sou · GLB353d2 · 1998-01-01 00:00:00 — Genom en allt hårdare konkurrens på reklammarknaden pressades annonspri- serna fr.o.m. slutet av . Reklam började exempelvi s sändas i TV och - talet förekommer även reklam i andra medier. Dagspressens abonnemangspriser höjdes däremot successiv t efter 1986. -94 (Dagspressen medie- landskap, SOU 1994:94) drog slutsatsen att tidningarna börjad e tillämpa en marknadsstrategi för prissättningen efter 1986. De t innebär att kostnadsutvecklingen inte längre styr prisbeteendet för tidningsupplagan. Prenumerationspriset bestäms i stället a v dagstidningarnas ställning på marknad en, dvs. efterfrågans karaktär och konkurrensförhållanden. Diagram 12.2 Annonspriser, abonnemangspriser och BNP i fastprisindex Källor: IRM (bearbetat), Tidningsutgivarna (bearbetat), -94, Olika undersökningar visar att efterfrågan på dagstidningar är tämligen prisoelastisk, vilket innebär att de flesta kunder fortsätter att köpa tidningar trots att priset ökar (se SOU 1995:37, s. 50) . Priselasticiteten är dock högre för lösnummerköpare än fö r prenumeranter. Generellt gäller att vanemässigt konsumerad e Effekterna av ett avskaffande produkter med hög kvalitet och go tt anseende brukar ha mycket låg priskänslighet. är det uppenbart att dagspressens ställning unde r försva gades. Både andelen lösnummersköpare och prenumeranter har minskat något. -94 ansåg att nedgången berodde på många samverkande faktorer såso m försvagad hushållsekonomi, prishöjningar på tidningarna, social a förändringar i samhället och hårdnad konkur rens från andra medier. Enligt upplagesiffror från minskade upplagan för 131 dagstidningar . Totalt sjönk dagspressen s upplagor under nämnda år. En rimlig slutsats av resonemanget ovan är att ett avskaffande av reklamskatten skulle medföra att dagspressen i första han d sänker annonspriserna och i andra hand prenumerationspriserna . Det skulle i så fall innebära att annonsköpare och konsumente r kommer att gynnas av skattesänkningen. I viss mån torde ocks å branschens lönsamhet påverkas. 12.4 Några övriga konsekvenser Som tidigare nämnts inräknas reklamskatten i det indirekta stödet till dagspressen bl.a. därför att dagspressen har en lägre skattesats jämfört med övriga reklamskatteskyldiga. I realiteten har dock de reklammedier som inte är skattepliktiga (t.ex. radio och TV) e n större skattelättnad. Om reklamskatten avskaffas skulle de n indirekta skattesubventionen för dessa medier försvinna oc h konkurrenssituationen mellan olika medier därmed förbättras. De ca tusen tryckerier som redovisar skatt p å reklamtrycksaker skulle vid ett avskaffande av skatten spara stora belopp i adminstrationskostnader. Enligt uppgift från den grafiska branschen uppskattas reklamskatten för ett genomsnittligt tryckeri ta i anspråk ca . Kraftiga avvikelser ka n naturligtvis förekomma. Ett avskaffande av reklamskatten bör för tryckerierna få positiv effekt med möjligheter till t.ex. sänkta priser och ökad produktion. Naturl igtvis bör ett avskaffande även leda till stärkt konkurrenskraft gentemot utländska tryckerier. i har rapporterat att ca 9 av alla reklamskatterevisioner resulterat i rättelser som innebar förhöjd skatt. Det är en större andel än fö r övriga punktskatterevisioner. En stor del av rättelserna berö r svårigheter för tryckerierna att korrekt bedöma vad som är e n Effekterna av ett avskaffande 131 Tryckeriernas kunder begär ofta fast pris. Detta innebär att tryckerierna inte i efterhand kan debiter a kunden om en revision får till följd att tryckeriet skall betala högre skatt. För att försäkra sig mot den lönsamhetsförsämring som e n revision kan medföra tar vissa företag ut ett högre pris av kunderna. Det högre priset ses som en slags riskpremie. Även i de fall det i avtalet med kunden finns en klausul som ger tryckerierna rätt at t återkomma till kunden för att d ebitera högre reklamskatt händer att tryckerierna ändå väljer att själva stå för den högre skatten. Detta talar för att ett avskaffande av reklamskatten skulle kunna leda till utrymme för tryckerierna att sänka priserna mer än vad som ä r motiverat av själva skatten. Även övriga skattskyldiga skulle självfallet få en lättnad i administrativt hänseende vid ett slopa nde av reklamskatten. Inga av dessa kan dock antas vara så stora vinnare som dem inom de n grafiska branschen. Slutligen skulle naturligtvis även skatteförvaltningens, övrig a tillämpande myndigheters och domstolars hantering med annons- och reklambeskattningen bortfalla. A dministrationskostnaderna hos i har för reklamskattens de l beräknats till . Enligt direktiven skall utredningen om den föreslår åtgärder so m leder till minskade intäkter för staten lämna förslag hur dessa skall finansieras. Ett slopande av reklamskatten skulle leda till e n varaktig intäktsminskning för staten i storleksordningen , när hänsyn tagits till vissa indirekta effekter. Som framgått av främst utredningens överväganden i kapitel 6 har reklamskatten redan innan de n infördes och därefter från tid till annan utsatts för kraftig kritik. Alltsedan 1988 då reklamskatte - utredningens förslag till teknisk re formering av skatten inte kom att leda till lagstiftning har det i ökad utsträckning spritt sig uppfatt - ningen att reklamskatten har sådana grava brister att den inte bö r behållas. Det är inte endast de olika intressenter som direkt träffas av beskattningen som drivit kravet att skatten skall avskaffas. RSV har i en rad sammanhang uttalat stark kritik mot skatten . Statliga utredningar har också pekat på oformligheter och i någo t fall föreslagit att reklamsk atten skall slopas. Ansvariga statsråd har i skilda sammanhang uttalat sin förståelse för kritiken och äve n uttalat ambitionen att avskaffa skatten. som ett sådan t synsätt vuxit sig starkare har den bekymmersamma statsfinansiella situationen begränsat utrymmet för en sådan åtgärd. Inte heller i samband med skattereform med d ess gigantiska omfördel- ning mellan direkta och indirekta skatter slopades den kritiserad e reklamskatten. De nu antydda erfar enheterna talar enligt utredning- ens uppfattning för att ett förslag om skattens slopande om möjligt bör förenas med en finansiering som i någon annan form än de n gällande reklamskatten utgör en pålaga som riktar sin udd mo t reklamen. Utredningens genomgång av möjliga lösningar visa r dock att ett sådant resultat är svårt att nå. Det har därför visat si g nödvändigt att också inventera alternativ där kopplingen til l reklamen inte är särskilt framträdande. Det är med dessa utgångspunkter som utredningen har analyse- rat en rad tänkbara finansieringsalternativ. I det följande redovisar utredningen sina överväganden i frågan. Som framgått av kapitel 12 bedömer utrednin gen att ett slopande av reklamskatten på olika sätt främst kommer att gynna aktörer inom företagssektorn. Mot denna bakgrund anser utredningen at t borttagandet av skatten i första hand bör finansieras inom denn a sektor. Som ett första alternativ har utredningen övervägt o m finanseringen kan ske genom en annan reklampålaga. En såda n skulle kunna utformas antingen som en begränsning av avdragsrät- ten för reklamkostnader eller som en omkostnadsavgift. 13.2.2Allmänt om avdragsrätt för kostnader i näringsverksamhet De grundläggande reglerna för avdragsrätt finns i 20 § kommunal- skattelagen (1928:370, KL). Som huvudprincip gäller att avdrags- rätt föreligger för omkostnader för intäktens förvärvande elle r bibehållande. Rätt till avdrag föreligger alltså inte för kostnader för förvärv eller förkovran av förvärv skälla. I paragrafens andra stycke uppräknas en rad kostnader för vilka avdragsrätt inte föreligger . Avdrag medges t.ex. inte för den skattskyldiges levnadskostnader. De särskilda regler som gäller avdragsrätten i inkomstslage t näringsverksamhet finns i huvudsak samlade i 23 § KL me d anvisningar. Från näringsverksamhetens bruttointäkt får avdra g göras för i princip allt som är driftkostnad i verksamheten. Avgö- rande för att en kostnad skall anses hänf örlig till näringsverksamhe- ten är att den har ett samband med verksamheten. Det skall sålunda vara en kostnad för förvärvande av näringsverksamhetens intäkter. När det gäller sambandet mellan intäkter och kostnader är det i princip tillräckligt att kostnaden företagi ts i och för den skatteplikti- ga verksamheten även om kostnaden visat sig resultatlös. Det skall således föreligga kausalitet mellan inkomstens förvärvande oc h kostnaden antingen på det sättet att kostnaden syftat till att g e inkomst eller genom att kostnaden verkligen givit inkomst även om den kostnadsdragande åtgärden kanske från början inte företagits i syfte att ge inkomster. Vid inkomsttaxeringen prövas normalt inte om en kostnad va r förnuftig, för dyr, nödvändig eller inkomstbringande. Prövninge n omfattar i princip endast om ett tillräckligt samband mellan intäkt och kostnad föreligger. Kostna den skall vara en verklig kostnad för verksamheten och inte en maskerad kostnad för ägaren. 13.2.3Begränsningar i avdragsrätten för vissa omkostnader Av vissa regler i KL eller av praxis följer att avsteg görs från den allmänna principen att avdrag får göras för alla omkostnader fö r intäkternas förvärvande eller bibehållande. I några särskilda fall anges i KL elle r följer av praxis högre krav på samband mellan kostnaderna och företagets verksamhet för att avdrag skall medges. Ett exempel är kostnader för representation, där det krävs ett samband mellan representationen och verksamheten för att avdragsrätt skall föreligga. Genom kravet på samband markeras att avdragsrätten inte omfatta r kostnader för sällskapsliv av personlig natur. Beträffande avdrags- rätten för representation gäller även en prisram. Avdrag medges i det enskilda fallet inte med större belopp än som kan anses skäligt. Avdrag för måltidsutgifter som avser lunch, middag eller sup é medges inte med större belopp än . Nämnda regle r innebär sålunda ett avsteg från allmänna principer, enligt vilk a skattemyndigheterna inte s kall pröva om ett företag har omotivera- de kostnader. Allmänt avdragsförbud gäller för medlemsa vgifter. Detta förbud har i rättspraxis fått en så vidsträckt tillämpning att avdrag vägras även för medlemsavgifter som egentligen utgör driftkostnader i näringsverksamheten. Trots att det för flertalet näringsidkare oc h en stor del av löntagarna är mer eller mindre nödvändigt för deras utkomst att vara medlemmar i olika föreningar och andra sam - manslutningar är sålunda avgifterna till dessa föreningar i normal- fallet inte avdragsgilla. Vidare föreligger i princip avdragsförbu d för böter och sanktionsavgifter. Dessa kostnader omfattas även de av kapitalförlustbegreppet. Avdragsförbudet gäller även fö r bötesbelopp som en näringsidkare måste erlägga utan ege n förskyllan. 13.2.4 Avdragsrätt för reklamkostnader I KL saknas uttryckliga regler om avdragsrätt för reklam och andra marknadsföringskostnader. Möjligheterna att få avdrag får därför bedömas med utgångspunkt i det allmänna stadgandet i 20 § KL . För avdragsrätt krävs således att samband föreligger mella n bolagets verksamhet och reklamkostnaden. I KL finns inte heller någon definition av reklam och andr a försäljningspåverkande insatser. och s Marcks v Würtemberg anger i en artikel angående den skatterätt- sliga synen på sponsring (Skattenytt 1987 s. 539) att reklam me d utgångspunkt i reklamskattelagens regler rent allmänt kan säga s utgöra en åtgärd där syftet är a tt främja avsättningen av ett företags saluförda produkter eller tjänster etc. Enligt författarna ha r reklamskattelagen visserligen ett annat syfte än inkomstskattereg- lerna, men detta hindrar inte att samma gränsdragning görs vi d prövningen av om reklam och PR föreligger. hävda r däremot i en artikel som behandlar avdragsrätten för sponsrings - kostnader (1990 s. 135) at t kommunalskattela- gens reklambegrepp torde vara mer vidsträckt än reklamskattela - gens regler. Att bedöma avdragsrätten för reklamkostnader synes geno m åren inte ha vållat några större problem för tillämpande myndighe- ter och domstolar. Det saknas nämligen såväl avgöranden i högsta instans som doktrin beträffande rätt till a vdrag för reklamkostnader. Rätten till avdrag för sponsringskostnader, för vilket det kräv s samband mellan sponsorns verksamhet och motprestationen, ä r dock en omtvistad fråga där det fortfarande saknas vägledand e praxis. 13.2.5 reklam och PR Med standardiserade räkenskapsutdrag (SRU) avses ett enhetlig t uppgiftslämnande för den som redovisar inkomst av näringsverk- samhet. Uppgifterna om näringsverksamhet skall för varje för - värvskälla lämnas på ett särskilt schema som utgör en del a v deklarationsblanketten. De poster som ingår i schemat utgör et t utdrag ur företagets räkenskaper och avser uppgifter om varje slag av bl.a. intäkter och kostnader. Även kostnader för reklam och PR skall lämnas för det fall de framkommer i bokföringen. Möjlighet finns att få dispens från skyldigheten att följa räkenskapsschemat. får nämligen, om särs kilda skäl föreligger, efter ansökan från den skattskyldige medge att vissa uppgifter lämnas i sammansatta poster i ställer för att dessa specificeras. Till d e resultatposter som efter dispens får lämnas i sammansatta poste r hör posten reklam och P R. var ett hundratal dispenser meddelade. En dispens kan avse en hel koncern. reklam och PR, som motsvaras av kod 541 i SRU-schemat, inkluderar resp. företags k ostnader för åtgärder som syftar till att rikta uppmärksamheten på företagets produkter eller verksamhet och lämna information om företagets övriga kon - kurrensåtgärder. I den kontogrupp som posten avser redovisas dock inte löner och ersättningar till personer som är anställda ho s företaget. De närmare kostnader som, enligt BAS-97, ingår i resultatposten är kostnader för: –utomhus- och trafikreklam –reklamtrycksaker och direktreklam –utställningar och mässor –butiksreklam, återförsäljarreklam –varuprover, reklamgåvor, presentreklam, tävlingar –film-, radio- och TV-reklam –PR, institutionell reklam, sponsring –övriga kostnader för reklam och PR 13.2.6Begränsad avdragsrätt för reklamkostnader Allmänna förutsättningar för en avdragsbegränsning En förutsättning för införande av en begränsning av avdragsrätten för reklamkostnader är att näringsidkare inte ges dispens från at t lämna uppgift om kostnader för rekl am och PR. Vidare krävs att en sådan begränsning är mycket schablonmässigt utformad. Det ka n därför knappast bli fråga om att från det ovan nämnda resultatkon- tot försöka bryta ut endast vissa k ostnader, utan en avdragsbegräns- ning måste omfatta samtliga kostnader som redovisas på dett a konto. Svårigheter med en avdragsbegränsning Som grundläggande princip vad avse r företagsbeskattning gäller att det är enbart företagens vinst som skall beskattas. Vidare ka n nämnas att målsättningen bakom skattereform bl.a. var att skapa en mer likformig företags- och ägarb eskattning av olika typer av näringsverksamhet, vilket skulle begränsa utrymmet fö r skatteplanering. Reglerna för beskattningen skulle även förenklas och göras mer överskådliga. Som ett första skäl mot en begränsning av avdragsrätten fö r reklamkostnader kan anf öras att en sådan begränsning skulle strida mot den nämnda principen att det är företagets vinst som skal l beskattas. Åtgärden skulle också strida mot intentionerna bako m skattereformen. Likformighetsprincipen skulle inte kunna upp - rätthållas då ett avdragsbegränsningssystem v ore möjligt att kringgå av de stora företagen medan detta s kulle vara svårare för de mindre företagen. Systemet skulle utgöra ett komplicerande drag i beskatt- ningen för såväl företag som skattemyndigheter. En avdragsbeg - ränsning skulle även strida mot huvudregeln att företag har rätt till avdrag för alla sina driftkostnader. Från denna regel finns so m tidigare nämnts endast ett fåtal speciella undantag. För att en avdragsbegränsning skall kunna genomföras ren t praktiskt måste de kostnader som skall omfa ttas av avdragsbegräns- ningen väl avgränsas. För enkelh etens skull har utredningen valt att kalla dessa kostnader för just reklamkostnader. Det gäller således att finna en definition av begreppet reklam som inte medger några tveksamheter vid tillämpningen. Innehållet i reklambegreppet kan dock förändras över tiden i och med att nya former av marknadsfö- ring uppträder och gamla helt eller delvis försvinner. Det är således inte helt självklart att vad som man kan säga omfattas a v reklambegreppet är detsamma som . Vidare kan de t hävdas att beteckningen reklam blir adekvat endast om syftet verkligen är att främja avsättningen av de varor och tjänste r annonsören utbjuder. I praktiken skull e det emellertid vara omöjligt för skattemyndigheten att kontrollera syftet med diverse åtgärde r som vidtagits av företagen. And ra svårigheter utgör gränsdragning- ar mot andra typer av prestationer som ligger i gränslandet . Gränsen mellan reklam och information är ofta oklar. Exempelvis kan det ibland vara svårt att se skillnaden mellan telemarketing , som i princip utgör en reklamform, och marknadsundersökning , som snarare är informationshämtning. En annan fråga är hur man skall behandla förpackningar, mappar och andra s.k. bruksföremål som bär fram meddelanden och symboler. En definition a v begreppet reklam bör vara utformad på så sätt att de nämnd a gränsdragningsproblemen endast uppkommer i mini mal omfattning. Utredningen har emellertid inte kunnat finna någon konstruktio n som uppfyller detta krav. En avdragsbegränsning skulle påverka ett mycket stort anta l skattskyldiga, närmare bestämt ca 700 000. Alla dessa skull e således vid redovisningen av vissa kostnader vara tvungna at t fundera över om kostnaderna utgör rek lam eller möjligen kan anses som något annat. Självfallet skulle äv en skattemyndigheten drabbas av ett betydande merarbete. En uppenbar risk är att ett system med avdragsbegränsnin g skulle utnyttjas för skatteplanering och skatteundandragande . Systemet skulle självfallet medföra ett visst intresse hos företagen att försöka benämna reklamko stnader på annat sätt för att undgå en avdragsbegränsning. Det finns även r isk för att framför allt de stora bolagen flyttar sin marknadsföringsverksamhet till bolag utom - lands. Vilken omfattning sådana åtgärder för att undgå en avdrags- begränsning kan få är omöjligt att förutspå. Intresset av att försöka undgå en avdragsbegränsning kommer till stor del vara beroende av hur stor begränsningen blir för resp. företag. Ju större avdragsbeg- ränsningen blir desto högre blir naturligtvis risken för kringgående av reglerna. Sannolikt s kulle de stora företagen drabbas mest av en avdragsbegränsning. Det är också dessa som h ar de största resurser- na att försöka kringgå reglerna. Kostnader för löner och sociala avgifter för anställd personal vid egen reklam/PR-avdelning redovisas inte under resultatposten reklam och PR utan i en annan kontoklass. För att erhålla et t likformigt system skulle även kostnaderna för egen reklam/PR - avdelning behöva omfattas av en avdragsbegränsning. Reklambeskattning i form av omkostnadsavgift diskuterades som alternativ till punktskattemodellen i förarbetena till RSL (SO U 1972:6 s. 86). Avgiften skulle enligt nämnda förarbeten redovisas och erläggas av reklamköparen själv på grundval av uppgifter u r bokföringen om hans kostn ader för skattepliktig reklam, inbegripet kostnader för utförd reklam i egen regi. Beskattningsforme n förkastades emellertid till favör för punktskattealternativet, bl.a . med motiveringen att kontrollen av skatt på omsättning är enklare att göra effektiv än kontrollen av en beskattning grundad på olika slag av kostnader. Utredningen bedömer att en beskattning i form av omkost - nadsavgift skulle medföra i princip motsvarande tillämpnings - svårigheter som ett system med avdragsbegränsning. 13.3Andra finansieringsalternativ inom företagssektorn 13.3.1 Beskattningen av företag En mycket enkel metod att inom företagsbeskattningens ram ök a skatteintäkterna vore naturligtvis att höja bolagsskatten. Utrymme för att avskaffa reklamskatten skulle skapas genom en mycke t begränsad höjning av skat tesatsen. Enligt utredningens mening kan dock en sådan isolerad åtgärd inte försvaras men alternativet bö r inte vara helt ute ur diskussionen om det kan samordnas me d förändringar i ett större sammanhang. Vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet finns års taxering en generell reserveri ngsmöjlighet, nämligen avdrag för avsättning till periodiseringsfond. Avsättningsmöjligheten gälle r både för juridiska och fysiska pe rsoner. medgavs juridiska personer avdrag med högst av beskattningsårets inkomst före avdraget. För fysiska personer medgavs avdrag med högst av ett något annorlunda beräknat inkomstunderlag. Frå n gäller emellertid att avdrag får göras med högst . Den reducerade procentsatsen skal l tillämpas i fråga om beskattningsår som avslutas efter . Utredningen har övervägt om ännu en reducering av reserve - ringsmöjligheten kan utgöra ett lämp ligt alternativ för att finansiera slopandet av reklamskatten. Den be gränsning av avdragsrätten som har genomförts talar mot en såda n lösning. Inom skatterätten finns det ett antal s.k. särregler. Reglerna har ofta till syfte att främja något eller någon, t.ex. viss aktivitet, vis s industri eller viss grupp av skattskyldiga. Reglerna kan allts å uttryckligen ha ett icke-fiskalt syfte. De ovannämnda reglerna om periodiseringsfonder är ett exempel på dessa särregler. a sådana regler, som kan sägas bli för emål för tillämpning av de allra flesta företag, är avskrivningsreglerna för inventarier. Utgifterna för anskaffning av inventarier fördelas genom et t avskrivningsförfarande och varje enskilt beskattningsår belasta s därigenom med viss del av anskaffningsutgiften. Korttidsinven - tarier, dvs. inventarier med en ekonomisk livslängd på upp till tre år, och inventarier av mindre värde får omkostnadsföras direkt. Reglerna om avskrivning av kostnaderna för inventarier ä r relativt väl tilltagna och kan därför bedöma s som en slags skatteför- mån. Utformningen av reglerna diskuterades i samband med 1990 Det föredragande statsrådet angav bl.a. at t elementet av överavskrivning är en följd av att schabloner me d nödvändighet tenderar att bli generöst utformade och att e n förändring av avskrivningsrätten skulle medföra ökad komplexitet och tillämpningsproblem. Överv ägande skäl talade enligt statsrådet för att reglerna om avskrivning för inventarier skulle behålla s (prop. 1989/90:110 s. 538). En begränsning av avskrivningsrätten skulle liksom en höjning av bolagsskatten vara ett enkelt sätt att öka skatteintäkterna och på så sätt finansiera avskaffandet av reklamskatten. Utredninge n bedömer emellertid att de skäl mot en förändring av avskrivnings- reglerna som redovisats i det föregående alltjämt kvarstår. Utredningen har vidare övervägt ett finansieringsalternativ so m innebär att rätten till avdrag för representationskostnader avskaffas helt. De skatteintäkter ett sådant alternativ skulle ge kan beräknas till . beslutade att begränsa avdragsra- men för representationkostnader från till . Begränsningen gällde fr.o.m. . 6 beslutade att än en gång halvera avdragsramen. Fr.o.m. får avdrag för måltidsutgifter som avser lunch, middag eller supé inte medges med större belopp än per person. Avdragsrätten för representationskostnader har således nästa n helt urholkats och det är inte mycket av den som För företagens del kan i vissa fall den kvarvarand e avdragsmöjligheten inte sägas ha så mycket större värde än vad det skulle innebära att slippa de redo visningsmässiga komplikationerna som avdragsbegränsningen medför. Slaget av kostnad kan säga s vara ganska likartad rekl amkostnader. Det sista utgör ett förhållan- de som särskilt talar för detta finansieringsalternativ. Ett avskaffande av avdragsrätten för representationskostnade r bör i förekommande fall kunna utformas så att avdrag för sådan a kostnader som huvudregel inte medges.