prop · GK03170 · 1997-01-01 00:00:00 — Regeringens proposition 1996/97:170 Regeringen överlämnar denna proposition till . I propositionen föreslås att den s.k. generalklausulen i lagen (1995:575) mot skatteflykt får en ny utformning. Den innebär att lagen skärps i ett par avseenden men lindras på en punkt. För att man skall kunna bortse från en rättshandling vid tillämpning av skatteflyktsklausulen är det tillräckligt att den skattskyldige indirekt medverkat i rättshandlingen. Därmed uppställs inte längre något krav på att den skattskyldige företagit den rättshandling som bortses från. När det gäller den skattskyldiges motiv för det valda förfarandet, föreslås för att få till stånd en rimlig avvägning mellan kraven på effektivitet och rättssäkerhet att rekvisitet det huvudsakliga skälet för förfarandet ersätts med det övervägande skälet för förfarandet . Av bl.a. processekonomiska skäl föreslås att förutsättningen att förfarandet- medför en inte oväsentlig skatteförmån inskränks så att endast förfaranden som medför en väsentlig skatteförmån kommer att omfattas av lagen. Det rekvisit som uttrycks med orden strida mot lagstiftningens grunder ändras på så sätt att det föreskrivs att förfarandet skall strida mot lagstiftningens syfte som det framgår av bestämmelsernas allmänna utformning och de bestämmelser som är direkt tillämpliga eller har kringgåtts genom förfarandet . Det föreslås ingen utvidgning av tillämpningsområdet för generalklausulen. Som begränsas den således till taxering till inkomstskatt, statlig inkomstskatt och statlig förmögenhetsskatt. Tillämpningen av generalklausulen i första instans föreslås ske hos länsrätten även i fortsättningen. De nya reglerna skall enligt förslaget träda i kraft . 1 Förslag till riksdagsbeslut 5 2 Förslag till lag om ändring i lagen (1995:575) mot skatteflykt 5 3 Ärendet och dess beredning 7 4 Bakgrund 8 4.1 Inledning 8 4.2 Allmän skatteflyktsklausul (SOU 1975:77) 8 4.3 Lag mot skatteflykt (Ds B 1978:6) 10 4.4 lagstiftning 11 4.5 lagstiftning 13 4.6 Den fortsatta utvecklingen 15 4.7 Den nuvarande skatteflyktslagen 15 4.7.1 Generalklausulens tillämplighet på olika skatter16 4.7.2 Beskattningsresultatet 16 4.7.3 Avsikten med förfarandet 17 4.7.4 Lagstiftningens grunder 18 4.8 översyner 19 4.8.1 Justitiekanslerns granskning 19 4.8.2 Ny generalklausul mot skatteflykt (SOU 1989:81)20 4.9 Rättsfalls- och ärendesammanställning 21 4.10 Regeringsrättens praxis 23 4.10.1 S.k. organiserade skatteupplägg 23 4.10.2 Övriga fall där skatteflyktslagen tillämpats26 4.10.3 Övriga fall där skatteflyktslagen inte ansetts tillämplig 26 4.11 Genomsyn 31 5 Överväganden och förslag 33 5.1 Allmänt om en generell lagstiftning mot skatteflykt33 5.2 Utformningen av en ny lag mot skatteflykt 36 5.3 Generalklausulens tillämpningsförutsättningar 38 5.3.1 Rekvisitet lagstiftningens grunder 38 5.3.2 Identitetskravet 41 5.3.3 Den skattskyldiges avsikt 43 5.3.4 Skatteförmånen 44 5.4 Generalklausulens omfattning 46 5.5 Första instans för tillämpning av generalklausulen48 5.6 Taxeringsresultatet 50 5.7 Skatteflyktsbestämmelsen i omstruktureringslagen50 6 Ekonomiska effekter 51 Bilaga 1 Tillämpliga delar av sammanfattningen i del- betänkandet Översyn av skatteflyktslagen Reformerat förhandsbesked (SOU 1996:44) 52 Bilaga 2 Tillämpliga delar av lagförslagen i del- betänkandet Översyn av skatteflyktslagen Reformerat förhandsbesked (SOU 1996:44) 55 Bilaga 3 Förteckning över remissinstanser - Översyn av skatteflyktslagen Reformerat förhandsbesked (SOU 1996:44) 59 Bilaga 4 Lagrådsremissens förslag 60 Bilaga 5 Lagrådets yttrande 62 Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde 1 Förslag till riksdagsbeslut Regeringen föreslår att antar regeringens förslag till lag om ändring i lagen (1995:575) mot skatteflykt. Regeringen har följande förslag till lagtext. Förslag till lag om ändring i lagen (1995:575) mot skatteflykt Härigenom föreskrivs att 2 och 3 §§ lagen (1995:575) mot skatteflykt skall ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 2 § ------------------------------------------------------- Vid taxeringen skall Vid taxeringen skall hänsyn ej tas till hänsyn ej tas till rättshandling som har rättshandling, om företagits av den 1. rättshandlingen, skattskyldige eller av ensam eller tillsammans juridisk person, vars med annan rättshandling, inkomst helt eller delvis ingår i ett förfarande som beskattas hos den medför en väsentlig skatte- skattskyldige, om förmån för den skattskyldige, 1. rättshandlingen, ensam 2. den skattskyldige eller tillsammans med annan direkt eller indirekt rättshandling i vilken den medverkat i rättshandlingen skattskyldige eller den eller rättshandlingarna, juridiska personen direkt 3. skatteförmånen med eller indirekt medverkat, hänsyn till omständigheterna ingår i ett förfarande som kan antas ha utgjort det medför en inte oväsentlig övervägande skälet för skatteförmån för den skatt- förfarandet, och skyldige, 4. en taxering på 2. skatteförmånen med hän-grundval av förfarandet syn till omständigheterna skulle strida mot lag- kan antas ha utgjort det stiftningens syfte som det huvudsakliga skälet för framgår av skattebestämmel- förfarandet och sernas allmänna utformning 3. en taxering på och de bestämmelser som är grundval av förfarandet direkt tillämpliga eller skulle strida mot lag- har kringgåtts genom för- stiftningens grunder. 3 § ------------------------------------------------------- Om 2 § tillämpas skall Om 2 § tillämpas skall taxeringsbeslut fattas som taxeringsbeslut fattas som om rättshandlingen inte hade om rättshandlingen inte företagits. Framstår hade företagits. Framstår förfarandet med hänsyn till förfarandet med hänsyn till det ekonomiska resultatet - det ekonomiska resultatet bortsett från skatteförmånen -- bortsett från som en omväg i förhållande skatteförmånen - som en omväg till det närmast till hands i förhållande till det när- liggande förfarandet, skall mast till hands liggande taxeringsbeslutet i stället förfarandet, skall fattas som om den skatt- taxeringsbeslutet i stället skyldige hade valt det för- fattas som om den skatt- farandet. Om de nu angivna skyldige hade valt det grunderna för taxerings- förfarandet. Om de nu beslutet inte kan tillämpas angivna grunderna för eller skulle leda till oskä- taxeringsbeslutet inte kan ligt resultat, skall tillämpas eller skulle leda taxeringsbeslutet fattas till oskäligt resultat, med tillämpning av 4 kap. 3 §skall underlaget för att ta taxeringslagen (1990: 324). ut skatt uppskattas till skäligt belopp. Denna lag träder i kraft och tillämpas på rättshandlingar som har företagits efter ikraftträdandet. 3 Ärendet och dess beredning Genom beslut bemyndigade regeringen chefen för att tillkalla en parlamentarisk kommitté med uppdrag att bl.a. utforma en ny lagstiftning mot skatteflykt. Kommittén antog namnet skatteflyktskommitté, i fortsättningen benämnd skatteflyktskommittén. redovisades kommitténs förslag till ändringar i lagen (1995:575) mot skatteflykt i delbetänkandet Översyn av skatteflyktslagen Reformerat förhandsbesked (SOU 1996:44). I relevanta delar finns betänkandets sammanfattning i bilaga 1 och lagförslagen i bilaga 2. Betänkandet har- remissbehandlats. En förteckning över remissinstanserna finns i bilaga 3. En sammanställning av remissyttrandena finns tillgänglig i lagstiftningsärendet, (Dnr 1652/96). I det följande lägger regeringen fram förslag till ändringar i nämnda lag. Som en bakgrund till regeringens förslag ges inledningsvis i avsnitt 4 en sammanfattande beskrivning av den lagstiftning mot skatteflykt som vi har haft i . Texten i detta avsnitt grundas på kommitténs betänkande och omfattar dels förarbetena års skatteflyktslag, dels en översikt över lagens tillämpning, dels en beskrivning av den kompletterande metod att motverka skatteflykt som brukar kallas genomsyn. Regeringens förslag om ändringar i lagen mot skatteflykt grundar sig i huvudsak på förslagen i betänkandet. betänkande omfattar också förslag om en reform av förhandsbeskedsinstitutet. Det är regeringens avsikt att senare återkomma med ett förslag i den delen i huvudsaklig överensstämmelse med förslaget i betänkandet. Regeringen beslutade att inhämta Lagrådets yttrande över de lagförslag som finns i bilaga 4. Lagrådets yttrande finns i bilaga 5. Lagrådet har dels lämnat vissa principiella synpunkter på förslaget till lag om ändring i lagen mot skatteflykt, dels ansett det önskvärt att de föreslagna lagreglerna kommenteras utförligare i propositionen. Med hänsyn härtill har regeringen tagit upp de principiella synpunkterna i avsnitt 5.1 och utvidgat kommentarerna till de föreslagna ändringarna i skatteflyktslagen i avsnitt 5.3. Lagen (1980:865) mot skatteflykt upphävdes men är alltjämt tillämplig på rättshandlingar som företagits före . En i förhållande till den äldre lagen i princip oförändrad lag återinfördes (prop. 1994/95:209, bet. 1994/95:SkU30, rskr. 348, SFS 1995:575). I fortsättningen används om denna upphävda och återinförda lag benämningen skatteflyktslagen. Enligt direktiven skulle skattflyktskommittén utarbeta en ny lag mot skatteflykt och därvid beakta de erfarenheter som vunnits vid tillämpningen av den tidigare lagen. Av direktiven följde att rättssäkerhetssynpunkter skulle sammanvägas med samhällsintresset av att ha ett effektivt verkande medel mot skatteflykt vid utformningen av den nya lagstiftningen. Särskild uppmärksamhet skulle ägnas åt tillämpningsområdet för den nya lagen och kriterierna för skatteflykt. Vidare framhölls i direktiven att skatteflyktskommittén särskilt borde beakta de erfarenheter som vunnits efter genomförandet av skattereform. Lagstiftningen har varit i kraft och har varit föremål för översyn och granskningar. Bl.a. har Justitiekanslern fram haft i uppdrag att granska tillämpningen av skatteflyktslagen från rättssäkerhetssynpunkt. föreslog i betänkandet Ny generalklausul mot skatteflykt (SOU 1989:81) vissa ändringar i lagstiftningen. Betänkandet ledde inte till några lagstiftningsåtgärder. Till grund för den ursprungliga lagstiftningen låg två betänkanden, dels Allmän skatteflyktsklausul (SOU 1975:77), utarbetat av en arbetsgrupp inom företagsskatteberedningen, dels departementspromemorian Lag mot skatteflykt (Ds B 1978:6). Skatteflyktslagen infördes (prop. 1980/81:17, SkU 1980/81:8) och blev tillämplig på rättshandlingar som företagits fr.o.m. . utvidgades lagens tillämpningsområde (prop. 1982/83:84, SkU 1982/83:20). Lagen upphävdes (prop. 1992/93:127, bet. 1992/93:SkU14) och återinfördes (prop. 1994/95:209, bet. 1994/95:SkU30). 4.2 Allmän skatteflyktsklausul (SOU 1975:77) En arbetsgrupp inom företagsskatteberedningen lade fram betänkandet Allmän skatteflyktsklausul. Arbetsgruppen konstaterade att man tidigare ställt sig avvisande till en allmän skatteflyktsklausul och i stället valt att försöka motarbeta skatteflykt genom materiella skatteregler. Enligt arbetsgruppen hade metoden med speciella skatteflyktsbestämmelser dock medfört påtagliga olägenheter. De stoppregler som införts för att förhindra kringgående av skattelag kringgicks i sin tur varför ytterligare lagstiftningsingripanden fått ske och detta växelspel bidrog till att skattelagstiftningen blev invecklad och svårtillgänglig. Vidare uttalades att speciella regler mot skatteflykt måste göras tämligen vidsträckta för att få åsyftad verkan, vilket medförde att stoppreglerna ibland kommit att omfatta förfaranden som inte utgör skatteflykt. Följaktligen hade dispensregler fått lov att införas för att komplettera skatteflyktsreglerna. Prövningar som normalt sett skulle göras av domstolar flyttades genom dispensförfarandet över till administrativa organ. Enligt arbetsgruppen utmärks skatteflykt typiskt sett av att den skattskyldige genomför avtal eller andra rättshandlingar med det huvudsakliga syftet att uppnå skattelättnader i strid med skattelagstiftningens anda och mening. Vidtagna rättshandlingar är - var för sig - oftast civilrättsligt oantastliga men ger tillsammans skatteförmåner som framstår som klart oberättigade. Det betonades dock att enbart den omständigheten att en skattskyldig vidtar en åtgärd som minskar hans skatt inte innebär att ett skatteflyktsförfarande föreligger. De största svårigheterna vid utformningen av en skatteflyktsklausul låg enligt arbetsgruppen i att finna en adekvat och tillräckligt skarp gräns mot åtgärder som är ägnade att nedbringa skattebördan men som likväl kan anses godtagbara eller av andra skäl inte bör föranleda någon reaktion från samhällets sida. Det konstaterades att av tidigare resta invändningar mot införandet av en generell skatteflyktslagstiftning har den skattskyldiges krav på förutsebarhet störst tyngd. Förutsebarheten måste enligt arbetsgruppen emellertid vägas mot omfattningen av de skatteflyktstransaktioner som förekom och storleken av de belopp som därigenom undandrogs beskattning. Enligt arbetsgruppen är den främsta fördelen med en allmän skatteflyktsklausul den allmänpreventiva effekten och det förhållandet att den som försöker kringgå skattelag kan vara säker på framgång. Skatteflyktsklausulen utformades på så sätt att följande objektiva förutsättningar skulle vara för handen för att lagen skulle vara tillämplig på ett visst förfarande. - Den skattskyldige skall ha ingått avtal eller andra rättshandlingar som ensamma eller tillsammans med annan rättshandling bereder den skattskyldige en skatteförmån. - Skatteförmånen står i strid med lagstiftningens anda och mening. - Skatteförmånen skall vara den skattskyldiges huvudsakliga fördel av rättshandlingen. Var dessa förutsättningar uppfyllda skulle i princip skatteflyktslagen tillämpas och skatt eller taxering bestämmas som om rättshandlingen inte hade vidtagits. Om den skattskyldige vidtagit ett förfarande som omfattades av de objektiva förutsättningarna men haft marknadsmässiga, organisatoriska eller andra godtagbara ekonomiska motiv för förfarandet föreslogs att skatteflyktslagen inte skulle tillämpas om den skattskyldige kunde göra sannolikt att rättshandlingen tillkommit och fått sitt innehåll av dessa skäl och inte i syfte att erhålla en förmån vid beskattningen. 4.3 Lag mot skatteflykt (Ds B 1978:6) Efter det att arbetsgruppens betänkande remissbehandlats presenterades ett omarbetat förslag i departementspromemorian Ds B 1978:6. I promemorian övervägdes bl.a. behovet av en generell lagstiftning mot skatteflykt samt en sådan lagstiftnings för- och nackdelar visavi metoden att med specialregler ingripa mot olika konkreta skatteflyktsförfaranden. Skatteflykt definierades som ett förfarande som innebär att den skattskyldige kringgår skatteregler med hjälp av mer eller mindre invecklade konstruktioner, varvid kringgåendehandlingarna kännetecknas av att en person som vill uppnå visst ekonomiskt resultat väljer ett förfarande som från kommersiella och liknande synpunkter framstår som en onödig omväg. Även i promemorian uppgavs att metoden att använda specialregler mot skatteflykt visats vara förenad med påtagliga svagheter. Ingreppen hade blivit alltför kraftfulla med följd att dispensärenden tagits upp till prövning i administrativ ordning. Införda specialregler kringgicks, bl.a. därför att domstolarna i sin tolkning av stopplagstiftningen inte ansåg sig kunna komplettera lagstiftningen med hjälp av analog lagtolkning. Stopplagstiftning infördes i efterhand, dvs. först efter det att skatteflykt framgångsrikt genomförts i ett antal fall. Enligt promemorian visade utvecklingen att det är omöjligt att helt bemästra skatteflykt med speciallagstiftning. Det konstaterades också att en klar majoritet av de remissinstanser som yttrat sig över arbetsgruppens betänkande i princip ställt sig bakom tanken om en allmän skatteflyktsklausul. Det betonades dock att införandet av en allmän skatteflyktsklausul inte fick leda till att kraven på noggrannhet vid utformningen av de materiella beskattningsreglerna minskade. Utgångspunkten var att klausulen skulle begränsas till de egentliga kring- gåendeförfarandena. I likhet med arbetsgruppens förslag utgick man från att vissa objektiva rekvisit skulle vara uppfyllda. Störst uppmärksamhet tilldrog sig frågan om när en uppkommen skatteförmån inte skulle godtas. Enligt ett förslag skulle skatteflykt anses föreligga om skatteförmånen uppkommit genom en konstlad eller konstruerad rättshandling. Ett annat förslag var att skatte- flyktsklausulen skulle utgå från begreppet rättsmissbruk, varvid en tillämpning av klausulen skulle göras beroende av en bedömning från fall till fall på grundval av samtliga omständigheter i ärendet. Efter ha övervägt dessa och andra lösningar anslöt man sig till arbetsgruppens lösning att knyta skatteförmånen till lagstiftarens avsikter. För att ytterligare precisera klausulens innebörd i den delen föreslogs att arbetsgruppens förslag anda och mening ändrades till grunderna för lagstiftningen . Sammanfattningsvis förordades att följande förutsättningar skulle vara uppfyllda för att skatteflyktsklausulen skulle kunna tillämpas. - Den skattskyldige skall ha företagit en rättshandling, som ensam eller tillsammans med annan rättshandling i vilken han direkt eller indirekt medverkar, leder till inte oväsentligt lägre skatt än den närmast till hands liggande rättshandlingen som - bortsett från skatteförmånen - skulle ha gett ett likvärdigt ekonomiskt resultat. - Skatteförmånen skall stå i strid med grunderna för den eller de skatte- bestämmelser som skulle komma i fråga, om den skattskyldige i stället hade företagit den närmast till hands liggande rättshandlingen. - Det måste med hänsyn till omständigheterna kunna antas att skatteförmånen i allt väsentligt utgör vad den skattskyldige har avsett att uppnå med att företa rättshandlingen i stället för den rättshandling som har legat närmast till hands. 1980/81:17 föreslog den dåvarande regeringen att en lag mot skatteflykt skulle införas. Lagförslaget byggde i huvudsak på det omarbetade förslag till skatteflyktslag som presenterades i promemorian Ds B 1978:6. Skatteflykt definieras som ett kringgående av skatteregler med hjälp av mer eller mindre invecklade konstruktioner varigenom den skattskyldige väljer ett annat förfarande än det direkt och närmast till hands liggande för att uppnå ett visst resultat och komma förbi en skatteregel som normalt skulle ha tillämpats. Det konstateras att kringgåendefallen inte kunnat bemästras utan lagändringar samt att det krävts omfattande speciallagstiftning för att täppa till uppkomna luckor. Det framhålls att lagstiftaren aldrig kan förutse och reglera alla situationer som kan uppstå och att det inte heller är rimligt att skattelagstiftningen skall behöva byggas upp med beaktande av alla mer eller mindre konstlade förfaranden som kan tänkas och som - om de godtas vid rättstillämpningen - medför inte avsedda skatteförmåner. Införandet av en allmän skatteflyktsklausul fick inte medföra att den som företar vanliga och normala transaktioner skall behöva riskera att beröras av klausulen, utan det måste även fortsättningsvis ställas krav på lagstiftaren att utforma de materiella skattebestämmelserna på sådant sätt att de ger klara anvisningar om hur beskattningen skall ske i ett visst fall. Skatteflyktsklausulens tillämpningsområde skulle följaktligen begränsas till de fall då mer eller mindre invecklade transaktioner företas för att undgå eller nedbringa skatt. Klausulens tillämpningsområde borde därför i princip begränsas till förfaranden varigenom den skattskyldige berett sig skatteförmåner genom ett i sammanhanget onormalt handlingssätt. En sådan begränsning av klausulens räckvidd var motiverad av främst två skäl; dels erhölls en fastare grund att stå på när det gällde att avgöra om ett förfarande omfattades av klausulen eller inte, dels markerades att om inte avsedda skatteförmåner uppnåddes genom normala handlingssätt fick sådana förfaranden förhindras genom ändringar av den materiella lagstiftningen. Det framhölls dock att det kunde finnas anledning att mot bakgrund av rättsutvecklingen på skatteflyktsområdet pröva frågan om en utvidgning av klausulens tillämpningsområde när erfarenheter vunnits av den praktiska tillämpningen. Efter vissa omarbetningar av i huvudsak redaktionell karaktär utformades generalklausulen i enlighet med förslaget i promemorian på följande sätt. Vid taxeringen skall hänsyn ej tas till rättshandling som har företagits av den skattskyldige eller av juridisk person, vars inkomst helt eller delvis beskattas hos den skattskyldige, om rättshandlingen är led i ett förfarande som innebär att skattebestämmelse kringgås. Ett förfarande skall anses innebära att skattebestämmelse kringgås om 1. förfarandet, med hänsyn till det ekonomiska resultatet som - bortsett från beskattningen - har uppnåtts genom förfarandet, framstår som en omväg i förhållande till det närmast till hands liggande förfarandet, 2. förfarandet medför en icke oväsentlig skatteförmån som med hänsyn till omständigheterna kan antas ha utgjort det avgörande skälet för förfarandet och 3. en taxering på grundval av förfarandet klart skulle strida mot grunderna för bestämmelsen i fråga eller för de bestämmelser som skulle tillämpas om förfarandet lades till grund för taxeringen. I yttrandet över lagrådsremissen var Lagrådets ledamöter eniga om att det fanns ett behov av en allmän regel mot skatteflykt och biträdde förslaget att en lagstiftning i ämnet genomfördes. Två ledamöter godtag i huvudsak det remitterade förslaget, dvs. att klausulen skulle omfatta s.k. kringgående- transaktioner och bygga på de rekvisit som angavs i lagförslaget. De övriga två ledamöterna ställde sig dock tveksamma till den föreslagna utformningen av skatteflyktsklausulen och menade att utformningen av rekvisiten som skulle konstituera kringgående medförde grundläggande tolkningssvårigheter. De förordade istället att den närmare utformningen av lagstiftningen skulle övervägas i enlighet med ett alternativt förslag som de presenterade i sitt yttrande. Deras förslag utgick från att det var tillräckligt att genom lagstöd ge domstolarna en möjlighet att tillämpa genomsynsmetoden även när skatteflyktsförfarandet bestod av flera var för sig - om de sågs isolerade - korrekta rättshandlingar. Enligt deras mening uteslöt det remitterade förslagets utformning inte att det även kunde komma att omfatta förfaranden där förekommande transaktioner och åtgärder getts en rättslig utformning, som helt och hållet motsvarade deras verkliga eller egentliga innebörd och syfte. Detta skulle medföra risk för att utgången i alltför hög grad skulle bli beroende av subjektiva tyckanden hos bedömaren. Deras alternativa förslag innebar att klausulen begränsades till att omfatta genomsynsfallen medan andra förfaranden, varigenom den skattskyldige inte sökt dölja den verkliga eller egentliga innebörden av en åtgärd eller en transaktion, inte skulle omfattas av generalklausulen. Sådana förfaranden skulle i stället få angripas med speciallagstiftning. Efter att tagit del av den framförda kritiken mot den föreslagna utformningen påpekades i propositionen (prop. 1980/81:17 s. 196) att idén om att bygga en klausul på rekvisitet verklig innebörd inte var någon principiell nyhet i diskussionen om utformningen av en lagstiftning mot skatteflykt. Rekvisitet verklig innebörd skulle inte ge klarare uttryck för den i det remitterade lagförslaget föreslagna principen att klausulen ger utrymme för att vid taxeringen bortse från vissa rättshandlingar av väsentligen formell art även om dessa faktiskt medfört vissa bestående rättsverkningar. Tvärtom skulle det med hänsyn till hur man i regel uppfattat rekvisitet verklig innebörd , finnas risk för att tillämpningen av en klausul med en sådan lydelse skulle begränsas till felaktigt betecknade rättshandlingar o. d. Enbart användandet av rekvisitet verklig innebörd skulle bl.a. kunna skapa osäkerhet vid bedöm- ningen av förfaranden som med lagstiftarens goda minne bedömts med hänsyn mera till den formella än den verkliga innebörden.