prop · GJ03152 · 1996-01-01 00:00:00 — För att undvika missbruk av reglerna bör utgångspunkten vara att företagsledare, delägare och närstående till sådana personer i fåmansföretag eller fåmansägt handelsbolag eller närstående till fysisk person som driver näringsverksamhet inte skall omfattas av regeln om skattefrihet. I vissa situationer kan det emellertid motiveras att en delägare i fåmansaktiebolag eller i handelsbolag eller en till delägare närstående person kommer i åtnjutande av en utbildningsinsats eller en annan åtgärd utan att han blir förmånsbeskattad för förmånsvärdet. För en näringsidkare kan en sådan situation uppstå då det är motiverat att han eller hon medges avdrag för kostnaderna i verksamheten. Regeringen anser dock att de frågor som hänger ihop med dessa gruppers beskattning bör utredas ytterligare. Därvid bör neutralitetsaspekter mellan olika företagsformer och mellan företagare och löntagare beaktas. Vidare bör undersökas hur reglerna bör vara utformade för att efterlevnaden av dem skall kunna kontrolleras och missbruk förhindras. Regeringen föreslår därför att företagsledare, delägare och närstående till sådana personer i fåmansföretag eller fåmansägt handelsbolag tills vidare inte skall omfattas av bestämmelserna om skattefrihet för förmåner från företaget i samband med omstrukturering, personalavveckling och liknande av arbetsgivarens verksamhet. Om arbetsgivaren är en fysisk person bör bestämmelsen inte gälla för förmåner från arbetsgivaren om den anställde är en arbetsgivaren närstående person. Med närstående till fysiska personer som driver näringsverksamhet avses samma personkrets som angetts för fåmansföretag. 5.1 Bakgrund och gällande rätt Genom skattereformen 1990 slopades undantaget från skatteplikt för fria resor åt anställda i trafik- och resebyråbranschen. Detta innebär att värdet av de resor som de anställda får skall tas upp till beskattning och att resorna skall värderas till marknadsvärdet. Resebranschen har sedan skattefriheten slopades riktat kritik mot gällande regler. Bl.a. har det hävdats att kontroll- och värderingsproblem motiverar att skattefriheten återinförs eller att förmånerna i vart fall värderas enligt en lättillämpad schablon. Med hänsyn till de praktiska problemen med beskattning av det faktiska resandet har medgett en schabloniserad värdering av SJ- och SAS-anställdas reseförmåner som ligger till grund för beräkning av preliminär skatt och arbetsgivaravgifter samt för redovisning på kontrolluppgift. Dessa värden har också i stor utsträckning följts vid inkomsttaxeringen. Även för medges en sådan schabloniserad beskattning. Schablonmodellen som gäller för SAS-anställda tillämpas även för anställd i annat företag som erhåller flygresor på likvärdiga villkor. I övriga fall har värdering skett med utgångspunkt i den enskildes faktiska resande. Som tidigare (avsnitt 3) redovisats har reglerna avseende reseförmåner setts över av ett flertal utredningar utan att någon ändring av reglerna skett. Den provisoriska schablonmodellen som godtagit under en följd av år finns utförligt beskriven i betänkandet Beskattning av förmåner (s. 128-131) och innebär i huvudsak följande.- De SAS-anställda påförs ett förmånsvärde som grundas på det s.k. (ID- ticket authorization). De anställda inom får automatiskt . För att förmånsbeskattning skall utlösas krävs att den anställde aktiverar kortet och köper ut den första biljetten. Hela schablonvärdet påförs då den anställde som förmånsvärde. Det pris den anställde betalar (ID-biljettpris) beräknas för varje uttagen biljett. När resenären löser ut biljett via automat väljer han om betalning skall ske med löneavdrag eller med betalkort (kreditkort). Löneavdrag görs varvid avräkning sker mot värdet av återlämnade biljetter. Schablonvärdet beräknas med utgångspunkt i SAS-anställdas genomsnittliga resande. Vid värderingen beaktas bl.a. så kallad standby-effekt, dvs. effekten av att resan får företas endast i mån av platstillgång vid resans avgång. Värdet är ett nettovärde och ytterligare avräkning får endast ske för avgift som SAS tar ut för (administrationsavgift). är schablonvärdet för en vuxen . För barn i åldern är värdet och beträffande barn och ungdomar som fyllt men inte värderas förmånen till . Att värdet för denna grupp är relativt lågt hänger samman med två faktorer. Dels finns det kraftigt rabatterade ungdomsbil- på marknaden, dels är priset som resenären betalar till arbetsgivaren detsamma som för en vuxenbiljett. Värdet av förmånen blir således ganska litet. För ungdomar men under är motsvarande värde . Schablonvärdet täcker samtliga biljettyper och samtliga destinationer för resor som företas av personer med . Anställda i SJ har möjlighet att ta ut olika typer av frikort/fribiljetter för inrikes resp. utrikes resor. Schablonbeskattning sker när det gäller in- rikestrafiken för s.k. privatresekort och när det gäller utrikes resor för internationella fribiljetter samt internationella rabattkort. För andra typer av frikort/fribiljetter som tillhandahålls anställda m.fl. beräknas förmånsvärdet individuellt för varje resa till gällande marknadspris. Antalet privatresekort är ca 100 000 stycken. Kortet ger innehavaren rätt till fria resor i 1:a eller 2:a klass inom . Inskränkningar i det fria resandet finns vad gäller vissa tågavgångar, länstrafikbolagens linjer och tåg under vissa tider m.m. Privatresekort värderas med utgångspunkt i svenska folkets genomsnittliga resande. Privatresekort i 1:a klass åsätts ett högre värde än motsvarande kort i 2:a klass. bestämdes schablonvärdet för privatresekort - inrikes resor - till i 2:a klass och i 1:a klass. Även är värdet detsamma. För barn födda åren 1981 och senare påförs inget värde. Resa för barn födda värderas till av vuxenvärdet. Särskilda schablonvärden gäller för utrikes resor. Från förmånsvärdena (schablonvärdena) får avräkning ske för den avgift på som SJ tar ut för frikort och internationellt rabattkort. 5.2 Överväganden och förslag Regeringens förslag: Förmån av fria och delvis fria resor på tåg eller flyg som utgår på grund av anställning eller uppdrag inom rese- eller trafikbranschen skall vid inkomsttaxeringen värderas enligt särskilda regler om det för resan har gällt vissa inskränkande villkor. Med inskränkande villkor avses att resan får företas endast , på vissa avgångar eller endast i mån av platstillgång vid resans avgång och villkoren dels väsentligt avviker från vad som gäller för resor som säljs på allmänna marknaden, dels innebär en påtaglig olägenhet för resenären. En flygresa som är förenad med villkor att resan får företas endast om plats finns vid resans avgång värderas till av ett lägsta normalt förekommande marknadspris som en konsument har fått betala andra året före beskattningsåret till och med september året före beskattningsåret för motsvarande bokningsbara resor utan inskränkande villkor. Flygresor i övrigt skall värderas till av nämnda pris. I lagtexten anges också riktlinjer för hur lägsta normalt förekommande marknadspris skall beräknas. Förmån av fria eller delvis fria inrikes resor på tåg skall värderas till ett schablonvärde motsvarande av det för beskattningsåret gällande marknadspriset för årskort som berättigar till motsvarande resor utan inskränkande villkor. För barn som under beskattningsåret fyller högst påförs inget förmånsvärde. För ungdomar som fyller högst under beskattningsåret skall värdet bestämmas till av förmånsvärdet för en vuxen person. Vid bestämmande av underlaget för preliminär skatt och arbetsgivaravgifter skall reseförmåner av nu angivet slag värderas på samma sätt som vid inkomsttaxeringen. Detta gäller även vid redovisningen på kontrolluppgift. Utredningens förslag: Utredningen har i enlighet med direktiven presenterat två alternativa beskattningsmodeller, en schablonmässig beskattningsmodell och en individuell beskattningsmodell men förordat den individuella. Den av utredningen presenterade schablonmässiga beskattningsmodellen innebär i huvudsak följande. Förmån av fria eller delvis fria resor - med inskränkande villkor som innebär påtagliga olägenheter - som anställda i rese- och trafik- branschen åtnjuter beskattas enligt schablon. Marknadsvärdet av samtliga av arbetsgivaren tillhandahållna resor som omfattas av schablonmetoden minskas med vad som sammanlagt betalats för resorna och återstående belopp fördelas på de resande. Vid inskränkande villkor - som innebär en påtaglig olägenhet för den resande - skall resorna värderas till av ett genomsnittligt lägsta mark- nadspris för motsvarande bokningsbara resor utan inskränkande villkor året före beskattningsåret. Vid flygresor med standby-villkor skall motsvarande värde i stället vara . Om den anställde betalar för resorna skall det beräknade förmånsvärdet inte sättas ned. Om den anställde innehar förmånsberättigad an- ställning än skall förmånsvärdet sättas ned med hälften. Modellen förutsätter att reseföretagen har uppgift om antalet företagna resor och deras marknadsvärde. Både SAS och SJ har, enligt utredningen, teknisk möjlighet att skapa system för att få fram de uppgifter som behövs för att bestämma ett faktiskt marknadsvärde på de resor som företagits. Utredningens förslag till individuell beskattningsmodell utgår från schablon- modellen, men har överförts till individuell nivå. Den individuella modellen skiljer sig från schablonmodellen enbart därigenom att reseföretag inte bara behöver hålla reda på vilka resor som företagits utan också av vem. Även denna modell innehåller i vissa avseenden schabloner. Remissinstanserna: Utredningens förslag har tillstyrkts eller lämnats utan erinran av en majoritet av remissinstanserna. De närmast berörda remissin- stanserna, däribland SAS och SJ, är dock kritiska till förslaget. Arbets- givaralliansen anser att förslaget ger ett administrativt arbete som är mera kostnadskrävande än själva förmånsvärdet och föreslår att en särskild utredning skall se över reglerna i syfte att skapa schabloner som är hanterliga för såväl arbetsgivare som arbetstagare. och Akademikers förordar en värdering enligt schablonmodellen. SAS anser att det är diskutabelt om beskattning av reseförmåner över huvud taget skall ske med hänsyn till de övriga skattefria rabatter som finns på arbetsmarknaden. Den nuvarande schablonmodellen kan, enligt SAS, med vissa justeringar läggas till grund för den framtida beskattningen. Även och anser att rabatten bör jämställas med skattefri personalrabatt. SJ, och menar att om reserabatter skall beskattas, skall värdering ske enligt nuvarande schablonmetod. anser att värdering av förmån av frikort och liknande reseförmåner bör ses över. Enligt SRS bör en schablonbeskattning ske av dessa i den mån arbetsgivaren inte kan kontrollera den anställdes utnyttjande av erbjudna reseförmåner. Skälen för regeringens förslag: Flera försök har gjorts att hitta en värderingsmodell som är enkel och lätthanterlig och som inte strider mot den grundläggande principen i skattelagstiftningen om en neutral beskattning. De förslag som tidigare presenterats har dock utsatts för kritik och inte lett till någon lagstiftning. En modell som i huvudsak byggde på den av utredningen förordade individuella beskattningsmodellen presenterades i en lagrådsremiss. Förslaget lämnades utan erinran av Lagrådet. Men förslaget lades inte fram i den efterföljande propositionen på grund av att det därefter blev kraftigt kritiserat. Mot bakgrund härav och det tidigare redovisade utskottsuttalandet presenterade regeringen efter ytterligare beredning av ärendet en mer schablonmässig lösning på problemet med värdering av reseförmåner. Förslaget byggde till stora delar på utredningens förslag till schablonmodell. Lagrådet avstyrkte dock att förslaget lades till grund för lagstiftning. Lagrådet ansåg att den anvisade schablonmetoden var utomordentligt komplicerad men den allvarligaste invändningen var att resultatet av schablonberäkningarna kan bli klart orättvist för de skattskyldiga. Enligt Lagrådets mening var ett system där förmånsvärdet bestäms mera individuellt för varje resenär klart att föredra från sakliga synpunkter. Möjligheten till en sådan beskattning borde därför övervägas ytterligare. Med hänsyn till Lagrådets yttrande ansåg regeringen att frågan om värdering av reseförmåner borde beredas ytterligare. Det är mot denna bakgrund det nu presenterade förslaget skall ses. Inledningsvis bör dock sägas att förmån av fri eller delvis fri resa inte kan ses som sådan personalrabatt som är skattefri. Skälen härför har närmare utvecklats i prop. 1994/95:182, s. 38. Regeringen uttalade följande: Flera remissinstanser inom resebranschen hävdar att reseförmåner till anställda inom trafik och resebranschen bör behandlas som skattefria personalrabatter. Med de förutsättningar som föreslås gälla för att personalrabatter skall behandlas som skattefria kan naturligtvis även reseförmåner i vissa fall hamna inom det skattefria området. Men en förutsättning är att det är en tjänst som ingår i företagets ordinarie utbud. Så är sällan fallet med de rabatterade resorna för reseföretagens anställda. Resorna är dels förenade med sådana villkor som inte kan tillämpas mot vanliga kunder - utom i ett fåtal fall som t.ex. ungdomsbiljetter vid inrikes flygresor - dels ligger priserna på en sådan nivå att de inte skulle kunna tillämpas gentemot största kund på affärsmässiga villkor. Rabatten är ofta så stor att den vida överstiger vad en konsument kan få. Denna typ av rabatterade resor är också den dominerande delen av de rabatterade resorna till anställda. Sådana reseförmåner bör därför för anställda inom rese- och trafikbranschen regleras särskilt och inte omfattas av begreppet personalrabatter. De förslag till värdering av reseförmåner som har presenterats har inneburit att alla förmåner av resor med inskränkande villkor - oavsett transportslag - skall värderas enligt samma värderingsmodell. Det vanligaste är dock att resorna görs med flyg eller tåg. Det har i vart fall under beredningen inte framkommit att några reseförmåner kan erhållas på motsvarande villkor inom andra transportslag. Det finns dock väsentliga skillnader mellan förmån av flyg- och förmån av tågresa. En flygresenär måste ta ut en biljett eller motsvarande för att kunna resa, och det sker en kontroll av resenärerna vid ombordstigningen. Fria inrikes tågresor medges i form av ett privatresekort och ytterligare biljetter krävs normalt inte. Inte heller görs någon kontroll vid själva påstigandet av tåget. En annan väsentlig skillnad är att medan reseförmåner inom flygbranschen i stort sett kan omfatta resor till samtliga världsdelar omfattar fria tågresor i huvudsak bara inrikes resor och enstaka resor inom . Förmån av fri eller delvis fri resa utom värderas särskilt. Med hänsyn till dessa skillnader anser regeringen att skilda värderingsmodeller för flygresor respektive tågresor bör prövas. De särskilda värderingsreglerna skall dock kunna tillämpas endast i fråga om reseförmåner som utgår på grund av anställning eller särskilt uppdrag i rese- eller trafikbranschen när resan är förenad med inskränkande villkor. Vad som avses med inskränkande villkor återkommer vi till i författningskommentarerna. Den av utredningen presenterade schablonmodellen kan sägas ge en rättvis beskattning på kollektiv nivå genom att det är de personer som utnyttjar förmånen som beskattas för den och genom att den bygger på marknadsvärdet av samtliga företagna resor i kollektivet. Däremot är modellen inte rättvis inom gruppen. Önskemål har framförts från branschens sida att den provisoriska schablonmodellen skall lagfästas. I den lagrådsremiss som presenterades gjordes ett försök att hitta en schablonmodell som utgick från den provisoriska modellen. För att kunna konstatera hur mycket en genomsnittlig förmånstagare reser måste arbetsgivarna hålla reda på kollektivets resande. Det värde som genom en sådan metod skall åsättas de enskilda resorna är det värde som motsvarar resans marknadsvärde om resan hade sålts på allmänna marknaden till en konsument. Metoden innebär dock att lagtexten blir både ganska omfattande och komplicerad. En sådan värderingsmodell är enligt regeringens mening inte lämplig. Regeringen anser därför, i likhet med Lagrådet, att en mer individuell värderingsmodell är att föredra. När det gäller reseförmåner har, enligt utredningen, SAS uppgett att det är tekniskt möjligt att införa en individuell beskattning. Detta kräver dock en hel del omställningar av bokningssystemen m.m., vilka dock SAS har sagt sig kunna vara klara med . SAS uppger i sitt remissyttrande att vad man kan kontrollera är uttaget av biljetter och vilka som återlämnas men däremot inte den anställdes faktiska resande, vilket enligt SAS motiverar att schablonmodellen väljs. Om ingenting görs skall reseförmånerna enligt nuvarande lagtext värderas i varje enskilt fall till deras marknadsvärde. Enligt regeringens mening bör det vara marknadsvärdet som i princip skall gälla vid värderingen av reseförmåner. Regeringen har dock viss förståelse för att gällande lagstiftning kan medföra svårigheter för flygbolagen bl.a. med hänsyn till de snabba förändringarna av marknadspriserna. Det finns därför skäl att tillmötesgå branschens önskemål i viss utsträckning och låta förmånsresor inom flygbranschen värderas enligt en individuell schablonmodell i princip på sätt som föreslogs i en lagrådsremiss . Denna modell bygger till stora delar på utredningens förslag till individuell beskattningsmodell. Modellen bör vara så utformad att den i princip motsvarar marknadsvärdet för resan. Den invändning som branschen främst riktat mot en individuell beskattnings- modell är svårigheter för arbetsgivaren att hålla reda på de anställdas resande. En annan invändning mot en individuell modell har från branschens sida varit att det är svårt att bestämma marknadspriset för en enskild resa. Dessa svårigheter skall dock inte överdrivas och är i vart fall inte så stora att enbart de motiverar att en individuell beskattningsmodell frångås. Huvudregeln är att beskattning av en förmån skall ske när den åtnjuts. När en resa skall anses åtnjuten kan i och för sig variera med hänsyn till omständigheterna, men biljettuttaget utgör en presumtion för att förmånen åtnjutits. För de fall den anställde återlämnar ej använda biljetter kan avräkning för detta ske vid återlämnandet på vanligt sätt. Att arbetsgivaren svårligen kan kontrollera om den anställde faktiskt utnyttjat en biljett som han löst ut men inte återlämnat är inte något specifikt för resebranschen utan motsvarande problem finns för de flesta förmåner som inte åtnjuts i samband med mottagandet, som t.ex. måltider i samband med tjänsteresor, teaterbiljetter m.m. Arbetsgivarna får således göra en bedömning utifrån de uppgifter de har tillgång till. När det gäller biljetter med begränsad giltighetstid, upp , bör arbetsgivaren kunna utgå från att en sådan resa är åtnjuten om biljetten inte har återlämnats inom giltighetstiden. Utredningen föreslår att det är priserna året före beskattningsåret som skall ligga till grund för vad som är lägsta marknadspris. Skälet härför är att det tar att sammanställa prisuppgifterna och att därför viss eftersläpning är ofrånkomlig. Även om många uppgifter kan tas fram snabbt och enkelt kan det ändå antas kräva att sammanställa uppgifterna. Enligt regeringens mening bör det därför finnas utrymme för att ta fram sådana uppgifter redan före beskattningsårets början. De prisuppgifter som bör ligga till grund för det lägsta marknadsvärdet bör därför avse perioden andra året före beskattningsåret till och med september året före be- skattningsåret. Enligt bör det i lagtexten närmare klarläggas hur reseförmån- svärdena skall beräknas. Regeringen anser att det finns anledning att precisera lagtexten något för att ange riktlinjerna för värderingen. Hur detta närmare bör ske återkommer vi till i författningskommentarerna. Allmänt kan sägas att till grund för beräkningen av lägsta marknadspris får läggas bokningsbara resor som kan innehålla inskränkande villkor, men inte sådana som innebär påtagliga olägenheter. Exempel på resor som kan läggas till grund för beräkning är resor till apexpriser och liknande resor. Som sagts är den tidigare presenterade schablonmodellen alltför komplicerad för att leda till lagstiftning. När det gäller tågresor - till skillnad från flygresor - anser regeringen däremot att en enkel schablonmodell är motiverad. Dels kan schablonen konstrueras på ett lagtekniskt mindre komplicerat sätt än vad som gäller för förmån av flygresor, dels kan förmånen även fortsättningsvis ges i form av ett privatresekort (årskort). säljer SJ olika slags årskort beroende på i vilken omfattning korten berättigar till resor. Det finns i princip tre olika prisklasser. Årskort Guld berättigar till obegränsat resande i X2000 första klass och X2000 Budget, InterCity första och andra klass, InterRegio första och andra klass, Nattåget Kupé, Säng och Bädd. Kortet gäller också för resor på länstrafikens sträckor. Detta kort kostar . Dessutom finns Årskort Silver och Årskort Silver Plus. Korten gäller och berättigar till obegränsat antal resor. Årskort Silver gäller för resor i X2000 Budget, InterCity andra klass, InterRegio andra klass samt Nattåget Säng och Bädd. Årskortet Silver Plus ger, utöver rätt till resor i den omfattning som sagts, rätt till resor i InterCity och InterRegio första klass. Korten kostar respektive . Det finns således ett lättillgängligt marknadspris för årskort för inrikes tågresor utan inskränkande villkor. Detta bör därför kunna användas som utgångspunkt vid bestämmandet av ett schablonvärde för förmån av inrikes tågresor. En sådan metod ger fortfarande den av Lagrådet påtalade orättvisan men metoden är betydligt mindre komplicerad att tillämpa än den tidigare presenterade schablonmodellen. Regeringen anser att förmån av fria tågresor inom landet bör bestämmas till en viss andel av det för beskattningsåret gällande marknadsvärdet för ett årskort för motsvarande resor utan inskränkande villkor. Denna andel bör, med hänsyn till de villkor som är förenade med resan och den värdenivå SJ:s privatkort legat på, bestämmas till . Detta motsvarar värdet för en vuxen person. För barn som under beskattningsåret fyller högst bör inte något förmånsvärde påföras. För ungdomar som fyller högst under beskattningsåret bör värdet motsvara av vuxenvärdet. Förmån av utrikes resor får, liksom , värderas enligt huvudregeln till marknadsvärdet. Oavsett om man använder sig av en individuell beskattningsmodell eller en schablonmodell så måste arbetsgivaren göra en bedömning av när en förmån kan anses åtnjuten - och därmed är skattepliktig - och skall ingå i underlaget för preliminär skatt och arbetsgivaravgifter. Eftersom några enskilda färdbiljetter inte utfärdas inför varje resa finns det med nuvarande system med årskort ingen praktisk möjlighet att kontrollera när en kortinnehavare första gången utnyttjar sitt kort. Vad arbetsgivaren däremot vet är vilka som har tagit ut ett förmånskort. Med hänsyn till kontrollsvårigheten och det stora antalet förmånshavare bör reseförmånen anses åtnjuten i och med att förmånskortet kommer i mottagarens hand. Utredningen beräknade att dess föreslagna schablonmodell skulle ge ett högre värde per person jämfört med de schablonvärden som gällde för anställda hos SAS . har värdena höjts något. Även vårt förslag till en individuell schablonmodell torde innebära ett i viss mån förhöjt förmånsvärde. Förslaget avseende värdering av reseförmåner på tåg för de SJ-anställda innebär också en höjning av förmånsvärdet, som dock har varit oförändrat . SAS har förklarat att de behöver en omställningstid för att införa ett system med individuell beskattning. De nya reglerna bör dock kunna träda i kraft och tillämpas första gången vid taxering.