prop · GM037 · 1999-01-01 00:00:00 — Regeringens proposition 1998/99:7 Koncernbeskattningsfrågor för ideella föreningar och stiftelser, m.m. Regeringen överlämnar denna proposition till . Propositionens huvudsakliga innehåll I propositionen föreslås att reglerna om skattefrihet för utdelning på näringsbetingade aktier utvidgas till att gälla också utdelningar som tillfaller stiftelser och ideella föreningar. Vidare föreslås att en möjlighet införs att ge koncernbidrag i koncerner där moderföretaget är en stiftelse eller en ideell förening. Samma sak föreslås gälla för ömsesidiga livförsäkringsföretag. Dessutom föreslås inskränkningar i beloppsspärren i lagen om avdrag för underskott av näringsverksamhet. Innehållsförteckning 1 Förslag till riksdagsbeslut 3 2 Lagtext 4 2.1 Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370) 4 2.2 Förslag till lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt 6 2.3 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:663) om ersättningsfonder 10 2.4 Förslag till lag om ändring i lagen (1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverksamhet 11 3 Ärendet och dess beredning 14 4 Inledning 14 4.1 Civilrättsliga regler 15 4.1.1 Stiftelser 15 4.1.2 Ideella föreningar 16 4.2 Inkomstbeskattning 17 4.2.1 Allmänt 17 4.2.2 Stiftelser 17 4.2.3 Ideella föreningar 18 4.2.4 Deklarationsskyldighet 19 5 Åtgärder för att undvika kedjebeskattning 19 6 Koncernbidrag 24 7 Försäkringsföretag 25 8 Inskränkning av beloppsspärren vid vissa ägarförändringar 26 9 Statsfinansiella effekter 28 10 Författningskommentarer 29 Sammanfattning av promemorian Koncernbeskattningsfrågor för ideella föreningar och stiftelser, m.m. Ds 1998:4 31 Promemorians lagförslag i relevanta delar 32 Remissinstanser 39 Lagrådsremissens lagförslag 40 Lagrådets yttrande 50 Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde 51 1 Förslag till riksdagsbeslut Regeringen föreslår att antar regeringens förslag till 1. lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370), 2. lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, 3. lag om ändring i lagen (1960:663) om ersättningsfonder, 4. lag om ändring i lagen (1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverksamhet 2 Lagtext Regeringen har följande förslag till lagtext. 2.1 Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370) Härigenom föreskrivs att punkt 1 av anvisningarna till 22 § kommu- nalskattelagen (1928:370) skall ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse Anvisningar till 22 § 1.1 Till intäkt av näringsverksamhet hänförs samtliga intäkter i pengar eller varor, som har influtit i verksamheten. Detta innebär, att intäkten skall vara av sådan beskaffenhet, att den normalt är att räkna med och ingår som ett led i verksamheten. Hit räknas inflytande betalning för va- ror, som den skattskyldige handlar med eller tillverkar. Det sagda gäller även då näringsidkaren vid överlåtelse av verksamheten låter befintliga varor ingå i överlåtelsen. Denna överlåtelse utgör då så att säga den sista affärshändelsen i verksamheten. Till intäkt av näringsverksamhet hänförs också vad som inflyter vid avyttring av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventa- rier eller av tillgångar som är likställda med dessa vid beräkning av vär- deminskningsavdrag. Även ersättning som i fall som avses i 2 § andra och tredje styckena lagen (1990:663) om ersättningsfonder uppbärs av en fysisk person eller ett dödsbo utgör intäkt av näringsverksamhet om den skattskyldige begär det. Till intäkt av näringsverksamhet hänförs vidare vinst vid icke yrkes- mässig avyttring (realisationsvinst) av andel i sådan ekonomisk förening som avses i 2 § 8 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt såvida innehavet av andelen betingas av sådan verksamhet. Detsamma gäller vinst vid icke yrkesmässig avyttring av en medlems fordran på en sådan ekonomisk förening, om medlemskapet betingas av medlemmens näringsverksamhet. I fråga om handelsbolag hänförs till intäkt av näringsverksamhet också realisationsvinst vid avyttring av andra tillgångar som avses i 27 § 1 mom., av tillgångar som avses i 28 §, 29 § 1 mom., 30 § 1 mom. och 31 § samt av förpliktelser som avses i 3 § 1 mom. nämnda lag. Har en tillgång tagits ut ur en förvärvskälla sker beskattning som om tillgången i stället hade avyttrats för ett vederlag motsvarande marknads- värdet (uttagsbeskattning). Vad nu sagts gäller dock endast om vederlag eller vinst vid en avyttring skulle ha tagits upp som intäkt av närings- verksamhet och särskilda skäl mot uttagsbeskattning inte föreligger. Ut- tag av bränsle från fastighet som är taxerad som lantbruksenhet för upp- värmning av den skattskyldiges privatbostad på denna beskattas ej. Uttag av andra aktier än sådana som utgör omsättningstillgångar enligt punkt 4 av anvisningarna till 21 § beskattas inte heller om aktierna delats eller skiftats ut enligt 3 § 7 mom. fjärde stycket eller 3 § 8 mom. tredje stycket lagen om statlig inkomstskatt. Uttagsbeskattning sker också vid uttag i mer än ringa omfattning av tjänst. Värdet av bilförmån beräknas enligt bestämmelserna i punkterna 2 och 4 av anvisningarna till 42 §. Uttagsbeskattning skall även ske under förutsättning att särskilda skäl mot det inte föreligger Uttagsbeskattning skall även ske under förutsättning att särskilda skäl mot det inte föreligger 1. om verksamheten i en för- värvskälla har upphört, 2. om en näringsidkare upphört att vara skattskyldig för inkomst av en förvärvskälla, 1. om verksamheten i en för- värvskälla har upphört, 2. om skattskyldighet för inkomst av en förvärvskälla helt eller delvis har upphört, 3. om inkomst av en förvärvs- källa skall undantas från beskatt- ning på grund av ett avtal om und- vikande av dubbelbeskattning eller 4. i fråga om tillgång som har förts över från en del av en förvärvskälla till en annan del, om inkomst av den senare delen men inte av den förra är undantagen från beskattning i på grund av avtal om undvikande av dubbelbe- skattning. I fall som avses i sjätte stycket 2 och 3 skall uttagsbeskattning dock inte ske till den del tillgångarna i förvärvskällan knutits till ett fast driftställe i . Undantas endast en del av inkomsten från en förvärvskälla från beskattning på grund av avtal om undvikande av dubbelbeskattning, gäller sjätte stycket 3 tillgångar som är hänförliga till motsvarande del av förvärvskällan. 3. om inkomst av en förvärvs- källa skall undantas från beskatt- ning på grund av ett avtal om und- vikande av dubbelbeskattning eller 4. i fråga om tillgång som har förts över från en del av en för- värvskälla till en annan del, om inkomst av den senare delen men inte av den förra är undantagen från beskattning i på grund av avtal om undvikande av dubbelbeskattning. I fall som avses i sjätte stycket 2 och 3 skall uttagsbeskattning dock inte ske till den del tillgångar i förvärvskällan knutits till ett fast driftställe i . Undantas endast en del av inkomsten från en förvärvskälla från beskattning på grund av avtal om undvikande av dubbelbeskattning, gäller sjätte stycket 3 tillgångar som är hänförliga till motsvarande del av förvärvskällan. Denna lag träder i kraft och tillämpas i fråga om omständigheter som hänför sig till tiden efter ikraftträdandet. 2.2 Förslag till lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt Härigenom föreskrivs att 2 § 3 mom. och 7 § 8 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt1 skall ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 2 § 3 mom.2 Äger svenskt aktiebo- lag, svensk ekonomisk förening, svensk sparbank eller svenskt öm- sesidigt skadeförsäkringsföretag (moderföretag) mer än nio tionde- lar av aktierna eller andelarna i ett eller flera svenska aktiebolag eller svenska ekonomiska föreningar (helägda dotterföretag), skall koncernbidrag som moderföretaget lämnar till helägt dotterföretag eller som sådant företag lämnar till moderföretaget eller till annat helägt dotterföretag hos moder- företaget anses som avdragsgill omkostnad för givaren och skatte- pliktig intäkt för mottagaren, även om bidraget inte för givaren utgör omkostnad för intäkternas förvär- vande eller bibehållande. Som förutsättning för detta gäller 3 mom. Äger svenskt aktiebo- lag, svensk ekonomisk förening, svensk sparbank, svenskt ömsesi- digt försäkringsföretag eller sådan svensk stiftelse eller svensk ideell förening som inte är frikallad från skattskyldighet enligt 7 § 3 6 mom. (moderföretag) mer än nio tiondelar av aktierna eller andel- arna i ett eller flera svenska aktie- bolag eller svenska ekonomiska föreningar (helägda dotterföretag), skall koncernbidrag som moder- företaget lämnar till helägt dotterföretag eller som sådant företag lämnar till moderföretag eller till annat helägt dotterföretag hos moderföretaget anses som avdragsgill omkostnad för givaren och skattepliktig intäkt för mottagaren, även om bidraget inte för givaren utgör omkostnad för intäkternas förvärvande eller bibehållande. Som förutsättning för detta gäller a) att varken givare eller mottagare är bostadsföretag enligt 7 mom., investmentföretag enligt 10 mom. eller förvaltningsföretag enligt 7 § 8 mom. andra stycket, b) att såväl givare som mottagare redovisar bidraget till samma års taxering öppet i självdeklaration eller därvid fogad bilaga, c) att dotterföretag som lämnar eller mottar bidrag har varit helägt under hela beskattningsåret för både givare och mottagare eller sedan dotterföretaget började bedriva verksamhet av något slag, d) att, om bidrag lämnas från dotterföretag till moderföretag, moderföretaget skulle vara frikallat från skattskyldighet för utdelning som under beskattningsåret hade uppburits från dotterföretaget, e) att, om bidrag lämnas från dotterföretag till annat dotterföretag, moderföretaget är investmentföretag eller förvaltningsföretag som avses i a eller moderföretaget i annat fall skulle vara antingen frikallat från skatt- skyldighet för utdelning som under beskattningsåret hade uppburits från det givande dotterföretaget eller skattskyldigt för utdelning som under beskattningsåret hade uppburits från det mottagande dotterföretaget samt f) att mottagaren inte enligt avtal om undvikande av dubbelbeskattning skall anses ha hemvist i en främmande stat. Lämnar svenskt moderföretag koncernbidrag till svenskt aktiebolag som inte är sådant helägt dotterbolag som avses i första stycket, skall bidraget ändå anses som avdragsgill omkostnad för moderföretaget och skattepliktig intäkt för mottagaren, om de förutsättningar som anges i första stycket a, b och f är uppfyllda och om ägarförhållandena under hela beskattningsåret för både givare och mottagare eller sedan mottaga- ren började bedriva verksamhet av något slag har varit sådana att motta- garen genom fusioner mellan moderföretag och dotterbolag har kunnat bringas att uppgå i moderföretaget. Därvid skall fusion anses kunna äga rum när moderföretag äger mer än nio tiondelar av aktierna i dotterbolag men inte i annat fall. Även i andra fall skall koncernbidrag som svenskt företag lämnar till annat svenskt företag anses som avdragsgill omkostnad för givaren och skattepliktig intäkt för mottagaren under förutsättning att bidraget med avdragsrätt för givaren enligt första och andra styckena hade kunnat läm- nas till annat företag än mottagaren och att bidraget därefter, direkt eller genom förmedling av ytterligare företag, hade kunnat vidarebefordras till mottagaren på sådant sätt att varje förmedlande företag skulle ha haft rätt till avdrag enligt första och andra styckena för vidarebefordrat belopp. Avdrag för koncernbidrag får åtnjutas endast av den som visar att för- utsättningar för sådant avdrag föreligger. Lämnas bidrag från svenskt företag till annat svenskt företag, med vil- ket givaren är i intressegemenskap, för verksamhet av väsentlig betydelse från samhällsekonomisk synpunkt och redovisas bidraget öppet, kan re- geringen medge att bidraget skall anses som avdragsgill omkostnad för givaren och skattepliktig intäkt för mottagaren även om en eller flera av de förutsättningar som anges i första tredje styckena inte är uppfyllda. 7 § 8 mom.3 Mottagare av utdelning från svenskt aktiebolag och svensk ekonomisk förening är frikallade från skattskyldighet i den omfattning som anges nedan. Med utdelning förstås sådan utdelning som har uppbu- rits i förhållande till innehavda aktier eller andelar eller som har uppbu- rits efter annan grund men inte är avdragsgill för det utdelande företaget enligt 2 § 8 mom. första stycket. Bestämmelserna i tredje stycket nedan gäller inte sådan utdelning på förlagsinsatser, som är avdragsgill för det utdelande företaget. Svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening som förvaltar värdepapper eller likartad lös egendom och därutöver inte direkt eller indirekt bedriver någon eller endast obetydlig verksamhet (förvaltningsföretag), är frikallat från skattskyldighet för utdelning i den mån sammanlagda beloppet av utdelningen motsvaras av annan utdelning än som avses i 3 § 7 mom. fjärde stycket som företaget har beslutat för samma beskattningsår. Som förvaltningsföretag anses inte investmentföretag som avses i 2 § 10 mom. Svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening är med un- dantag av investmentföretag och förvaltningsföretag, frikallat från skattskyldighet för utdelning på näringsbetingade aktier eller an- delar. Detsamma gäller svensk sparbank och svenskt ömsesidigt skadeförsäkringsföretag. Med när- ingsbetingad aktie eller andel av- ses aktie eller andel som inte utgör omsättningstillgång i företagets verksamhet under förutsättning att Svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening är med un- dantag av investmentföretag och förvaltningsföretag, frikallat från skattskyldighet för utdelning på näringsbetingade aktier eller an- delar. Detsamma gäller svensk sparbank och svenskt ömsesidigt försäkringsföretag samt sådan svensk stiftelse och svensk ideell förening som inte är frikallad från skattskyldighet för utdelning enligt 3 6 mom. Med näringsbetingad aktie eller andel avses aktie eller andel som inte utgör omsättningstillgång i företagets verksamhet under förutsättning att a) det sammanlagda röstetalet för företagets aktier eller andelar i det utdelande företaget vid beskattningsårets utgång motsvarade en fjärdedel eller mer av röstetalet för samtliga aktier eller andelar i det utdelande företaget, eller b) det görs sannolikt att innehavet av aktien eller andelen betingas av verksamhet som bedrivs av företaget eller av företag som med hänsyn till äganderättsförhållanden eller organisatoriska förhållanden kan anses stå det nära. Skattefrihet enligt tredje stycket föreligger dock inte för utdelning på aktie eller andel i förvaltningsföretag eller investmentföretag, om detta äger mer än enstaka aktier eller andelar på vilka utdelning skulle ha varit skattepliktig om aktierna eller andelarna hade ägts direkt av det företag som äger aktien eller andelen i förvaltningsföretaget eller investmentfö- retaget. aktie eller andel i annat företag och är det inte uppenbart att det företag som gör förvärvet därigenom erhåller tillgång av verkligt och särskilt värde med hänsyn till ägarföretagets verksamhet, föreligger inte skattefrihet enligt detta moment för utdelning på aktien eller andelen av sådana medel som vid förvärvet fanns hos det utdelande företaget och som inte motsvarar tillskjutet belopp eller inbetald insats. Utdelning anses i första hand gälla andra medel än sådana som motsvarar tillskjutet belopp eller inbetald insats. är frikallat från skattskyldighet för utdelning på aktie eller andel i utländsk juridisk person under förutsättning att 1. utdelningen skulle ha varit skattefri enligt vad som ovan sägs för det fall det utdelande bolaget hade varit svenskt och 2. att den inkomstbeskattning som den utländska juridiska personen är underkastad är jämförlig med den inkomstbeskattning som skulle ha skett enligt denna lag, om inkomsten hade förvärvats av ett svenskt företag. Utländsk juridisk person hemmahörande i något av de länder med vilka ingått avtal för undvikande av dubbelbeskattning (avtalsländer) skall anses underkastad inkomstbeskattning jämförlig med den som skulle ha skett enligt denna lag. Denna presumtion gäller dock endast om personens intäkter härrör från verksamhet i eller av- talsland och verksamheten är underkastad normal inkomstskatt i det eller de länder där den bedrivs. I det fall personens intäkter endast till obetyd- lig del härrör från verksamhet i andra länder eller från särskilt skattemäs- sigt gynnad verksamhet skall den ändå anses underkastad jämförlig be- skattning. är med undantag av investmentföretag och förvalt- ningsföretag, frikallat från skattskyldighet för utdelning på aktie eller andel i ett bolag i en främmande stat som är medlem i Europeiska ge- menskapen även om förutsättningarna enligt sjätte stycket inte är för handen om innehavet av aktier eller andelar i bolaget motsvarar 25 pro- cent eller mer av andelskapitalet i detta. Med bolag i en främmande stat som är medlem i Europeiska gemen- skapen avses utländskt företag som uppfyller villkoren i artikel 2 i det av Europeiska gemenskapernas råd antagna direktivet om en gemensam ordning för beskattning avseende moder- och dotterbolag i olika medlemsstater i direktivets lydelse (90/435/EEG). En förutsättning är att den inkomstbeskattning bolaget är underkastad är jämförlig med den inkomstbeskattning som skulle ha skett enligt denna lag om inkomsten hade förvärvats av ett svenskt företag. Utdelning från ett svenskt företag som enligt avtal om undvikande av dubbelbeskattning skall anses ha hemvist i en främmande stat skall vid tillämpning av detta moment behandlas som utdelning på aktie eller an- del i utländsk juridisk person hemmahörande i den främmande staten. Denna lag träder i kraft och tillämpas första gången vid taxering. 2.3 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:663) om ersättningsfonder Härigenom föreskrivs att 11 § lagen (1990:663) om ersättningsfonder skall ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 11 §1 kan, om det finns särskilda skäl, medge att ett företags ersättningsfond övertas av ett annat företag. För sådant med- givande krävs 1. att det ena företaget är moderföretag och det andra företaget är dess helägda dotterföretag, eller 2. att båda företagen är helägda dotterföretag till samma moderföretag, eller 3. att det ena företaget är ett svenskt aktiebolag eller en svensk eko- nomisk förening vars aktier eller andelar till ägs av moderföretaget tillsammans med eller genom förmedling av ett eller flera av dess helägda dotterföretag och det andra företaget antingen är ett annat sådant aktiebolag eller sådan ekonomisk förening eller också moderföre- taget eller dess helägda dotterföretag. Vid tillämpning av första stycket avses med moderföretag svenskt aktiebolag, svensk eko- nomisk förening, svensk sparbank eller svensk ömsesidig skadeför- säkringsanstalt och med helägt dotterföretag svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening vars aktier eller andelar till ägs av moderföretaget. Vid tillämpning av första stycket avses med moderföretag svenskt aktiebolag, svensk eko- nomisk förening, svensk sparbank, svenskt ömsesidigt försäk- ringsföretag eller sådan svensk stiftelse eller svensk ideell förening som inte är frikallad från skattskyldighet enligt 7 § 3 6 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt och med helägt dotterföretag svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening vars aktier eller andelar till ägs av moderföretaget. Har en ersättningsfond övertagits skall det anses som om det övertag- ande företaget gjort avsättning till fonden då det över- låtande företaget gjorde avsättningen. Denna lag träder i kraft och tillämpas i fråga om omständigheter som hänför sig till tiden efter ikraftträdandet. 2.4 Förslag till lag om ändring i lagen (1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverksamhet Härigenom föreskrivs att 3 5 §§ lagen (1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverksamhet skall ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 3 §1 avses aktiebolag, ekonomisk förening, bankaktie- bolag, sparbank, försäkringsbolag eller utländskt bolag. avses aktiebolag, ekonomisk förening, stiftelse, ideell förening, sparbank, försäk- ringsbolag eller utländskt bolag. avses ett företag med underskott beskattningsåret närmast före det beskattningsår företaget omfattats av en sådan ägar- förändring som anges i 4 eller 5 §. Med annat rättssubjekt avses fysisk person, dödsbo, stiftelse, ideell förening eller annan utländsk juridisk person än utländskt bolag. Med annat rättssubjekt avses även handels- bolag i vilket subjekt av de slag som anges i föregående mening är delägare. Närstående räknas som en person. Med närstående avses föräldrar, far- och morföräldrar, make, avkomling, avkomlings make, syskon, syskons make och avkomling. Med avkomling avses även styvbarn och fosterbarn. Med närstående avses även dödsbon och handelsbolag i vilka någon sådan person som anges i fjärde och femte meningarna är delägare. Med annat rättssubjekt avses fysisk person, dödsbo eller annan utländsk juridisk person än utländskt bolag. Med annat rättssubjekt avses även handels- bolag i vilket subjekt av de slag som anges i föregående mening är delägare. Närstående räknas som en person. Med närstående avses föräldrar, far- och morföräldrar, make, avkomling, avkomlings make, syskon, syskons make och avkomling. Med avkomling avses även styvbarn och fosterbarn. Med närstående avses även dödsbon och handelsbolag i vilka någon sådan person som anges i fjärde och femte meningarna är delägare. Med gammalt underskott avses underskott som kvarstår från beskattningsåret närmast före det beskattningsår då ett förlustföretag omfattats av en sådan ägarförändring som anges i 4 eller 5 § eller utgjort överlåtande eller övertgande företag i sådan fusion, ombildning eller övertagande som anges i 12 § första stycket. 4 §2 Ett förlustföretag skall anses ha omfattats av en ägarförändring om ett företag (den nya ägaren) fått bestämmande inflytande över förlustföretaget. En ägarförändring skall även anses ha skett om ett förlustföretag eller ett moderföretag till ett sådant företag fått bestämmande inflytande över ett annat företag (det nya dotterföretaget). Vid tillämpning av första och andra styckena skall ett företag anses ha ett bestämmande inflytande över ett annat företag om det senare företaget är dotterföretag till det förra företaget enligt 1 kap. 5 § aktiebolagslagen (1975:1385), 1 kap. 4 § lagen (1987:667) om ekonomiska för- eningar, 1 kap. 6 § bankaktie- bolaglagen (1987:618), 1 kap. 2 § sparbankslagen (1987:619), 1 kap. 5 § lagen (1995:1570) om medlemsbanker eller 1 kap. 9 § försäkringsrörelselagen (1982:713). Ett utländskt bolag skall anses ha ett bestämmande inflytande över ett företag om företaget skulle ha varit ett dotterföretag till det utländska bolaget om detta varit ett svenskt aktiebolag. Vid tillämpning av första och andra styckena skall ett företag anses ha ett bestämmande inflytande över ett annat företag om det senare företaget är dotterföretag till det förra företaget enligt 1 kap. 5 § aktiebolagslagen (1975:1385), 1 kap. 4 § lagen (1987:667) om ekonomiska för- eningar, 1 kap. 2 § sparbankslagen (1987:619), 1 kap. 5 § lagen (1995:1570) om medlemsbanker, 1 kap. 9 § försäkringsrörelselagen (1982:713) eller 1 kap. 5 § stiftelselagen (1994:1220). Ett utländskt bolag eller en ideell förening skall anses ha ett bestämmande inflytande över ett företag om företaget skulle ha varit ett dotterföretag till det utländska bolaget eller den ideella föreningen om bolaget eller föreningen varit ett svenskt aktiebolag.