvarande tillämpning. Regeringen har vid utformningen av undantaget för proviantering till fartyg och luftfartyg i EU-trafik beaktat den restriktiva hållning som man intagit från kommissionens sida som hänsyn tagits till att de länder som svensk skeppshandel konkurrerar med kan komma att ge direktivet en mer vidsträckt tolkning. En utvidgning av undantagsregeln för proviantering till att även avse kapitalvaror, kläder m.m. för försäljning ombord strider mot den grundläggande principen om beskattning av varje led i varuhandeln. Det kan ifrågasättas om detta varit avsikten när undantaget för proviantering infördes i sjätte direktivet. En samsyn på EU-nivå torde dock vara nödvändig. Den slutliga lösningen på denna fråga måste därför hållas öppen. Avslutningsvis kan konstateras att det enligt den föreslagna provianteringslagen krävs särskilt tillstånd till proviantering. För proviantering med obeskattade alkoholdrycker och tobaksvaror föreslås avdragsrätten för punktskatt bli beroende av att provianteringen sker till någon som har ett sådant tillstånd. Vidare får proviantering endast ske i skälig omfattning och endast till fartyg eller luftfartyg av viss minsta storlek. Regeringen anser att samma villkor bör gälla för att proviantering av alkoholdrycker och tobaksvaror skall få ske utan mervärdesskatt. Ett förslag av denna innebörd lämnas i 5 kap. 9 § ML. I 5 kap. 9 § tredje stycket ML finns en bestämmelse som innebär att om en gemenskapsvara levereras för försäljning från kiosk eller liknande försäljningsställe ombord på fartyg på linjer mellan och och leveransen görs till fartyget, skall omsättningen anses som en omsättning utomlands endast om varan består av spritdrycker, vin, starköl, öl, tobaksvaror, parfymer, kosmetiska preparat, toalettmedel eller choklad- eller konfektyrvaror. Med andra ord kan skattefri försäljning på resor mellan och endast ske i begränsad omfattning. Bestämmelserna härrör från den numer upphävda förordningen (1968:591) om mervärdeskatt i vissa fall vid utförsel, som i sin tur baseras på artikel 3 i den nordiska provianteringsöverenskommelsen. Enligt regeringens uppfattning bör det i samband med att den nordiska provianteringsöverenskommelsen omförhandlas kunna övervägas att slopa detta tämligen komplicerade regelsystem och eventuellt ersätta det med annan reglering (se avsnitt 8.1). I avvaktan på ett sådant ställningstagande bör bestämmelsen lämpligen kopplas till den föreslagna lagen om proviantering av fartyg och luftfartyg och skattefriheten vara betingad av att provianteringsbegränsningarna uppfylls. krävs en följdändring i 7 kap. 5 § ML. Som framgår av avsnitt 8.1 föreslår regeringen att begränsningarna i artikel 3 i provianteringsöverenskommelsen tills vidare också skall upprätthållas gentemot . Den föreslagna provianteringslagen innehåller vidare en bestämmelse i 6 § som begränsar provianteringen på vissa fartygslinjer mellan och . Även här bör mervärdesskattefriheten för proviantering vara betingad av att reglerna i provianterings-lagen uppfylls. Som framgår av avsnitt 6.1.4 och 7 föreslår regeringen i en ny lag om exportbutiker att försäljning i exportbutiker endast skall få omfatta gemenskapsvaror för försäljning till tredjelandsresenärer. Eftersom detta innebär att varorna måste förtullas gäller att mervärdesskatt måste betalas vid förtullningen om inte undantag görs i lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m. För att inte försvåra för exportbutikerna att ha importerade varor i sina butiker bör en ändring göras i nämnda lag så att frihet från mervärdesskatt medges vid import av varor som levereras för försäljning i en exportbutik. Det kan i detta sammanhang nämnas att motsvarande problem inte uppstår på punktskattesidan eftersom innehavarna av exportbutiker skall vara godkända upplagshavare. Därmed kan de importera punktskattepliktiga varor utan att skatt tas ut vid själva importen. Att inte bara leverans för försäljning i en exportbutik utan även själva försäljningen i exportbutiker till tredjelandsresenärer skall ske mervärdesskattefritt bör framgå klart av ML. Regeringen föreslår därför en justering av 5 kap. 9 § första stycket 6 ML i enlighet härmed. Av den nya lagen om exportbutiker framgår att försäljningen i exportbutik är begränsad till vissa varor och vissa angivna kvantiteter. Mervärdesskattefriheten för försäljningen i exportbutiker bör vara betingad av att dessa regler uppfylls. Den särskilda taxfreeförsäljningen till resenärer bosatta i tredje land (se avsnitt 4.5.3) är EG-reglerad. Särregleringen i 5 kap. 9 § andra stycket ML för personer bosatta i och på grundar sig på en nordisk överenskommelse av (SÖ 1980:81, senast ändrad genom SÖ 1988:34) om beskattning av resgods i resetrafiken mellan , , och samt om skattefri försäljning till den som är bosatt i ett annat nordiskt land. Överenskommelsen går ut på att skattefri försäljning till den som är bosatt i ett annat nordiskt land endast skall kunna ske om det visas att skatt betalas i hemlandet. Regeringen anser att kontakt bör ske med berörda länder för att undersöka lämpligheten av att bibehålla denna särreglering. 7 Förslag till ny lag om exportbutiker Regeringens förslag: En ny lag om exportbutiker införs. Den nya lagen skall reglera frågan om tillstånd att inrätta en exportbutik och vilka varor som får säljas i butiken. Den nya lagen ersätter motsvarande regler som finns i tullagstiftningen. Utredningens förslag: Stämmer överens med regeringens. Remissinstanserna: anför att beslut i frågor om tillstånd att inrätta exportbutik bör anses röra en sådan civil rättighet som medför en rättighet för sökande till domstolsprövning av besluten. anser att det finns skäl att överväga om det i lagen bör tas in särskilda bestämmelser om kontroll. Alkoholinspektionen anser att förslaget bör kompletteras med en bestämmelse som gör det möjligt att återkalla tillstånd och att det bör klargöras vilken myndighet som skall kontrollera att tillståndshavaren följer alkohollagens regler. Övriga remissinstanser tillstyrker eller berör inte förslaget. Skälen för regeringens förslag: Regeringen föreslår i avsnitt 6.1.4 att endast obeskattade gemenskapsvaror skall få säljas i exportbutikerna. I och med detta kommer verksamheten i exportbutikerna inte att ha någon anknytning till tullagstiftningen. Det finns därför inte heller någon anledning att ha kvar några regler om exportbutiker i den lagstiftningen. I stället anser regeringen att frågan om tillstånd att inrätta exportbutiker och vad som skall få säljas där bör regleras i en särskild lag. Det innebär att bestämmelserna om exportbutiker i tullagen kan upphävas. är det regeringen som ger tillstånd till att inrätta exportbutiker. Denna tillståndsgivning är i huvudsak av näringspolitisk art och en central myndighet bör därför avgöra var det i landet är lämpligt att inrätta sådana butiker. Det rör sig alltså i huvudsak om en näringspolitisk lämplighetsbedömning. Det bör därför även i fortsättningen ankomma på regeringen att pröva ansökningar om att få inrätta exportbutik. synes mena att det bör införas en rätt till domstolsprövning av regeringens beslut i ärenden om tillstånd att inrätta exportbutik. Som nämnts i föregående stycke är tillståndsgivningen av näringspolitisk art och beslut skall fattas efter lämplighetsbedömning. En enskild kan därför inte på rimliga grunder påstå att han har en rätt enligt svensk lag att erhålla tillstånd att inrätta exportbutik. Detta leder i sin tur till att artikel 6 (1) i inte är tillämplig och till slutsatsen att det inte är nödvändigt med en möjlighet till domstolsprövning. Regeringen har meddelat tillstånd till flygplatshållaren. Detta framstår som den naturliga lösningen och den bör regleras i lag. Regeringen föreslår således att tillstånd att inrätta exportbutik skall ges till flygplatshållaren. Det betyder inte att det är flygplatshållaren som måste bedriva själva verksamheten i butiken utan verksamheten kan t.ex. upplåtas efter en offentlig upphandling. Vidare avser regeringen att följa sin nuvarande praxis och tidsbegränsa tillstånden.