prop · GJ03152 · 1996-01-01 00:00:00 — Förslaget föranleder införande av en ny anvisningspunkt till 42 § kommunalskattelagen (1928:370, KL), punkt 6, samt ändringar i 42 § och punkt 4 av anvisningarna till 41 § KL och 8 § uppbördslagen. 6 Beskattning av flygbranschens trohetsrabatter 6.1 Bakgrund och gällande rätt Kontant ersättning eller annan förmån som utgått för tjänsten är i princip skattepliktig intäkt. Rabatter kan således i vissa fall vara skattepliktiga. Ett generellt undantag gäller dock för personalrabatter. Reglerna om personalrabatt finns i 32 § 3 f mom. kommunalskattelagen (1928:370, KL). Bestämmelsen har ändrats fr.o.m. (prop. 1994/95:182, bet. 1994/95:SkU25, rskr. 1994/95:371, SFS 1995:651). Enligt bestämmelsens nya lydelse är personalrabatter skattefria om de ges vid inköp av en vara eller en tjänst från arbetsgivaren eller något annat företag i samma koncern, om varan eller tjänsten ingår i säljarens ordinarie utbud. Skattefriheten gäller dock inte om rabatten är en direkt ersättning för utfört arbete, om den överstiger den största rabatt som en konsument kan erhålla på affärsmässiga grunder eller om den uppenbart överstiger personalrabatt som är sedvanlig i branschen. Även vissa andra förutsättningar måste vara uppfyllda för att rabatten skall anses som skattefri personalrabatt. Rabatter som lämnas för visad kundtrohet och som finns bl.a. inom flyg- och hotellbranschen kan således vara skattepliktiga om de utnyttjas för privat bruk. En grundläggande förutsättning för beskattning är att mottagarens arbetsgivare eller uppdragsgivare bekostat de varor eller tjänster som ger rätt till rabatten eller att förmånen av annat skäl kan anses som ett utflöde av tjänsten. När det gäller flygbranschen erbjuder de flesta flygbolagen en form av trohetsrabatt, s.k. frequent flyer-rabatt, som exempelvis innebär att resenärerna belönas med ett antal poäng varje gång de väljer att flyga med samma flygbolag. Ett visst antal ihopsamlade poäng medför sedan att resenären kan få en flygresa, hotellrum, hyrbil eller annan förmån gratis eller till rabatterat pris. En förmån av detta slag torde således, om ingen undantagsregel fanns, vara skattepliktig om den grundar sig på tjänsteresor som arbetsgivaren har betalat och förmånen inte utnyttjats i tjänsten. Vidare torde den som utgett en skattepliktig förmån vara skyldig att lämna kontrolluppgift till skattemyndig- heterna och att betala socialavgifter. är dock trohetsrabatterna undantagna från skatteplikt. Bestämmelsen finns i 32 § 3 f mom. KL och lyder: "Även om det inte följer av 3 d mom. tas som intäkt inte upp sådan rabatt eller liknande förmån som transportföretag enligt internationellt vedertagen praxis utger för visad kundtrohet vid utrikes flygresor och som slutligen tillfaller en arbetstagare eller uppdragstagare i hans egenskap av resenär." Frågan om undantag för dessa rabatter aktualiserades i en motion (mot. 1990/91:Sk13). Bakgrunden var bl.a. följande. Möjligheten för svenska skattemyndigheter att beskatta de rabatter som lämnas av utländska bolag ansågs i det närmaste obefintliga, om inte den skattskyldige själv redovisar förmånen. Det innebar också svårigheter för det kontrolluppgiftsskyldiga bolaget att veta om rabatten faktiskt kommit att utnyttjas och om den utnyttjats vilken del av rabatten som grundar sig på av arbetsgivaren betalda resor. SAS hade hos utskottet framhållit, att man av konkurrensskäl måste införa någon form av liknande rabatter eftersom bolaget annars riskerade att tappa så stort kundunderlag att dess verksamhet hotades. Bolaget hade vidare anfört att det av samma skäl var nödvändigt att rabatten var skattefri. Det skulle nämligen vara förenat med stora nackdelar för företaget att redovisa rabatterna till skatteförvaltningen och det skulle föreligga en betydande risk för att kunderna valde ett bolag vars rabattgivning de svenska skattemyndigheterna inte kunde kontrollera. Lagrådet, som hördes av utskottet, erinrade i sitt yttrande om att ett av huvudsyftena med den då genomförda skattereformen hade varit att åstadkomma att beskattningen av arbetsinkomster blev neutral i den meningen att alla typer av ersättningar och förmåner beskattas likformigt. Som ett led i reformen hade ett antal tidigare skattefria förmåner gjorts skattepliktiga (t.ex. reseförmåner för anställda hos trafik- och resebyråföretag) som kraven för skattefrihet för bl.a. personalvårdsförmåner skärptes. Lagrådet pekade också på att förslaget om skattefrihet aktualiserade frågan om hur de rabatter som avsågs med förslaget förhåller sig till regler om mutbrott och bestickning och till marknadsföringslagens normer. I anslutning härtill uttalade Lagrådet följande. "Det är angeläget att ett system för frequent flyer-rabatter utformas och tillämpas på ett sådant sätt att gränsen mot vad som är otillbörligt inte överskrids. Det kan visa sig nödvändigt att vidta särskilda åtgärder, bl.a. inom den offentliga sektorn, för att säkerställa att systemet får en från olika synpunkter acceptabel tillämpning. Det är emellertid knappast en uppgift för skattelagstiftningen att i det nu aktuella hänseendet svara för gränsdragningen mellan vad som är acceptabelt och otillbörligt. Å andra sidan är det enligt lagrådets mening viktigt att skattefrihetsregeln inte ges en sådan utformning att den kan ge intryck av att lagstiftaren på detta område lämnar sitt godkännande till förfarande som är angripbara enligt och marknadsföringslagen regelsystem. ---Det synes lämpligt att vid utformningen i stället ta fasta på att någon invändning normalt inte torde kunna riktas mot förfarande som innebär att arbetsgivaren antingen i ett första steg själv uppbär förmånen och sedan slussar den vidare till den anställde i dennes egenskap av resenär eller i varje fall är involverad på ett sådant sätt att han i någon rimlig mening kan anses ha förmedlat förmånen till den anställde." Utskottet ansåg att det var viktigt att de svenska flygbolagen får driva sin verksamhet under konkurrensneutrala förutsättningar. De måste därför få möjlighet att erbjuda rabatter på samma villkor som andra flygbolag. Det kunde därför inte accepteras att skattereglerna i innebar att rabatter från ett svenskt flygbolag kom att beskattas medan motsvarande rabatter från utländska bolag i praktiken kom att undgå beskattning här i landet. Mot denna bakgrund och då även förenklingsskäl talade för detta ansåg utskottet att det fanns skäl att överväga ändring av skattereglerna. Utskottet instämde även i Lagrådets uppfattning att man vid utformningen av skattereglerna borde ta fasta på att någon invändning normalt inte torde kunna riktas mot ett förfarande som innebär att arbetsgivaren antingen i ett första steg själv uppbär förmånen och sedan slussar den vidare till den anställde i dennes egenskap av resenär eller i varje fall är involverad på ett sådant sätt att han i någon rimlig mening kan anses ha förmedlat förmånen till den anställde. Utskottet hemställde att skulle besluta om undantag från skatteplikt för rabatter av ifrågavarande slag. Utskottet var dock inte enigt och sju ledamöter (alla s) reserverade sig. Enligt reservationen borde någon skattefrihet inte införas. Ett förslag om nya skattefrihetsregler ansågs vara synnerligen betänkligt. De aktuella förmånerna skulle i stor utsträckning komma att utgå till personer som redan av andra skäl kan anses som privilegierade. Utskottets förslag ansågs sanktionera en affärsmoral som tangerar gränsen mot mutbrott och bestickning och vad som är otillbörligt enligt marknadsföringslagen och konkurrenslagstiftningen. I första hand borde andra lösningar som ligger inom ramen för vad som kan anses acceptabelt enligt den lagstiftning som gäller här i landet sökas. beslutade i enlighet med utskottets förslag (bet. 1991/92:SkU8, rskr. 1991/92:98). 6.2 Överväganden och förslag Regeringens förslag: Rabatter eller andra förmåner som transportföretag enligt internationell vedertagen praxis ger ut för visad kundtrohet vid utrikes flygresor skall inte vara undantagna från skatteplikt. Skälen för regeringens förslag: Skattefriheten för s.k. frequent flyer-rabatter är en avvikelse från den huvudregel som annars gäller vid inkomsttaxeringen, nämligen att allt som utgått för tjänsten är skattepliktig intäkt. Det finns enligt regeringens mening skäl att pröva om de argument som anfördes för införandet av undantaget är så starka att undantaget bör finnas kvar. Det bör inledningsvis erinras om att för den privatperson som enbart samlar ihop poäng genom sitt privata resande ett slopande av skattefriheten inte skulle innebära någon förmånsbeskattning. Det är först när poängen samlas ihop genom tjänsteresor och utnyttjas för privat bruk som det - utan undantagsbestämmelsen - skulle kunna bli aktuellt med förmånsbeskattning. Även om resenären med egna medel eller med ett privat kreditkort i ett första skede betalar en tjänsteresa och sedan i ett senare skede får ersättning för resan från arbetsgivaren torde rabatten som belöper på vad arbetsgivaren har betalat, vara skattepliktig (jfr RÅ 1988 ref. 54). För de företag som upphandlar tjänsteresor torde bonussystemet knappast ha någon större betydelse eftersom bonusen sällan kommer arbetsgivaren till del. Detta beror bl.a. på att det bara är just resenären som kan utnyttja bonusen och den kan inte alltid utnyttjas för eller i samband med de resor som resenären gör för arbetsgivaren. I ett läge där företagen är mer kostnadskänsliga torde utrymmet för den enskilde resenärens påverkan på vilket flygbolag som skall anlitas minska. Men i de fall det är den enskilde resenären som har ett bestämmande inflytande över valet av flygbolag vid tjänsteresa kan det inte uteslutas att valet styrs av möjligheten till bonuspoäng för privat bruk utan skattekonsekvenser. De stora företagen torde i första hand sträva efter avtal med flygbolagen som är anpassade efter just det företagets krav på låga priser, service, tillgänglighet m.m. De större företagen har volymrabatter varför det ligger i företagens intresse att de anställda reser med det bolag med vilket man har avtal. Detta visar också den debatt som har förts i pressen angående frequent flyer-rabatter. Bl.a. har det framkommit att ett antal företag gått samman för att förhandla med flygbolagen om att bonuspoängen skulle tillfalla bolagen och inte den enskilde resenären. aviserade också att de eventuellt skulle bojkotta de flygbolag som inte gick med på att rabatten kom företagen till godo. Detta talar för att de av SAS åberopade konkurrensskälen har försvagats något sedan regelns tillkomst. Lagtexten utformades också på ett sådant sätt att det var meningen att det för skattefrihet skulle krävas att arbetsgivaren antingen i ett första steg själv uppbär rabatten och sedan slussar den vidare till den anställde i dennes egenskap av resenär eller i varje fall är involverad på ett sådant sätt att han i någon rimlig mening kan anses ha förmedlat förmånen till den anställde. Det är tveksamt om det sätt på vilket rabatter i praktiken ges innebär att arbetsgivaren måste vara involverad för att rabatten skall ges till resenären. Skattefriheten gäller förmåner vid utrikes flygresor. SAS bonussystem innebär att även inrikes resor tillgodoräknas resenären på visst sätt. De ger i och för sig inga poäng som kan användas som bonusuttag. Men poängen läggs på hög så att resenären kan avancera som medlem i olika nivåer som ger olika servicegrad (SAS har tre medlemsnivåer). Vidare ges i samband med flygningar med SAS bonuspoäng vid hyra av bil hos vissa företag och vid övernattning på vissa hotell samt för telefonsamtal med visst telefonkort. Motsvarande gäller också i bonussystem hos andra flygbolag. har emellertid godtagit att poäng för hotell och hyrbil ingår i vad som är skattefritt under förutsättning att hotellet eller hyrbilen utnyttjas i samband med den utrikes flygresan. I SAS EuroBonus-system är ett av medlemsvillkoren att poäng intjänade på tjänsteresor inte får användas privat utan arbetsgivarens tillstånd. Den som ansöker om ett sådant kort måste också bekräfta att poäng som intjänats på tjänsteresor inte skall utnyttjas privat. Härigenom anser SAS att dess bonussystem är förenligt med gällande rätt. Det kan dock enligt regeringens mening ändå ifrågasättas om nuvarande rabatter i sin helhet verkligen uppfyller kraven för skattefrihet. Detta gäller i princip samtliga bonussystem som finns på marknaden. De invändningar i övrigt som framfördes mot en beskattning av rabatterna var bl.a. att flygbolagen skulle bli skyldiga att lämna kontrolluppgift om rabatten var skattepliktig. Det skulle dessutom, menade man, vålla svårigheter att kontrollera om rabatten faktisk kom att utnyttjas och - om den utnyttjats - vilken del av rabatten som grundade sig på av arbetsgivaren betalda resor. För det första kan konstateras att huvudregeln är att förmåner är skatteplik- tiga när de åtnjuts. Invändningen om att det kan vara svårt att kontrollera när en bonusrabatt åtnjuts är i och för sig riktig. Men detta gäller även för alla andra utgivare av skattepliktiga rabatter eller andra förmåner som inte åtnjuts. När en förmån skall anses åtnjuten kan visserligen variera med hänsyn till omständigheterna men tidpunkten för beskattningen torde inträffa när resenären utnyttjar rabatten. Det är inte självklart att det rabattgivande företaget skall lämna kontrolluppgift för den skattepliktiga förmånen. Enligt 3 kap. 4 § lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter är det den som gett ut den skattepliktiga förmånen som skall lämna kontrolluppgift. Är det flygbolaget eller arbetsgivaren som gett ut den? Flera omständigheter kan enligt regeringens mening anföras för att det är arbetsgivaren som bör anses vara den som gett ut förmånen och därmed skall lämna kontrolluppgift. Rätten till bonuspoäng torde kunna ses som en del av avtalet mellan arbetsgivaren och flygbolaget om transport av resenären. Att bonuspoängen är personliga skulle således inte spela någon roll. Även en flygbiljett är ju personlig och kan normalt inte utnyttjas av någon annan. Detta innebär att en anställd som vid en tjänsteresa registrerar bonuspoäng i så fall gör detta för sin arbetsgivares räkning. Den rätt till bonuspoäng som grundar sig på av arbetsgivaren betalda resor bör således inte anses tillhöra resenären utan arbetsgivaren. Med en sådan utgångspunkt är det naturligtvis arbetsgivaren och inte flygbolaget som skall lämna kontrolluppgift och betala sociala avgifter när en skattskyldig får utnyttja bonusen för privat bruk. Detta gäller oavsett vilket flygbolag som är rabattgivande. Lagrådet har i sitt yttrande över det remitterade förslaget anfört att detta resonemang inte är helt invändningsfritt. Mot bakgrund av att den nu gällande skattefriheten avser förmåner som transportföretag har gett ut, torde det inte kunna förväntas att kontrolluppgiftsskyldigheten enbart på grund av sådana förarbetsuttalanden kommer att tillämpas så att den skall ligga på arbetsgivaren. För att uppnå detta bör därför enligt Lagrådets mening i lagtext anges att ifrågavarande rabatter och andra förmåner skall anses utgivna av arbetsgivaren. Regeringen menar att det nuvarande undantaget från beskattning av flygbranchens trohetsrabatter nu bör slopas. Regeringen delar Lagrådets uppfattning att en lagreglering behövs och har för avsikt att återkomma med förslag till regler som klargör att det är arbetsgivaren och inte flygbolaget som skall lämna kontrolluppgift och betala sociala avgifter för förmånen. Därmed drabbas flygbolagen inte av några administrativa problem eller ökade kostnader med anledning av att undantaget slopas. Reglerna blir också neutrala flygbolagen emellan. Förslaget föranleder ändring av 32 § 3 f mom. KL. 7 Beskattning i samband med anställning eller uppdrag inom Europeiska unionen 7.1 Tjänstgöringsvillkor och särskilda EG-rättsliga skatteregler I och med avtalet om Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES) kom svenska tjänstemän i offentlig och privat tjänst att anlitas vid institutioner och organ inom Europeiska unionen (EU). Till följd av det svenska medlemskapet i EU fr.o.m. har antalet svenska tjänstemän som på olika sätt deltar i EU:s institutioner och dess organ därefter ökat. Utöver en fast eller tillfällig anställning vid någon EU-institution finns ett antal uppdragsvarianter för vilka skilda arbetsvillkor och ekonomiska villkor gäller. lämnade sin rapport i EU-tjänst (SOU1995:89) . Utredningen redovisar i rapporten villkoren för de vanligast förekommande anställnings- och uppdragstyperna: mötesdeltagare, anställda, nationella experter och företrädare i . Vidare redovisar utredningen beskattningskonsekvenserna för de olika grupperna på grundval av gällande rätt. Däremot har det inte ingått i utredningsuppdraget att lämna förslag till ändrade regler på skatteområdet. Remissinstanserna har under remissbehandlingen lämnat en rad synpunkter på beskattningskonsekvenserna. Regeringen har till följd av vad som framkommit i utredningens redovisning sett över reglerna och bedömt att förändringar behöver göras. Innan förslagen presenteras finns det dock anledning att kortfattat redovisa vilka olika anställnings- och uppdragsformer som, enligt utredningens kartläggning, finns inom EU:s institutioner och organ och vilka ekonomiska villkor som i huvudsak gäller för dessa. 7.1.2 Anställningar och uppdrag inom EU:s institutioner och organ Inom Europeiska unionen finns det fem institutioner: Europeiska unionens råd, Europeiska gemenskapernas kommission, , Europeiska gemenskapernas domstol och Europeiska revisionsrätten. Rådets arbete leds av ministrar från respektive medlemsland. Kommissionen leds av 20 kommissionärer som utses av medlemsländerna i taget. Dessa ingår således inte i begreppen tjänstemän och andra anställda. Kommissionärerna omfattas dock av de särskilda EG-rättsliga reglerna i fråga om beskattning av intäkter från EU:s institutioner som redovisas i avsnitt 7.1.4. En särskild grupp inom är de av medlemsländerna valda företrädarna. har 22 företrädare. Företrädarna har ett arvode som svarar mot det som vanliga nationella parlamentsledamöter har i hemlandet och betalas också av hemlandet. I är det som betalar arvodet till företrädarna. Därutöver betalar ersättning för olika slag av kostnader för företrädarna enligt särskilda ersättningsregler som parlamentet själv har beslutat om. Ersättningen omfattar ersättning för resor, logi, uppehälle, kontorsmaterial och även kostnaden för att anställa personliga assistenter. En utförlig redovisning av de ekonomiska villkoren finns i det förslag till 1995/96:RFK5 om ekonomiska villkor för företrädare i , som utarbetat. domare utses av medlemsländernas regeringar i samförstånd för en mandattid . Domstolen biträds vidare av generaladvokater. Vid domstolen finns det också en justitiesekreterare eller registrator som ansvarar för målens handläggning. Domarna, generaladvokaterna och justitiesekreteraren omfattas av de särskilda EG-rättsliga reglerna om beskattning av intäkter från EU, se vidare avsnitt 7.1.4. Revisionsrätten består av 15 ledamöter, en för varje medlemsland, vilka efter hörande av parlamentet utses av rådet för en period av . För anställda inom de fem institutionerna samt de decentraliserade organen gäller de regler och villkor för anställningen som anges i tjänsteföreskrifterna. är en samling av rådet utfärdade förordningar. De är bindande för medlemsländerna och är därmed gällande rätt också i . finns återgivna i bilaga 2 till rapporten. För svenskar som anställs vid en EU-institution eller vid ett EU- organ som omfattas av tjänsteföreskrifterna tillämpas de villkor för anställningen som finns angivna i dessa. De olika institutionerna har också kompletterande föreskrifter för hur tjänsteföreskrifterna skall tillämpas. delar in de anställda i två huvudgrupper: - tjänstemän i Europeiska gemenskaperna och - andra anställda i Europeiska gemenskaperna Tjänstemännen är fast anställda och fullgör normalt sin yrkeskarriär inom EU:s institutioner och organ. Andra anställda i EU indelas i fyra grupper: tillfälligt anställda, hjälppersonal, lokalt anställda och särskilda rådgivare. Tillfälligt anställda är anställda . Det finns flera olika kategorier av tillfälligt anställda. Dels finns det tjänster särskilt inrättade för kategorin tillfälligt anställda, dels kan en person anställas tillfälligt på en permanent post. Inom kategorin tillfälligt anställda finns t.ex. de som har en tjänst i något av kanslierna (kabinetten), t.ex. kommmissionärernas, domarnas eller revisorernas kansli. För tillfälligt anställda tillämpas i stort sett samma anställningsvillkor som för tjänstemän. Hjälppersonal anställs som huvudregel om högst eller för den tid som anges för ett bestämt vikariat. Ofta anställs översättare som behövs bara i denna kategori. Det förekommer också att personer som klarat anställningstesten för tjänstemän anställs som hjälppersonal i väntan på att en tjänst som tjänsteman skall bli ledig. Hjälppersonalen omfattas av många av de regler som gäller för den fast anställda personalen. De har dock en särskild lönetabell. Lokalt anställda anställs av varje institution enligt dess egna regler. I denna kategori anställs personer för i huvudsak eller servicebetonade uppgifter. Anställningsvillkoren följer nationella regler i anställningslandet. Särskilda rådgivare anställs för en dock längst i taget. Denna anställningsform används för att knyta sakkunskap inom ett visst område till institutionerna som det kan behövas. En del av de anställningsvillkor som finns i tjänsteföreskrifterna gäller även för de särskilda rådgivarna. Lönen bestäms genom ett kontrakt mellan den särskilde rådgivaren och arbetsgivaren. Att tjänstmän och övriga anställda, utom såvitt avser lokalt anställda, omfattas av särskilda EG-rättsliga regler i fråga om beskattning för ersättningar från EU-institutioner framgår av avsnitt 7.1.4. Utanför tjänsteföreskrifternas tillämpningsområde faller anställda inom t.ex. Europeiska investeringsbanken, Europeiska monetära institutet och Europeiska polisbyrån. För Europeiska investeringsbanken finns det särskilda tjänsteföreskrifter som innehåller anställningsvillkor för bankens anställda. De anställda inom bankens sekretariat har lön enligt av banken fastställda villkor. Även för Europeiska monetära institutet finns det särskilda anställningsvillkor enligt regler utfärdade av institutets råd. Med dessa som utgångspunkt bestäms de närmare villkoren för anställning genom anställningskontrakt. Det är vidare planerat att inrätta ett europeiskt centralbankssystem (ECBS) med medemsländernas riksbanker och en Europeisk centralbank (ECB). Samtliga tre organ som nämnts omfattas till viss del av de särskilda EG- rättsliga reglerna i fråga om beskattning för intäkter från EU som redovisas i avsnittet 7.1.4. Vad gäller det polisiära samarbetet föreskriver fördraget att en Europeisk polisbyrå (Europol) skall inrättas för informationsutbyte. antogs en konvention för inrättandet av Europol. finns emellertid inom Europol en narkotikaenhet (). Den sysslar med informationsutbyte i narkotikabrottsärende. Arbetet inom enheten bedrivs av sambandsmän (poliser och tulltjänstemän) från medlemsländerna. Dessa får i uppdrag från medlemsländerna att inhämta information i ett visst ärende. Sambandsmännens lön och kostnader betalas helt av medlemsländerna. Så kommer också att ske efter konventionens ikraftträdande. Eftersom narkotikaenheten inte är någon juridisk person förrän konventionen om Europeiska polisbyrån ratificeras och träder i kraft, står all övrig personal kvar i avlönad anställning i sina hemländer med vissa möjligheter för hemländerna att få kostnaden för personalen ersatt från det årliga anslag som narkotikaenheten får från medlemsländerna. Utöver gruppen anställda har institutionerna också ett antal uppdragstagare. Bl.a. har kommissionen ett stort antal, ca 4 000 - 5 000, uppdragstagare som arbetar i eller för kommissionen.