prop · GK0352 · 1997-01-01 00:00:00 — 1 § Årsredovisningen skall redogöra för utfallet av verksamheten, verksam- hetens finansiering och den ekonomiska ställningen vid räkenskapsårets slut. Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.2 och i författningskommentaren till förslaget till lag om ändring i kommunallagen (8 kap. 17 §). Paragrafen anger det övergripande syftet med kommunernas och landstingens årsredovisningar. En likalydande bestämmelse har funnits i 8 kap. 17 § första stycket första meningen kommunallagen. 2 § Årsredovisningen skall bestå av 1. en förvaltningsberättelse, 2. en resultaträkning, 3. en balansräkning, 4. en finansieringsanalys, och 5. en sammanställd redovisning som omfattar även verksamhet som bedrivs genom annan juridisk person. Resultaträkningen, balansräkningen och finansieringsanalysen får kompletteras med upplysningar i noter. I så fall skall hänvisning göras vid de poster i resultaträkningen eller balansräkningen till vilka upplysningarna hänför sig. Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.2 och i författningskommentaren till förslaget till lag om ändring i kommunallagen (8 kap. 17 §). Paragrafens första stycke anger de olika delar som skall ingå i årsredo- visningen. Bland dessa delar nämns förvaltningsberättelsen först, eftersom den beskriv- ning av verksamheten och förvaltningen som skall finnas i denna måste anses utgöra basen i redovisningen. Vad som skall redovisas i förvaltningsberättelsen anges i 4 kap. Den siffermässiga redovisningen av resultat och ställning skall göras i en resultaträkning respektive en balansräkning. Dessa regleras närmare i 5 kap. I ett särskilt avsnitt av årsredovisningen skall finansiering och investe- ringar under räkenskapsåret redovisas (finansieringsanalys). Detta regleras i 7 kap. Om verksamhet bedrivs genom någon annan juridisk person, skall det i årsredovisningen även lämnas vissa uppgifter som tar sikte på den samlade kommunala verksamheten. Denna s.k. sammanställda redovisning - ofta något oriktigt beskriven som en koncernredovisning - regleras i 8 kap. finns kravet på koncernredovisning intaget i 8 kap. 17 § kommunallagen. kan det finnas behov av att komplettera siffermaterialet i resultat- och balansräkningarna samt finansieringsanalysen med annan information. Ofta kan den informationen lämnas i själva resultat- eller balansräkningen. Av andra stycket följer att tilläggsinformation i erforderlig utsträckning skall lämnas i form av noter. Detta kan vara ett lämpligt förfaringssätt om man vill undvika att resultat- eller balansräkningarna blir svåröverskådliga. 3 § Årsredovisningen skall avfattas i vanlig läsbar form. Att årsredovisningen skall vara avfattad i vanlig läsbar form innebär att den skall upprättas på papper - och alltså inte på t.ex. mikrofilm eller elek- troniskt medium - och med hjälp av bokstäver, siffror och andra vanliga tecken (jfr 2 kap. 5 § årsredovisningslagen). Ansvaret för årsredovisningens upprättande 4 § I en kommun skall årsredovisningen upprättas av kommunstyrelsen och i ett landsting skall den upprättas av . I ett kommunalförbund med fullmäktige skall årsredovisningen upprättas av styrelsen och i ett kommunalförbund med förbundsdirektion skall den upprättas av förbundsdirektionen. Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.2. Av 8 kap. 16 § kommunallagen följer att det är kommunstyrelsen respektive som har ansvaret för att det upprättas en års- redovisning. En bestämmelse om detta införs nu i stället i förevarande paragraf. Räkenskaperna skall avslutas med ett årsbokslut och sammanfattas i en årsredovisning när styrelsen väl har fått övriga nämnders redovisning. I styrelsens reglemente finns regelmässigt regler om behörigheten att underteckna handlingar. I 2 kap. 18 § kommunalförbundslagen anges att 8 kap. 16 § kommunallagen i tillämpliga delar gäller för kommunalförbund med fullmäktige. I sak innebär den nu föreslagna bestämmelsen ingen ytterligare reglering för dessa kommunalförbund. När det däremot gäller kommunalförbund med direktion gäller inte 8 kap. 16 § (se 3 kap. 7 § kommunalförbundslagen). I stället anges i 3 kap. 10 § bara att förbundsdirektionen fortlöpande skall föra räkenskaper och inom skälig tid sammanfatta och avsluta räkenskaperna. I praktiken har frågorna om upprättande av årsredovisning eller motsvarande reglerats i förbundsordningen. Den nu föreslagna bestämmelsen innebär således en skärpning genom att kraven på dessa kommunalförbund får en fastare lagreglering. 1 § Förvaltningsberättelsen skall innehålla en översikt över utvecklingen av kommunens eller verksamhet. Upplysningar skall även lämnas om 1. sådana förhållanden som inte skall redovisas i balansräkningen eller resultaträkningen men som är viktiga för bedömningen av kommunens eller resultat eller ställning, 2. sådana händelser av väsentlig betydelse för kommunen eller som har inträffat under räkenskapsåret eller efter dess slut, 3. kommunens eller förväntade utveckling, 4. väsentliga personalförhållanden, 5. andra förhållanden som är av betydelse för styrningen och uppföljningen av den kommunala verksamheten. Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.3. 2 § Förvaltningsberättelsen skall innehålla en samlad redovisning av kommunens eller investeringsverksamhet. Paragrafen kan sägas motsvara bestämmelsen om investeringsredovisning i 13 § normalreglementet. Bakgrunden till bestämmelsen är budgetens centrala roll för styrning och upp- följning av ekonomin i kommuner och landsting. Förvaltningsberättelsen skall innehålla en redogörelse för investeringsprojekt och möjliggöra en avstämning mellan den av fullmäktige fastställda årsbudgeten och det verkliga utfallet. Den praktiska utformningen av redogörelsen bör bestämmas av den enskilda kommunen eller av det enskilda med utgångspunkt i de lokala krav på och former som finns för styrning och rapportering. 3 § Förvaltningsberättelsen skall innehålla en redovisning av hur utfallet förhåller sig till den budget som fastställts för den löpande verksamheten. Paragrafen kan sägas motsvara bestämmelsen om driftsredovisning i 12 § normalreglementet. Bakgrunden till bestämmelsen är budgetens centrala roll för styrning och uppföljning av ekonomin i kommuner och landsting. Förvaltningsberättelsen skall innehålla en redogörelse där fullmäktiges beslutade anslag jämförs med verkligt utfall. Hur detaljerad förvaltningsberättelsen skall göras och vilka begrepp som skall användas vid en sådan avstämning som anges i bestämmelsen bör bestämmas av den enskilda kommunen eller av det enskilda . Det skall emellertid vara möjligt att avstämma utfallet med den av fullmäktige fastställda budgeten. Likaså bör det vara möjligt att följa upp de mål som fastställts för verksam- heten. Detta kan gälla mål som fullmäktige såväl som ställt upp. Det ligger också i den enskilde medborgarens intresse att kunna få reda på till vad och hur skattebetalarens medel använts. Hur övriga nämnders återrapportering skall utformas är också en fråga för respektive kommun och landsting och regleras inte i denna lag. 4 § Om kostnaderna för ett visst räkenskapsår överstiger intäkterna, skall det i förvaltningsberättelsen för det året anges när och på vilket sätt man avser att göra den i 8 kap. 5 § kommunallagen (1991:900) föreskrivna regleringen av det negativa resultatet. Om fullmäktige har beslutat att en sådan reglering inte skall ske, skall upplysning lämnas om detta. Upplysning skall också lämnas om hur tidigare räkenskapsårs negativa resultat har reglerats. Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.3. I paragrafen finns en koppling till bestämmelsen i 8 kap. 5 § kommunallagen där grundbestämmelsen om hur obalanser i ekonomin skall hanteras kommer att finnas. I bestämmelsen anges att i det i förvaltningsberättelsen måste lämnas en redogörelse för den i kommunallagen beskrivna regleringen. Upplysningarnas omfattning och precision måste bedömas inom ramen för vad som är god redovisningssed. Genom att i första stycket kräva en redogörelse redan i förvaltningsberättel- sen då obalansen uppkommit markeras vikten av att regleringen kommer till stånd . Syftet med andra stycket är att skapa garantier för att tidigare regleringar också följs upp åtminstone så länge som de inte är helt genomförda. 5 kap. Resultaträkning och balansräkning 1 § Resultaträkningen skall redovisa samtliga intäkter och kostnader och hur det egna kapitalet har förändrats under räkenskapsåret. Resultaträkningen skall ställas upp i följande form. Verksamhetens intäkter Verksamhetens kostnader Avskrivningar Verksamhetens nettokostnader Skatteintäkter Generella statsbidrag och utjämning Finansiella intäkter Finansiella kostnader Resultat före extraordinära poster Extraordinära intäkter Extraordinära kostnader Årets resultat Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.4 och avsnitt 6.5. Det har inte framkommit några tunga skäl för att utforma resultaträkningen på annat sätt än enligt normalreglementet. Resultaträkningens utformning ansluter därför väl till 14 § normalreglementet. Resultaträkningen har utformats med utgångspunkt i att syftet med kommunernas och landstingens verksamhet är att bedriva allmännyttig verksamhet till gagn för dess invånare. En annan väsentlig utgångspunkt för utformningen av resultaträkningen har varit informationsbehovet samt kravet på överskådlighet. Summeringsnivåerna utgör underlag för information i form av t.ex. nyckeltal. Skatteintäkter och generella statsbidrag utgör viktiga finansieringskällor för att kunna bedriva verksamheten. Detta förhållande bör återspeglas i resultat- räkningen. Det sker bäst genom att nettokostnaderna för verksamheten framgår initialt i resultaträkningen. Nettokostnaderna framkommer genom att verksamhetens egna intäkter, t.ex. avgifter, räknas av mot verksamhetens kostnader. Därefter tas hänsyn till anspråken på finansiering genom kommunalskatt, generella statsbidrag och bidrag respektive avgifter i utjämningssystemet samt finansiella intäkter och kostnader. I posten skatte- intäkter ingår endast intäkter beräknade utifrån det egna skatteunderlaget. Bidrag och avgifter i utjämningssystemet redovisas i posten generella stats- bidrag och utjämning. Jämfört med normalreglementet har dock en förändring gjorts vad gäller av- skrivningarnas placering. Enligt normalreglementet skall avskrivningarna redo- visas efter nivån resultat efter skatteintäkter och finansnetto. Motivet var att resultaträkningen skulle vara flödesinriktad för att få en enkel och pedagogisk samordning med finansieringsanalysen. Finansieringsanalysens första post skulle utgöras av resultatnivån, resultat efter skatteintäkter och finansnetto. Detta motiv är nu inte lika framträdande eftersom någon bestämd uppställningsform för finansieringsanalysen inte anges i Referensgruppens uttalande om finansierings- analys. Avskrivningarna ingår nu i posten verksamhetens nettokostnader. Benäm- ningen på resulatnivå 2 har också förändrats. De kommunala avtalspensionerna skall redovisas genom att nyintjänade pen- sionsförmåner fr.o.m. skall ingå i verksamhetens kostnader. Utbetalningar av förmåner intjänade redovisas också bland verksam- hetens kostnader. Räntan på pensionslöften intjänade skall redovisas i posten finansiella kostnader i resultaträkningen. Samtliga dessa komponenter avseende pensionsåtagandet skall även specificeras i en not. Vidare finns övergångsbestämmelser för hanteringen av pensionsåtaganden. 2 § Balansräkningen skall i sammandrag redovisa kommunens eller samtliga tillgångar, avsättningar och skulder samt eget kapital för räkenskapsårets utgång (balansdagen). Ställda panter och ansvarsförbindelser skall tas upp inom linjen. Balansräkningen skall ställas upp i följande form. Tillgångar A. Anläggningstillgångar I. Immateriella anläggningstillgångar II. Materiella anläggningstillgångar 1. , byggnader och tekniska anläggningar 2. Maskiner och inventarier 3. Övriga materiella anläggningstillgångar III.Finansiella anläggningstillgångar B. Omsättningstillgångar I. Förråd m.m. II. Fordringar III.Kortfristiga placeringar IV. Eget kapital, avsättningar och skulder A. Eget kapital, därav årets resultat B. Avsättningar I. Avsättningar för pensioner och liknande förpliktelser II. Andra avsättningar C. Skulder I. Långfristiga skulder II. Panter och ansvarsförbindelser 1. Panter och därmed jämförliga säkerheter 2. Ansvarsförbindelser a) Pensionsförpliktelser som inte har upptagits bland skulderna eller avsättningarna b) Övriga ansvarsförbindelser Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.4. Balansräkningens schema har utformats med utgångspunkt i årsredovisningslagen. Det gäller främst likviditetsordningen och posterna som föregås av romerska siffror. Tillgångarna delas upp i två huvudgrupper - anläggningstillgångar och om- sättningstillgångar. Detta innebär ingen förändring av gällande praxis. Anlägg- ningstillgångarna underindelas i immateriella, materiella samt finansiella anläggningstillgångar. Materiella anläggningstillgångar skall delas in i ytterligare poster. Specifikationen av materiella anläggningstillgångar ansluter till nuvarande praxis i kommuner och landsting. Posten mark, byggnader och tekniska anläggningar motsvaras av posten fastigheter enligt normalreglementet. Posten maskiner och inventarier motsvaras av posten inventarier enligt normalreglementet. Finansiella anläggningstillgångar är t.ex. aktier, andelar och långfristiga fordringar. I anslutning till posten eget kapital skall årets resultat specificeras. Bak- grunden är att poster inte ensidigt får bokas upp i balansräkningen utan föränd- ringsposten skall redovisas över resultaträkningen. Undantag görs bl.a. för uppskrivningar. Förändringen av eget kapital kan därigenom avläses genom att jämföra ingående och utgående balans i balansräkningen med resultaträkningens rad, årets resultat. Begreppet avsättningar används i årsredovisningslagen och är även relevant i kommuner och landsting. Begreppet preciseras i 6 kap. 11 §. Kommunala avtalspensioner skall beaktas genom att pensionsförmåner intjänade redovisas som avsättningar. intjänade pensionsförmåner redovisas som ansvarsförbindelse. I de fall kommuner och landsting har en pensionsskuld uppbokad som avser tiden skall skulden fr.o.m. redovisas som ansvarsförbindelse. Minskningen av pensionsskulden skall föras direkt mot posten eget kapital och inte via resultaträkningen. För skulder görs en specifikation i lång- och kortfristiga skulder enligt tidigare praxis. Som ansvarsförbindelser redovisas förutom pensionsförmåner enligt äldre ordning även borgensförpliktelser och övriga förpliktelser. Postindelningen i resultat- och balansräkningarna 3 § Posterna i resultaträkningen och balansräkningen skall tas upp var för sig i den ordningsföljd som anges för respektive uppställningsform. Andra poster än de som finns upptagna i uppställningsformerna får tas upp, om de nya posternas innehåll inte täcks av uppställningsformernas poster. Posterna får delas in i delposter. Kompletterande poster skall ges beteckningar som tydligt anger vad som ingår i posten. För att en tillfredsställande jämförbarhet mellan olika kommuners eller lands- tings redovisningar skall kunna uppnås är det nödvändigt att alla redovisningar så långt möjligt upprättas efter samma mönster. Huvudregeln bör därför vara att de i lagen angivna uppställningsformerna följs i fråga om såväl indelningen av tillgångar, skulder, intäkter och kostnader som ordningsföljden mellan posterna. Detta framgår av första stycket. En motsvarande bestämmelse finns i 3 kap. 4 § första stycket årsredovis-ningslagen. Av bestämmelsen följer bland annat att olika poster inte får slås samman eller tas upp i avvikande ordningsföljd. Posterna bör benämnas på det sätt som anges i uppställningformerna. Av andra stycket följer dock att vissa avvikelser från lagens scheman får göras. Nya poster får läggas till, dock endast om deras innehåll inte täcks av de poster som finns i lagens uppställningsformer. Posterna får delas in i del- poster förutsatt att uppställningsformen i övrigt följs. Detta ger möjlighet att specificera innehållet i posterna. En sådan specifikation kan ibland bidra till att ge en bättre bild av kommunens förhållanden, t.ex. i fråga om kommunens fastighetsinnehav. Posterna bör dock inte delas upp i delposter i en sådan omfattning att det går ut över överskådligheten. I så fall bör specifikationen hellre ske genom notupplysningar. 4 § En förpliktelse att betala ut pensionsförmåner som intjänats skall inte tas upp som skuld eller avsättning. Utbetalningar av pensionsförmåner som intjänats skall redovisas såsom kostnader i resultaträkningen. Förslaget har behandlats i avsnitt 6.4 och 6.5. Pensionsförmåner intjänade skall redovisas som ansvars- förbindelse. Utbetalningar avseende pensionsförmåner intjänade skall redovisas över resultaträkningen i posten verksamhetens kostnader och specificeras tillsammans med övriga komponenter avseende pensionsåtaganden i en not. Extraordinära intäkter och kostnader 5 § Intäkter eller kostnader i annan verksamhet än kommunens eller lands- tingets normala verksamhet skall redovisas som extraordinära intäkter och kostnader. Extraordinära intäkter och kostnader skall specificeras till storlek och art i en not. Paragrafen motsvarar 3 kap. 9 § första och andra styckena årsredovisnings- lagen. Av första stycket framgår att sådana intäkter och kostnader som hänför sig till annat än kommunens eller normala verksamhet är att anse som extraordinära. Den närmare avgränsningen av vilka intäkter och kostnader som hänför sig till den normala verksamheten bör göras inom ramen för god redovisningssed och med hänsyn till utvecklingen av redovisningspraxis. Paragrafen är emellertid inte avsedd att lägga hinder i vägen för en praxis i enlighet med uttalande av Referensgruppen om redovisning av extraordinära poster. I uttalandet anges tre kriterier som skall vara uppfyllda för att en post skall klassificeras som extraordinär: 1) Händelsen eller trans- aktionen som ger upphov till resultatposten saknar klart samband med kommunens eller ordinarie verksamhet, 2) Händelsen eller transaktionen är av sådan typ att den inte kan förväntas inträffa ofta eller regelbundet, 3) uppgår till ett väsentligt belopp. Bestämmelsen i andra stycket innebär att det för varje särskild intäkt eller kostnad av extraordinär karaktär skall anges hur stor den är och vad den hänför sig till. 6 § För varje post eller delpost i resultaträkningen och balansräkningen skall beloppet av motsvarande post för det närmast föregående räkenskapsåret anges. Om principerna för värdering, klassificering eller indelning i poster eller delposter har ändrats, skall posterna för det närmast föregående räkenskapsåret räknas om eller ändras på det sätt som behövs för att de skall kunna jämföras med räkenskapsårets poster på ett meningsfullt sätt. Om det finns särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed, behöver omräkning eller ändring enligt andra stycket inte göras. Skälen för detta skall anges i en not. Förslaget har behandlats i avsnitt 6.3.4.Paragrafen har utformats med 3 kap. 5 § årsredovisningslagen som förebild. Enligt första stycket skall jämförelsetal för närmast föregående år anges för varje post i resultaträkningen och balansräkningen. Om kommunen eller har ändrat principerna för värdering, klassi- ficering eller indelning av poster och delposter, måste jämförelsetalen för närmast föregående år justeras (se andra stycket). Det innebär bl.a. att före- gående års siffror skall räknas om med tillämpning av de redovisningsprinciper som gäller för det nya räkenskapsåret. Undantagsvis är förhållandena sådana att det inte rimligen kan krävas att föregående års siffror justeras. Det kan t.ex. vara så att värdet av den infor- mation som en omräkning skulle ge inte står i proportion till kostnaderna för en omräkning. Omräkningar och andra justeringar av jämförelsetal får därför underlåtas inte bara när sådana är praktiskt omöjliga att göra utan även när det föreligger andra särskilda skäl (se tredje stycket). Vad som är anläggningstillgångar och omsättningstillgångar 1 § Med anläggningstillgång förstås tillgång som är avsedd för stadigvarande bruk eller innehav. Med omsättningstillgång förstås annan tillgång. Paragrafen, som anger den för värderingsreglerna grundläggande indelningen i anläggningstillgångar och omsättningstillgångar, motsvarar 4 kap. 1 § årsredovisningslagen och 18 § normalreglementet. 2 § Utgifter för forsknings- och utvecklingsarbeten och liknande arbeten som är av väsentligt värde för verksamheten får tas upp som immateriell anläggningstillgång. Paragrafen, som delvis motsvarar 4 kap. 2 § årsredovisningslagen, ger möj- lighet att aktivera vissa av kommunens eller forsknings- och ut- vecklingskostnader genom att ta upp dem som immateriella anläggnings- tillgångar . Detta torde i kommuner och landsting bli aktuellt endast i undantagsfall. Som exempel på situationer när utvecklingskostnader bör kunna aktiveras kan nämnas utvecklandet av datasystem och andra egna produkter som kan försäljas eller på annat sätt leda till intäkter för kommunen eller . För att kostnaderna skall få aktiveras måste de dock alltid vara av väsentligt värde verksamhet, dvs. de måste vara av väsentlig betydelse för den verksamhet som kommunen eller har att bedriva under en följd av år. För immateriella anläggningstillgångar gäller en särskild avskrivningsregel, se 4 § andra stycket i detta kapitel. 3 § Anläggningstillgångar skall tas upp till belopp motsvarande utgifterna för tillgångens förvärv eller tillverkning (anskaffningsvärdet), om inte annat följer av 4, 5 eller 7 §. I anskaffningsvärdet för en förvärvad tillgång skall räknas in, utöver inköps- priset, utgifter som är direkt hänförliga till förvärvet. I anskaffningsvärdet för en tillverkad tillgång skall räknas in, utöver sådana kostnader som direkt kan hänföras till produktionen av tillgången, en skälig andel av indirekta tillverkningskostnader. Ränta på kapital som har lånats för att finansiera tillverkningen av en till- gång får räknas in i anskaffningsvärdet till den del räntan hänför sig till tillverkningsperioden. Utgifter för värdehöjande förbättringar av en tillgång får räknas in i an- skaffningsvärdet, om de har lagts ned under räkenskapsåret eller balanserats . Paragrafen motsvarar i huvudsak 4 kap. 3 § årsredovisningslagen (jfr prop. 1995/96:10 del 2 s. 198 och 199). Bestämmelserna överensstämmer nära med rådande praxis såsom den kommer till uttryck i 18 § andra stycket normalreglementet och uttalande av Referensgruppen. 4 § Anläggningstillgångar med begränsad ekonomisk livslängd skall skrivas av systematiskt över denna livslängd. Den ekonomiska livslängden för en immateriell anläggningstillgång som avses i 2 § skall anses uppgå till högst . Paragrafen motsvarar delvis 4 kap. 4 § årsredovisningslagen (jfr prop. 1995/96:10 del 2 s. 200). Första stycket överensstämmer i sak med den bestämmelse om avskrivning som finns i 20 § andra stycket normalreglementet (jfr även uttalande av Referens- gruppen). Andra stycket behandlar avskrivning av aktiverade forsknings- och utvecklings- kostnader. Med hänsyn till den särskilda osäkerhet som värderingen av sådana tillgångar är behäftad med, har bestämmelsen utformats så att tillgången alltid skall vara helt avskriven efter högst . Årsredovisningslagen tillåter en längre avskrivningstid, om det går att fastställa en längre ekonomisk livslängd med rimlig grad av säkerhet. Mot bakgrund av det särskilda krav på försiktighet som bör ställas på redovisning har förevarande paragraf utformats så att den inte ger något motsvarande utrymme för längre avskrivningstid. 5 § Har en anläggningstillgång vid räkenskapsårets utgång ett lägre värde än vad som följer av 3 och 4 §§, skall tillgången skrivas ned till detta lägre värde, om värdenedgången kan antas vara bestående. En finansiell anläggningstillgång får skrivas ned till det lägre värde som tillgången har på balansdagen även om det inte kan antas att värdenedgången är bestående.