prop · GK03100 · 1997-01-01 00:00:00 — Avgiftstillägg påförs en arbetsgivare som lämnat oriktig uppgift om avgiftsunderlag i uppbördsdeklarationen eller annat skriftligt meddelande. Detsamma gäller arbetsgivare i de fall arbetsgivaravgifterna uppskattats på grund av utebliven uppbörds- deklaration eller med avvikelse från lämnad uppgift i uppbördsdeklarationen. Tillägget är enligt huvudregeln av oredovisa- de arbetsgivaravgifter. I vissa fall är avgiftstillägget dock . Motsvarande regler finns i mervärdesskattelagen. Den särskilda avgiften benämns där skattetillägg. 5 Behovet av en reform I föregående avsnitt har lämnats en kortfattad redogörelse för det nuvarande systemet för redovisning och betalning av skatter och avgifter. Under systemets uppbyggnad och utveckling har en genomgående strävan varit att åstadkomma ett effektivt redovisnings- och betalningsförfarande. Systemet har under framför allt senare tid utvecklats i riktning mot ökad enhetlighet och samordning. Såväl skattemyndigheterna som arbetsgivarna och de skattskyldiga har här varit i blickpunkten. Olika faktorer som har lagt hinder i vägen för en sådan utveckling har successivt kunnat undanröjas. Materiella bestämmelser som reglerar skatter och avgifter har i några fall gjorts enklare. Också förfarandereglerna har då kunnat förenklas. Även organisatoriska förändringar har möjliggjort en ökad samordning och en effektivare administration av redovisnings- och betalningssystemet. Utvecklingen har påverkats av bl.a. möjlig- heterna att i olika hänseenden ta till vara nya tekniska lösningar. Ett stort steg i riktning mot ett effektivare uppbördssystem togs genom de förenklingar av bestämmelserna om beräkning av socialavgifter som utformades . Härigenom skapades förutsättningar för den nya ordning för redovisning och betalning av socialavgifter från arbets- givare som gäller . Genom denna samordnades redovisningen och betalningen av innehållen preliminär skatt enligt uppbördslagen (1953:272) med arbetsgivaravgifterna. administrerades arbetsgivaravgifterna i sin helhet av . Syftet med reformerna var bl.a. att få till stånd en säkrare avgiftsberäkning samt en snabbare och effektivare avgiftsuppbörd. Uppbörden av arbetsgivarav- gifterna knöts till de löpande löneutbetalningarna. Samordningen med redovisningen och betalningen av innehållen preliminär skatt innebar att en arbetsgivares redovisning kunde göras i en och samma handling. I samband härmed förkortades redovisningsperioderna från till en månad. Väsentliga förenklingar åstadkoms både för arbetsgivarna och skatte- myndigheterna. Inriktningen mot en förbättrad effektivitet genom ökad enhetlighet och samordning har härefter fortsatt. Det gäller såväl på det organisatoriska planet som i fråga om förfarandet. En ny organisation har växt fram . Den syftar bl.a. till att skattskyldiga, både företag och enskilda, skall ha endast en kontaktpunkt inom skattemyndigheten. Den som är skatt- eller avgiftsskyldig skall inte behöva vända sig till olika enheter när olika skatter eller avgifter skall betalas utan skall på ett enkelt sätt kunna få en samlad bild av sin skatte- eller avgiftssituation. Denna grundtanke gäller även i de fall frågor som rör större företag centraliseras till ett kontor i länet. Andra ändringar som kan nämnas är de införda bestämmelserna om dröjsmålsavgift. Syftet var att göra uppbördssystemet enklare genom enhetliga avgiftsbestämmelser för olika skatter och avgifter. Vidare ändrades betalningstidpunkterna för F-skatt. skall även F- skatt betalas . Betalningen skall göras senast som avdragen skatt och arbetsgivaravgifter. Nämnas bör också den genomförda övergången till enmånadsredovisning av mervär- desskatt (se prop. 1995/96:19, bet. 1995:96:SkU11, rskr. 1995/96:15). Trots en medveten strävan mot att få till stånd ett effektivare system för redovisning och betalning av skatter och avgifter upplevs den nuvarande ordningen som svår att överblicka och tillämpa. Enhetligheten och samordningen anses fortfarande vara eftersatt på ett antal punkter. Framför allt märks problemen för den som är näringsidkare och arbets- givare. Men också för skattemyndigheterna är förfarandet svårtillgängligt och resurskrävande. Exempel på den bristande enhetligheten är att avdragen skatt och arbets- givaravgifter i olika hänseenden redovisas och betalas på annat sätt än F- skatt, preliminär skatt på ränta och utdelning, kvarstående skatt, tillkommande skatt och mervärdesskatt. Förfarandet regleras i olika lagar. Redovisningstidpunkterna är i vissa fall olika. Detsamma gäller de redovis- ningshandlingar som används. Vidare görs inbetalningar till skilda konton. Rutinerna varierar också vad gäller påminnelser, anmaningar och överläm- nande till indrivning. Även sanktionssystemen skiljer sig i vissa fall åt be- roende på vilken skatt eller avgift det är fråga om. En näringsidkare behöver i regel göra mer än 30 skatte- och av- giftsinbetalningar avseende direkta skatter, arbetsgivaravgifter och mervärdesskatt. Den som är skatt- eller avgiftsskyldig måste hantera en mängd blanketter för redovisningen. lägger skattemyndigheterna ner stora resurser på att handlägga redovisningarna. Detsamma är fallet i fråga om påminnelser och anmaningar rörande dem som inte betalar i före- skriven ordning. Betydande arbetsinsatser behövs också för omföring av medel mellan och inom de olika skatte- och avgiftskontona. Samma för- hållande gäller beträffande avstämningen av dessa konton. Även överläm- nandet för indrivning tar stora resurser i anspråk. Dessutom hanteras olika skatter och avgifter i olika delar av det tekniska systemet inom skatteför- valtningen. Som redan antytts leder det till att det kan vara svårt att få en samlad bild av gjorda redovisningar och betalningar. Mot denna bakgrund lägger vi nu fram ett förslag om ett nytt system för skatte- och avgiftsbetalningar. Utgångspunkter vid utformningen av det nya systemet för redovisning och betalning av skatter och avgifter har varit ökad enhetlighet, samordning och förenkling. Vårt förslag tar sikte på inkomst- och förmögenhetsskatt, mervärdesskatt samt socialavgifter. Andra skatter, t.ex. punktskatterna, ligger utanför det föreslagna systemet. Regeringens ambition är naturligtvis att även övriga skatteslag skall omfattas av den nya ordningen för betalning av skatter och avgifter. Genom enkla och enhetliga förfaranderegler på skatteområdet kan skatteadministrationen effektiviseras och göras mer resurssnål som de enskilda skatte- och avgiftsbetalarna ges möjligheter att ha överblick över och kunskaper om gällande regelsystem. 6 En ny reglering Ä en skattebetalningslag 6.1 Den lagtekniska lösningen De nuvarande bestämmelserna i uppbördslagen (1953:272, UBL) och lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare () skulle enligt ses över och samordnas i en ny gemensam uppbördslag. Detta aktualiserade en gammal fråga om att samla alla förfaranderegler inom skatteområdet i en särskild förfarande- lag. Med förfaranderegler avses här bl.a. regler om redovisning och fastställelse av underlaget för att ta ut en skatt eller avgift, regler om bestämmande, debitering och inbetalning av skatter och avgifter samt regler om särskilda avgifter, dvs. förseningsavgift samt skatte- och avgiftstillägg. Förfarandet för att ta ut olika skatter och avgifter är i många avseenden likartat. Emellertid finns det i vissa avseenden skillnader. En del av dessa är väsentliga och har sin grund i att syftet med de olika pålagorna varierar. Andra skillnader är av mindre betydelse och kan bero på att reglerna har kommit till . När det gäller och statlig inkomstskatt, förmögenhetsskatt, fastighetsskatt och några andra skatter och avgifter har reglerna om fastställelse av underlaget för beräkning av pålagorna tagits in i taxeringslagen (1990:324, TL) medan uppbördsreglerna finns i uppbördslagen. När det gäller arbetsgivaravgifter, mervärdesskatt och punktskatter har andra lösningar valts. De förfaranderegler som hör till arbetsgivaravgifterna har tagits in i lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare som alltså behandlar både frågor om fastställelse av beräkningsunderlaget och uppbördsfrågor. Lagen hänvisar i sin tur i stor utsträckning till uppbördslagen. När det gäller punktskatterna har de materiella reglerna tagits in i olika punktskattelagar medan för- farandereglerna tagits in i lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter (LPP). De förfaranderegler som hör till mervärdes- skatten finns däremot i själva skattelagen, dvs. i mervärdesskattelagen (1994:200, ML). Uppbördslagen och lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare innehåller till en stor del rena förfaranderegler men i viss utsträckning också materiella skatteregler. När det gäller uppbördslagen är reglerna om skyldigheten att betala preliminär skatt och att göra skatte- avdrag närmast av materiell natur. Detsamma gäller reglerna i lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare om skyldighet att betala månadsavgift. 6.1.2 En sammanslagning av förfarandebestämmelserna till en ny uppbördslag Regeringens förslag: Bestämmelserna i uppbördslagen och lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare samt förfarandebestäm- melserna i mervärdesskattelagen förs samman till en ny lag Ä skattebetalningslagen. Utredningens förslag stämmer överens med regeringens förslag. Remissinstanserna: Huvuddelen av remissinstanserna har inte haft något att invända mot utredningens lagtekniska lösning. Flera remissinstanser har emellertid ansett remisstiden vara för kort för att medge en genomgång av lagtexten och några har ansett att regleringen inte är tillräckligt tydlig. Andra har pekat på enskilda bestämmelser som bör förtydligas. Länsrätten i anser att genom indelningen i kapitel och rikligt med rubriker och underrubriker uppnås en relativt överskådlig författning. Dock anser länsrätten att den föreslagna rubriken, , enligt allmänt språkbruk är fel. Länsrätten föreslår i stället rubriken betalning av skatter och avgifter m.m. (skattebetalningslag). Skälen för regeringens förslag: Utredningen har ansett att förfarandet vid uppbörd av skatter och avgifter sannolikt skulle bli enklare och billigare att hantera för alla berörda om reglerna gjordes så enhetliga som möjligt. Regelsystemet skulle dessutom bli mer överskådligt om reglerna kunde samlas i en för samtliga skatter och avgifter gemensam förfarandelag. Med tanke bl.a. på att utredningens uppdrag var mycket om- fattande har den emellertid inte ansett det som sin uppgift att utarbeta en allmän förfarandelag. Men inriktningen har varit att göra vad som kunnat göras för att underlätta tillskapandet av en sådan lag. Utredningen har sålunda byggt upp en ny skattebetalningslagstiftning med utgångspunkt i att kunna foga in bestämmelserna i en kommande allmän förfarandelag utan alltför stora omarbetningar. Utredningen har diskuterat ett alternativ till lagstiftning som innebar att de materiella skatte- och avgiftsregler som finns i uppbördslagen och lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare skulle flyttas till en särskild lag om skyldighet att göra skatteavdrag samt att betala preliminär skatt och månadsavgift. Reglerna om skatte- och avgiftsinbetalningar skulle enligt detta alternativ placeras i en särskild lag om betalning av skatter och socialavgifter som skulle bli tillämplig på huvuddelen av skatte- och avgiftsområdet. De övriga regler om förfarandet som behövdes skulle tas in i en särskild lag om beräkning och debitering av vissa skatter och socialavgifter. Den nu redovisade lösningen skulle leda fram till att uppbördslagen och lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare skulle ersättas med tre lagar i stället för att arbetas samman till en, vilken var den lösning som angavs i utredningens direktiv. Enligt utredningens mening gav emellertid inte en regleringsstruktur med tre lagar den översikt och tydlighet som bör eftersträvas. Som utredningen såg det fick den bästa lösningen därför anses vara att tills vidare samla de regler, inkl. de materiella skatte- och avgifts- reglerna, som finns i uppbördslagen och lagen om uppbörd av social- avgifter från arbetsgivare samt förfarandereglerna i mervärdesskattelagen i enda lag, en skattebetalningslag. Som sagts har siktet varit inställt på att förfarandereglerna skall kunna flyttas över till en kommande allmän förfarandelag. De materiella skatte- och avgiftsreglerna skulle då kunna hållas kvar i en särskild lag om man inte kan hitta en naturlig plats också för dem i den allmänna förfarandelagen. Regeringen har, i likhet med de flesta remissinstanser, inget att invända mot den lagtekniska lösning som utredningen har valt. Vi finner den och den kapitelindelning som föreslagits vara ändamålsenlig och föreslår därför att lagtexten i huvudsak utformas i enlighet med utredningsförslaget. När de gäller de enskilda paragraferna har vi däremot gjort ett stort antal ändringar och justeringar som beror dels på att redan har hunnit göra ändringar i de förfarandebestämmelser som samlas i den nya uppbördslagen, dels på att vi i vissa frågor valt en något annan lösning än den som utredningen föreslagit och dels på att Lagrådet förordat vissa ändringar och justeringar. Andra ändringar som vi har gjort än sådana som beror på av ändrad lagstiftning behandlas i regel i författnings- kommentaren till den enskilda bestämmelsen. Huvudregeln för normgivningen om skatter finns i 8 kap. 3 § regerings- formen (RF). Den bestämmelsen anger det primära lagområdet såvitt avser förhållandet mellan det allmänna och enskilda. Häri innefattas föreskrifter om åligganden för enskilda eller i övrigt ingrepp i enskildas personliga eller ekonomiska förhållanden. Inom detta område skall föreskrifter meddelas genom lag. Som exempel nämns i 8 kap. 3 § andra stycket RF föreskrifter om skatt till staten. Bestämmelserna om skatt hör till det obligatoriska lagområdet vilket framgår av det uttryckliga undantaget från delegeringsmöjligheterna i 8 kap. 7 § RF. Delegation till regeringen kan i princip ske endast i fråga om anstånd med betalning av skatt (se 8 kap. 8 § RF). Det är inte bara de materiella skattereglerna, dvs. vem som är skattskyldig, på vad skatten skall utgå, skattesats o.d. som direkt reglerar skattens tyngd och fördelning, som hör till det obligatoriska lagområdet utan också de bestämmelser som avser grunderna för skattens beräkning och uttagande. Även grunderna för taxerings- och uppbördsförfarandet anses höra hit och bör alltså beslutas i lag (se prop. 1973:90 s. 302). Detaljerna bör däremot regeringen och efter dess bemyndigande underordnad myndighet få reglera genom tillämpningsföreskrifter (se SOU 1972:15 s. 167). Genom att kravet på lagform begränsats till ''''''''grunderna'''''''' ges en ganska omfattande behörighet för regeringen att meddela närmare föreskrifter om förfarandet. Men var denna distinktion sätter gränsen för lagkravet på uppbördslagstiftningens område är inte klarlagt. Frågan är också vilken betydelse det i grunden har att dra en skarp sådan gräns, eftersom före- skrifterna på uppbördsområdet i väsentliga hänseenden avser åligganden för enskilda eller i övrigt ingrepp i enskildas personliga eller ekonomiska förhållanden och även på grund härav skall ha lagform. Uppbördslagstiftningen var redan ursprungligen förhållandevis detaljrik. Dess tidiga uppbyggnad har följt med . Även torde uppbördslagen kunna sägas omfatta mer än bara grunderna för uppbörds- förfarandet. finns verkställighetsföreskrifter knutna till ett flertal bestämmelser i lagen. Motsvarande kan i stort sägas gälla beträffande lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare. Målet på uppbördsområdet liksom inom varje rättsområde är att skapa en reglering som är överblickbar och som är uppbyggd av tydliga och lättillämpade bestämmelser. Även den i lagstiftningssammanhang övergripande inriktningen att hänföra föreskrifter till lägsta normgivningsnivå måste beaktas. Men denna inriktning får vägas mot det pedagogiska värdet av att i vissa fall i lag ta in regler som skulle kunna hänföras till en lägre nivå men som behövs i lagen för att regleringen skall bli tydlig. Att åstadkomma lättillgängliga föreskrifter är inte sällan svårt särskilt beträffande de mer materiellt betingade uppbördsbestämmelserna. Det gäller exempelvis reglerna om beräkning av skatteavdrag, F-skatt och särskild A-skatt samt arbetsgivaravgifter liksom regleringen av arbetsgivares ansvar för arbetstagares skatt. Utredningen har emellertid ansett att det finns förutsättningar att förenkla lagstiftningen såväl i nämnda frågor som i övrigt. En utgångspunkt vid utformningen av den nya regleringen om redo- visning och betalning av skatter och avgifter har varit att begränsa detaljregleringen i lag som lagreglerna getts en mer lättillgänglig utformning. Vidare har regleringen getts en tydlig kronologisk struktur. Mindre detaljerade eller uttömmande föreskrifter leder i en del fall till ett ökat behov av tillämpningsföreskrifter. Detta innebär att ansvaret för regeringen och underlydande förvaltningsmyndigheter att främja en enhetlig rättsutveckling ökar. Av intresse i detta sammanhang Ä inte minst ur skatteadministrationens synvinkel Ä är då vilket utrymme som finns för att fylla ut lagreglerna genom verkställighetsföreskrifter. Regeringens rätt att komplettera lagar genom verkställighetsföreskrifter omfattar även lagar om skatt. Med verkställighetsföreskrifter förstås i första hand tillämpningsföreskrifter av rent administrativ karaktär. Beträffande dessa kan sägas att de endast får omsätta den principiella regeln i själva lagtexten till detaljföreskrifter, t.ex. i form av siffertabeller, som gör beskattningsarbetet mera lätthanterligt och besparar de beslutande organen arbetet att själva för varje särskilt fall göra omständliga uträkningar på grundval av reglerna i lagen. Sådana föreskrifter kan sägas sakna själv- ständigt innehåll. De kan också gälla myndigheternas handläggningsrutiner eller formaliteter som enskilda bör iaktta. Dessa föreskrifter kan då i och för sig lika väl grundas på regeringens restkompetens enligt 8 kap. 13 § RF. Men föreskrifternas anknytning till en bestämd lag kan likväl motivera att de betecknas som verkställighetsföreskrifter. Till området för verkställighetsföreskrifter hör också i viss utsträckning föreskrifter som i materiellt hänseende fyller ut en lag. För att sådana kompletterande föreskrifter skall kunna betraktas som verkställighets- föreskrifter krävs att regleringen inte tillförs något väsentligt nytt genom föreskrifterna i fråga. I verkställighetsföreskriftens form kan således inte föreskrivas något som för enskildas del innefattar ett helt nytt åliggande eller ingrepp eller göras andra avsteg från innehållet i den bakomliggande lagen (jfr prop. 1973:90 s. 211). Att med ledning av uttalandena i motiven till regeringsformen komma fram till vad som i allmänhet är godtagbart i fråga om utfyllande föreskrifter är knappast möjligt. I princip kan sägas att en mycket detaljrik lagregel är svår att fylla ut. En eventuell avvikelse från lagregeln i en verk- ställighetsföreskrift torde märkas tydligare ju mer detaljerad utformning lagens föreskrift fått. Motsvarande gäller i regel även beträffande mindre preciserade lagbestämmelser som genom motivuttalanden getts en viss innebörd. Ger däremot lagregeln eller motiven inte någon vägledning eller endast begränsad vägledning kan utrymmet för utfyllande föreskrifter se ut att vara större. I sådana fall torde också tolkningsutrymmet vid tillämpning av bestämmelsen kunna bli förhållandevis stort. Gränsen för vad som kan godtas som verkställighetsföreskrifter utan att grundbestämmelsen tillförs något väsentligt nytt blir då svårare att dra. ökar risken för att en tillämpning enligt de utfyllande föreskrifterna underkänns vid en prövning av de rättstillämpande organen. I sådana fall är det därför väsentligt att verkställighetsföreskrifter nära knyter an till lagregelns syfte. Så långt det är möjligt och lämpligt bör för att undvika tillämpningsproblem i vart fall grunderna för utfyllande verkställighetsföreskrifter anges i lag. En annan fråga är på vilket sätt förekomsten av verkställighetsföre- skrifter bör komma till uttryck. Nuvarande reglering i uppbördslagen och lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare innehåller flera norm- givningsbemyndiganden som upplyser om att ytterligare föreskrifter finns. Dessa bemyndiganden torde inte avse annat än verkställighetsföreskrifter. De är därför i formell mening överflödiga. Trots det kan det av flera skäl anses lämpligt att det av lagtexten framgår att det är avsett att meddelas ut- fyllande föreskrifter. Inte minst har en sådan upplysning ett stort in- formationsvärde. Såvitt avser verkställighetsföreskrifter av rent administrativ karaktär får emellertid behovet av att i lag ange i vilka hän- seenden sådana bör meddelas anses mer begränsat. Behovet av verkställighetsföreskrifter som ansluter till regleringen om redovisning och betalning av skatter och avgifter är stort. Detta gäller exempelvis i fråga om skattetabeller för beräkning av skatteavdrag och värdering av naturaförmåner på preliminärskattestadiet. Mot denna bakgrund har utredningen valt att i lag upplysa om existensen av sådana föreskrifter. De renodlat administrativa verkställighetsföreskrifterna har däremot inte anmärkts i lagen. Framhållas bör emellertid att gränsen mellan de olika formerna av verkställighetsföreskrifter inte sällan är flytande och att de kompletterande föreskrifterna ibland förutsätts ha båda nämnda funktioner. I praktiken får det liksom i stort sett genomgående anses lämpligt att regeringen delegerar till att meddela de kompletterande föreskrifter som behövs för lagens tillämpning. I utredningsdirektiven sägs att utredningen i förslaget till ny lagstiftning skall ägna särskild uppmärksamhet åt bl.a. de terminologiska frågorna. Språket i uppbördslagen är i stora delar föråldrat och stelt i jämförelse med dagens sakprosa. Eftersom det har varit en strävan sedan ett trettiotal år att närma författningsspråket till den nutida sakprosan, är det nödvändigt att nu modernisera termer och uttryck samt språket i övrigt i en så central lag som denna. Lagen ligger ju till grund för myndighetsföreskrifter och, inte minst, beslut riktade direkt till enskilda. Utredningen har försökt att använda termer och uttryck som skall vara begripliga för en vidare krets än skatteexperter och därigenom leda till mindre tolkningsmöda och färre missförstånd. De viktigaste ändringarna i terminologin redovisas här, medan övriga termer diskuteras i författnings- kommentarerna. Uttrycket uppbörd är ålderdomligt och svårdefinierat, i synnerhet för de enskilda skattebetalarna. Utredningen har bl.a. mot denna bakgrund valt att ge lagen en rubrik som bättre beskriver lagens innehåll, nämligen Skattebetalningslag. Rubriken gör inte anspråk på att vara heltäckande, men den täcker enligt utredningen det huvudsakliga innehållet i lagen. I förenklande syfte nämns inte termen avgift i lagens rubrik trots att lagen omfattar också arbetsgivares redovisning och betalning av socialavgifter. Länsrätten i anser att den föreslagna rubriken, , enligt allmänt språkbruk är fel. Länsrätten föreslår i stället rubriken betalning av skatter och avgifter m.m. (skattebetalningslag). I lagrådsremissen föreslog vi, bl.a. med hänsyn till vad Länsrätten anfört, att lagens rubrik skulle vara Lag om betalning av skatter och avgifter. Lagrådet framhåller emellertid att den föreslagna lagen blir av central betydelse på skatte- och avgiftsområdet. Det kan förutsättas att det ofta kommer att göras hänvisningar till lagen. Med hänsyn till detta anser Lagrådet det vara önskvärt att lagens rubrik är enkel och kort. Trots att det kan invändas att benämningen Skattebetalningslag är mindre rättvisande, eftersom inte bara skatter utan också socialavgifter behandlas i lagen, anser Lagrådet att utredningsförslagets rubrik är klart att föredra.