sou · GKB3172 · 1997-01-01 00:00:00 — Effekten kan då bli att schablonbeskattningen leder till ett ökat behov av kon- trollresurser i stället för till motsatsen. Görs schablonbeskattningen alltför nyanserad, hänsyn tas till t.ex. arbetad tid och antalet verksamma i rörelsen, kommer stora resurser att behöva användas enbart till att kontrollera att det inte är fler som arbetar än vad som har uppgetts. Syftet med schablonbeskattningen – att upprätthålla den konventionella beskatt- ningen – har då helt eller delvis förfelats. Schablonbeskattning baserad på parametrar bör därför i första hand grundas på parametrar som kan kontrolleras utan eller med få fältstudier. Utvecklingen inom skattekontrollen har också gått från system mot datoriserade granskningssystem. De parametrar som väljs bör vara stabila och svåra att manipulera. Schablonbeskattning får inte leda till att nya svåra kontrollproblem uppstår. Utgångspunkter för ett system med schablonbeskattning 93 Ett renodlat schablonbeskattningssystem för någon eller några verk- samheter skulle i en konventionellt beskattad omgivning utgöra öar som kan utnyttjas för skatteflykt. Risken är att intäkter skulle kanaliseras till den schablonbeskattade verksamheten i syfte att där få en så låg proportionell beskattning som möjligt. Kostnader å andra sidan skulle styras över till verksamheter som är konventionellt beskattade för att utnyttjas som avdrag mot i vissa fall progressiv inkomstskatt. Ett exempel illustrerar. Antag att restaurangverksamhet schablon- beskattas. Ett företag svarar för driften av restaurangen; den schablon- beskattade verksamheten. Lokal, inredning och utrustning hyrs ut på fördelaktiga villkor till restaurangföretaget av ett konventionellt beskattat företag, som är i intressegemenskap med den schablonbeskattade restaurangrörelsen. Underhåll samt vissa inköp sker genom det konventionellt beskattade företaget. Resultatet kan bli att både det schablonbeskattade och det konventionellt beskattade företaget beskattas fördelaktigare än om inkomsten hade beskattats konventionellt i båda företagen. Ett eventuellt underskott som på detta sätt åstadkoms i det konventionellt beskattade företaget kan utnyttjas mot verkliga vinster i en tredje verksamhet som kan föras in i det konventionellt beskattade företaget. Som nämnts har man i vissa problem med att luftfakturor utfärdas i den schablonbeskattade sektorn och sedan utnyttjas i den konventionellt beskattade miljön. Samma problem kan förväntas uppstå med renodlad schablonbeskattning i . Det finns också en påtaglig risk att försäljning till en schablonbeskattad sektor av ekonomin sker kvittolöst eftersom den konventionellt beskattade sektorn är intresserad av obeskattade inkomster och den schablonbeskattade sektorn har begränsat behov av verifikationer. Problemet liknar det när konsumenter köper hantverks- eller hushållstjänster av näringsidkare. Då är varken säljaren eller köparen intresserad av kvitto. Branscher med renodlad schablonbeskattning kan vidare befaras bli använda för att tvätta pengar eftersom företaget så länge schablonen betalas kan hålla en fläckfri fasad utåt. Även om det fortfarande skulle finnas ett krav på bokföring i branscher med renodlad schablonbe- skattning kan man förvänta sig att det formella bokföringskravet kommer att förlora i betydelse, vilket ytterligare gynnar möjligheterna till penningtvätt. 94 Utgångspunkter för ett system med schablonbeskattning Ett schablonbeskattningssystem som utgör ett eget skattesystem vid sidan av det konventionella ställer krav på en omfattande reglering. Det räcker inte med att reglera själva schablonbeskattningen (inkomstberäkningen). Det krävs också en rad överväganden om hur samspelet skall gå till mellan schablonbeskattning och konventionell beskattning samt andra skatter och avgifter. Frågorna liknar dem i det konventionella systemet bl.a. vid byte av verksamhetsform, upphörande av verksamhet, beskattning av uttag och reglering av fåmansföretag. Härtill kommer bestämmelser om uppbörd och förfarande. Beaktas måste också reglerna om sjukpenninggrundande och pensionsgrundande inkomst samt andra inkomstprövade bidrag inom socialförsäkringsområdet. Följden kan bli att ett renodlat schablonbeskattningssystem leder till en ökad komplexitet, kräver stora resurser och öppnar nya dörrar för skatteundandraganden. Systemet kan då nå en punkt där de bakomliggande skälen för reformen har passerats och inriktningen i stället blir att lösa nytillkomna problem. I ett renodlat schablonbeskattningssystem kommer det att finnas både vinnare och förlorare. Jämförelser kommer att göras med det konventionella systemet. Förlorare är näringsidkare som till följd av schablonbeskattningen får en högre beskattning jämfört med om de hade även fortsättningsvis omfattats av den konventionella beskattningen. Oredovisade inkomster kommer att beskattas, helt eller delvis, genom schablonbeskattningen. För förlorarkategorin kan schablonbeskattningen innebära ett incitament att öka inkomsterna i vetskap om att inkomster över den bestämda nivån inte beskattas. Vinnare är näringsidkare som får en lägre beskattning till följd av schablonbeskattningen än vad de skulle ha fått med konventionell beskattning. I ett perfekt schablonbeskattningssystem i syfte att komma åt oredovisade intäkter är vinnarna de från början seriösa företagarna och förlorarna de företagare som tidigare fuskade. Ur ekobrottssynvinkel finns det starka motiv för att vissa branscher skall träffas av en effektivare beskattning genom branschinriktad schablonbeskattning. Skälet är att problemen är särskilt stora i dessa branscher. Däremot kan det vara svårare att motivera varför fram- gångsrika eller solventa näringsidkare (vinnarna) i vissa utsatta branscher skall erbjudas en fördelaktigare beskattning (= renodlad schablonbeskattning) än företagare i motsvarande situation som är Utgångspunkter för ett system med schablonbeskattning 95 verksamma i andra branscher. Även om detta hinder kan överbryggas finns det som framgår av den redogörelsen flera problem med renodlad schablonbeskattning, särskilt om den skall införas vid sidan av konventionell beskattning. Renodlad schablonbeskattning är inte heller en bra lösning på problemen i många av de branscher, t.ex. städbranschen, som är särskilt svåra att kontrollera. Denna form av schablonbeskattning bör enbart övervägas när det finns starka skäl som talar för ett förenklat system. Överväganden om en renodlad schablonbeskattning för längre än till att komma till rätta med eko- brottsligheten. Ett schablonbeskattningssystem bör kännetecknas av generalitet vilket gör det möjligt att utan alltför stora ingrepp använda det för olika branscher. De återgivna utländska systemen med schablonmässigt bestämda kostnadsavdrag uppfyller visserligen detta krav men har andra nackdelar. Schablonbeskattning enligt parametrar blir med nödvändighet färgad av den specifika branschen. Varje bransch har sina parametrar och en uppdelning inom branschen kan ibland vara nödvändig. Införs flera schablonbeskattningssystem med individuella parametrar blir resultatet att komplexiteten ytterligare ökar i det redan omfattande skattesystemet. Dessutom kan det vara svårt att ta fram parametrar i verksamheter som är komplexa. Ett parametersystem behöver inte förutsätta en omfattande reglering för varje bransch. I stället kan schablonbeskattningen utformas med gemensamma regler och till dessa kan kopplas branschspecifika bestämmelser om parametrar och belopp. Sammanfattningsvis bör ett schablonbeskattningssystem beakta intäkterna men det bör inte vara renodlat. Det skall inte ge upphov till nya former av skatteundandraganden och kontrollproblem. Inte heller får det skapa tillämpningsproblem. Vidare bör det kunna tillämpas med viss generalitet. Slutligen bör ett schablonbeskattningssystem så långt det är möjligt vara anpassat till den konventionella inkomstbeskattningen. 96 Utgångspunkter för ett system med schablonbeskattning 9.9Schablonbeskattning med hjälp av SRU-uppgifter En möjlighet är att basera schablonbeskattningen på de standardiserade räkenskapsuppgifter (SRU) som lämnas i samband med deklarationen. Genom SRU-uppgifterna får skattemyndigheten tillgång till en mängd uppgifter ur det enskilda företagets räkenskaper. Uppgifterna förs in i databasen och härigenom kan värdefull branschstatistik och nyckeltal tas fram, t.ex. aktuell intjäningsprocent, bruttovinst osv. beräknar RSV nyckeltal branschvis och med hänsyn till omsättningsintervall. Syftet med SRU-systemet är främst att underlätta granskningen av företag, men det borde också vara möjligt att använda uppgifterna för schablonbeskattning. Schablonbeskattningen skulle gå till på det sättet att den skatt- skyldiges deklaration och SRU-uppgifter jämförs med ett eller flera index. Uppfylls inte index-kraven höjs inkomsten. Uppfylls index-kraven sker inte någon schablonbeskattning. Schablonbeskattning grundad på SRU-uppgifter är då inte en renodlad schablonbeskattning utan stöttar det konventionella skattesystemet. Schablonbeskattning har vissa släktdrag med skönstaxering. Det kan nämnas att lanserades tanken att en uttrycklig regel skulle införas i taxeringsförordningen med innebörd att skönstaxering skulle ske om dels deklarationen redovisade en bruttovinst som avvek från den för normalrörelsen inom branschen framräknade, dels att någon godtagbar förklaring till denna avvikelse inte lämnades (SOU 1960:36, s. 246). Skönstaxeringen skulle även kunna beloppsmässigt bestämmas med hjälp av normalbruttovinstprocenten för branschen. Något författningsförslag lämnades emellertid inte eftersom framräknade bruttovinstprocenter saknades. Utredningen underströk dock vikten av att undersökningar påbörjades för att få fram tillförlitligt material om normala bruttovinster. Enligt departementschefens mening borde frågan om användning av bruttovinstprocenter få lösas i tillämpningen (prop. 1961:100, s. 249). Ett sätt att grunda schablonbeskattning på är att jämföra vissa nyckel- tal i den skattskyldiges redovisning och deklaration med branschindex. Som kontrollmetod för skattemyndigheterna och som en grund för skönstaxering har dessa metoder använts . jämför t.ex. ett företags bruttovinst med genomsnittet i branschen. Är bruttovinsten för låg och saknas en rimlig förklaring finns det skäl att göra en revision eller kanske höja inkomsten skönsmässigt. Utgångspunkter för ett system med schablonbeskattning 97 Bruttovinstberäkning är främst aktuell i verksamheter där varor köps och säljs. Intjäningsprocent passar bättre för serviceverksamhet. Bruttovinst är skillnaden mellan omsättningen och anskaffningskostnaden för sålda varor. Bruttovinsten uttrycks i procent av omsättningen. In- tjäningsprocenten är skillnaden mellan intäkter och lönekostnader i förhållande till intäkterna. En modell för schablonbeskattning skulle därför kunna utformas så att kravet på intjäningsprocent är t.ex. 60. Ett exempel illusterar. Den intjäningsprocent som företaget skall uppfylla är alltså vilket innebär att lönekostnaderna inte får överstiga av intäkterna. Om intäkterna är 100 och lönekost- naderna 40 är intäningsprocenten 60. Det aktuella företaget har intäkter på 100 men lönekostnaderna uppgår till 55, vilket innebär att intjäningsprocenten är 45. För att företaget skall få en intjäningsprocent som motsvarar måste intäkterna uppgå till 137,5. Inkomsten höjs därför för att uppfylla kravet på intjäningsprocent. Intjäningsprocent är emellertid ett dåligt mått på verksamheter som drivs av enskilda näringsidkare eller av handelsbolag med fysiska personer som delägare. Sådana verksamheter har sällan anställda. En enskild näringsidkare utan anställda skulle alltså ha i intjäningsprocent. För enskilda näringsidkare eller handelsbolag med fysiska personer som delägare behövs i stället för intjäningsprocent ett annat index. RSV tar fram bl.a. bruttovinststatistik för ett antal branscher. Med stöd av dessa uppgifter tas nyckeltal fram för de olika branscherna efter vilka SNI-koder de har. För varje nyckeltal beräknas medelvärde, medianvärde, nedre och övre kvartil. En schablonbeskattningsmodell skulle kunna bygga på att man jämförde den skattskyldiges intjäningsprocent med ett angivet index. Detta index skulle bestämmas utifrån branschstatistik där givetvis SRU- uppgifter för hela landet skulle vara ett viktigt underlag. Det kanske viktigaste underlaget för att bestämma ett index är att få fram värden i samband med revisioner av den typ som görs i samband med en branschkartläggning. Redan nu bör sägas att ett index aldrig kan vara helt exakt. SRU-uppgifter bygger på redovisningar som är felaktiga bl.a. för att oredovisade intäkter ej finns medtagna. Inte heller index som tas fram efter revisioner innehåller hela sanningen eftersom det inte är möjligt att hitta alla felaktigheter. Dessutom kan resultatet förändras efter revisionen, t.ex. efter process i förvaltningsdomstol. En annan viktig källa till information om rättvisande index är branschorganisationerna. 98 Utgångspunkter för ett system med schablonbeskattning Från ekobrottssynpunkt är schablonbeskattning som enbart bygger på SRU-uppgifter osäker eftersom den grundläggande redovisningen kan manipuleras av den skattskyldige. En sådan typ av schablonbeskattning kommer framför allt inte att kunna fånga upp mer förslagna metoder att undgå beskattning. Genom att krympa rörelsen, dvs. att minska både på intäkter och kostnader, kan den skattskyldige uppfylla indexkravet och komma förbi schablonbeskattningen. Schablonbeskattning som syftar till att motverka skatteundanhållanden måste bygga på en stabilare grund än den skattskyldiges egna uppgifter. I annat fall kommer schablonbeskattningen inte att nå längre än att vara en spegel till den konventionella beskattningens uppgiftsskyldighet med bl.a. själv- deklaration, må vara med andra krav på uppgifter. Övervägande skäl talar därför för att en schablonbeskattning så lite som möjligt bör bygga på den skattskyldiges egna uppgifter utan på yttre faktorer/parametrar som är svåra att manipulera. SRU-systemet kan dock vara värdefullt för ett schablonbeskattningssystem genom att det innehåller uppgifter om branschstatistik som kan användas tillsammans med uppgifter från annat håll. Inom ämnet public administration används uttrycket yardstick. Genom att i offentlig regi driva ett kommersiellt företag på lika villkor som de privata företagen kan företaget utgöra en måttstock för att beräkna lönsamhet och annat som sedan kan användas för att analysera anbud o.d. På liknande sätt kan ett schablonbeskattningssystem behöva yardstick. Vilket system för schablonbeskattning vi än väljer är det nödvändigt att hitta en måttstock, inte enbart för att bestämma schablonbe- skattningens nivåer utan också för att vidmakthålla dessa. Med jämna intervaller måste man alltså göra revisioner, föra diskussioner med branschorganisationer och på andra sätt få en bild av lönsamheten i branschen. Sådana undersökningar är också nödvändiga för att bestämma grunderna för schablonbeskattningen, t.ex. val av parametrar. 9.10Två system för schablonbeskattning Som framgått ovan bör ett schablonbeskattningssystem konstrueras enligt följande riktlinjer. Schablonbeskattningen bör fokuseras på intäkterna alternativt skatterna/avgifterna och baseras på yttre faktorer som är svåra att manipulera och som inte kräver omfattande fältkontroll av skatte- myndigheten. Det bör inte ge upphov till nya former av skatteundan- Utgångspunkter för ett system med schablonbeskattning 99 Inte heller bör den ge upphov till tillämpningsproblem. Det betyder att schablonbeskattningen bör göras enkel och anpassas till det konventionella skattesystemet. Schablonbeskattningen skall inte ersätta utan stötta det konventionella skattesystemet. Vidare bör det kunna tillämpas med viss generalitet och inom olika branscher. Resultatet av schablonbeskattningen bör bli att den oseriöse näringsidkaren får betala mer i skatter och avgifter än han gör . Från dessa utgångspunkter har utredningen tagit fram två modeller för schablonbeskattning. Den första modellen går ut på att näringsidkaren måste betala en licensavgift för att, när det gäller taxirörelse, få behålla sitt tillstånd att driva sådan näringsverksamhet (trafiktillstånd). Från licensavgiften får dock avräkning ske för de skatter och avgifter som skall betalas i rörelsen. Licensavgiften medför en viss lägsta skatte- belastning för rörelsen. Den andra modellen innebär att inkomsten av näringsverksamhet höjs schablonmässigt. Schablonbeskattning sker om intäkterna av verksamheten inte uppfyller en viss angiven nivå. Uppgifterna i redo- visningen (SRU) och deklarationen jämförs med vissa intäktskrav. Denna modell medför att en lägsta nivå på intäkterna bestäms och som en följd av detta beskattningen. De båda modellerna har likheter med varandra genom att beskatt- ningen höjs för de företag som ligger på en låg skattenivå. Som framgått når modellerna detta mål med olika teknik. I det första fallet ser man indirekt på både intäkter och kostnader genom att utgå från ett rimligt skatte- och avgiftsutfall av verksamheten som uttrycks genom licensavgiftens storlek. I det andra fallet höjs inkomsten som en följd av den låga intäkten och det är intäkterna som är centrala för schablon- beskattningen. Ett skäl till att utredningen valt att beskriva två system för schablonbeskattning är att bättre kunna belysa schablonbeskattningen genom att jämföra modellerna. I det följande behandlas de båda modellerna för schablonbeskattning i var sitt kapitel. Därefter tas vissa gemensamma frågor upp. Härefter jämförs de båda modellerna med varandra och utredningen redovisar sitt ställningstagande. 10.1Skatter och avgifter i centrum Ett schablonbeskattningssystem med ekobrottsprofil syftar till att nå en effektiv beskattning i branscher där skatteundandraganden är vanligt förekommande. Meningen är att höja skatte- och avgiftsnivån så att seriösa företagare får möjlighet att verka på lika villkor. I stället för att sätta inkomsten eller index enligt SRU-modellen i centrum kan schablonbeskattning koncentreras på skatter och avgifter. Schablonbeskattningen skall då omfatta de skatter och avgifter som en verksamhet av en viss typ genererar som staten tillförsäkras att skattemedlen faktiskt kommer in. En sådan modell skall sätta upp en lägsta nivå på skatter och avgifter i verksamheten. Om skatterna och avgifterna understiger en viss nivå skall dessa höjas. Överstiger skatterna och avgiften den angivna nivån sker inte någon schablonbeskattning. Detta kan ske genom att skatter och avgifter måste uppgå till en viss nivå motsvarande en licensavgift. Understiger skatterna och avgifterna licensavgiften måste skillnaden betalas in som en faktisk licensavgift. Genom en särskild lag kan licensavgift införas för taxibranschen. I lagen skall krav ställas på att en licensavgift månatligen skall betalas av den som driver taxiverksamhet. Från licensavgiften skall avräknas de skatter och avgifter som redovisas och betalas för näringsverksamheten. Överstiger de redovisade och betalda skatterna och avgifterna licensavgiften är den således fullt avräknad. Inte annat fall när inte full avräkning kan ske måste skillnaden betalas in som en faktisk licensavgift. Bestämmelserna om licensavgift kan tas in i en särskild lag och tillämpas för den eller de branscher som anges i lagen. Lämpligen kan lagen innehålla dels generella bestämmelser om schablonbeskattning oavsett bransch, dels branschspecifika bestämmelser som licensavgiftens storlek. Härigenom kan schablonbeskattningen utvidgas till nya branscher eller inskränkas till färre branscher. 10.2Licensavgiften bestäms efter parametrar Som framgår av avsnitt 8.4 bygger den spanska beskattningen med parametrar på en omfattande undersökning av hur inkomsterna kan beräknas utifrån olika parametrar och vilka parametrar som är viktigast för att mäta inkomsten. Utredningen har inte haft möjlighet att genomföra någon sådan undersökning utan har i stället utgått från statistiska uppgifter. Vidare har uppgifter om inkomstnivåer m.m. inhämtats från branschorganisationerna. För taxibranschen är antalet fordon en lämplig parameter. Det finns naturligtvis ett starkt samband mellan antalet taxibilar och omsättning. Även antalet chaufförer och körtimmar är viktiga faktorer vid beräkning av omsättningen. Nackdelen med att beakta även chaufförer och körtimmar är att licensavgiften då blir beroende av den skattskyldiges egna uppgifter. Eftersom det finns en skyldighet att redovisa anställdas arbetsgivaravgifter och utgivna löner för bl.a. preliminärskatt, och ett problem är att detta inte alltid sker, är det knappast någon mening att bygga licensavgiften på dessa uppgifter. Därtill kommer svårigheterna att schablonmässigt värdera arbetstid eftersom det är omöjligt att veta om chaufförerna i realiteten arbetar heltid eller deltid. Licensavgiften syftar till att försöka fånga upp de oredovisade intäkterna och de svarta körningarna. Meningen är inte att som i det spanska systemet försöka mäta inkomsten på ett annat sätt än genom redovisningen och att ersätta inkomstbeskattningen med en schablon- beskattning. Övervägande skäl talar därför för att enbart utgå från fordonen. Fordonen kan sedan delas in i olika kategorier beroende på hur mycket de används. Till vilken kategori ett fordon hör kan framgå av ett licensmärke på vindrutan. Licensmärket skall också visa att skatter och avgifter är betalda. I detta sammanhang kan nämnas att den tekniska utvecklingen på taxameterområdet kan göra det möjligt att använda upp- gifterna i taxametern som grund för licensavgiften. Härigenom skulle licensavgiften kunna grundas på ett mer förfinat underlag. Här uppkommer frågan hur beräkningen av antalet fordon skall gå till. Antalet fordon kan växla . Fordon kan under längre eller ha tagits ur drift för reparationer och underhållsarbeten. Fordon kan hyras in eller ut. Många företag har reservbilar som används endast sporadiskt. Fordonen är av olika storlek. Fordonen kan användas i Ju mer nyanserad bild av fordonen som krävs desto större krav ställs på detaljreglering och kontroll av att bestämmelserna efterlevs. Det finns ett starkt samband mellan detaljeringsgrad och licensav- giftens storlek. Om licensavgiften hålls på en förhållandevis låg nivå blir följden att flertalet taxiåkerier överskrider nivån och därmed undgår att betala licensavgift. Ett sådant system är tolerantare mot sättet att beräkna fordonen än när licensavgiften ligger på en hög nivå. Ligger licensavgiften högt kan det förutsättas ske en skattemässig anpassning av fordonsparken. Antalet fordon kommer då att reduceras utan att det är affärsmässigt motiverat. En beskattning bör vara så neutral till företagsekonomiska överväganden som möjligt. För att uppfylla licensavgiftskravet kan också fordonen utnyttjas i större omfattning genom att t.ex. ytterligare förare rekryteras. Härigenom ökar företagets innehållna preliminärskatt för anställda, arbetsgivaravgifter och överskjutande utgående mervärdesskatt som får räknas av mot licensavgiften. Av kontrollskäl bör sättet att räkna antalet fordon göras så enkel som möjligt. En lämplig grund är att utgå från trafiktillstånd. skall tillståndshavare innan fordon används i taxitrafik anmäla dessa till . För licensavgiften bör i trafiktillståndet eller på annat lättillgängligt sätt anges vilka fordon som hör till ett visst tillstånd. Dessa uppgifter om fordon får utgöra grund för licensavgiften. Visar det sig vid kontroll att en taxirörelse bedrivs utan tillstånd eller att fler taxibilar används än vad tillståndet avser skall naturligtvis licens- avgiften beräknas med hänsyn till dessa fordon. Härtill kan komma, något beroende på hur de närmare reglerna utformas, frågor om skattetillägg och skattebrott. Vidare bör förstås sådana förhållanden kunna föranleda återkallelse av trafiktillstånd eller svårighet att senare få eller utvidga ett sådant tillstånd.