prop · GK03100D1 · 1997-01-01 00:00:00 — För att anstånd skall kunna medges krävs att skattebetalningsförmågan blivit nedsatt. Anstånd kan medges med betalning av F-skatt, särskild A-skatt, kvarstående skatt eller tillkommande skatt. Anståndstiden får bestämmas till längst och . Behovet av anstånd med betalning av skatt i samband med tjänstgöring enligt lagen om totalförsvarsplikt har gjort sig gällande framför allt i samband med grundutbildningen. Enligt Försvarsmaktens beräkningar kontaktar ca 2 Ä av de totalförsvarspliktiga personalkonsulenterna för att få hjälp med anståndsansökningar. Dessa ansökningar har uteslutande avsett kvarstående skatt. Antalet inskrivna för tjänstgöring har minskat . Detta gör att antalet fall där behov av anstånd med betalning av skatt aktualiseras har blivit allt färre över tiden. Ett visst behov av att kunna ge anstånd vid tjänstgöring inom Försvarsmakten kommer emellertid även fortsättningsvis att finnas. Regeringen delar därför utredningens bedömning att det får anses rimligt att det finns en anståndsmöjlighet för dem som är skyldiga att tjänstgöra inom totalförsvaret. Den nuvarande regleringen bör emellertid kunna göras mindre detaljerad. I fråga om anståndstidens längd gäller att denna får bestämmas till längst och . I stället bör på sätt utredningen föreslår endast den begränsningen gälla att tiden får bestämmas till längst efter den dag då tjänstgöringen upphör. Vidare bör dagens in- skränkningar i anståndsgivningen till att omfatta endast debiterad preliminär skatt, kvarstående skatt och tillkommande skatt avskaffas. Det bör inte anses uteslutet att ge anstånd även med andra skatte- och avgiftsbe- talningar. Som angetts i det tidigare är avsikten att anstånd skall medges med ett belopp som är skäligt med hänsyn till omständigheterna i varje enskilt fall. Även vid plikttjänstgöring inom totalförsvaret får som skäligt belopp främst anses den ytterligare skatt som skall betalas i samband med den årliga debiteringen av slutlig skatt. Beträffande bl.a. mervärdesskatt och avdragen skatt får det förutsättas att skattebeloppet finns tillgängligt för Att ge anstånd med ett belopp motsvarande sådana betalningar torde därför inte aktualiseras annat än undantagsvis. Vad som sagts gäller givetvis också för totalförsvarspliktiga som fullgör sin grundutbildning i form av civilplikt. Bestämmelserna gäller även viss annan personal såsom officerare på reservstat, reservpersonal, reservofficerare, krigsfrivillig personal, hemvärnspersonal och medlemmar i frivilliga försvarsorganisationer. Bestämmelserna har tagits in i 17 kap. 5 § skattebetalningslagen. 22.4 Anstånd vid vissa avyttringar Regeringens förslag: Anståndstiderna vid anstånd med betalning av skatt på grund av avyttring av fastighet m.m. begränsas något. görs regleringen av möjligheterna att få anstånd i dessa fall mindre detaljerad. Utredningens förslag stämmer överens med regeringens förslag. Remissinstanserna: anser att anståndstiden inte skall bestämmas till maximalt utan att anstånd skall kunna medges så länge en eventuell skatteprocess pågår. avstyrker förslaget i den del som innebär att anstånd kan medges enbart om den slutliga skatten till följd av en fastighetsavyttring blivit påtagligt högre än den slutliga skatten under de närmast tre föregående åren eftersom en jämförelse mellan de föregående åren inte ger en rättvisande bild. Vidare anser förbundet att möjligheten av anstånd inte skall vara beroende av särskilda skäl eftersom den omständigheten att avyttringens bestånd är osäker i sig utgör ett tillräckligt skäl. tillstyrker förslaget eftersom det enligt föreningen innebär en avsevärd förenkling av nuvarande regler. Skälen för regeringens förslag: I 48 § 4 mom. UBL finns bestämmelser om anstånd då fastighet, näringsverksamhet eller aktie eller andel i bolag i vissa fall avyttras mot betalning under . Anstånd kan medges om den slutliga skatten till följd av avyttringen blivit mer än dubbelt så stor som medeltalet av den slutliga skatten för närmast tre föregående taxeringsår. Anstånds- beloppet, som får avse högst två tredjedelar av den kvarstående skatten, skall betalas med halva beloppet före utgången av april månad under vart och ett av de som följer närmast då den kvarstående skatten enligt debiteringen skulle ha betalats. Anstånd får efter motsvarande grunder medges med betalning av tillkommande skatt. Enligt 48 § 5 mom. UBL finns möjlighet till anstånd då en avyttring är beroende av myndighets tillstånd eller beslut eller om det i annat fall råder ovisshet om avyttringens bestånd. I dessa fall gäller bl.a. att anstånd får medges med betalning av den del av skatten som med överstiger sådan del av köpeskillingen som blivit tillgänglig för lyftning efter avyttringsårets utgång. Anstånd medges intill året efter det att anståndsorsaken upphört att gälla, men aldrig än till efter avyttringsåret. I samband med att principen om den s.k. eviga realisationsvinstbe- skattningen av fastigheter genomfördes infördes bestämmelsen om anstånd vid vissa avyttringar, 48 § 4 mom. UBL (se prop. 1967:153 s. 141). Möjligheten till anstånd i de fall en avyttring är beroende av myndighets tillstånd e.d., 48 § 5 mom. UBL, kom till genom skattereform. Vid beskattning av realisationsvinster gällde den s.k. första kronans princip. Det innebar att skattskyldighet inträdde när den första betalningen av köpeskillingen blev tillgänglig för lyftning och skattskyldigheten omfattade hela realisationsvinsten även om endast en del av köpeskillingen betalats. Genom skattereform infördes skattskyldighet vid avyttringstidpunkten. Undantag från denna regel gäller då intäktens storlek är beroende av viss framtida händelse och till följd härav intäktens totala belopp inte kan fastställas vid den taxering som är i fråga. För säljaren kan det innebära betydande svårigheter att betala skatt på realisationsvinster även om vinstens storlek är klar. Detta kan bero på att hela avyttringen är svävande då förvärvets giltighet är beroende av myndighetsbeslut, såsom förvärvstillstånd, kommunalt förköp e.d. En sådan situation föreligger huvudsakligen vid avyttring av näringsfastighet men kan i vissa fall aktualiseras även vid avyttring av andra fastigheter (prop. 1989/90:110 s. 398). Utredningen anser att de nuvarande bestämmelserna bör göras mindre detaljerade. Vi delar utredningens uppfattning. Som ett led i denna förenkling bör reglerna om anståndsbeloppets storlek slopas. För anstånd i samband med avyttring av fastighet eller näringsverksamhet m.m. mot betalning under bör emellertid krävas att det finns särskilda skäl såsom att den slutliga skatten till följd av avyttringen har blivit påtagligt högre än den slutliga skatten under de närmast föregående åren. Varje förhöjning av den slutliga skatten på grund av en avyttring bör således inte ge den skattskyldige rätt att få anstånd. Enligt dagens regler skall det vara fråga om den slutliga skatten under de närmast tre föregående åren. Begränsningen till tas nu bort och då kan man som framhåller få en mer rättvisande bild. En rimlig anståndstid torde i dessa fall inte vara längre än . Möjlighet bör emellertid finnas att i likhet med vad som gäller bestämma tiden till räknat från den tidpunkt då skatten rätteligen skulle ha betalats. Även då det är fråga om en avyttring som det är osäkert om den kommer att bestå bör för anstånd med skattebetalningen krävas att det finns särskilda skäl. Den aktuella osäkerheten bör knytas till att en avyttring är beroende av tillstånd från myndighet. Det kan exempelvis vara fråga om förvärvstillstånd eller kommunalt förköp. En jämförbar situation är att det råder en tvist som är föremål för domstolsprövning om säljarens äganderätt till den sålda egendomen. Möjligheten att få anstånd i här angivna fall torde i regel tillämpas främst vid avyttringar av näringsfastigheter men kan aktualiseras också vid andra fastighetsavyttringar liksom vid överlåtelser av bostadsrätter och aktier. Enligt utredningen är det rimligt att för dessa fall föreskriva att anstånds- beloppet skall betalas senast efter det att anståndsorsaken har upphört att gälla. Utredningen anser vidare att anstånd inte bör medges än räknat från den dag då skatten rätteligen skulle ha betalats. Mot detta har invänt att vid skatteprocesser kan det gå innan frågan är slutligt avgjord. Enligt tingsrätten bör det därför inte finnas en sådan gräns. Om det är fråga om en domstolsprocess blir emellertid reglerna om anstånd vid omprövning och överklagande (se 17 kap. 2 § skattebetalningslagen) tillämpliga vilket innebär att anståndstiden får bestämmas till längst efter den dag då beslut fattades med anledning av överklagandet. I de fall ett villkor kvarstår efter tvåårsperioden och det inte är fråga om en omprövning eller ett överklagande utgör denna omständighet sådana synnerliga skäl som avses i 17 kap. 7 § skattebetalningslagen och som innebär att skattemyndigheten har möjlighet att bestämma lämplig längd . Vi anser därför att utredningens förslag kan följas. Beträffande övriga anståndstyper har i det föregående sagts att anstånd bör medges med ett belopp som är skäligt med hänsyn till omständig- heterna. I avyttringsfallen är skattebeloppet knutet till en specifik överlåtelse. Vid avstämningen mellan preliminär och slutlig skatt eller vid en senare omräkning av skatten är det den slutliga skatten för ett visst år som beräknas och bestäms. Anståndsmöjligheten kommer således att avse antingen den slutliga skatt som inte betalats som preliminär skatt eller den slutliga skatt som påförs efter en omprövning. I praktiken kommer den skattskyldige att ansöka om anstånd med betalning av den ytterligare slutliga skatt som uppkommit på grund av en avyttring. Anstånd kan då medges med ett belopp motsvarande den skatt som kan hänföras till avyttringen. Detta kan också uttryckas på så sätt att det är ett skattebelopp anstånd medges med och inte den ytterligare slutliga skatten. Tilläggas bör att anstånd bara undantagsvis bör medges om det i abso- luta tal eller i förhållande till den slutliga skatten för året endast är ett mindre skattebelopp som skall betalas. Om så är fallet bör det inte anses finnas särskilda skäl för anstånd. Bestämmelserna har tagits in i 17 kap. 4 § skattebetalningslagen. 23 Betalningsskyldighet för skatter och avgifter I ett system med skattekonton för betalning av skatter och avgifter debi- teras och krediteras en näringsidkares konto med ledning av de redovisningar som lämnas respektive de betalningar som görs. Om inte hela det debiterade beloppet betalas uppkommer ett underskott på kontot. I olika författningar finns föreskrifter om betalningsskyldighet för den som skall betala en skatt eller avgift. Det gäller t.ex. arbetsgivares ansvar för innehållen preliminär skatt och för arbetsgivaravgifter. Vid sidan härav finns särskilda bestämmelser om betalningsansvar för företrädare för arbetsgivare eller skattskyldig som är juridisk person och som inte har fullgjort sin betalningsskyldighet. Betalningsskyldigheten avser enligt nuvarande ordning en viss skatt eller avgift. Tillämpningen av bestämmelserna förutsätter i princip att det vid en inbetalning som inte uppgår till vad som redovisats kan konstateras vilken skatt eller avgift det är som inte betalats. Detta är inte möjligt i ett system med skattekonton för betalning av skatter och avgifter som bl.a. kännetecknas av att det inte finns någon avräkningsordning som anger vad en betalning i första hand avser om det som har betalats in inte svarar mot redovisningen. Det finns därför skäl att särskilt överväga hur bestämmelser om betalningsskyldighet för skatter och avgifter kan förenas med skattekontosystemet. 23.2 Skönsbeskattning enligt schablon m.m. Regeringens förslag: En generell och enhetlig betalningsskyldighet skall gälla för den som är skyldig att redovisa och betala in sådana skatter och avgifter som ingår i skattekontosystemet. Om redovisningsskyldigheten för inte fullgjorts skall betalningsskyldigheten för perioden i ett omprövningsbeslut få bestämmas till det högsta av vart och ett av de skatte- och av- giftsbelopp som bestämts för betalning för någon av de tre närmast föregående redovisningsperioderna. Sådan skönsbeskattning enligt schablon skall få ske vid sidan av nuvarande möjlighet för skattemyn- digheten att efter skälig grund bestämma underlag och belopp att betala såvitt avser arbetsgivaravgifter och mervärdesskatt. utvidgas skönsbeskattningen till att även omfatta arbetsgivares avdrag för A-skatt. Utredningens förslag överensstämmer delvis med regeringens. Utred- ningen har föreslagit att betalningsskyldigheten för skall anses bestämd enligt schablon så snart någon redovisning för perioden inte lämnats . Remissinstanserna: Bara en mindre del av remissinstanserna uttalar sig i frågan. Riksåklagaren påpekar att det centrala skattebrottet fr.o.m. har omkonstruerats från ett effektbrott till ett farebrott. det passiva skattebrottet innebär ändringen att den som uppsåtligen underlåter att lämna deklaration och därigenom ger upphov till fara för att skatt undandras det allmänna eller felaktigt tillgodoräknas eller återbetalas till honom själv eller annan skall dömas för skattebrott. Den föreslagna schablondebiteringen torde enligt Riksåklagaren innebära att antalet fall av passivt skattebedrägeri minskar. Den som inte lämnar deklaration inom föreskriven tid kommer nämligen att kunna göra sig skyldig till skattebrott bara om skattebeloppet för den aktuella redovisningsperioden överstiger beloppet för de tre närmast föregående perioderna. Enligt Riksåklagaren kan det ifrågasättas om inte schablondebiteringen i just dessa fall kommer att medföra att skattemyndigheten sällan kommer att verkställa utredning, varför eventuell brottslighet inte kommer att upptäckas. Detta är dock i första hand en resurs- och prioriteringsfråga. Riksåklagaren tillstyrker därför att schablondebiteringen införs. Riksenheten mot ekonomisk brottslighet anser att ett system med automatiska beslut och schablonbeskattning är utmärkt. Det har emellertid den svagheten att man frångår den nuvarande ordningen där det finns bestämda tidpunkter för när ett automatiskt beslut anses fattat. Enligt riksenheten förefaller det som om utredningen har föreställt sig att det skall kunna förekomma automatiska beslut utan någon särskild anknytning till deklarationstillfället eller liknande. Riksenheten föreslår att lagtexten utformas så att det framgår att skatten har bestämts till ett visst belopp. Eftersom den nuvarande ordningen är väl inarbetad och fungerar väl även i straffrättsligt hänseende vore det olyckligt om man skulle genomföra ändringar i systemet med automatiska beslut allmänt sett. Enligt riksenheten bör man för schablonbeslut eftersträva en ordning som så mycket som möjligt liknar den för övriga automatiska beslut. Tidpunkten för påförande har fortfarande mycket stor betydelse för tillämpningen av skattebrottslagen och måste sålunda alltid kunna fastställas. Den har också avgörande betydelse i vissa civilrättsliga sammanhang, t.ex. för ansvarsgenombrottet i aktiebolagslagstiftningen, liksom för företrädaransvaret. Riksenheten understryker vidare vikten av att man belyser frågan om hur skattebrottslagens farerekvisit skall tillämpas i förhållande till schablonbeslut. Den som påförs skatt med ett schablonbelopp bör inte drabbas av straffansvar motsvarande schablonen. erinrar om att verket i sin effektivitetsgranskning F l993:23 konstaterade att skattemyndighetens arbete med att kräva in deklarationer delvis förskjuts till kronofogdemyndigheten och till domstol genom restföring när skönsbeskattning sker på grund av utebliven deklaration. Om ett automatiskt förfarande medför att arbetet med att kräva in redovisningen förskjuts till kronofogdemyndigheten är det enligt tveksamt om det är det mest effektiva sättet. Det skapar också svårigheter i indrivningsverksamheten eftersom utmätning är starka maktbefogenheter som måste användas med viss varsamhet. Osäkerhet om en skönsmässigt påförd skatt kommer att kvarstå kan därför leda till tveksamhet om vilka åtgärder kronofogdemyndigheten bör vidta. anser att skattemyndigheten bör arbeta aktivt med att få in redovisningen, något som också förekommer, och att omfattningen av restföring av skönsmässigt be- räknad skatt utan underliggande utredning bör begränsas. Rutinmässig beräkning av skatten vid utebliven redovisning riskerar medföra att sådan restföring ökar. anser därför att schablonmässig beräkning av skatt vid utebliven redovisning inte bör göras rutinmässigt. Däremot skulle skattemyndigheten kunna ges en uttrycklig rätt att grunda skönsmässig beskattning på den högsta av de tre föregående perioderna, om inte tillräcklig utredning kan genomföras. Ett problem är dock enligt att sanktionen vid utebliven deklaration är obetydlig i de fall en skönsmässigt påförd skatt senare helt undanröjs eftersom ett påfört skattetillägg också undanröjs. Den skattskyldige drabbas då endast av förseningsavgiften på medan besväret för myndigheterna kan ha varit betydande. bedömning är att det i dessa fall behövs kraftfullare sanktioner för att redovisningsskyldigheten skall iakttas, t.ex. någon form av differentiering av förseningsavgiften eller att man tillämpar möjligheten med vitesföreläggande om att avge deklaration innan skönsbeskattning beslutas. ställer sig bakom förslaget om schablonbeskattning vid utebliven deklaration. Även Länsrätten i tillstyrker förslaget. Föreningen avvisar såväl automatiska beslut som schablondebiteringsunderlaget och anser att nuvarande möjlighet att bestämma efter skön är tillräckligt påtryckningsmedel. anser att man inte skall värna om skattskyldiga som slarvar med redovisningshandlingar men förordar att man väljer den modell man har i att låta redovisningen för närmast föregående period ligga till grund för betalningsskyldigheten. tillstyrker förslaget om generell och enhetlig betalningsskyldighet. anser det betänkligt att införa en schablondebitering, särskilt som skattemyndighetens möjlighet att besluta efter skön dessutom kvarstår. Om någon schablon över huvud taget skall tillåtas bör redovisningen för den närmast föregående perioden läggas till grund för betalningsskyldigheten. Näringslivets Skattedelegation, som har viss förståelse för att skönsmässiga uppskattningar är starkt resurskrävande, anser att man bör kunna stanna vid den modell man tillämpar i . Skälen för regeringens förslag: Utgångspunkterna för beslut om betalningsskyldighet för innehållen skatt respektive arbetsgivaravgifter och mervärdesskatt kan möjligen sägas vara delvis olika. Medan arbetsgivaren i fråga om innehållen skatt bara fungerar som ombud för det allmänna är han eller hon själv skatt- respektive avgiftsskyldig vad gäller mervärdesskatt och arbetsgivaravgifter. är det i fråga om innehållen skatt och arbetsgivaravgifter ett och samma subjekt som svarar för att det belopp som redovisas i en deklaration betalas in. Som redan nämnts för det med sig administrativa svårigheter att inom ramen för ett system med skattekonton ha en ordning med betalningsansvar som innebär att det vid en betalning som inte uppgår till vad som redovisats skall kunna konstateras vilken skatt eller avgift det är som inte betalats. Vid skatte- och avgiftsuppbörd är det en utgångspunkt att den skatt- och avgiftsskyldige skall fullgöra sin redovisningsskyldighet och betala redovisade belopp inom föreskriven tid. Skattekontot bör debiteras i enlighet med den redovisning för skatter och avgifter som lämnas utan att ett särskilt beslut måste fattas. Om någon redovisning inte lämnas eller det finns brister i redovisningen eller underlaget för denna finns möjlighet att uppskatta underlag och belopp att betala efter vad som framstår som skäligt med hänsyn till det som har kommit fram. Inrikt- ningen när den möjligheten utnyttjas är att försöka komma så nära de verkliga förhållandena som möjligt. Inte sällan är en revision hos den skatt- och avgiftsskyldige ett medel att åstadkomma detta. I allmänhet nås den bästa överensstämmelsen med de verkliga för- hållandena såvitt avser de belopp som skall redovisas och betalas om man utgår från de skatt- och avgiftsskyldigas underlag. Det är därför, som varit inne på i sitt remissyttrande, önskvärt att genom sanktioner eller liknande skapa starkast möjliga incitament för de betalningsskyldiga att lämna korrekt redovisning, liksom att genom revi- sion, kontakter med den skatt- och avgiftsskyldige eller på annat sätt kunna reda ut skatte- och avgiftsförhållandena så snart redovisningen eller underlaget för denna uppvisar brister. Att behandla samtliga fall där det finns brister i redovisningen på detta sätt skulle emellertid kräva mycket stora resurser. får styra de utredande insatserna till de fall där skatte- eller avgiftsbortfallet kan bedömas vara som störst eller till fall som av andra orsaker bör prioriteras. Den tid som utredningsarbetet av olika skäl tar och de svårigheter som kan möta i utredningsarbetet gör således att den gängse ordningen för att uppskatta oredovisade belopp inte är ett tillräckligt effektivt sätt att åstadkomma korrekta betalningar. Den tillämpade ordningen bör därför, som utredningen föreslagit, kompletteras med en möjlighet att bestämma betalningsskyldigheten för skatter och avgifter enligt schablon. Till skillnad mot utredningen anser regeringen emellertid att ett beslut om beskattning enligt schablon inte bör fattas så snart någon redovisning inte lämnats inom föreskriven tid. I likhet med vad som gäller i fråga om beslut om skönsbeskattning bör den skattskyldige beredas möjlighet att yttra sig innan beslut fattas. Detta gäller särskilt mot bakgrund av att det är ett beslut till nackdel för den skattskyldige och att skattetillägg kan påföras. Beslut om beskattning enligt schablon bör därför fattas i samma ordning som gäller för andra beslut om skönsbeskattning. I de fall där det över huvud taget inte kommer in någon redovisningshandling bör skatte- och avgiftsbeloppet för perioden på samma sätt som bestämmas till noll kronor. Skatten kan därefter genom ett omprövningsbeslut bestämmas enligt schablon. Bestämmelser om skönsbeskattning enligt schablon har tagits in i 11 kap. 19 § skattebetalningslagen. Vad gäller det belopp med vilket skönsbeskattning enligt schablon skall ske har flera remissinstanser förordat den danska modellen, där sådan be- skattning alltid sker med samma belopp som bestämts för den närmast föregående perioden. Om man bortser från säsongsbetonade verksamheter (se nedan) torde det främst vara i fråga om mervärdesskatt som det före- kommer mera påtagliga variationer mellan näraliggande perioder. Vad gäller skatt och avgifter som grundas på lönesumman förekommer dock erfarenhetsmässigt också toppar vissa kalendermånader, vilket kan ha att göra med utbetalning av retroaktiva ersättningar eller liknande. Vare sig man väljer den danska modellen eller den som utredningen föreslagit är det ofrånkomligt att sådana variationer i ett system med skönsbeskattning enligt schablon ibland kan få genomslag i form av väsentligt för höga eller för låga debiteringar. Skillnaden mellan modellerna är i praktiken främst den att en exceptionellt hög debitering i utredningens modell kan få genomslag än i den danska. Med hänsyn till intresset av att skattemyndigheten verkligen får in redovisningar från de skatt- eller avgiftsskyldiga (jfr bl.a. remissynpunkter) kan detta emellertid inte ses som någon nackdel. Tvärtom får en på detta sätt utformad modell för skönsbeskattning enligt schablon ses som ett ändamålsenligt instrument för att öka de skatt- och avgiftsskyldigas benägenhet att fullgöra redovisningsskyldigheten. Regeringen anser därför att utredningens modell bör väljas och att betalningsskyldigheten alltså skall bestämmas till det högsta av vart och ett av de olika skatte- och avgiftsbelopp som skall inbetalas för endera av de tre närmast föregående redovisningsperioderna.