prop · GJ03173 · 1996-01-01 00:00:00 — Vad som sagts innebär att ett företag som inte kommer att omfattas av de föreslagna bestämmelserna om rapporteringsskyldighet i BRL m.fl. lagar skulle kunna komma ifråga som förvaringsinstitut. I praktiken förefaller det dock ytterst osannolikt att ett sådant institut skulle utses som förvaringsinstitut. Det finns därför inte skäl att införa särskilda regler om rapporteringsskyldighet för revisorer i förvaringsinstitut. Revisionsfrågor för fondbolagen regleras i aktiebolagslagen. De särregler som blir aktuella bör tas in i lagen om värdepappersfonder. 8.2.3 Rapporteringsskyldighetens närmare innehåll Regeringens förslag: Om revisorn vid fullgörande av sitt uppdrag i det finansiella företaget får kännedom om förhållanden som 1. kan utgöra en väsentlig överträdelse av de författningar som reglerar finansiella företags verksamhet, 2. kan påverka det finansiella företagets fortsatta drift negativt, eller 3. kan leda till att revisorn avstyrker att balansräkningen eller resultaträkningen fastställs eller till anmärkning, skall revisorn omgående rapportera detta till . Utredningens förslag: En revisor i ett finansiellt företag skall vara skyldig att omgående till rapportera sådana förhållanden rörande företaget som revisorn får kännedom om när han fullgör sitt revisionsuppdrag i företaget och som kan antas 1. negativt påverka företagets fortsatta drift, 2. utgöra en inte oväsentlig överträdelse av de författningar som reglerar företagets verksamhet, eller 3. leda till vägran att tillstyrka fastställande av årsredovisningen eller anmärkning eller erinran. Remissinstanserna: Föreningen auktoriserade revisorer (), Svenska revisorsamfundet (SRS), och har anfört att rapporteringsskyldigheten endast bör omfatta sådan information som typiskt sett är att hänföra till revisorsuppdrag avseende finansiella företag. har anfört att uppgiftsskyldigheten endast bör omfatta sådant som revisorer inhämtar vid fullgörandet av revisionsuppdraget. Beträffande utredningens förslag till punkt 1 har föreslagit att den - för att betona allvaret i den tänkta situationen - i stället skall lyda "ägnat att äventyra bolagets fortsatta drift". Rekvisitet i utredningens förslag till punkt 2 bör enligt FAR, , och allmänna hypoteksbank vara "påtaglig" eller "väsentlig". Vad gäller utredningens förslag till punkt 3 har och särskilt påtalat att ett inkluderande av erinran utgör ett avsteg från principen om genomförande av direktivets miniminivå. har i allmänna ordalag framfört det viktiga i att rapporteringsskyldigheten begränsas till förhållanden av allvarlig art. Hovrätten för västra har pekat på att utredningen utan motivering i vissa fall frångått principen om genomförande av direktivets miniminivå. Skälen för regeringens förslag: Enligt direktivet skall varje auktoriserad person i ett finansiellt företag som utför ett i artikel 51 i direktiv /660/EEG, artikel 37 i direktiv /349/EEG eller i artikel 31 i direktiv /611/EEG angivet uppdrag eller annat uppdrag föreskrivet i lag åläggas rapporteringsskyldighet. Skyldigheten att rapportera omfattar därigenom både stämmovalda revisorer, sådana revisorer som utsetts med stöd av bestämmelse i bolagsordningen, s.k. minoritets- och medrevisorer samt av förordnade revisorer. Även granskare omfattas. Däremot omfattas av naturliga skäl inte revisorer som tjänstgör inom företagets internrevision. Av direktivet framgår att rapporteringsskyldigheten avser "...alla uppgifter eller beslut rörande detta företag som han har fått kännedom om vid utförandet av sitt uppdrag...". Det är alltså omfattningen av revisorns uppdrag som utgör avgränsningen för plikten att rapportera. Gränsdragningen för vad som ingår i revisionsuppdraget är emellertid inte helt klar. Följande kan dock sägas. Det är möjligt att revisorn kan få information om det reviderade företaget på annat sätt än vid fullgörande av sitt revisorsuppdrag. Det kan exempelvis gälla sådan information som han fått del av vid fullgörande av konsultuppdrag åt det reviderade företaget eller vid fullgörande av revisorsuppdrag och konsultuppdrag i ett annat företag. Frågan är om sådan information skall medföra rapporteringsskyldighet. Eftersom det är revisionsuppdragets omfattning som skall vara utgångspunkten i denna prövning blir den avgörande frågan, enligt regeringens mening, huruvida revisorn använder, eller anser sig kunna använda, informationen vid fullgörande av sitt uppdrag. Styrande för denna bedömning är i sin tur det regelverk som vägleder revisorernas arbete. När det gäller information som revisorn får del av genom revision i andra företag är han på grund av tystnadsplikten i regel förhindrad att använda denna vid fullgörande av sitt uppdrag i det finansiella företaget. Kommer informationen däremot via ett konsultuppdrag i det finansiella företaget bör den kunna användas i revisionsuppdraget i samma företag. När det gäller uppgifter som revisor får del av genom uppdrag (inklusive konsultuppdrag) i moderföretag eller dotterföretag eller företag som har en likartad förbindelse med det finansiella företaget skall revisorn inte göra någon prövning av om uppgifterna skall användas i det finansiella företaget. Förhållanden rörande det finansiella företaget som framkommer i ett sådant företag medför i stället direkt rapporteringsskyldighet om förutsättningarna i övrigt är uppfyllda. Rapporteringsskyldigheten omfattar enligt direktivet "alla uppgifter eller beslut....som är ägnade att - utgöra en påtaglig överträdelse av lagar, förordningar eller bestämmelser som reglerar villkoren för auktorisation eller som särskilt reglerar bedrivandet av finansiella företags verksamhet, - påverka det finansiella företagets fortsatta drift, eller - leda till vägran att godkänna räkenskaperna eller till att reservationer framställs,..." Enligt första strecksatsen i direktivet omfattar alltså rapporteringsskyldigheten uppgifter eller beslut som är ägnade att ".... utgöra en påtaglig överträdelse av lagar, förordningar...". I den svenska versionen av Rådets Förklaringar som skall föras in i Rådets protokoll () sägs att "Rådet och kommissionen påpekar att med "väsentlig överträdelse" avses alla överträdelser av innehållet i lagar och bestämmelser som inte är rent formella". Användandet av "påtaglig" resp. "väsentlig" beror enbart på olikheter i översättningen till svenska och någon innehållsmässig skillnad är inte avsedd. Den engelska versionen använder uttrycket "constitute a material breach". Som FAR påpekar i sitt remissvar är uttrycket "materiality" centralt i den internationella doktrinen inom redovisnings- och revisionsområdena. Använt som regelbrott avser det att beskriva en överträdelse som gäller regeln i sak; i motsats till formella överträdelser. Överträdelsen skall även vara av en sådan omfattning att den kan få beaktansvärda konsekvenser. Samtliga författningar utfärdade av riksdag, regering, eller med bemyndigande från dem, av t.ex. , omfattas. Enligt den andra strecksatsen i direktivet skall revisorerna rapportera förhållanden som är ägnade att "...påverka det finansiella företagets fortsatta drift...". Ordvalet skulle kunna tolkas som om alla händelser som på något sätt påverkar det finansiella företaget skall medföra rapporteringsskyldighet. Bestämmelsen skall dock läsas tillsammans med punkten 15 i ingressen till direktivet där det stadgas att rapporteringsskyldigheten omfattar "....förhållanden som riskerar att allvarligt påverka ett finansiellt företags finansiella ställning eller dess organisation av administration och redovisning". Enligt tredje strecksatsen i direktivet skall rapporteringsskyldighet införas för förhållanden som kan antas "leda till vägran att godkänna räkenskaperna". Med begreppet räkenskaper avses i normalt verifikationshantering, löpande bokföring, bokslut, arkivering av räkenskapsmaterial samt intern kontroll. Revisor har enligt svensk rätt inte möjlighet att godkänna eller underkänna räkenskaperna. Revisor skall däremot uttala sig angående fastställandet av balansräkningen och resultaträkningen samt angånde det i förvaltningsberättelsen framställda förslaget till dispositioner beträffande bolagets vinst eller förlust. Även fastställelse av koncernbalans- och koncernresultaträkning skall innefattas. Det är lämpligt att knyta rapporteringsskyldigheten till detta uttalande om årsredovisningen. De uttalande som revisor i övrigt gör under eller efter slutförd revision kan som nämnts indelas i anmärkningar, erinringar, påpekanden och upplysningar. Anmärkningar skall tas in i revisionsberättelsen och riktar sig till aktieägarna och allmänheten. Enligt 10 kap. 10 § tredje och fjärde styckena kan anmärkning komma ifråga endast i vissa angivna fall, nämligen när styrelse eller verkställande direktör kan bli skadeståndsskyldiga, när de överträtt aktiebolagslagen eller bolagsordningen eller när bolaget inte har redovisat skatter och avgifter. Erinringar enligt 11 § skall vara skriftliga och överlämnas till styrelsen. Erinringar behöver inte ges offentlighet. Det finns inga begränsningar för vilka fall erinringar kan framställas. De skall emellertid vara av sådan beskaffenhet att de inte bör bringas till aktieägarnas kännedom på grund av att de är mindre betydelsefulla eller berör affärshemligheter eller dylikt. Påpekanden brukar det kallas när en revisor muntligt eller skriftligt till bolagsledningen framför kritik och iakttagelser som är av mindre allvarligt slag än erinringar. Upplysningar behandlas i 10 § tredje stycket sista meningen. Upplysningar skall tas in i revisionsberättelsen och riktar sig alltså till aktieägare och allmänheten. Enligt den tredje strecksatsen i direktivet skall rapporteringsskyldighet också införas för förhållanden som är ägnade att leda till "att reservationer framställs". Reservationer är inget i svensk rätt vedertaget uttryck. För att avgöra vilka av ovan nämnda situationer som skall omfattas av rapporteringsskyldighet bör därför en tolkning av uttrycket göras. Det är självklart att förhållanden som är ägnade att leda till anmärkning skall föranleda rapport. Mer tveksamt är det med förhållanden som kan antas leda till erinran. Vissa av dessa förhållanden är bagatellartade medan andra kan vara av allvarlig karaktär. Skälet till att revisorn väljer att inte offentliggöra sådana allvarliga förhållanden kan vara att de riskerar att skada företaget; en avvägning som inte är tillåten när det gäller anmärkningar. Erinringar har ett mycket brett tillämpningsområde. Att låta denna grupp av uttalanden omfattas av rapporteringsskyldighet kan därför ge upphov till betydande tillämpningssvårigheter. Redan av detta skäl kan det starkt ifrågasättas om denna form av uttalanden bör omfattas. Till detta kommer att någon lagfäst motsvarighet till erinringar inte förekommer i de övriga medlemsländerna. Avsikten vid fastställande av rapporteringsskyldighetens gränser i direktivet torde således inte ha varit att inkludera ett så vitt begrepp som erinringar. Som FAR och särskilt påtalat innebär således ett inkluderande av erinran ett avsteg från principen om genomförande av direktivets miniminivå. Sammanfattningsvis anser regeringen således att erinringar skall undantas från rapporteringsplikten. Både påpekanden och upplysningar enligt 10 § tredje stycket sista meningen, har en karaktär av frivilligt informationslämnande som inte lämpar sig att lägga till grund för rapporteringsskyldighet. När det gäller upplysningar enligt andra stycket sista meningen är syftet med dess att så fullständig information som möjligt skall lämnas. Denna uppgiftsskyldighet för revisorer kan inte anses falla under begreppet reservationer i direktivet och skall alltså undantas från rapporteringsskyldigheten. Det kan uppstå svårigheter för revisorn vid tillämpningen av dessa regler om rapporteringsskyldighet. I det följande ges vissa anvisningar om när rapporteringsskyldighet kan föreligga. Rapporteringsskyldighet enligt första punkten (förhållanden som kan utgöra en väsentlig överträdelse av de författningar som reglerar det finansiella företagets verksamhet) omfattar i första hand bestämmelser som reglerar institutens risktagande (främst rörelseregler för olika finansiella företag). Att märka är att endast författningar inkluderas och att överträdelser av allmänna råd inte omfattas av rapporteringsplikt. Överträdelser av rörelseregler bör regelmässigt medföra rapporteringsskyldighet. Bestämmelsen tar främst sikte på överträdelser av de centrala lagarna och föreskrifterna för de finansiella företagen. Rapporteringsskyldigheten bör dock även omfatta vissa bestämmelser med ett generellt tillämpningsområde men som speciellt berör de finansiella företagen, t.ex. vissa grövre förmögenhetsbrott. Rapporteringsplikt enligt andra punkten (förhållanden som kan påverka det finansiella företagets fortsatta drift negativt) kan röra både en enskild affär och mer generella förhållanden. När det gäller enskilda affärer kan de avse både kreditförluster och andra förluster, exempelvis till följd av valuta- eller derivataffärer. Det behöver inte vara konstaterade förluster utan det är tillräckligt att det finns en påtaglig risk för förluster. Rapporteringsplikt skall endast föreligga om den enskilda affären innebär risk för förlust av betydande belopp, beräknat i förhållande till företagets storlek. Att märka är att endast förluster som i väsentlig mån påverkar företagets fortsatta drift skall rapporteras. Det innebär att händelser som - förenklat uttryckt - påverkar företagets resultat snarare än ställning inte nödvändigtvis behöver rapporteras. Beträffande generella förhållanden är det främst fråga om att rapportera brister i system, rutiner och instruktioner. Det kan vara fråga om att styrelsen ändrat de interna instruktionerna för ett företag så att det medför ökade risker. Beträffande bristande rutiner kan som exempel nämnas att tradingfunktionen inte är skild från kontrollfunktionen i någon del av företaget. Även här gäller som förutsättning för att rapporteringsplikt skall föreligga att förhållandet mer påtagligt skall riskera att allvarligt påverka företagets ekonomiska ställning och förmåga att i rätt tid infria företagets ekonomiska åtaganden. Gemensamt för rapporteringsplikten enligt andra punkten bör vara att bagatellartade omständigheter inte skall omfattas; det förhållande som bör föranleda rapport skall vara av väsentlig karaktär. När det slutligen gäller tredje punkten (förhållanden som kan leda att revisorn avstyrker att balansräkningen eller resultaträkningen fastställs eller till anmärkning) kan hänvisas till revisionslitteraturen där frågan är rikligt kommenterad. Enligt direktivtexten skall rapportering ske "omgående". Begreppet ger uttryck för att en revisor är skyldig att utan onödig tidsutdräkt rapportera förhållanden som han har upptäckt. Enligt artikel 5.2 i direktivet utgör uppgift som revisorer lämnar i god tro till de behöriga myndigheterna inte en överträdelse av någon tystnadsplikt föreskriven i avtal, lag eller annan bestämmelse, och medför inte något som helst ansvar för revisorerna. Denna bestämmelse kan anses uppfylld redan genom nu föreslagen bestämmelse om rapporteringsskyldighet. En i författning stadgad upplysningsskyldighet kan nämligen inte medföra att fullgörandet av denna skyldighet leder till ansvar för överträdelse av någon tystnadsplikt. Skyldighet att rapportera kan inte heller inskränkas genom avtal mellan företaget och revisorn. Ett korrekt fullgörande av rapporteringsskyldigheten kan inte heller leda till någon på avtal grundad sanktion. För tydlighetens skull bör dock i den paragraf som reglerar revisors tystnadsplikt i respektive lag tas in en erinran om nu föreslagen rapporte- ringsskyldighet. Som nämnts föreskriver direktivet att lämnande av uppgifter i god tro inte skall medföra några sanktioner. Avgörande för frågan om det varit berättigat att rapportera ett visst förhållande blir bestämmelsen om rapporteringsskyldighet (3 kap. 8 a § BRL och motsvarande bestämmelser i övriga lagar). För en revisor är det naturligtvis av största vikt att i ett enskilt fall kunna avgöra om rapporteringsskyldighet föreligger eller inte. Vid en sådan bedömning skall han i första hand pröva om de faktiska förhållandena som kan föranleda rapporteringsskyldighet föreligger. Det bör vara klarlagt att så är fallet. Härefter har revisorn att pröva om sakförhållandena är sådana att de medför rapporteringsskyldighet enligt de olika rekvisit för vilka redogjorts. Regeringens bedömning: Regeringen föreslår inte någon sanktion för revisorer som underlåter att fullgöra sin rapporteringsskyldighet. Utredningens bedömning: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Inte någon remissinstans har haft invändningar mot förslaget. Skälen för regeringens bedömning: Som nämnts i avsnitt 8.2.1 föreligger en rad utredningar och förslag som berör revisorns roll i företagen. Där konstateras också att det är lämpligt att dessa förslag - så långt möjligt - bereds i ett sammanhang och att endast BCCI-direktivets minimiregler nu bör genomföras. Direktivet föreskriver inte någon sanktion för revisorer som underlåter att fullgöra sin rapporteringsskyldighet. I enlighet med principen om att genomföra direktivets miniminivå föreslår regeringen inte nu att någon sådan sanktion införs. Om en revisor underlåter att fullgöra sin rapporteringsskyldighet blir det i första hand aktuellt med disciplinära påföljder enligt 22 § lagen om revisorer. Även sanktioner som föreskrivs i revisorsorganisationernas stadgar kan bli aktuella. Dessutom kan skadeståndsskyldighet - och i sällsynta fall straffrättsligt ansvar - komma ifråga. 8.2.5 Koncerndefinitionen och direktivet Regeringens förslag: Revisorn har en motsvarande rapporteringsskyldighet, om han får kännedom om förhållanden beträffande det finansiella företaget vid fullgörande av uppdrag som han har i det finansiella företagets moderföretag eller dotterföretag eller ett företag som har en likartad förbindelse med det finansiella företaget. Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Inte någon remissinstans har haft invändningar mot förslaget. Skälen för regeringens förslag: Enligt artikel 5 i BCCI-direktivet avser den rapporteringsskyldighet som åläggs en revisor förhållanden som revisorn får kännedom om vid fullgörandet av sitt uppdrag i ett visst företag. Dessutom skall revisorn rapportera förhållanden som han får reda på genom uppdrag "i ett företag som har nära förbindelser härrörande från kontroll över" företaget. Kontroll definieras i artikel 2.1 b som "innebärande förbindelse mellan ett moderföretag och ett dotterföretag i alla de fall som omfattas av artklarna 1.1 och 1.2 i sjunde bolagsdirektivet (83/349/EEG), eller en likartad förbindelse mellan någon fysisk och juridisk person och ett företag. EG-rätten innehåller inte någon allmän bolagsrättslig koncerndefinition. I det sjunde bolagsdirektivet (artikel 1.1 och 1.2) - till vilket således hänvisning görs i BCCI-direktivet - anges emellertid ett antal situationer då ett företag skall anses vara skyldigt att upprätta s.k. sammanställd redovisning och sammanställt årsbokslut, dvs. vad som i svensk rätt motsvarar koncernredovisningen. Dessa bestämmelser har i de flesta medlemsländer lagts till grund för en ändrad koncerndefinition. Så även i ; dock endast i den omfattning som föreskrifterna är tvingande för medlemsstaterna (se prop. 1995/96:10). Även andra medlemsländer har infört en ny koncerndefinition som inte omfattar samtliga föreskrifter i artikel 1.1 och 1.2 i det sjunde bolagsdirektivet. Frågan är om BCCI-direktivets hänvisning till det sjunde bolagsdirektivet avser alla situationer som räknas upp i detta eller endast de situationer som omfattas av tvingande föreskrifter. Direktivets ordalydelse, "i alla de fall som omfattas av artiklarna 1.1 och 1.2", talar närmast för det första alternativet. En sådan tolkning skulle emellertid ge upphov till betydande tillämpningssvårigheter i de länder som inte har infört denna mer omfattande koncerndefinition i sin lagstiftning. Det finns utöver ordalydelsen inte heller något som tyder på att denna mer långtgående tolkning - som i viss mån strider mot systematiken direktiven emellan - är avsedd. Regeringen anser därför att det inte föreligger någon skyldighet att tillämpa BCCI-direktivet på ett strängare sätt än vad som följer av det sjunde bolagsdirektivet. Den nya koncerndefinitionen skall således bli gällande även på nu aktuella förhållanden. Likartade förbindelser Den nya koncerndefinitionen inkluderar inte vad som i artikel 2.1 b i BCCI- direktivet sägs vara en "likartad förbindelse mellan någon fysisk eller juridisk person och ett företag". Frågan är vad som kan anses utgöra en likartad förbindelse. Någon ledning för tolkningen ges inte i ingressen till direktivet. Ett exempel på likartade förbindelser är s.k. oäkta koncerner, dvs. företag som inte står i sådant samband med varandra att de utgör en koncern i lagens mening men som bl.a. har en gemensam eller i huvudsak gemensam företagsledning. Sådana "koncerner" träffas inte av koncerndefinitionen. Enligt lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag kan emellertid föreskriva att bestämmelserna om koncernredovisning skall kunna tillämpas på en grupp av företag som inte utgör en koncern enligt koncernbestämmelserna men som har en gemensam eller i huvudsak gemensam ledning. 9 Ikraftträdande och övergångsfrågor De föreslagna ändringarna föreslås träda i kraft . Ändringarna innebär bl.a. en skärpning av de krav som ställs på ägare till större innehav av aktier och andelar i finansiella företag samt att det införs bestämmelser som syftar till förstärkt tillsyn över finansiella företag som ingår i en grupp. Det införs också uttryckliga bestämmelser om krav på lämplighet för dem som ingår i ledningen för ett finansiellt företag. Det är inte nödvändigt att uppställa några särskilda övergångsbestämmelser. Anledning finns dock att anmärka följande. Bestämmelsen i 7 kap. 11 § första stycket BRL och motsvarande föreskrifter i andra lagar - som innebär en skärpning av kravet på lämplighet hos den som skall ges tillstånd till förvärv av ett kvalificerat innehav - bör tillämpas även när ansökningen om förvärvstillstånd har gjorts före ikraftträdandet. Den nya lydelsen bör tillämpas också i fall då förvärvet har skett före ikraftträdandet. Vad som sägs i 7 kap. 14 § första stycket BRL i förslaget och motsvarande bestämmelser i andra lagar om befogenhet för att ingripa mot en ägare till ett kvalificerat innehav på grund av att han allvarligt misskött sig bör tillämpas även ifråga om misskötsamhet som har ägt rum före ikraftträdandet. Det automatiska förbudet att rösta enligt andra stycket i samma paragraf och motsvarande föreskrifter i andra lagar, i fall då ett förvärv har skett i strid med inspektionens beslut, bör också vara tillämpligt på förvärv som har ägt rum före ikraftträdandet. Ändringarna innebär vidare att revisorer i finansiella företag åläggs en viss rapporteringsplikt. För dessa revisorer bör även förhållanden som inträffat under den första delen av det räkenskapsår som påbörjades eller senare under innevarande år omfattas av skyldigheten att rapportera. 10 Begränsning av skyldighet att informera om placeringsriktlinjer Regeringens förslag: Skyldigheten för generalagent att informera om upprättade riktlinjer för placering av medel som används för skuldtäckning begränsas till vad som gäller enligt försäkringsrörelselagen (1982:713). Skälen för regeringens förslag: I propositionen om Genomförande av EG:s tredje skade- respektive tredje livförsäkringsdirektiv (prop. 1994/95:184) föreslogs att försäkringsbolagen vid placering av medel i tillgångar som skall användas för täckning av de s.k. försäkringstekniska skulderna skall välja tillgångar med beaktande av bolagets försäkringsåtaganden och sprida riskerna på lämpligt sätt.