prop · GK03117 · 1997-01-01 00:00:00 — Det är inte fullt klartlagt om teckningsrätter och delbevis omfattas av uppräkningen av skattepliktiga tillgångar i SFL. Värderingsbestämmelserna omfattar dock dessa tillgångar. Optionsrätter till nyteckning eller köp av aktier är skattepliktiga om de är föremål för omsättning på kapitalmarknaden. I praktiken torde beskatt- ning ske oavsett om optionsrätten är utfäst i förening med skuldebrev eller inte. Sälj , ränte , index och valutaoptioner har däremot inte ansetts skattepliktiga. Även köp och teckningsoptioner som utfästs i privat regi torde anses skattefria. Konvertibla skuldebrev som omsätts marknadsmässigt togs års taxering av noterat värde. Dessa instrument skall genom ändringen i enlighet med förslaget i prop. 1995/96:198 vid taxer- ing tas upp till noterat värde. Konvertibla skuldebrev som inte omsätts marknadsmässigt tas upp till marknadsvärdet, vanligtvis det nominella beloppet. Konvertibla vinstandelsbevis har ansetts skattepliktiga och värderas på samma sätt som konvertibla skuldebrev. De rättigheter och skyldigheter som följer av ett avtal om att viss egen- dom skall överlåtas för ett visst pris, s.k. terminer, förmögenhetsbeskattas inte. Detsamma gäller företrädesrätter till teckning av konvertibla skuldebrev eller skuldebrev förenade med optionsrätter. 4.2.5 Obligationer, andelar m.m. Räntebärande obligationer o.d. tas upp till marknadsvärdet. Detta innebär att premieobligationer, de flesta stora obligationslån, riksobligationer och andra lån som finns noterade på börsen eller på penningmarknaden tas upp till det noterade värdet. För lån som inte omsätts marknadsmässigt mot- svaras marknadsvärdet oftast av det nominella värdet. Sparobligationer tas upp till inlösenvärdet, dvs. nominellt belopp med tillägg för ackumulerad ränta och bonus. Diskonteringspapper värderas till dagsvärdet, dvs. till ett värde bestämt med hänsyn till rådande marknadsränta och återstående löptid. Förmögen- hetsvärdet blir således det nominella beloppet minskat med värdet av den avkastning som belöper efter beskattningsårets utgång. Andelar i handelsbolag, kommanditbolag och ekonomiska föreningar värderas på samma sätt som onoterade aktier. Om förmögenhetsvärdet är negativt får delägare i handelsbolag och komplementär i kommanditbolag avdrag för sin andel av bolagets förmögenhetsunderskott. Beträffande ekonomisk förening, vars behållna tillgångar vid likvidation endast delvis skall skiftas mellan medlemmarna, gäller att värdet på andelen skall motsvara den del av föreningens förmögenhet som skulle ha fallit på andelen om föreningen trätt i likvidation. För den återstående delen av förmögenheten är föreningen själv skattskyldig. Fastighet tas enligt huvudregeln upp till taxeringsvärdet. Det basvärde som ligger till grund för taxeringsvärdet och som bestäms vid allmän och särskild fastighetstaxering skall i princip uppgå till av marknads- värdet. Fastigheter i utlandet värderas till av marknadsvärdet. detta inte går att fastställa kan fastigheten värderas med utgångspunkt i anskaffningsvärdet. Tomträtt tas upp till det värde som rättigheten med hänsyn till villkoren vid upplåtelsen och den tid som återstår av rättigheten kan anses betinga vid en försäljning under normala förhållanden. Bestämmelsen gäller således värdet av dispositionsrätten till fastigheten och inte värdet av fastigheten som sådan. När det gäller tomträtter bortser man i regel från det eventuella värdet av dispositionsrätten eftersom detta kan anses motsvara värdet av tomträttshavarens skyldighet att erlägga avgifter . Vid förmögenhetsvärderingen tas således endast den del av taxeringsvärdet upp som avser byggnad. Värdet på samfällighet, dvs. mark som är gemensam för flera fastigheter, ingår i allmänhet i respektive delägande fastighets taxerings- värde. Om samfälligheten har ett eget taxeringsvärde skall detta i regel fördelas på de delägande fastigheterna efter deras andelstal. Sådan fördelning skall också göras om samfälligheten äger annan egendom som inte ingår i taxeringsvärdet. Understiger värdet av varje fastighets andel i samfällighetens skattepliktiga förmögenhet behöver någon redovisning inte ske. Vissa slag av samfälligheter, t.ex. härads- allmänningar, beskattas själva för sin förmögenhet. års taxering rådde viss osäkerhet om hur andelar i bostads- rättsföreningar skulle värderas. Sedan den nämnda taxeringen gäller dock att bostadsrätter skall tas upp till ett värde som motsvarar medlemmens andel i föreningens behållna förmögenhet, beräknad med utgångspunkt i det taxeringsvärde som gäller för föreningens fastighet vid beskattnings- årets utgång och med hänsyn till föreningens övriga tillgångar och skulder enligt bokslut för det senaste räkenskapsår som har avslutats före under beskattningsåret. Denna reglering innebar närmast ett lagfästande av tidigare praxis beträffande förmögenhetsbeskattningen. Reglerna medför att förmögenhetsvärdena på bostadsrätter i storstadsområdena normalt understiger marknadsvärdet medan det motsatta förhållandet kan gälla på mindre orter. Dessa regler betraktades vid sin tillkomst som ett provisorium (prop. 1980/81:42 s. 42 ff.). 4.2.8 Nyttjanderätter, livräntor m.m. Nyttjanderätter, livräntor m.m. samt fordringar som inte är förfallna och på vilka ränta inte skall beräknas för tid före förfallodagen, värderas enligt särskilda tabeller som ger ett beräknat kapitalvärde bestämt med hänsyn till löptiden eller till förmånstagarens ålder. Nyttjanderätter, livräntor m.m. beskattas endast om den kvarvarande löptiden överstiger . Vissa undantagsförmåner som utfästs vid försäljning av jordbruksfastig- het, rätt till pension eller annan livränta på grund av försäkring samt tjänstepension beskattas inte. Detsamma gäller livräntor och andra periodiska förmåner om det årliga värdet av sådana sammanlagt understiger . Banktillgodohavanden tas upp till sitt kapitalbelopp inklusive för beskattningsåret gottskriven ränta. Andra fordringar med undantag för sådana som behandlas i föregående avsnitt värderas till sitt kapitalbelopp. Upplupen men ej förfallen ränta tas inte med vid värderingen. Fordran som löper utan ränta och som ännu inte förfallit till betalning skall som nämnts tidigare tas upp till ett beräknat kapitalvärde enligt de särskilda tabellerna. Har fordran för sin tillkomst gjorts beroende av ett villkor, som är ovisst, skall fordringen inte beskattas. Detta gäller såväl när det är osäkert om den som villkor bestämda omständigheten över huvud taget kommer att inträffa som när det endast är själva tidpunkten som inte är känd. Kontant hushållskassa är skattefri liksom andra medel för den skatt- skyldiges löpande utgifter. Vad som är hushållskassa bestäms efter den skattskyldiges personliga förhållanden, familjestorlek o.d. Avdrag får å andra sidan inte göras för vid beskattningsårets utgång oreglerade hushålls- skulder och därmed jämförliga skulder. Livförsäkringar som har tecknats i en svensk försäkringsrörelse tas års taxering upp till det värde som motsvarar det på försäkrings- tekniska grunder beräknade tekniska återköpsvärdet. års taxering är även livförsäkring som tagits i utländsk försäkringsverksamhet skattepliktig och värderas på samma sätt. Från beskattning undantas dels försäkringar som har tecknats före , dels sådan pensionsförsäkring som avses i punkt 1 av anvisningarna till 31 § KL (försäkring som medför rätt till ålderspension, invalidpension eller efterlevandepension), dels försäkring som enbart avser dödsfall senast och inte är återköpsbar. Reglerna om skatteplikt för övriga livförsäkringar infördes för att förhindra skatteplanering. Tecknandet av s.k. kapitallivräntor med stora engångspremier ökade nämligen under förra delen av 1980 talet mycket kraftigt. Även lånefinansiering av premien kunde bli lönsam på grund av fördelaktig beskattning av försäkringskapitalets avkastning. Skatteplikten för utländska livförsäkringar infördes för att motverka den tidigare, uppen- bart snedvridande skillnaden i beskattningen av svenska respektive utländ- ska försäkringar. Det tekniska återköpsvärdet motsvarar det värde som försäkringsbolaget enligt försäkringsavtalet lägst skall betala till försäkringstagaren. Detta innebär att beskattning sker med hänsyn till den värdestegring på försäkringen som beror på försäkringsföretagets s.k. kalkylränta men inte till den värdestegring i form av återbäring som utgår när avkastningen är högre. Försäkringsbolagen är skyldiga att lämna kontrolluppgifter om försäkringsvärdet till ledning för förmögenhetstaxeringen. En självständig förmögenhetsskatt kombinerad med progressiv inkomst- skatt medför att den samlade marginalskatten på kapitalinkomster kan bli hög när förmögenhetsägaren dessutom har andra inkomster. För att motverka ett allt för högt skatteuttag har det länge funnits särskilda bestämmelser om reducering av det totala skatteuttaget. Redan vid förmögenhetsbeskattningens tillkomst talet påverkades uttaget av förmögenhetsskatt av inkomstens storlek. regler fanns en 30 gångerregel som innebar att den beskattningsbara förmögenheten inte skulle uppskattas till mer än 30 gånger den samman- räknade nettoinkomsten. Den verkliga förmögenheten fick dock inte re- duceras mer än till hälften. Vidare utvecklades under samma årtionde en 80 procentspärr som innebar att den samlade inkomst och förmögenhets- skatten skulle begränsas till av inkomsten. Skatten fick emellertid inte understiga ett belopp som motsvarade skatten på halva förmögenheten och kommunalskatten fick inte reduceras. Kapitalskatteberedningen konstaterade i ett delbetänkande (SOU 1969:54) att nämnda begränsningsregler var tekniskt besvärliga samt ledde till ojämna och även i övrigt otillfredsställande resultat. Beredningen påpe- kade bl.a. att skattebelastningen på en förmögenhet på som regel uppgick till . Enligt skatteskalan skulle skatten på förmögenhet överstigande rätteligen vara vilket bered- ningen ville höja till och i skiktet till . Någon form av begränsningsregel ansågs emellertid nödvändig. Redan vid en förmögenhet på och en inkomst på träffades av- kastningen normalt av en marginalskatt på eller mer. För lågavkastande förmögenheter kunde, med i övrigt oförändrade förut- sättningar, samma marginalskatteeffekt inträffa redan vid en förmögenhet på . Den begränsningsregel som infördes fr.o.m taxering var betydligt mer långtgående än vad kapitalskatteberedningen hade föreslagit. Bestämmelsen innebar en skattespärr på av beskattningsbar inkomst och på inkomst därutöver. Skatten skulle inte heller i fortsättningen kunna understiga skatten på halva förmögenheten och nedsättning av kommunalskatten fick inte förekomma. års taxering skulle den sammanlagda inkomst och förmögenhetsskatten inte överstiga ett spärrbelopp beräknat som summan av av det justerade underlaget för grundbelopp och av det justerade underlaget för tilläggsbelopp. justerades begränsningsregeln tekniskt för att anpassas till de nya inkomstskattereglerna skattereform. Nivån för spärrbeloppet låg dock fast vid . Eftersom inkomstskatten sänkts medförde det att regelns betydelse minskade. I samband med att den successiva avvecklingen av SFL och begräns- ningslagen beslutades sänktes spärrbeloppet till som en anpassning till de tidigare genomförda inkomstskattesänkningarna. När tillämpningen av SFL och begränsningslagen förlängdes höjdes spärrbeloppet till som en följd av den tillfälliga höjningen av skattesatsen för statlig inkomstskatt. Dagens regler innebär således att spärrbeloppet på av summan av den justerade beskattningsbara förvärvsinkomsten och inkomsten av kapital jämförs med det sammanlagda beloppet av statlig och inkomstskatt samt förmögenhetsskatt som beräknats för den skattskyldige på grund av taxeringen (skattebeloppet). Om detta skattebelopp är högre än spärrbeloppet nedsätts den statliga inkomstskatten och förmögen- hetsskatten med överskjutande belopp. Den kommunala inkomstskatten får däremot inte sättas ned. Förmögenhetsskatten får inte nedsättas så att skatten blir lägre än skatten på av den skattskyldiges beskattningsbara förmögenhet. Detta innebär att begränsningsregeln maximalt kan leda till en nedsättning av förmögenhetsskatten till skatten på halva förmögenheten och av hela den statliga inkomstskatten. Ett flertal ändringar har gjorts i förmögenhetsbeskattningen som en följd av förändrade inkomstskattesatser, socialavgifter, inflation m.m. Åtgärderna har huvudsakligen föranletts av ändringar i företagarnas skattesituation och höjda fastighetstaxeringsvärden. , i samband med sitt förslag till höjd förmögenhetsskatt, uttalade kapitalskatteberedningen att konkurrensmässiga hänsyn manade till viss återhållsamhet beträffande förmögenhetsbeskattningen. En kraftigt höjd förmögenhetsskatt skulle, enligt beredningens mening, kunna leda till kapitalflykt och skada landets ekonomi (SOU 1969:54 s. 121). Den skattehöjning som senare genomfördes blev något lägre än den föreslagna. För att motverka en allt för hård beskattning av arbetande kapital i mindre företag infördes provisoriska specialregler som utvidgades och förenklades (prop. 1970:71 och 1974:98, bet. 1970:BevU41 och 1974:SkU38). ansåg vid sin behandling av lagförslaget att företagsskatteberedningen borde få tilläggsdirektiv att ta upp familjeföretagens skatteförhållanden till allsidig bedömning i ett större sammanhang (1974:SkU38 s. 39). Det förslag som en särskild arbetsgrupp inom företagsskatteberedningen lämnade avsåg enbart arvs och gåvobeskattningen. Vid remissbehandlingen av arbetsgruppens förslag ställdes från flera håll krav på total befrielse från förmögenhetsskatt för tillgångar i rörelse och jordbruk. I den proposition som förslaget föranledde framhöll föredragande departementschefen att det med en sådan total befrielse skulle bli nödvän- digt att skärpa reavinstbeskattningen och att differentiera reglerna med hänsyn till innehavstidens längd. Sådana regler befarades både bli in- vecklade och kunna ge nyckfulla resultat. Departementschefen övervägde också andra lösningar. Tanken på av- dragsrätt för förmögenhetsskatt vid inkomstbeskattningen avvisades på grund av att en sådan ordning skulle bryta mot den viktiga principen att en fysisk person inte får avdrag för svensk allmän skatt. Vidare invändes att det skulle bli svårt att avgränsa vilken del av skatten som belöper på rörelse och jordbruk och att lättnaden skulle bli olika stor beroende på den ska- ttskyldiges marginalskatt. Frågan om uppskov med betalning av skatt togs också upp. Ett sådant uppskov ansågs emellertid kunna medföra så betydande skatteskulder att företagsförsäljningar skulle försvåras. Alternativet att beskatta företagsförmögenheter enligt en särskild och gynnsammare tariff än vad som gällde för andra tillgångar avvisades med hänvisning till att det skulle föra med sig tekniska olägenheter och komp- licerade regler. I propositionen föreslogs i stället i stort sett de lättnadsregler som gällde vid förmögenhetsbeskattningen års lagändringar och alltjämt gäller vid arvs och gåvobeskattningen. Departementschefen uttalade därvid att det gällde att lösa ett akut problem. Kapitalbeskattningsproble- matiken skulle utredas ytterligare. ansåg att utvecklingen i form av skärpt progression, inflatoriska värdeökningar och allt större krav på företagen i olika av- seenden medfört att situationen för familjeföretagen förvärrats och att snabba åtgärder behövdes för att det fortfarande skulle te sig meningsfullt att driva ett familjeföretag (prop. 1977/78:40 bil. 3, bet. 1977/78:SkU19). företagsskattekommitté fick i uppdrag att med förtur behandla familjeföretagens kapitalbeskattning och lämnade ett betänkande i sep- tember 1981 (Ds B 1981:13). Då hade emellertid redan ingripit med anledning av allmänna fastighets- taxering och tagit bort den spärregel som förhindrade att substansvärdet reducerades till ett lägre förmögenhetsvärde än vad som motsvarade taxeringsvärdet för fastigheter som ingick i förvärvskällan. Ändringen motiverades framför allt av att en bibehållen spärregel, efter de kraftiga höjningar av taxeringsvärdena som förväntades, skulle medföra en väsentligt ökad kapitalbeskattning av lantbruksföretagen. Utskotts- majoriteten konstaterade att avskaffandet av spärregeln inte var avsett att bli en permanent lösning och hänvisade till företagsskattekommittén. majoritet ansåg att förmögenhet som har lagts ned i rörelse eller jordbruk i stort sett skulle undantas från beskattning. Någon lättnad föreslogs dock inte för kontanter, bankmedel, värdepapper samt andelar i bolag, föreningar och dödsbon. Beträffande jordbruksfastigheter föreslogs följande särskilda undantag: 1.skattefriheten skulle gälla endast om ägaren var aktiv jordbrukare, 2.skattefriheten skulle inte omfatta andra bostadsbyggnader än sådana som har upplåtits till anställda, 3.skog skulle, oberoende av ägare, värderas till av skogsbruksvärdet och 4.utarrenderad åker och betesmark skulle tas av jordbruks- värdet med ett tidsbegränsat undantag för dödsbon. Enligt kommitténs direktiv borde långtgående skattelättnader vid beskattning av arbetande kapital kombineras med en lämplig metod för kompenserande beskattning när företagsinnehavet upphörde. Kommittén fann emellertid, främst av näringspolitiska skäl men också med hänsyn till tekniska svårigheter, att det inte var lämpligt att införa någon sådan kompenserande beskattning. Remissinstanserna var kritiska och ansåg att undantagsreglerna var för många och krångliga. Förslagen genomfördes heller inte sedan departementschefen hänvisat till att kommittén vid sin redovisning av förslag beträffande arvs och gåvobeskattning av företags- förmögenhet kunde få anledning att återkomma till förmögenhetsbeskatt- ningen. Departementschefen ansåg också att frågan med hänsyn till kom- mitténs avvisande hållning till kompenserande beskattning hade kommit i ett nytt läge. Från fördelningspolitisk utgångspunkt kände han tveksamhet inför förslaget och framhöll att de beslutade sänkningarna av marginal- skatten borde ge en betydande positiv effekt även i fråga om förmögenhetsskatten (prop. 1981/82:191 s. 30). års taxering skärptes såväl förmögenhets som arvs och gåvobeskattningen av fördelningspolitiska skäl (prop. 1982/83:50 s. 21 ff). Arvs- och gåvoskatten sänktes emellertid . uttalade att den höga skattenivån hade medfört svår- bemästrade problem av olika slag. Det hade också förekommit situationer där beskattningsnivån hade lett till resultat som inte var rimliga. Även med hänsyn till fördelningspolitiska och statsfinansiella skäl ansågs en skatte- sänkning motiverad (prop. 1986/87:54 s. 114, bet. 1986/87:SkU12 s. 16). Någon motsvarande ändring av förmögenhetsskatten gjordes inte. Som redan berörts i avsnitt 4.2.4 vidtogs talet åtgärder för att beakta den latenta skatteskuld som kan sägas belasta aktieinnehav. Med verkan års taxering höjdes skattepliktsgränsen och skiktgränserna för uttag av förmögenhetsskatt hos fysiska personer m.fl. och ett skikt i skatteskalan slopades. Fribeloppet bestämdes till . Ändringarna gjordes mot bakgrund av prisutvecklingen talet och de höjda taxeringsvärdena för småhus. utarbetades departementspromemorian Reformerad förmögen- hetsbeskattning (Ds 1990:91) inom . Syftet var att åstadkomma en till internationella förhållanden anpassad, för- enklad, rättvis och likformig beskattning av förmögenhetsinnehav i linje med inkomstskattereform. I promemorian föreslogs en proportionell skatt med låg skattesats och ett eventuellt höjt fribelopp. Detta skulle finansieras genom att skattebasen breddades genom likformiga värderingsregler, avskaffade lättnads och begränsningsregler samt att ytterligare tillgångsslag gjordes skattepliktiga. Utgångspunkten var att all egendom med få undantag skulle förmögenhets- beskattas. Det innebar bl.a. att företagsförmögenhet skulle beskattas fullt ut. För att motverka att beskattningsunderlaget blev för högt och för att ta hänsyn till bl.a. latenta skatteskulder föreslogs att skatteunderlaget skulle reduceras till av marknadsvärdet. Promemorians förslag genomfördes inte på grund av den kraftiga kritik som vissa delar av förslagen mötte vid remissbehandlingen. Kritiken avsåg bl.a. den utökade beskattningen av företagsförmögenhet och borttagandet av begränsningsreglerna. Som skäl angavs de förväntade negativa effekterna på näringsverksamhet i . 1990/91:168 s. 24 f. uttalade departementschefen att behovet av en reformering var stort men att han med hänsyn till de synpunkter som hade redovisats vid remissbehandlingen inte var beredd att då lämna förslag till ett nytt system för förmögenhetsbeskattningen. Synpunkterna ansågs ha en sådan karaktär att det krävdes ingående överväganden innan man tog ställning till den framtida förmögenhetsbeskattningens ut- formning. En viktig fråga i det sammanhanget ansågs vara hur företags- förmögenhet skulle behandlas. Det efterlystes ytterligare utredning av bl.a. förmögenhetsbeskattningens fördelningspolitiska effekter och inverkan på samhällsekonomin. Den beslutade successiva avvecklingen av förmögenhetsskatten innebar en sänkning av förmögenhetsskatten genom ett stegvis slopande av de olika skikten i skatteskalan tills skatten blev proportionell . Vidare togs skatten på s.k. arbetande kapital i näringsverksamhet, inklusive aktier på börsens O och OTC listor, bort. Avsikten var till en början att skatten skulle vara helt avvecklad . Avvecklingen beslutades mot bakgrund av att förmögenhetsskatten an- sågs utgöra en belastning på mindre och medelstora företag som hämmade deras investeringar. Vidare förväntades att ett slopande av förmögenhets- skatten skulle minska risken för utflyttning från av kapital som annars skulle ha investerats här (prop. 1991/92:60, bet. 1991/92:SkU10). beslutades att de gällande förmögenhetsskattereglerna skulle tillämpas i avvaktan på en översyn av reglerna. Det uttalades att förmögenhetsskatten borde behållas eftersom skatten för den sammanlagda beskattningen av kapital utgjorde en motsvarighet till det högre marginalskatteskiktet för förvärvsinkomster. Skatten ansågs också vara motiverad av fördelningspolitiska skäl. Förmögenhetsskattereglerna borde dock ses över för att de skulle bli enklare och rättvisare samt utformas efter samma principer som gällde inkomstskattereform. Skattesatsen borde således vara låg och beskattningen likformig. Kapital i företag borde i stor utsträckning befrias från förmögenhetsskatt, särskilt vad gäller små och medelstora företag. Det ansågs även angeläget att det gynnade företagskapitalet avgränsades på ett sådant sätt att företagens tillväxt och möjligheter att erhålla riskvilligt kapital inte onödigtvis hämmades (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1). Under pågående översyn har som en följd av de höjda taxeringsvärdena vid detta års fastighetstaxering beslutats att gränsen för skatteuttag skall höjas till vid taxering. har beslutats att hänsyn inte längre skall tas till eventuell latent skatteskuld vid värdering av aktier (prop. 1995/96:198, bet. 1995/96:SkU31). I propositionen Vissa åtgärder för att halvera arbetslösheten , ändrade anslag för /96, finansiering m.m. (prop. 1995/96:222 s. 4.10 f) gör regeringen ställningstagandet att arbetande kapital och aktier som noteras på börsens O och OTC listor alltjämt bör vara befriade från förmögenhetsskatt. 5 Överväganden och förslag 5.1 Förslaget i korthet I korthet innebär regeringens förslag till ny förmögenhetsskattelagstiftning följande: