sou · GLB353d2 · 1998-01-01 00:00:00 — saknar effektiva möjligheter at t kontrollera efterlevnaden av registreringsskyldigheten. Med d e medel som myndigheten har till s itt förfogande, dvs. förelägganden och revisioner, skulle my cket stora resurser krävas för att ens få en acceptabel överblick. Problemet med den bristande beskattningskontrollen är särskilt tydligt vad gäller reklamtrycksaker, men även beträffande annons- blad. Inom den grafiska branschen hävdas att ett mycket stort antal företag, som bedriver sådan verksamhet att de borde vara registre- rade för reklamskatt, medvetet eller omedvetet inte fullgör si n registreringsskyldighet. Avsaknaden av en effektiv övervakning av beskattningen medför därför risk för en osund konkurrens ino m branschen. Medlemsskapet i EU har ytterli gare förvärrat kontrollproblema- tiken. Före gällde att om en skatteplikti g reklamtrycksak och i utlandet utgivet annonsblad infördes til l skulle reklamskatt erläggas i samband med förtullningen. Om skattepliktig reklamtrycksak kommit in från utlandet och skatt inte erlagts vid införseln skulle skatten i stället betalas av den som bedrev sådan verksamhet inom landet som omfattades av reklam- trycksaken. En beskattningsordning med gränskontroller vi d införsel från annan medlemsstat i EU kunde inte behållas efter ett svenskt inträde i unionen. gäller därför att den so m bedriver yrkesmässig verksamhet inom landet är skattskyldig fö r skattepliktig reklamtrycksak som avser ver ksamheten och som förts in till landet utan att reklamskatt betalats vid införseln. Vidare ä r den skattskyldig som i yrkesmässig verksamhet distribuera r annonstrycksaker som förts in till landet utan att reklamskat t betalats vid införseln. Införs däremot reklamtrycksak från lan d utanför EU:s tullområde eller annonsblad som har utgetts i sådant land skall reklamskatten betalas i samband med förtullningen. Gällande beskattningsordning skiljer sig således från de n tidigare genom att ingen automatisk registrering och därme d sammanhängande uppbörd sker i samband med införseln a v trycksaken. Den skattskyldige måste själv vidta åtgärder för at t fullgöra sina skyldigheter. saknar i princip helt möjligheter att kontrollera att skattskyldiga för införda reklamtrycksaker och annonstrycksaker efterlev er registreringsskyl- digheten. Detta betyder att det blir billigare att köpa t.ex. reklam- trycksaker från andra medlemsstater i EU under förutsättning at t man inte följer bestämmelserna i . Framför allt när det gäller stora ordervärden är även utländska try ckerier med och konkurrerar om beställningarna. För beställare som är omedvetna om reklam- skattebestämmelserna eller inte har för a vsikt att följa lagen kan det således i dessa fall vara lönsamt att göra beställningen i anna n medlemsstat. Den bristande beskattningskontrollen medför även i detta avseende risk för en snedvri den konkurrenssituation inom den grafiska branschen, men också för att produktionen av reklamskat- tepliktiga trycksaker flyttas utomlands. 10.4 Några övriga brister De största bristerna i beska ttningen av reklamtrycksaken har nämts i avsnitten ovan, men det finns även några andra problem me d beskattningen som är värda att framhållas. Reklamskatt utgår för annons och annan reklam som är avsedd att offentliggöras eller spridas inom landet. Detta betyder sålede s att annonser och annan reklam som offentliggörs eller sprid s utomlands inte skall beskattas. Reklamen blir allt mer internationell och inom många yrkesgrupper är t.ex. det engelska språket de t allmänt förekommande. Stor del av direktreklamen till läkare , tekniker och dataindust rin är författad på engelska. Det är emeller- tid svårt för tryckerierna att få vetskap om vilka som är adressater till direktreklamen. Detta medför a tt reklamskatt normalt inte tas ut på reklamtrycksaker som är skrivna på andra språk än svenska , därför att man utgår från att adressaterna finns utomlands. I de fall trycksakerna skall offentliggöras eller spridas i undgå r således dessa felaktigt beskattning. Trycksaksreklamen omfattar dels reklamtrycksaker, dvs . trycksaker som getts ut i det huvudsakliga syftet att sprida reklam för utgivaren, dels annon strycksaker, dvs. trycksaker vari utrymme upplåtits åt utomstående annonsörer. På vilket sätt en trycksa k klassificeras har betydelse för vad som utgör beskattningsvärd e och därmed skattens storlek. Beskattningsvärdet är nämligen lägre för reklamtrycksaker än vad det är för annonstrycksaker. Fö r utgivare av t.ex. kuponghäften har det således betydelse om häftena klassificeras som reklamtrycksaker eller annonstrycksaker. Enligt tidigare beslutade förhandsbesked har i princip kuponghäften med namn eller gemensamt omslag bedömts som annonstrycksake r medan häfte som saknat motsvarande bedömts som reklamtrycksak. Frågan vad kan anses utgöra ett namn eller gemensamt omslag är naturligtvis högst osäker. Länsrätten i Kopparbers län har ocks å relativt bedömt två till synes liknande häften helt olika . Målen ligger för avgörande hos Kammarrätten i . Utgivare av kuponghäften har med de rådande reglerna oc h tillämpningen av dessa mycket liten möjlighet att förutse de n skattemässiga bedömningen. I det fallet tryckeriet utför arbete efter själva tryckeriarbetet i form av t.ex. häftning, bindning eller lackering utgår reklamskat t även på vederlaget för detta arbete. Gör däremot kopieringsfirman eller någon annan samma arbete utgår inte reklamskatt. Dett a förhållande upplever de grafiska företagen som mycket orättvis t eftersom reklamskatten naturligtvis för deras del medför att d e måste hålla ett högre pris för det aktuella efterarbetet. Den som bedriver yrkesmässig verksamhet inom landet är som nämnts skattskyldig för skattepliktiga reklamtrycksaker som avser verksamheten och som förts in till landet utan att reklamskat t betalats vid införseln. Detta betyder således att det normalt ä r beställaren av reklamtrycksaken so m är den skattskyldige. Detsam- ma gäller även i det fall han har vänt sig till en reklambyrå oc h reklambyrån låter trycka trycksaken i någon medlemsstat. Iblan d kan det t.o.m. vara ett ytterligare led i beställningskedjan. Reklam- byrån kanske har anlitat en broker för att sköta upphandlingen a v tryckeriarbetet. Beställaren är dock fortfarande den skattskyldige. Som framgått tidigare är en av svårigheterna med beskattningen av reklamtrycksaker att bedöma vad som är skattepliktig reklamtryck- sak. Vid sådana avgöranden finns stort utrymme för skönsmässiga bedömningar. Relativt ofta händer att b edömningarna blir felaktiga. När det numera ankommer på den enskilde beställaren av reklam- trycksaken att avgöra om denna är skattepliktig föreligger risk för att felbedömningarna ökar. Till detta kommer att beställaren oft a har svårt att från det aktuella tryckeriet inhämta de uppgifter som är nödvändiga för att bestämma ett korrekt beskattningsvärde. Vid beskattningen av införda reklamtrycksaker uppkomme r också frågan när någon kan anses bedriva yrkesmässig verksamhet här i landet. Krävs det att vederbörande har kontor här eller räcker det t.ex. med att en researrangör startar resorna i ? De ytterligare exempel som angetts ovan på den extrem t svårhanterliga reklamtrycksaksbeskattningen gör enligt utredning- ens mening behovet av enklare regler för de skattskyldiga oc h skatteadministrationen än tydligare. 10.5 Reglerna måste förenklas Kraven på en förenkling av reglerna om reklamtrycksaksbeskatt - ningen har uttalats från såväl de skattskyldiga so m skatteadminstrationen. När ytterligare brister i beskattninge n framkom i samband med medlems skapet i EU har kritiken tilltagit. En förenkling av reglerna är således högst önskvärd och få r dessutom bedömas som nödvändig för att en fortsatt beskattning i motsvarande form skall kunna motiveras. Med hänsyn till den kritik den tidigare r eklamskatteutredningens förslag mötte har utredningen inte ansett det meningsfullt att på nytt överväga ett förslag om en beskattning av reklamtrycksaker i distributionsledet. I stället har utredni ngen haft som utgångpunkt att förenkla och förbättra besk attningen inom ramarna för den ordning som gäller . En utvidgad definition av begreppet trycksak är ett tillväga - gångssätt för att uppnå en mer genere ll beskattning av reklamtryck- saker. En oönskad följd av en sådan förändring är dock att antalet skattskyldiga ökar drama tiskt. Om trycksaksbegreppet skulle göras oberoende av framställningssätt, vilket naturligtvis vore det bäst a från konkurrensneutralitetssynp unkt, uppskattas antalet skattskyldi- ga för reklamtrycksaker att öka till minst 50 000. En punktskat t med ett sådan mängd skattskyldiga är dock inte möjlig att hantera. Det ligger också i själva systemet med punktskatter att resp. skatt skall ha ett något så när begränsat antal skattskyldiga. Utredningen bedömer att den dramatiska ökningen av antalet skattskyldig a endast till mindre del skulle kunna elimineras med en höjning a v gränsen för redovisningsskyldigheten. Vad avser svårigheterna att avgrän sa vad som utgör skatteplikti- ga reklamtrycksaker uttalades i förarbetena till reklamskattelagen att man ville avgränsa de skattepliktiga reklamtrycksakerna frå n dels trycksaker som primärt gavs ut i annat syfte än att främj a avsättningen av andra varor eller dylikt, dels trycksaker so m visserligen kunde sägas utgöra hjälpmedel i kommersiell verksam- het men som inte var av reklamkaraktär. Denna avgränsning ä r enligt utredningens meni ng fortfarande adekvat. Det har inte heller från något håll framförts argument för en utök ning av beskattningen till skattefria områden. Svårigheterna kommer dock när man skall konstruera lagregler där, som i detta fall, vissa slag a v trycksaker skall undantas från beskattning. Sådana regler ka n knappast utformas på annat sätt än som undantagsregler där de t exemplifieras vilka typer av trycksaker som inte skall beskattas . Det är ofrånkomligt att det vid tillämpningen av sådana regle r uppstår svårigheter. Endast marginella förändringar skulle kunn a göras i de undantagsregler som gäller och det vore högst osäkert om sådana förändringar till slut skulle leda till någon förbättring. Utredningen anser således att m öjligheterna att förenkla de aktuella reglerna är mycket små. För att kunna uppnå en acceptabel nivå på beskattningskontrol- len av dem som i producerar skattepliktiga reklamtrycksa- ker krävs betydande resursförstärkningar hos beskattningsmyndig- heten. Administrationen för reklamskatten skulle därför behöv a växa betydligt. Vad gäller skattekontrol len av trycksaker som införs från annan medlemsstat i EU kan nämnas lagen (1996:598) om kontroll a v yrkesmässiga vägtransporter av mineraloljeprodukter, alkohol och tobak. Genom lagen, som trädde i kraft , ge s beskattningsmyndigheten befogenhet att undersöka transportmedel samt behållare, containrar, lådor och an dra utrymmen där varor kan förvaras under transport. Myndigheten får också befogenhet at t granska ledsagardokument och bevis om ställd säkerhet samt at t undersöka och ta prov p å varor. Lagen innehåller även bestämmel- ser om skyldighet för förare av transportmedel att stanna p å anmaning och att legitimera sig samt att tillhandahålla handlingar och lämna uppgifter. Den nämnda lagen har tillkommit därför att revisionsinstitutet inte bedömdes som tillräckligt effektivt fö r kontroll av aktuella transporter. Till skillnad från de inom E U harmoniserade punktskatterna behöver reklamtrycksaker vi d införsel till inte åtföljas av ett ledsagardokument. heller torde den bristande beskattningskontrollen beträffand e införsel av reklamtrycksaker medföra att staten mister skatteintäk- ter i närheten av vad man tror är fallet angåe nde mineraloljeproduk- ter, alkohol och tobak. Med hänsyn till nämnda förhålland e bedömer utredningen att ett myndighetsingripande liknande de t angivna skulle sakna proportionalitet med vad som kan förvänta s uppnås med ingripandet jämte det ingrepp i den personlig a integriteten som ingripandet innebär. Det vore därför inte lämpligt att lösa problemet med den bristande beskattningskontrollen a v reklamtrycksaker från annan medlemsstat på detta sätt. Att i de n nuvarande beskattningsordningen hitta en annan lösning p å problemet med den bristfälliga beskattningskontrollen än revision- sinstitutet anser utredningen int e vara möjligt. Beskattningskontrol- len av de aktuella reklamtrycksakerna kan sålunda knappast ök a utan rejäla resursförstärkningar hos beskattningsmyndigheten. Utredningen har under arbetet med beskattningen av reklamtrycksa- ker slagits av hur svårhanterlig skatten är och at t antaganden ofta måste användas som den avgörande faktorn i skattebedömningarna. E n sådan svårtillämpad och dåligt fungeran- de skatt hör enligt utredningens mening inte hemma i ett modernt beskattningssystem. En breddning av trycksaksbegreppet, för att skapa en me r konkurrensneutral situation mellan olika grafis ka framställningssätt, skulle emellertid medföra en orimligt stor ökning av dagen s problem och brister. Godtagbara tekniska lösningar för att komma till rätta med de problem som de gällande undantagsreglern a innebär saknas nämligen enligt utredningens bedömning. För at t uppnå en utökad beskattningskontroll skulle mycket stora resurser behöva tillskapas, vilket utredningen menar inte kan ses so m försvarbart med hänsyn till de förhållandevis ringa skatteintäkte r som en sådan resursförstärkning kan förväntas inbringa. Samman- taget finner således utredningen att det saknas lösningar för at t underlätta tillämpningen samt administrationen av skatten och att det därför inte är möjligt att nå ett acceptabelt beskattningssystem för reklamtrycksaker med den principiella träffbild som åsyfta s med en särskild skatt på reklam. 11 Reklamskatten och EG-rätten Arbetet med att harmonisera skatterna inom EU har pågått unde r . Det gäller särskilt mervärdesskatten men harmoniserings- beslut har också tagits beträffande punktskatter och bolagsbe - skattning. Harmoniseringen av de indirekta skatterna på varor och tjänster har framför allt varit viktig för att säkerställa den inr e marknadens funktion. Som nämnts i avsnitt 3.3.1 skall EG-rätten i nte bara beaktas fullt ut i medlemsstaternas nationella rätt utan även ges företräd e framför eventuellt däremot stridande nationella regler. Det har på olika håll gjorts gällande att reklamskatten är oförenlig med EG - rätten. I första hand har man hävdat att skatten strider mot artikel 33 i det sjätte mervärdesskattedirektivet. Det har vidare framförts att skatten inte är förenlig med vissa artiklar i EG-fördraget, bl.a. artiklarna 85 och 86. I de tta kapitel analyserar utredningen reklam- skattens förenlighet med de bestämmelser i gemenskapsrätten som utredningen i första hand funnit relevanta. Som angetts i avsnitt 3.3.2 skall medlemsstaterna enligt artikel 5 i EG-fördraget vidta alla lämpliga åtgärder, både allmänna oc h särskilda, för att säkerställa att de skyldigheter fullgörs som följer av fördraget eller av åtgärder som vidtagits av gemenskapen s institutioner. Medlemsstaterna skall underlätta att gemenskapen s uppgifter fullgörs. De skall vidare avstå från alla åtgärder som kan äventyra förverkligandet av fördragets mål. 112 Reklamskatten och EG-rätten Artiklarna 95-99 i fördraget utgör ett särskilt kapitel om fiskal a bestämmelser. Vidare föreskriver artikel 12 att medlemsstatern a sinsemellan inte skall införa nya import- eller exporttullar elle r avgifter med motsvarande verkan och inte höja sådana tullar oc h avgifter som de tillämpar i sina inbördes handelsförbindelser. Artikel 95 innehåller e tt förbud mot diskriminering av importerade varor. En medlemsstat får varken direkt eller indirekt tillämp a avgifter som är högre för importerade varor än för inhemska . Artikel 96 förklarar att någon återbetalning inte får ske av interna avgifter på varor som exporteras till en annan medlemsstat o m restitutionen överstiger det belopp som direkt eller indirekt pålagts dem. Av artikel 97 framgår att medlemsstater som tar ut omsätt - ningsskatt kumulativt i flera led får fastställa genomsnittlig a skattesatser för varor eller grupper av varor, om den princip so m fastställs i artiklarna 95 oc h 96 beaktas. Artikel 98 förklarar att vad beträffar andra avgifter än omsättningsskatter, punktskatter oc h andra indirekta skatter får befrielse och restitution vid export til l andra medlemsstater endast medges och utjämningsavgifter vi d import från medlemsstaterna endast läggas på i den mån rådet i förväg med kvalificerad majoritet på förslag av kommissionen för en begränsad tid godkänt de planerade åtgärderna. Slutligen skal l enligt artikel 99 de indirekta skatterna harmoniseras i den utsträck- ning detta krävs för att säkers tälla att den inre marknaden upprättas och fungerar. För att nå gemenskapens mål får konkurrensen inom den inr e marknaden inte snedvridas. Artiklarna 85-94 i fördraget ha r tillkommit för att förhindra konkurrensbegränsningar. Gemenska- pen ges rätt att ingripa mot företag eller stater som genom avta l eller på annat sätt delar upp den gemensamma marknaden elle r förmedlar stöd, vilka kan påverka handeln mellan medlemsstaterna. Medlemsstaternas lagstiftning på konkurrensområdet måst e utformas så att den överensstämmer med principerna i fördraget . Den stat som utfärdar lagar eller föreskrifter som strider mo t principerna uppfyller således inte de skyldigheter som följer a v artikel 5 i fördraget. Reklamskatten och EG-rätten 113 Artiklarna 85 och 86 tar sikte på konkurrensbegränsande avtal och andra åtgärder som på verkar handeln mellan medlemsstaterna. Artikel 85 rör avtal, beslut om företagssammanslutningar elle r samordnade förfaranden mellan två eller flera företag medan artikel 86 riktar sig mot monopolföretags eller andra mäktiga företag s missbruk av en dominerande ställning på ma rknaden. Dessa artiklar behandlas närmare nedan. I artiklarna 92-94 åt erfinns bestämmelser om statsstöd. Artikel 85.1 uppställer tre rekvisit för att en åtgärd skal l omfattas av förbudet, nämligen –att det skall föreligga ett avtal mellan företag, beslut av företags sammanslutningar eller samordnade förfaranden –att åtgärden skall kunna påverka handeln mellan medlemsstater- na, och –att åtgärdens syfte eller resultat är att konkurrensen inom de n gemensamma marknaden hindras, inskränks eller snedvrids. När fördraget talar om avtal mellan företag, beslut om företags- sammanslutningar och om samordnade förfaranden åsyfta s karteller. Ett företag innefattar också personer, statliga företag eller till och med medlemsstater i den mån de bedriver handel. Påverkan på handeln mellan medlemsstaterna måste vara påtaglig för at t artikeln skall kunna tillämpas. Avtal som endast påverkar handeln inom en medlemsstat omfattas inte av artikeln. Som nämnts ovan förbjuder artikel 86 i fördraget företag at t missbruka en dominerande ställning p å marknaden. Missbruket kan i artikelns mening bestå i att det leder till oskäliga inköps- elle r försäljningspriser eller andra oskäliga villkor, att produktione n liksom avsättningen eller teknisk utveck ling begränsas till skada för konsumenterna, eller att olika villkor tillämpas för likvärdig a prestationer till skada för andra operatörer på marknaden, eller att avtalsvillkor ställs om åtaganden för andra parten som varken til l sin natur eller enligt handelsbruk ha r något samband med föremålet för avtalet Det inom EU harmoniserade punktskatteområdet omfattar de från inkomstsynpunkt viktigaste punktskatterna, nämligen skatterna på alkoholhaltiga drycker, tobak och mineraloljor. I övrigt gäller , 114 Reklamskatten och EG-rätten enligt artikel 3.3 i rådets direktiv /12/EEG av den 25 februar i 1992 om allmänna regler för punktskattepliktiga varor och o m innehav, flyttning och övervakning av sådana varor, att medlems- staterna får införa eller bibehålla skatter på andra varugrupper ä n de nämnda, dock endast under f örutsättningen att dessa skatter inte leder till gränsformaliteter i handeln mellan medlemsstater. 11.3.2 Anpassning av reklamskattereglerna Sedan ansökt om medlem sskap i EU tillsatte regeringen en utredning som bl.a. hade att lägga fram förslag till de författ - ningstekniska och andra ändringar som behövdes vid en svens k anpassning av de indirekta skatterna till EG-rätten. Utredningen , som antog namnet Utredningen om teknisk EG-anpassning av d e indirekta skatterna, lade fram delbetänkandet Pu nktskat- terna och EG (SOU 1994:74). Vad gällde reklamskatten konstaterade utredningen att beskatt- ningen av reklamtrycksaker som införts till från anna n medlemsstat och vissa s.k. annonsblad som utgetts i annan med - lemsstat enligt de dåvarande reglerna krävde gränskontroller . Utredningen föreslog att beskattning av reklamtrycksaker oc h annonsblad vid införsel från en annan medlemsstat skulle ske utan någon form av gränskontroller. Förslag et resulterade bl.a. i de regler som innebär att den är skattskyldig för skatteplikti- ga reklamtrycksaker som bedriver yrkesmässig verksamhet ino m landet som avser verksamheten och inkommer från annan med - lemsstat, samt, vad gäller annonsblad som förts in till från sådan stat, den som i yrkesmässig verksamhet distribuerar dessa. Utredningen behandlade inte frågan om reklamskatten kan anses oförenlig med andra EG-bestämmelser. beslöts att göra mervärdesskattesystemet obligatoriskt i EG:s medlemsstater. Inte i fråga om någon annan skatt har s å omfattande harmoniseringsåtgärder vidtagits. Orsaken till denn a utveckling är mervärdesskatte ns centrala betydelse för det handels- mässiga kravet på konkurrensneutralitet mellan medlemsstaterna, men även att skatten bildar underlag för en väsentlig del a v gemenskapens finansiering. Reklamskatten och EG-rätten 115 Harmoniseringen av mervärdesskatten har skett genom en ra d direktiv. De mest väsentliga reglerna finns i det sjätte mervärdes- skattedirektivet, 77/388/EEG, med senare ändringar. Direktivet , som har sin grund i artikel 99 i EG-fördraget, är bindande fö r medlemsstaterna. Bestämmelserna är dock inte omedelbar t tillämpliga i respektive medlemsstat utan utgör bindande anvisning- ar riktade till medlemsstaterna hur deras mervärdesskattelagstift - ning skall vara utformad. offentliggjordes et t omfattande direktiv, direktiv / 680/EEG, om ändringar i det sjätte mervärdesskattedirektivet. Ändringsdirektivet innehåller sådan a ändringar som betingat s av införandet av den inre marknaden. Den bestämmelse i sjätte mervärdesskattedirektivet som är närmas t tillämplig vad gäller reklamskatten är artikel 33. Genom ändrings- direktivet 91/680/EEG fick denna artikel följande lydelse. 1.Utan att det påverkar tillämpningen av andra gemen- skapsbestämmelser, särskilt dem som fastställs i gällande allmänna gemenskapsbestämmelser om innehav, flyttning och övervakning av punktskattspliktiga varor, får detta direktiv inte hindra en medlemsstat från att behålla eller införa skatter på försäkringsavtal, skatter på vadslagning och spel, punktskatter, stämpelskatter och, mer generellt, alla skatter, tullar eller avgifter som inte kan karakteriseras som omsättningsskatter, under förutsättning att dessa skatter, tullar eller avgifter inte leder till gränsformaliteter i handeln medlemsstaterna emellan. 2.Alla hänvisningar i detta direktiv till punktskattepliktiga varor gäller för följande varor, såsom de definieras av aktuella gemenskapsbestämmelser: – alkohol och alkoholdrycker Artikeln tillåter således medlemsstaterna att införa eller behåll a t.ex. punktskatter så länge dessa inte har karaktär av omsättnings- skatter. Självklart uppkommer frågan vad som kan anses utgöra en omsättningsskatt. I avsaknad av förarbeten till bestämmelsen få r ledning hämtas från de mål som varit föremål för domstolspröv - ning. 116 Reklamskatten och EG-rätten Domstolen har avgjort en rad mål som gällt frågan om en skatt eller avgift kan anses förenlig med artikel 33 i sjätt e mervärdesskattedirektivet.