prop · GK0310 · 1997-01-01 00:00:00 — Vid den nu föreslagna låga skattesatsen torde i stället många verksamheter inom området gynnas ekonomiskt av att beläggas med mervärdesskatt. Detta gäller särskilt verksamheter med betydande investeringsbehov i fråga om byggnader och utrustningar. 8 Införsel av periodiska publikationer Regeringens förslag: Bestämmelsen i 3 kap. 15 § ML om skattefrihet för införsel av utländska periodiska publikationer som tillhandahålls av utgivaren till prenumeranter här i landet slopas. föreslår regeringen att försändelser som består av utländska periodiska publikationer inte skall omfattas av de regler i 2 kap. 3 § lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m. och 112 § tullagen (1994:1550) som gäller för försändelser som utgör ett led i en postorderförsäljning. Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Utredningen lämnar dock inte något förslag till förändringar i lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m. och tullagen (1994:1550). Remissinstanserna: Föreningen motsätter sig att nuvarande regler ändras. Remissinstanserna har i övrigt inte framfört några invändningar mot förslaget. Skälen för regeringens förslag: Enligt 3 kap. 15 § ML undantas även införsel av andra utländska periodiska publikationer än medlemsblad, personaltidningar och organisationstidskrifter från skatteplikt. Undantaget gäller när utländska periodiska publikationer förs in i landet för att av utgivaren tillhandahållas direkt till prenumeranter här i landet med eller utan någons förmedling. Med periodisk publikation avses publikation som enligt utgivningsplanen utkommer med normalt minst fyra nummer . Undantaget omfattar därför bl.a. utländska allmänna nyhetstidningar och tidskrifter. innehåller inget un- dantag som motsvarar detta, varför fortsättningsvis inte kan tillämpa en sådan regel. har vid kontakter med påpekat att paragrafen inte överensstämmer med och att detta har medfört tillämpningssvårigheter. Eftersom inte medger att har kvar undantaget föreslår regeringen att 3 kap. 15 § ML slopas. Genom EG:s olika rättsakter regleras både EG-handeln och handeln med tredje land (import). Vid prenumerationer av periodiska publikationer, liksom när sådana publikationer förs in på annat sätt från , kommer de beskattningsregler som i allmänhet gäller för EG-handel att vara tillämpliga. Dessa regler innebär en generell skatteplikt. Särskilda regler i fråga om i vilket land den skattepliktiga omsättningen skall anses ha ägt rum har införts i 5 kap. 2 § första stycket 4 samt andra och tredje styckena (reglerna om s.k. distansförsäljning). Exempel på distansförsäljning är försäljning per postorder och s.k. teleshopping. Beskattningen av de periodiska publikationer som förs in i landet till prenumeranter från annat kommer att regleras genom denna bestämmelse. Vid import, dvs. när en vara förs in till från en plats utanför EG, skall enligt 1 kap. 1 § första stycket 3 ML mervärdesskatt erläggas vid sådan import som är skattepliktig. Genom detta förslag kommer det generella undantaget i mervärdesskattelagen från skatteplikt för import av utländska periodiska publikationer som förs in för att tillhandahållas prenumeranter att slopas. innehåller inga bestämmelser som direkt undantar import av periodiska publikationer från skatteplikt, oavsett om importen sker till prenumeranter eller på annat sätt. Däremot finns i bestämmelser som syftar till att debitering av småbelopp av tull, skatter och andra avgifter skall undvikas vid import. I artikel 27 och 28 i rådets förordning (EEG) nr 918/83 av om upprättande av ett gemenskapssystem för tullbefrielse föreskrivs om tullfrihet för försändelser som har ett värde av högst 22 ecu utom till den del en sådan försändelse innehåller alkoholvaror, parfym, luktvatten eller tobaksvaror. Tullfriheten gäller även postorderförsändelser. När det gäller frihet från skatt finns motsvarande bestämmelser i artikel 22 i rådets direktiv /181/EEG av bestämmande omfattningen av artikel 14.1 d i direktiv /388/EEG om frihet från mervärdesskatt vid slutlig import av vissa varor. Medlemsstaterna kan enligt artikeln välja att undanta postorderförsändelser från skattefriheten. Denna möjlighet har utnyttjat. Lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m, som 3 kap. 30 § ML hänvisar till för undantag från skatteplikt, grundas på detta direktiv. Som huvudregel medger lagen skattefrihet för försändelser som har ett värde understigande högst 22 ecu. Undantaget gäller dock enligt 2 kap. 3 § 7 nämnda lag inte om försändelsen utgör ett led i en postorderförsäljning. Även i 112 § tullagen (1994:1550) finns bestämmelser om undantag från skatt vid import av försändelser av mindre värde. Enligt andra stycket skall som huvudregel tull och annan skatt och avgift inte tas ut för en varuförsändelse när den tull och annan skatt och avgift som är föreskriven för försändelsen sammanlagt inte uppgår till etthundra kronor. Inte heller genom denna bestämmelse gäller skattefriheten om försändelsen utgör ett led i en postorderförsäljning. Vad avser försändelser av periodiska publikationer torde i allmänhet värdet av dessa vara så lågt att de understiger de olika nivåerna för skattefrihet. Däremot finns risk för att osäkerhet kan komma att uppstå vid tillämpningen i fråga om dessa försändelser i vissa fall skall anses utgöra ett led i en postorderförsäljning. Skäl saknas att vid import beskatta dessa periodiska publikationer av mindre värde. För att undvika att tillämpningssvårigheter uppstår föreslår regeringen därför att 2 kap. 3 § 7 lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m. och 112 § andra stycket tullagen (1994:1550) ändras på sådant sätt att det uttryckligen framgår att försändelser av utländska periodiska publikationer som understiger nämnda värde inte skall omfattas av den särskilda reglering som gäller för en försändelse som utgör ett led i en postorderförsäljning. De nya bestämmelserna bör träda i kraft . Det innebär att de nya reglerna tillämpas i fråga om omsättningar, gemenskapsinterna förvärv och import för vilka skattskyldighet inträder eller . I vissa fall kan förskottsbetalning helt eller delvis ha skett före ikraft- trädandet i fråga om en leverans eller ett tillhandahållande som sker eller . Enligt 1 kap. 3 § tredje stycket ML jämfört med första stycket samma paragraf inträder i ett sådant fall skattskyldigheten inte förrän vid leveransen eller tillhandahållandet, om omsättningen inte var skattepliktig redan vid betalningen. Det innebär att, för de omsättningar för vilka skatteplikt nu föreslås infört, mervärdesskatt kan komma att tas ut även i vissa fall när betalning erlagts i förskott före ikraftträdandet. Lagrådet har framhållit att praktiska problem kommer att uppstå för många av de som blir skattskyldiga genom detta förslag om, såsom regeringen har föreslagit, denna regel skall tillämpas. Motsvarande synpunkter har framställt i en skrivelse till regeringen. Regeringen anser att de skäl Lagrådet redovisar i sitt yttrande mot att tillämpa regeln i 1 kap. 3 § tredje stycket bör beaktas. Även om problemen inte får överdrivas, är det naturligtvis enklare för berörda företag att inte behöva ta hänsyn till förskotten. En övergångs- bestämmelse som inskränker paragrafens tillämpning bör därför införas. Det bör dock inte komma i fråga att helt avstå från beskattning i de fall betalning sker /97. Införandet av ett sådant undantag skulle inom vissa områden kunna ge upphov till ej obetydliga skatteplaneringsåtgärder. Regeringen föreslår därför att 1 kap. 3 § tredje stycket inte skall tillämpas om den som omsätter sådana tjänster som genom denna lag blir skattepliktiga erhållit ersättning och ersättningen avser tjänster som skall tillhandahållas eller . Införande av mervärdesskatteplikt på en från skatteplikt tidigare undantagen vara eller tjänst innebär att producenten av den ifrågavarande varan och tjänsten får rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt. Denna avdragsrätt ger upphov dels till minskade skatteintäkter för staten, dels till lägre kostnader för insatsförbrukning och investeringar inom de områden som är föremål för mervärdesskattebeläggningen. Storleken på denna avdragseffekt beror bl.a. på verksamhetens förädlingsgrad och omsättning. Under förutsättning att priset på den ifrågavarande varan eller tjänsten är kostnadsbestämt kommer den kostnadsreduktion som avdragsrätten ger upphov till också minska underlaget för utgående mervärdesskatt. Den utgående mervärdesskatten på försäljningen av varan eller tjänsten bidrar dock till att öka skatteintäkterna i den mån som försäljningen riktar sig till icke skattskyldiga personer utan avdragsrätt för ingående moms. Nettoeffekten på skatteintäkterna beror således på en rad faktorer och den kan vara negativ om t.ex. förädlingsgraden, skattesatsen eller den andel av försäljningen som riktar sig till icke skattskyldiga är tillräckligt låg. Vid beräkningen av den statsfinansiella effekten av de föreslagna mervärdesskattebeläggningarna på utbildnings-, kultur- och idrotts- området har nämnda effekter beaktats. Det statistiska underlaget för beräkningarna är dock i flera fall bristfälligt eftersom officiell statistik saknas. Beräkningarna är statiska i den meningen att reformernas eventuella effekter på konsumenternas efterfrågan inte beaktas. Förslaget innebär att mervärdesskatt skall tillämpas på utbildning för personliga ändamål, personalutbildning, uppdragsutbildning och arbetsmarknadsutbildning som tillhandahålls av kommunerna. Utbildning inom grund-, gymnasie- och högskola, övrig studiestödsberättigad utbildning, studieförbundens cirklar och kommunala kulturskolor kommer även fortsättningsvis vara undantagna från skatteplikt. Den kvantitativt mest betydelsefulla utbildningen för personliga ändamål som föreslås bli föremål för mervärdesskattebeläggning är körkortsutbildning. Den varaktiga nettobudgetförstärkningen för den konsoliderade offentliga sektorn av en mervärdesskattebeläggning av körkortsutbildning kan beräknas till . Den varaktiga nettobudgeteffekten tar hänsyn till att prisnivån blir högre än vad den skulle varit i frånvaro av mervärdesskattebeläggningen och att olika basbeloppsanknutna transfereringar till hushållen därför blir högre . I beräkningen har det också tagits hänsyn till att körskolorna inte skall omfattas av avdragsförbudet för ingående mervärdesskatt på bilar. Om den kostnadsökning som mervärdes- skattebeläggningen medför för körskolorna fullt ut övervältras framåt på konsumentpriset kan priset på körlektionerna i genomsnitt komma att öka med . Mervärdesskattebeläggning av utbildningstjänster som köps av skattskyldiga företag ger upphov till en varaktig nettobudgetförsvagning för den konsoliderade offentliga sektorn på -0,. Denna budgetförsvagning beror på utbildningsföretagens utökade rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt. Det nya systemet för ingående mervärdesskatt i kommunernas icke skattepliktiga verksamhet, som innebär att kommunsektorn kollektivt finansierar enskilda kommunala myndigheters avdrag för ingående mervärdesskatt, medför att kommunsektorn som helhet drabbas av ökade utgifter när all personalutbildning m.m. omfattas av mervärdesskatteplikt. En enskild myndighets marginalkostnad för personalutbildning m.m. kommer dock inte påverkas av denna mervärdesskattebeläggning. Arbetsmarknadsutbildning som länsarbetsnämnden och arbetsförmedlingen upphandlar från AmuGruppen och utbildningsföretag torde i stort sett vara belagd med mervärdesskatt. Vad beträffar arbetsmarknadsutbildning som upphandlas av kommunerna är tillämpningen av den nuvarande lagstiftningen oklar. I den utsträckning som denna arbetsmarknadsutbildning inte är belagd med mervärdesskatt medför förslaget om generell mervärdesskattebeläggning av arbetsmarknadsutbildning att kommunerna får en utökad rätt till avdrag för ingående skatt inom det ordinarie mervärdesskattesystemet. Detta ger upphov till en budgetförstärkning för kommunsektorn och en motsvarande budgetförsvagning för staten. Eftersom enskilda kommuners kostnader i produktionen av arbetsmarknadsutbildning inte inkluderar mervärdesskatt under det nuvarande systemet kommer mervärdesskattebeläggningen inte påverka det pris som länsarbetsnämnden och arbetsförmedlingen betalar för dessa utbildningstjänster. Mervärdesskattebeläggningen av personalutbildning m.m. och rätten till avdrag för ingående skatt i produktionen av arbetsmarknadsutbildning medför sammantaget en budgetförsvagning för kommunsektorn och en budgetförstärkning för staten på . Sammantaget medför de föreslagna mervärdesskattebeläggningarna på utbildningsområdet en varaktig nettobudgetförstärkning för staten på och för den konsoliderade offentliga sektorn på . Förslaget om mervärdesskattebeläggning av upphovsrätter m.m. och införande av mervärdesskatt på tjänster som avser bearbetning m.m. av kinematografisk film förväntas medföra en varaktig nettobudgetförsvagning för den konsoliderade offentliga sektorn på . Förslaget, som innebär att samtliga produktions- och distributionsled beläggs med mervärdesskatt, ger upphov till utökade möjligheter för avdrag av ingående skatt i bl.a. film- och musikproduktion. Den s.k. kumulativa mervärdesskatteeffekt som gäller vid t.ex. visning av biograffilm, och som innebär att mervärdesskatteinnehållet i biljettpriset överstiger den formella skattesatsen på , avskaffas genom den föreslagna mervärdesskattebeläggningen. , och hör, tillsammans med vissa allmännyttiga ideella föreningar, till de icke skattskyldiga personer som saknar avdragsrätt för ingående skatt och som därför kan komma att påverkas negativt av införande av mervärdesskatt på upphovsrätter och framställning etc. av kinematografisk film. Priset exkl. mervärdesskatt på de svenskproducerade film- och musikrättigheter som public service-företagen köper kan visserligen förväntas falla i samband med mervärdesskattebeläggningen. Större delen av de upphovsrätter som public service-företagen förvärvar är dock utländska varför avlyftseffekten får begränsad betydelse. Regeringen gör bedömningen att en viss kostnadsökning för public service-företagen därmed kommer att uppstå som en följd av mervärdesskattebeläggningen av upphovsrätter och framställning etc. av kinematografisk film. Regeringen avser att återkomma med förslag om kompensation för public service-företagen. Förslaget om mervärdesskattebeläggning av entréavgifter till teater, konserter, cirkus och opera m.m. beräknas vara statsfinansiellt neutralt. Införande av rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt på dessa områden medför tillsammans med en låg skattesats att entréavgifterna i genomsnitt inte behöver höjas för att kompensera för mervärdesskattebeläggningen. Detta gäller både för offentligt subventionerade verksamheter, där avdragsrätten för ingående mervärdesskatt begränsas i proportion till entréavgifternas andel av de totala intäkterna, och för icke subventionerade verksamheter. Regeringen gör bedömningen att förslaget om mervärdesskattebeläggning av kommersiella bibliotek och kommersiell arkiv- och museiverksamhet ger upphov till en statsfinansiellt försumbar effekt. Statistik visar dock att kommersiell museiverksamhet i viss utsträckning kan gynnas av att mervärdesskatt införs. Sammantaget medför de föreslagna mervärdesskattebeläggningarna på kulturområdet en varaktig nettobudgetförsvagning för staten och den konsoliderade offentliga sektorn på . För kommersiell verksamhet inom idrottsområdet, dvs. ej stat, kommun, landsting och allmännyttiga ideella föreningar, föreslås att mervärdesskatt skall införas med en skattesats om . Statistik baserad på enskilda företags årsredovisningar visar att förädlingsgraden för kommersiella idrottsverksamheter som tennis, gym och golf är förhållandevis låg. Detta innebär att företag verksamma inom dessa områden i allmänhet kommer att gynnas av den föreslagna mervärdesskattebeläggningen . För kommersiella ridskolor är förädlingsgraden något högre: icke mervärdesskattebelagda kostnader uppgår i genomsnitt till av omsättningen. Den dolda mervärdesskatten i ridskolornas lektionsavgifter uppgår därför till av lektionsavgiften. Detta innebär att de kommersiella ridskolorna inte påverkas negativt av en mervärdesskattebeläggning . Även när hänsyn tas till de ökade fullgörandekostnader som en mervärdesskattebeläggning innebär visar beräkningarna att de kommersiella ridskolornas lektionsavgifter inte behöver höjas för att kompensera för mervärdesskattebeläggningen. De föreslagna mervärdesskattebeläggningarna på idrottsområdet beräknas ge upphov till en varaktig nettobudgetförsvagning för staten och den konsoliderade offentliga sektorn på . Sammantaget medför de föreslagna mervärdesskattebeläggningarna på utbildnings-, kultur- och idrottsområdet en varaktig nettobudgetförstärkning för den konsoliderade offentliga sektorn på och en varaktig nettobudgetförstärkning för staten på . De föreslagna mervärdeskattebeläggningarna medför att antalet skattskyldiga personer ökar vilket tenderar att öka skattemyndigheternas administrationskostnader. Regeringen gör dock bedömningen att de föreslagna förändringarna på bl.a. utbildningsområdet innebär en förenkling och en större enhetlighet i beskattningen i förhållande till dagens system. De förslagna förändringarna innebär därför sammantagna inte någon förändring av skattemyndigheternas administrationskostnader. Regeringen bedömer inte heller att förslaget kommer att medföra någon ökad belastning för domstolarna. 11.1 Förslaget till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200) 3 kap. 2 § Undantag från skatteplikt för omsättning av tjänster varigenom någon bereds tillfälle att utöva idrottslig verksamhet kommer att regleras i 3 kap. 11 a § ML. Andra stycket i paragrafen, som avser upplåtelse av lokal eller andra anläggningar eller del av dessa för sport- eller idrottsutövning m.m., slopas därför. 3 § I punkten anges att undantaget från skatteplikt inte omfattar korttidsupplåtelse av lokaler och anläggningar för idrottsutövning. Regeringen anser det lämpligt att genomgående endast använda begreppet idrott i lagtexten. Någon skillnad av begreppets omfattning mot tidigare reglering som innehöll orden sport eller idrott är dock ej avsedd. Med korttidsupplåtelse avses i princip all utövning av sport eller idrott mot avgift som sker i lokal eller på anläggning. Som exempel kan nämnas upplåtelse av banor för badminton, tennis (oavsett om uthyrningen avser strötimmar eller kontrakt per säsong), bowling, golf och upplåtelse av idrottshall för gymnastik. Utanför tillämpningsområdet för korttidsupplåtelse kommer endast vissa speciella situationer att hamna, såsom när ett företag eller en konferensanordnare för och med uteslutande av alla andra hyr en idrottsanläggning (ej enstaka bana i en större anläggning) eller idrottslokal. 8 § För att omsättning av utbildning skall undantas från skatteplikt krävs enligt första stycket punkten 1 att den skall avse grundskole-, gymnasieskole- eller högskoleutbildning. Dessutom krävs att utbildningen skall anordnas av det allmänna (stat, kommun eller landsting) eller av någon som erkänts av det allmänna. Med av det allmänna erkänd utbildningsanordnare avses den som med det allmännas stöd genom lag, författning eller tillstånd anordnar sådan utbildning där det klart framgår att den tillhandahålls som ett led i det allmännas utbildningsinsatser. Anordnare är den som gentemot eleven enligt lag, författning eller genom tillstånd av det allmänna står som huvudman för utbildningen. För att kunna avgöra vilken utbildning som skall undantas från skatteplikt skall bedömningen ske med ledning av dels de allmänna skolformerna för grundskole- och gymnasieskoleutbildningen omnämnda i skollagen (1985:1100), dels reglerna för sådan utbildning på högskola och universitet som ges med stöd av högskolelagen (1992:1434) och lagen (1993:792) om tillstånd att utfärda vissa examina. Vidare bör med den ordinarie skolgången även avses utbildning som ges med stöd av lagen (1991:1108) om statens skolor för vuxna och lagen (1996:339) om försöksverksamhet med viss kvalificerad yrkesutbildning. Skollagen (1985:1100) reglerar det offentliga skolväsendet för barn, ungdom och vuxna. Om bedömningen av vad som skall anses som grundskole- och gymnasieskoleutbildning anordnad av det allmänna eller av utbildningsanordnare som är erkänd av det allmänna sker utifrån denna lag kommer bl.a. , gymnasieskolan och den kommunala vuxenutbildningen att undantas från beskattning. I detta undantag ingår även yrkesutbildning som ges i dessa former. Motsvarande omsättning av utbildningstjänster som anordnas av enskilda fysiska eller juridiska personer (fristående skolor) och som regleras i skollagen kommer också att bli skattebefriade. Den typ av fristående skolor som benämns kompletterande skolor regleras i förordningen (1993:884) om offentligt stöd till fristående skolor. Någon anledning att behandla fristående skolor och kompletterande skolor olika i mervärdesskattehänseende finns inte. Genom att bedöma vad som skall avses med högskoleutbildning anordnad av det allmänna eller en av det allmänna för utbildningen erkänd utbildningsanordnare med hjälp av högskolelagen (1992:1434) och lagen (1993:792) om tillstånd att utfärda vissa examina undantas sådan utbildning vid universitet och högskolor under statligt, kommunalt och landstingskommunalt huvudmannaskap samt högskolor som genom sin rätt att utfärda examina godkänts av det allmänna. Den grundskole-, gymnasieskole- och högskoleutbildning som således skall undantas är sådan angiven utbildning som antingen anordnas av det allmänna, t.ex. grundskoleutbildning i regi, eller utbildning som anordnas av utbildare som erkänts av det allmänna. Som exempel på det sistnämnda kan nämnas fristående skolor som regleras i skollagen men som för den skull inte är offentligrättsliga subjekt, eller företags anordnande av yrkesutbildning enligt lagen (1996:339) om försöksverksamhet med viss kvalificerad yrkesutbildning. Skattefriheten är knuten till vilken typ av utbildning som anordnas. Undantaget från skatteplikt för utbildningsanordnarna gäller därför endast för den utbildning som de på detta sätt blivit av det allmänna godkända att anordna. För annan utbildning som utbildningsanordnaren eventuellt tillhandahåller gäller vanliga regler. Om en gymnasieskola skulle tillhandahålla en utbildning utanför den ordinarie gymnasieutbildningen mot ersättning, kommer denna utbildning att beskattas på vanligt sätt. Detta gäller oavsett om ämnet som den aktuella utbildningen avser ingår i kursplanen för de elever som genomgår den ordinarie gymnasieutbildningen. En gymnasieskola som har körkortsutbildning på schemat kan således inte skattefritt bedriva sådan körkortsutbildning till annan än den som genomgår gymnasieutbildningen. Första stycket punkten 2 kommenteras i den allmänna motiveringen, avsnitt 5.3. I paragrafen finns ingen motsvarighet till det nuvarande s.k. direktkravet (se även den allmänna motiveringen, avsnitt 5.3). Om en utbildningsanordnare, som är ansvarig för en skattebefriad utbildning, uppdrar åt en underentreprenör att hålla viss del av utbildningen, kommer även denna utbildningstjänst att undantas från skatteplikt. Någon skattepliktig omsättning uppstår inte heller om underentreprenören i sin tur anlitar någon att utföra denna utbildning. Frågan om skatteplikt blir därför inte som tidigare knuten till åt vem utbildningstjänsten tillhandahålls, utan i stället i vilken verksamhet utbildningen ges. Utbildare som anlitas för en skattebefriad utbildning blir därför inte mervärdesskatteskyldig för de utbildningstjänster de omsätter. Som exempel på detta kan nämnas att en utomstående lärare anlitas av gymnasieskolor, fristående skolor eller högskolor för att tillhandahålla viss del av utbildningen. Avsikten är att det skall vara neutralt ur mervärdesskattesynpunkt om den som anlitas är en kommersiell utbildare eller t.ex. en skola.