prop · GK0310 · 1997-01-01 00:00:00 — Utredningen mervärdeskattefrågor III - kultur m.m. (SOU 1994:31 Slutbetänkande av utredningen om vissa mervärdeskattefrågor) föreslår att en reducerad skattesats medges för inträde till djurparker, nöjesparker och nöjesfält samt för upplåtelse av sådana åkattraktioner och liknande anläggningar av förströelsekaraktär som är typiska för nöjesparker och nöjesfält. Regeringen anser sig inte beredd att utvidga tillämpningsområdet för den föreslagna reducerade skattesatsen till olika verksamheter inom nöjesbranschen, utan anser i stället att möjligheten att tillämpa reducerad skattesats skall förbehållas verksamheter som tydligt utgör en del av kulturområdet. Den valda skattenivån innebär att kommersiella verksamheter endast marginellt påverkas ekonomiskt av skattebeläggningen, om hänsyn tas till den avdragsrätt för ingående skatt som följer av skattebeläggningen. Närmare uppgifter om de ekonomiska effekterna finns i avsnitt 10. En generell skatteplikt som regeringen nu föreslår kan dock, såsom flera remissinstanser anfört, leda till en ytterligare subventionering av bidragsfinansierad verksamhet genom den avdragsrätt för ingående skatt som följer med skatteplikten. I den mån dessa verksamheter kan sägas konkurrera med verksamheter som finansieras med enbart egna intäkter medför beskattningen med åtföljande rätt till avdrag för ingående skatt risk för att mervärdesskattereglerna leder till konkurrenssnedvridning. Av det skälet, liksom av hänsyn till statsfinansiella intressen, är det nödvändigt att subventionsgraden inte ökas. Dessa effekter går att utjämna på skilda sätt. Bidragsgivarna kan minska bidragens storlek så att en oförändrad ekonomisk situation kvarstår. Det är företrädesvis fråga om offentliga bidrag. När en prövning görs av de ekonomiska förutsättningarna för bidragsmottagarna kan det vara naturligt att den positiva inverkan på resultatet som en avdragsrätt för ingående mervärdesskatt kan ha, beaktas vid bidragsgivningen. Bestämmelser kan också införas som innebär att att avdragsrätten för ingående mervärdesskatt begränsas. Enligt artikel 17.2 i sjätte direktivet medges avdrag för mervärdesskatt i den mån varorna och tjänsterna skall användas i den skattepliktiga verksamheten. Vid blandad verksamhet, dvs. verksamhet med både skattepliktig och skattefri omsättning, skall avdraget proportioneras och medges med så stor andel som den skattepliktiga omsättningen svarar mot den totala omsättningen (artikel 19.1). Medlemsstaterna får därvid i den totala omsättningen, dvs. ej enbart skattepliktig omsättning, inkludera andra subventioner än sådana som är direkt kopplade till priset för tillhandahållandet. Detta innebär att de oberoende bidragen kan beaktas på så sätt att avdragsrätten inte får omfatta den bidragsfinansierade delen av verksamheten. En införd skatteplikt på hela området, som kombineras med en av- dragsbegränsning med hänsyn till erhållna bidrag, torde vara konkurrensneutral. Avdragsbegränsningen har dock vissa nackdelar. Liksom vid blandad verksamhet är storleken av den faktiska andelen avdragsgill ingående skatt inte känd under löpande år, eftersom det först vid årets utgång kan konstateras hur stor den skattepliktiga omsättningen varit i förhållande till den totala omsättningen inklusive erhållna bidrag. Avdragsprocenten blir därför preliminär och korrigering får göras i samband med bokslutet. Detta är emellertid ingen allvarligare olägenhet. Avdragsbegränsningen kan dock även få en viss styrande effekt. Förutom kontanta bidrag kan man tänka sig andra stödformer, såsom subventionerad hyra, ränte- och/eller amorteringsfria lån. Ett bidrag kan också bestå i att en kommun tar på sig vissa kostnader eller funktioner i en verksamhet eller att ansvaret delas för vissa arrangemang. Sammanfattningsvis skulle en avdragsbegränsning som endast tar sikte på kontantbidrag kunna medföra en viss styrning mot andra stödformer, medan en avdragsbegränsning som får omfatta även andra former av subventioner som inte beskattas skulle kunna komplicera tillämpningen av bestämmelserna. En generell skatteplikt kombinerad med avdragsbegränsning för erhållna bidrag torde, jämfört med alternativet med en korrigering av bidragsnivåerna, ändå vara den mest lämpliga för att åstadkomma en materiellt sett riktig beskattning. Avdragsrätten för ingående skatt bestäms utifrån hur stor andel den skattepliktiga omsättningen utgör av den totala omsättningen inklusive mottagna bidrag. Avdragsbegränsningen motsvarar den begränsning av avdragsrätten som gäller vid blandad verksamhet, dvs. verksamhet som omfattar både skattepliktig och skattefri omsättning. Skatteplikt utan bestämmelser om avdragsbegränsning medför att tillämpningen blir enklare, men förutsätter att bi- dragsgivarna beaktar mervärdesskatteeffekterna av lämnade bidrag. Det är enligt regeringens mening inte sannolikt att detta kan ske på ett effektivt sätt. Regeringen anser att det i detta skede är viktigt att undvika att en förändring av konkurrensförhållandet mellan olika verksamheter sker. I syfte att säkerställa detta i möjligaste mån förordar regeringen därför att den generella skatteplikten skall kombineras med en begränsning av avdragsrätten. En regel om detta bör införas som en ny 13 a § 8 kap. 6.3.3 Biblioteks-, arkiv- och museiverksamhet Regeringens förslag: Undantaget från skatteplikt begränsas till att omfatta sådan biblioteks-, musei- och arkivverksamhet som bedrivs av eller fortlöpande i mer än ringa omfattning understöds av det allmänna. En reducerad skattesats om föreslås för skattepliktig omsättning i biblioteks- och museiverksamhet. Utredningens förslag: Utredningen lämnar inget förslag till skattesats. I övrigt överensstämmer utredningens förslag med regeringens. Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte framfört några invändningar mot förslaget. Skälen för regeringens förslag: Det nuvarande svenska undantaget från skatteplikten ryms i princip inom undantaget i artikel 13.A 1 n i sjätte direktivet, under förutsättning att det avser sådana verksamheter som bedrivs av det allmänna, eller när verksamheten bedrivs av subjekt som är erkänt av medlemsstaten. Regeringen anser att det är lämpligt att utforma undantaget på detta sätt. Som erkänt subjekt i detta sammanhang bör därvid avses sådan biblioteks-, arkiv- och museiverksamhet som för sin drift fortlöpande är beroende av och får bidrag från det allmänna (stat, landsting och kommuner). Regeringen är medveten om att det förekommer olika stödformer och att omfattningen av stödet varierar. Med hänsyn till svårigheten att finna en rättvis gränsdragning, men framför allt till att verksamheterna i sig är sådana att de i mycket liten omfattning verkar under kommersiella villkor, anser regeringen att skattefrihet bör föreligga även vid en förhållandevis begränsad stödnivå. Ett riktmärke kan vara att verksamhetens intäkter kontinuerligt består till åtminstone av stöd från det allmänna. En helhetsbedömning får dock göras med hänsyn till alla omständigheter. Med stöd från det allmänna får i detta sammanhang förstås alla typer av bidrag eller stöd som minskar verksamheternas behov av annan finansiering, t.ex. kontanta bidrag eller fri lokal. Med stöd från det allmänna avses naturligtvis inte att det allmänna köper tjänster av bibliotek, museer och arkiv. Det torde förekomma att verksamhet bedrivs med kommersiellt syfte, men av någon anledning ges ett tillfälligt stöd. Ett sådant tillfälligt stöd skall inte direkt leda till att verksamheten undantas från skatteplikt. EG-reglerna tillåter att en reducerad skattesats tillämpas för omsättning av biblioteks- och museiverksamhet som inte omfattas av det nu föreslagna undantaget. Regeringen förslår att skattesatsen bestäms till . För kommersiella arkivs omsättning kommer emellertid normalskattesatsen att tillämpas. 6.3.4 Framställning etc. av kinematografisk film Regeringens förslag: Undantaget från mervärdesskatteplikt avskaffas för framställning, kopiering eller annan efterbehandling av kinematografisk film. Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens Remissinstanserna: , och anför att om icke-kommersiell radio- och TV-verksamhet behålls skattefri även vid ett EG-inträde kommer programbolagen drabbas av kostnadsökningar för bl.a. framställning etc. av film. Skälen för regeringens förslag: Undantaget i 3 kap. 11 § 7, som infördes (se prop. 1991/92:50 s. 15-16) av konkurrensneutralitetsskäl är inte EG-konformt. Tjänster av detta slag var tidigare skattepliktiga i , medan import av filmkopior i princip kunde ske utan skattebelastning. Importörer och distributörer av i utlandet producerad film valde därför att låta utföra kopiering och textsättning utomlands. När biografverksamhet och upplåtelse av visningsrättigheter inordnas under skatteplikten är det emellertid olämpligt att behålla undantaget, som då skulle ge upphov till s.k. kumulativa effekter. EG- reglerna tillåter heller inte ett undantag från skatteplikt för denna typ av tjänster. Undantaget måste således slopas. Ett slopande av undantaget kan, liksom införandet av skatteplikt för visningsrättigheter m.m., innebära en viss höjning av kostnaderna för public-service företagen inom TV-området. De ekonomiska effekterna kommenteras i avsnitt 10. Regeringens förslag: Undantag för skatteplikt föreslås för sådan folkbildningsverksamhet som studieförbunden tillhandahåller med stöd av det allmänna. Utredningens förslag: Studiecirklar m.m. liksom annan utbildning som till sitt normala syfte avser annat än yrkesutbildning omfattas av skatteplikt. Remissinstanserna: anser inte att studiecirklar som anordnas av studieförbund skall beläggas med mervärdesskatt. För det fall delar av studieförbundens verksamhet beläggs med mervärdesskatt förordas att skattesatsen fastställs till lägsta möjliga nivå. anser att det är olyckligt om den omfattande och varierande folkbildningsverksamhet som bedrivs runt om i skulle försvåras av skattepålagor. Kristna Råd m.fl. anser att studiecirklar inte skall beläggas med mervärdesskatt. Skälen för regeringens förslag: Regeringen anser att starka skäl talar för att den verksamhet som bedrivs av studieförbunden, studiecirklar och andra kulturaktiviteter undantas från mervärdesbeskattning även i fortsättningen. Denna verksamhet bidrar enligt regeringens uppfattning till att främja den svenska kulturella särarten. Studieförbunden erhåller statsbidrag enligt förordningen (1991:977) om statsbidrag till folkbildningen (se prop.1990/91:82, bet. 1990/91:UbU18) för studiecirklar och andra kulturella aktiviteter under förutsättning att de svarar mot ett antal av regering och riksdag uppställda mål. Studieförbunden erhåller även kommunala bidrag. Målen för statsbidragen är att stödja verksamheter som syftar till att göra det möjligt för människor att påverka sin livssituation och skapa engagemang att delta i samhällsutvecklingen.Verksamheter som syftar till att utjämna utbildningsklyftor och höja utbildningsnivån i samhället skall prioriteras. Personer som är utbildningsmässigt, socialt eller kulturellt missgynnade skall prioriteras. Enligt reglerna får de statsbidrag som utgår inte användas till verksamheter med kommersiellt syfte. Starka skäl talar för att studiecirklar och kulturaktiviteter som omsätts av studieförbund, vars verksamhet till stora delar finansieras av det allmänna, bör undantas från skatteplikt. Verksamheten torde kunna betraktas som en sådan kulturell och social aktivitet som enligt EG-reglerna kan undantas från beskattning, om den sker utan kommersiell inriktning. Skattefriheten får dock begränsas till den verksamhet som är statsbidragsberättigad. För eventuell annan utåtriktad verksamhet som utgör yrkesmässig verksamhet kommer beskattning att ske. 6.3.6 Kulturbildningsverksamhet i regi Regeringens förslag: Undantag från skatteplikt föreslås för sådan kulturbildningsverksamhet som tillhandahålls i regi genom kommunala kultur- och musikskolor eller motsvarande. Utredningen: Utredningen föreslår inga särskilda regler för denna verksamhet. Skälen för regeringens förslag: Kommunala musikskolor finns i många kommuner. I en del kommuner har utvecklats till att omfatta även andra konstområden än musik, såsom t.ex. drama, teater, dans och film. I de fall dessa verksamheter bedrivs inom ramen för en gemensam organisation ofta kulturskola. Utredningen kommenterade inte kultur- och musikskolorna särskilt. Enligt utredningens förslag torde dock avsikten varit att denna typ av verksamhet skulle behandlas som skattepliktig utbildning. På samma sätt som studieförbundens cirkelverksamhet bidrar till att främja den svenska kulturella särarten anser regeringen att den kommunala kulturbildningsverksamheten i form av kultur- och musikskolor har en viktig kulturell och social betydelse framför allt för barn och ungdom. I många delar tillhandahåller kultur- och musikskolorna samma typ av verksamhet som studieförbunden. Regeringen anser att denna typ av verksamhet som bedrivs av det allmänna, dvs. verksamhet som bedrivs i egenregi, i mervärdesskattehänseende bör behandlas som en del av kulturområdet och undantas från skatteplikt. Ett sådant undantag för verksamhet måste enligt regeringens bedömning anses rymmas inom de ramar som EG- reglerna ger. Det är främst två områden som är intressanta ur mervärdesskattesynpunkt rörande sport och idrott. Det är dels entréavgifter m.m. till sport- och idrottsevenemang, dels avgifter för tillhandahållande av anläggningar m.m. för utövande av sport- och idrottsaktiviteter. Vad gäller entréavgifter till sport- och idrottsevenemang finns det inte något särskilt angivet undantag i ML. Emellertid arrangeras sådana evenemang i stor utsträckning av allmännyttiga ideella föreningar. Dessa föreningar anses genom en särskild reglering normalt inte bedriva yrkesmässig verksamhet (4 kap. 8 § ML), vilket medför att de inte är skattskyldiga i mervärdesskattelagens mening. Genom denna de allmännyttiga ideella föreningarnas särställning i mervärdesskattehänseende undantas således i princip hela idrottsrörelsen från skatteplikt (jfr prop. 1989/90:111 s. 103). Ett evenemang anordnat av en annan juridisk person, t.ex. ett aktiebolag, medför dock skattskyldighet för arrangören. Tjänster som innebär att någon mot betalning bereds möjlighet att utöva sport och idrott undantas inte generellt från skatteplikt. Idrottsutövning som sker i idrottshallar och andra anläggningar o.d. undantas dock ofta från skatteplikt med stöd av bestämmelsen i 3 kap. 2 § andra stycket ML. Enligt bestämmelsen undantas från skatteplikt tillhandahållande av lokaler eller andra anläggningar eller del av dessa för sport- eller idrottsutövning. Denna bestämmelse torde i många avseenden ha fått en vid tolkning, varför stora delar av den idrottsverksamhet som tillhandahålls utövare mot avgift undantas från skatteplikt. Undantaget gäller oberoende av vem som står för tillhandahållandet. Vidare undantas i samma bestämmelse upplåtelse av verksamhetstillbehör eller annan inredning för sport- eller idrottsutövning som sker i samband med till- handahållandet av lokalerna m.m. 7.2 Huvudregeln är att verksamhet på idrottsområdet är skattepliktig. Det gäller såväl entréavgifter till evenemang som avgifter för sportutövning. Från skatteplikt undantas i artikel 13.A 1 m i sjätte direktivet vissa tjänster, nära kopplade till sport och idrott, som icke vinstdrivande subjekt omsätter åt dem som deltar i sporten eller idrotten. Medlemsstaterna får uppställa villkor för att andra än offentligrättsliga subjekt skall få undantas enligt momentet m i artikel 13.A 1 (artikel 13.A 2 a). Skattebefrielse får inte medges om sådan befrielse inte är väsentlig för utförandet av det aktuella slaget av transaktioner och inte heller om skattebefrielse främst innebär möjlighet för subjektet i fråga att få ytterligare intäkter vid direkt konkurrens med kommersiella företag vars verksamhet medför skattskyldighet, artikel 13.A 2 b. Avgränsningen av de skattefria tjänsterna i momentet m medför att entréavgifter för publik till idrottsevenemang omfattas av skatteplikten. Vad avser entréavgifter till idrottsevenemang får emellertid medlemsstaterna enligt artikel 28.3 b och punkt 1 i bilaga F till sjätte direktivet övergångsvis fortsätta att undanta dessa från skatteplikt. har i anslutningsfördraget erhållit rätt att tillämpa detta undantag så länge någon av de tidigare medlemsstaterna gör det. Beträffande avgifter för tillträde till idrottsevenemang tillåts enligt punkt 12 i bilaga H till det sjätte direktivet att en reducerad skattesats tillämpas. Punkt 13 i samma bilaga tillåter att reducerad skattesats tillämpas för utnyttjande av anläggningar, inrättningar och anordningar o.d. för sport och idrott. 7.3 Nya regler på sport- och idrottsområdet Regeringens förslag: Avgifter för tillträde till idrottsligt evenemang eller för att utöva idrottslig verksamhet undantas från skatteplikt. Vidare undantas omsättning av tjänster som har ett samband med utövandet av den idrottsliga verksamheten. Undantagen gäller endast sådan verksamhet som tillhandahålls av staten, kommun eller allmännyttig ideell förening. För motsvarande verksamhet bedriven av annan föreslås att skattesatsen blir . Reglerna om undantag från skatteplikten vid uthyrning av fast egendom ändras så att undantaget inte omfattar korttidsuthyrning av lokaler och anläggningar för idrottsutövning. Utredningens förslag: Utredningen lämnar inget förslag till skattesats för subjekt som inte omfattas av undantaget från skatteplikt. I övrigt överensstämmer förslaget i huvudsak med regeringens förslag. Remissinstanserna: Förslaget om att upphäva undantaget enligt reglerna om uthyrning av fast egendom i 3 kap. 2 § ML har avstyrkts av Byggentreprenörerna, Näringslivets Skattedelegation och . anser att den föreslagna ändringen vad avser upplåtelse av lokaler för sport- och idrottsutövning inte bör utformas som ett undantag från vad som är att anse som upplåtelse av rättighet till fastighet utan i stället föras in i 3 kap. 3 § ML som reglerar undantaget från skatteplikt för olika upplåtelser. hemställer att de tjänster som blir skattepliktiga beläggs med lägsta tillåtna skattesats. I övrigt har remissinstanserna tillstyrkt eller lämnat förslaget utan erinran. Skälen för regeringens förslag: har i anslutningsfördraget erhållit rätt att även fortsättningsvis undanta entréavgifter för publik till sport- och idrottsevenemang från skatteplikt. Som framgår ovan (under rubriken ) omfattas tjänster nära kopplade till utövandet av/deltagandet i idrottslig verksamhet av undantaget i sjätte direktivet (artikel 13.A 1 m). Kraven är att tillhandahållaren av tjänsten skall vara ett icke vinstdrivande subjekt och att mottagaren av tjänsten skall vara idrottsutövaren. Med ett icke vinstdrivande subjekt torde kunna avses offentligrättsliga subjekt, dvs. stat, kommun och landsting, och allmännyttiga ideella föreningar. Skattefriheten föreslås omfatta dels - med stöd av anslutningsfördraget - entréavgifter för publik till idrottsevenemang, dels - med stöd av EG:s direktiv - själva tillhandahållandet av den idrottsliga aktiviteten till deltagarna, dvs. deltagarnas avgifter vid utövande av idrott. Som exempel på vad undantaget kommer att omfatta kan nämnas tillträde till simhallar, isbaneanläggningar, tennisbanor och golfbanor, avgifter för deltagande i motionsgymnastik, avgifter avseende ridning i ridskola, startavgifter för deltagande i löpar- och skidlopp, entréavgift till fotbollsmatch m.m; allt dock under förutsättning att det är staten, kommun eller en allmännyttig ideell förening som tillhandahåller evenemangen åt publik eller tillhandahåller den idrottsliga verksamheten åt utövaren. Undantag för tjänster som har samband med utövandet av den idrottsliga verksamheten Skattefriheten föreslås vidare omfatta omsättning av sådana tjänster som har samband med utövandet av den idrottsliga verksamheten, såsom upplåtelse i samband därmed av olika sportanordningar, hjälpmedel, tillbehör och redskap vid utövandet av den idrottsliga aktiviteten i fråga (t.ex. uthyrning av baddräkter, badhanddukar, skridskor, racketar m.m.). Försäljning av sport- och idrottsartiklar Om den som tillhandahåller en idrottslig aktivitet säljer idrottsartiklar relevanta för den aktuella verksamheten till deltagarna, utgör försäljningen skattepliktig omsättning av varor med normal skattesats och omfattas således inte av undantaget respektive möjligheten att tillämpa reducerad skattesats. Undantag för upplåtelse av lokaler m.m. för sport- och idrottsutövning Tillhandahållande av lokaler eller andra anläggningar för sport- och idrotts- utövning samt i samband därmed upplåtelse av verksamhetstillbehör eller annan inredning för sport- eller idrottsutövning undantas f.n. från skatteplikt genom 3 kap. 2 § andra stycket ML. Bestämmelsen överensstämmer inte med på idrottsområdet, och den har inte heller någon motsvarighet i om undantag för uthyrning av fast egendom. Regeringen anser inte heller att det är lämpligt att behålla ett undantag för idrottsverksamhet som är utformat som ett undantag för upplåtelse av fastighet. Vid anpassningen till bör bestämmelsen i denna del upphävas och undantag, när sådant i fortsättningen skall göras, bör fortsättningsvis regleras enbart som ett undantag inom idrottsområdet i en ny 11 a § i tredje kapitlet. Regeringen anser vidare att ett förtydligande om att korttidsupplåtelse av lokaler och anläggningar för sport- och idrottsutövning inte omfattas av undantaget i 3 kap. 2 § första stycket bör tas in i 3 kap. 3 §. Den nu föreslagna bestämmelsen om undantag på idrottsområdet, 11 a §, kommer att reglera alla sport- och idrottsaktiviteter tillhandahållna av staten, kommun, landsting och allmännyttiga ideella föreningar, inklusive normala upplåtelser av lokaler och olika idrottsanläggningar för idrottsaktiviteter. Möjlighet att tillämpa en reducerad skattesats För det fall det inte är staten, kommun, landsting eller en allmännyttig ideell förening utan ett kommersiellt subjekt som omsätter tjänster varigenom någon bereds tillträde till idrottsligt evenemang eller tillfälle att utöva idrottslig verksamhet föreslås omsättningen bli skattepliktig. Enligt punkt 12 i bilaga H i sjätte direktivet kan en reducerad skattesats tillämpas för tillträde till sport- eller idrottsevenemang som tillhandahålls av skattskyldig. Punkt 13 i samma bilaga tillåter att reducerad skattesats tillämpas för utnyttjande av anläggningar, inrättningar och anordningar o.d. för sport och idrott. För entréavgifter till sport- eller idrottsevenemang kan således en reducerad skattesats tillämpas för verksamheter som tillhandahålls av subjekt som inte omfattas av det föreslagna undantaget i 3 kap. 11 a § ML. Vad beträffar utövande av sport eller idrott tillåter EG-reglerna att en reducerad skattesats tillämpas för utnyttjande av anläggningar m.m. Idrottsutövande som på detta sätt sker i samband med utnyttjande av någon typ av anläggning, inrättning eller anordning torde i praktiken omfatta merparten av den sport eller idrott som utövare mot erläggande av avgift utövar. En begränsning som innebär att en liten del av de sport- och idrottsaktiviteter som tillhandahålls av kommersiella aktörer skulle vara belagd med full mervärdesskatt torde leda till ytterligare gränsdrag- ningsproblem. Regeringen anser mot denna bakgrund att den idrottsutövning för vilken reducerad skattesats kan medges lämpligen bör motsvara vad som avses med utövande av idrott i förslaget till 3 kap. 11 a §. Regeringen föreslår att en skattesats om skall tillämpas på omsättning enligt 11 a § som tillhandahålls av andra subjekt än de som avses i paragrafen. Genom att kommersiella tillhandahållanden av aktuella tjänster blir skattepliktiga kan en viss förändring av konkurrenssituationen uppstå. Den negativa påverkan skatteplikten därvid kan få för kommersiella subjekt torde dock bli obetydlig eftersom den med skatteplikten förenade avdragsrätten har ett för verksamheten i fråga betydande värde.