prop · GJ03170 · 1996-01-01 00:00:00 — 13 a § I paragrafen föreslås en föreskrift om att avgifter enligt lagen om socia- lavgifter skall omfattas av lagen (1971:1072) om förmånsberättigade skattefordringar m.m. och lagen (1987:880) om betalningssäkring för skatter, tullar och avgifter. Ändringen, som inte innebär någon förändring i sak, följer av förslagen till ändring i 1 § lagen om förmånsberättigade skattefordringar m.m. och 2 § lagen om betalningssäkring för skatter, tullar och avgifter. 10.25 Förslag till lag om ändring i lagen (1993:672) om skat-tereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostads- hus 14 § Enligt förslaget till ny lydelse av 1 § skattebrottslagen är skattebrottslagen tillämplig på all skatt. Paragrafen kan därför upphävas. 10.26 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1744) omallmänna egenavgifter 8 § I andra stycket föreslås en uttrycklig föreskrift om att avgifter enligt förevarande lag skall omfattas av lagen (1971:1072) om förmånsberättigade skattefordringar m.m. och lagen (1987:880) om betalningssäkring för skatter, tullar och avgifter. Ändringen, som inte innebär någon förändring i sak, följer av förslagen till ändring i 1 § lagen om förmånsberättigade skattefordringar m.m. och 2 § lagen om betalningssäkring för skatter, tullar och avgifter. 10.27 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1920) omallmän löneavgift 4 § Hänvisningen till skattebrottslagen tas bort i förevarande paragraf och ersätts av bestämmelsen i 5 §. Genom denna bestämmelse blir skattebrottslagen och lagen om förmånsberättigade skattefordringar m.m. även fortsättningsvis tillämpliga på lagen om allmän löneavgift. 5 § Se kommentaren till 4 §. 10.28 Förslaget till lag om ändring i lagen (1995:1670) omändring i lagen (1971:1072) om förmånsberättigade skattefordringar m.m. 1 § I första stycket anges att förmånsrätt enligt 11 § förmånsrättslagen (1970:979) följer med fordran på skatt, tull och socialförsäkringsavgift, samt i den mån som särskilt föreskrivs annan avgift till det allmänna som inte betecknas som skatt. Stycket har utformats med ledning av förslaget till ny lydelse av 1 § skattebrottslagen, förutom att det uttryckligen angetts att tullar - vilka inte omfattas av skattebrottslagen - omfattas av lagen om förmånsberättigade skattefordringar m.m. En särskild föreskrift om att förevarande lag är tillämplig har införts i 12 § bilskrotningslagen (1975:343), 5 kap. 5 § lagen (1981:691) om socialavgifter, 10 § lagen (1990:613) om miljöavgift på utsläpp av kväveoxider vid energiproduktion, 13 a § lagen (1992:72) om koncessionsavgift på televisionens område och 8 § lagen (1994:1744) om allmänna egenavgifter. Lagen är också formellt tillämplig på avgifter enligt vissa upphävda författningar och enligt författningar som inte längre tillämpas. Avsikten är emellertid att ändringen inte skall innebära någon materiell förändring av de avgifter som skall ha förmånsrätt. I andra stycket anges att lagen inte tillämpas i fråga om skatt i den mån det följer av särskild föreskrift eller skatte- eller avgiftstillägg, ränta, dröjsmålsavgift, förseningsavgift eller liknande avgift, dvs. avgift som utgår vid försummelse att redovisa eller betala fordringar. Innehållet har redaktionellt ändrats i enlighet med förslaget till ändring i 1 § skatte- brottslagen men överensstämmer i sak med förutvarande lydelse av andra stycket. Övergångsbestämmelserna Av övergångsbestämmelserna framgår att de nya föreskrifterna träder i kraft . I fråga om skatt eller avgift som belöper på tid före ikraftträdandet skall äldre föreskrifter gälla. 10.29 Förslaget till lag om ändring i lagen (1978:880) om betalningssäkring för skatter, tullar och avgifter 2 § Ändringarna i första stycket har utformats utifrån förslaget till ändringar i 1 § första stycket och andra stycket 2 lagen (1978:1072) om förmånsberättigade skattefordringar m.m. En särskild föreskrift om att förevarande lag är tillämplig har införts i 12 § bilskrotningslagen (1975:343), 5 kap. 5 § lagen (1981:691) om social-avgifter, 10 § lagen (1990:613) om miljöavgift på utsläpp av kväveoxider vid energiproduktion, 13 a § lagen (1992:72) om koncessionsavgift på televisionens område och 8 § lagen (1994:1744) om allmänna egenavgift-er. Lagen är också formellt tillämplig på avgifter enligt vissa upphävda författningar och enligt författningar som inte längre tillämpas. Avsikten är emellertid att ändringen inte skall innebära någon materiell förändring av de avgifter som skall kunna betalningssäkras. Innehållet i andra stycket 1 har hämtats från nuvarande lydelse av första stycket 5, men utformats efter 2 § lagen om förmånsberättigade skattefordringar m.m. medan punkt 2 motsvaras av paragrafens tidigare andra stycke. Övergångsbestämmelserna Av övergångsbestämmelserna framgår att de nya föreskrifterna träder i kraft . I fråga om skatt eller avgift som belöper på tid före ikraftträdandet bör äldre föreskrifter gälla. 10.30 Förslag till lag om ändring i lagen (1985:146) om av-räkning vid återbetalning av skatter och avgifter 1 § Ändringarna innebär att författningar som upphävts rensats ut ur uppräkningen och att kvarvarande författningar ställts upp i kronologisk ordning. De för- fattningar som tagits bort är lagen (1959:552) om uppbörd av vissa avgifter enligt lagen (1981:691) om socialavgifter, tullagen (1973:670), tullförordningen (1973:979), lagen (1973:981) om tullfrihet m.m., lagen (1974:992) om nedsättning av allmän energiskatt och koldioxidskatt samt lagen (1982:1006) om avdrags- och uppgiftsskyldighet beträffande vissa uppdragsersättningar. Övergångsbestämmelserna De nya föreskrifterna avses träda i kraft . Äldre föreskrifter skall fortfarande gälla i fråga om avräkning vid återbetalning m.m. av skatter och avgifter enligt vissa numera upphävda lagar. sammanfattning av betänkandet Översyn av skattebrottslagen (SOU 1995:10) Uppdraget Utredningen har haft till uppdrag att göra en översyn av skattebrottslagen och sanktionssystemet i övrigt på skatte- och avgiftsområdet. Utredningens huvuduppgifter har varit att - göra en allmän översyn av skattebrottslagen, omfattande såväl lagens tillämpningsområde som brottsrekvisit och påföljder, - inventera de sanktionsbestämmelser som finns på skatte- och avgifts- området vid sidan av skattebrottslagen, bedöma om nivån på kriminaliseringen är lämpligt avvägd och föreslå en enklare och mer enhetlig reglering, - undersöka i vad mån de straffrättsliga sanktionerna vid förseelser mot kontrolluppgiftsskyldigheten kan ersättas med administrativa sanktioner. Skattebrottslagens tillämpningsområde Utredningen har utgått från att skattebrottslagen bör behållas som en särskild lag och att alltså en tidigare i skilda sammanhang framförd tanke att arbeta in bestämmelserna i inte har någon aktualitet. En annan tidigare diskuterad tanke som utredningen också tar avstånd från går ut på att man till skattebrottslagen skulle flytta över sådana undandragan- debrott vid införsel och utförsel som omfattas av lagen (1960:418) om straff för varusmuggling. På detta område har tullen det primära kontrollansvaret. Utredningen har funnit att en överflyttning av de aktuella brotten till skattebrottslagen skulle vara tekniskt möjlig att genomföra men att den skulle komplicera både regleringen och tillämpningen utan några nämnvärda praktiska vinster. anges skattebrottslagens tillämpningsområde genom en uppräkning av de materiella skatte- och avgiftsförfattningarna i lagens första paragraf. Utredningen anser att denna lagstiftningsteknik bör överges. Den leder till praktiska olägenheter, och uppräkningen har blivit så omfattande att redaktionen kommit att te sig främmande för en författning av skattebrottslagens generella karaktär. Utredningen anser att lagen bör vara direkt tillämplig på alla utskylder till det allmänna som betecknas som skatter, om inte annat föreskrivs. För att en skatt inte skall omfattas av skattebrottslagen bör alltså en föreskrift härom ges antingen direkt i skattebrottslagen eller, normalt, i den författning som reglerar själva skatten. Exempel på författningar i vilka en sådan föreskrift bör ges erbjuder lagen om hundskatt och kupongskattelagen, vilka behandlar skatter av sådant speciellt slag att de inte lämpligen kan omfattas av skattebrottslagen. Den lämpligaste lösningen för att ange skattebrottslagens tillämpningsområde när det gäller avgifter är däremot enligt utredningens mening att direkt i den författning som innehåller de materiella reglerna ta in en bestämmelse om att skattebrottslagen är tillämplig på avgiften i fråga. Med hänsyn till socialförsäkringsavgifternas stora betydelse för tillämpningen av skattebrottslagen bör det dock direkt av skattebrottslagen framgå att dessa avgifter omfattas av lagen. Även om de allvarligaste brotten på området samlats i skattebrottslagen förekommer straffbestämmelser i ett flertal andra författningar. Inte sällan förhåller det sig också så att ett och samma förfarande kriminaliseras både enligt skattebrottslagen och en straffbestämmelse i någon annan författning på skatte- eller avgiftsområdet. I många fall har straffbuden olika lagteknisk konstruktion och även helt olika straffskalor. Genom att straffbestämmelserna splittrats och intagits i ett flertal författningar har regelkomplexet blivit svåröverskådligt. Förhållandet mellan de olika sanktionsbestämmelserna framgår inte heller alltid på ett klart och tydligt sätt och frågor om lagkonkurrens kan i flera fall medföra svårlösta tillämpningsproblem. Utredningen förordar därför att flertalet straffbestämmelser på skatteområdet som finns i andra författningar inarbetas i skattebrottslagen. De centrala skattebrotten Skattebedrägeri och skatteförseelse är utformade som s.k. effektbrott. Brottet är att anse som fullbordat då beslut fattas om debitering eller kreditering av skatt eller avgift till nackdel för det allmänna. Konstruktionen av skattebedrägeri som effektbrott har i olika sammanhang kritiserats. Den kritik som framförts har ofta gått ut på att brottet borde omkonstrueras till ett farebrott i överensstämmelse med vad som gällde före skattebrottslagens tillkomst. Ett av argumenten för detta har varit att de allmänna domstolarna med en sådan utformning av brottet inte i lika stor utsträckning som skulle behöva vänta på lagakraftägande avgörande från skattedomstolarna. Brottmålen skulle alltså kunna avgöras snabbare. Utredningen har emellertid funnit det tveksamt om en ändring av brottskonstruktionen till farebrott skulle medföra några mera genomgripande fördelar från denna synpunkt. Visserligen innebär den nuvarande ordningen att den allmänna domstolen blir formellt bunden av det avgörande som träffas i skatteprocessen. Men även om brottet konstrueras som ett farebrott skulle de allmänna domstolarna som regel följa förvaltningsdomstolarnas uppfattning i själva skattefrågan och ofta finna det nödvändigt att avvakta denna frågas slutliga bedömning. Den nuvarande ordningen medför emellertid svårigheter då det gäller att bestämma den tidpunkt då skattebedrägeribrottet skall anses fullbordat. Det kan vara förenat med problem för den allmänna domstolen att utreda tidpunkten för det faktiska debiteringsbeslutet. Detta gäller bl.a. med hänsyn till att de materiella reglerna och förfarandereglerna på skatteområdet ändras från tid till annan. Dessa svårigheter faller bort, om brottet betraktas som fullbordat i och med att en oriktig uppgift har lämnats till beskattningsmyndigheten och fara för skatteundandragande därmed uppstår. Detta torde överensstämma med ett naturligt betraktelsesätt och skulle dessutom bättre motsvara vad som gäller för jämförbar traditionell brottslighet. Det är också svårt att rationellt motivera den konsekvens av dagens system som består i att en lindrigare straffskala gäller för ett brott som har stannat på försöksstadiet beroende på att inget debiteringsbeslut har hunnit fattas före lagföringen. Den skattskyldige har ju i denna situation gjort allt som från hans sida fordras för att brottet skall vara fullbordat. Den nuvarande ordningen får också konsekvenser i preskriptionshänseende som knappast framstår som sakligt motiverade och dessutom kan vålla tillämpningssvårigheter. Slutligen gäller att formerna för skattekontrollen kan få alltför stor betydelse för straffbarheten med den nuvarande konstruktionen. Utredningen föreslår att de centrala skattebrotten omkonstrueras till farebrott. Därmed uppkommer också kongruens med vad som gäller för det oaktsamma brottet på området, vårdslös skatteuppgift. Regeln om passivt skattebedrägeri - underlåtenhet att avge deklaration eller motsvarande - är nu utformad så att den ställer krav på direkt uppsåt hos gärningsmannen. För att ansvar för passivt skattebedrägeri skall kunna utkrävas fordras således att den skattskyldige genom att underlåta att deklarera haft för avsikt att undandra skatt. Detta komplicerar ofta tillämpningen. Den nuvarande utformningen innebär sålunda att en skattskyldig som inser att hans underlåtenhet att deklarera ovillkorligen kommer att medföra att skatt undandras det allmänna undgår straffansvar, om exempelvis syftet har varit att han skall komma i åtnjutande av en inkomstprövad förmån. Likaså går den fri från ansvar som misstänker att ett skatteundandragande kan bli följden av hans underlåtenhet även när det kan hållas för visst att han med full vetskap härom inte skulle ha handlat annorlunda. Enligt utredningens mening får dessa förfaranden i princip anses vara straffvärda. Utredningen föreslår därför att man övergår till vanliga uppsåtsregler. Det innebär att även s.k. indirekt och eventuellt uppsåt leder till straffbarhet på samma sätt som gäller i fråga om brott i allmänhet. En situation som har vållat särskilda problem i den praktiska tillämpningen har samband med det gemensamma uppbördssystemet för arbetsgivaravgifter och innehållen källskatt. Detta system innebär att arbetsgivaren i samma handling - uppbördsdeklarationen - skall deklarera arbetsgivaravgifter och redovisa innehållen preliminär skatt. Oriktiga uppgifter som har lämnats i en uppbördsdeklaration medför enligt nuvarande ordning normalt att två brott kan ha begåtts genom vad som i princip utgör samma gärning: dels skattebedrägeri avseende arbetsgivaravgiften, dels oredlig uppbördsredovisning såvitt gäller den innehållna skatten. Dessa brott skiljer sig väsentligt åt med avseende både på straffskalan och brottsförutsätt- ningarna. Regleringen bör i detta avseende förenklas på sådant sätt att vad som i realiteten är en och samma gärning bedöms enligt samma straffbestämmelse. Utredningen föreslår att oredlig uppbördsredovisning avskaffas som särskilt brott och att bestämmelsens materiella innehåll inarbetas i den grundläggande regeln om skattebedrägeri. Detta får konsekvenser även för de lindrigare brotten bristande och vårdslös uppbördsredovisning. Bl.a. genom den ändring som föreslås beträffande passivt skattebedrägeri och genom inarbetandet av uppbördsbrott i den centrala straffbestämmelsen får denna ett innehåll som mer än skiljer den från traditionella bedrägeribrott. Utredningen föreslår att brottet skall benämnas skattebrott i stället för skattebedrägeri. Straffskalan bör emellertid vara oförändrad. Utredningen föreslår att den centrala straffbestämmelsen om skattebrott skall omfatta alla uppgifter som lämnas på annat sätt än muntligen. Det blir därmed ingen tvekan om att uppgifter som lämnas på ADB-medium eller på motsvarande sätt kommer att omfattas av skattebrottslagen. föreligger viss osäkerhet angående regleringens innebörd i detta hänseende. Skatteförseelse bör i huvudsaklig överensstämmelse med nuvarande ordning omfatta skattebrott som är av mindre allvarlig art. Straffskalan bör omfatta böter eller fängelse . För att en mera enhetlig och överskådlig reglering än den nuvarande skall åstadkommas föreslår utredningen att man till tillämpningsområdet för skatteförseelse överför betydande delar av den kriminalisering som har kommit till uttryck i uppbördslagen, lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter samt vissa speciella författningar på skatteområdet. Detta innebär att även muntliga uppgifter i viss utsträckning kommer att falla under det kriminaliserade området. brott bör generellt undantas från det genom skattebrottslagen kriminaliserade området. Bestämmelsen om grovt skattebedrägeri - med utredningens terminologi grovt skattebrott - bör kompletteras. Vid bedömningen av om ett skattebrott är grovt bör beaktas - utöver den omständigheten att gärningen rört mycket betydande belopp - att gärningsmannen i stor omfattning använt falska handlingar eller vilseledande bokföring eller att brottet ingått som ett led i en brottslighet som förövats systematiskt eller i större omfattning. Straffskalan bör överensstämma med den som gäller enligt nuvarande ordning. Det nuvarande oaktsamhetsbrottet - vårdslös skatteuppgift - bör enligt utredningens uppfattning behållas och alltjämt ta sikte på fall då fara föreligger för undandragande av skattebelopp av någon betydelse. Utredningen har särskilt lyft fram fall då oriktiga uppgifter i en företagardeklaration kan tillskrivas oförsvarligt bristfälliga organisationsförhållanden eller datarutiner, för vilka verkställande direktören eller annan chef bör hållas ansvarig. Straffskalan - böter eller fängelse i högst -har emellertid nu ett maximistraff som ter sig alltför högt för ett oaktsamhetsbrott och som att döma av praxis närmast framstår som missvisande. Det bör sänkas till . Uppbördsbrott Enligt 81 § uppbördslagen är det straffbart för en arbetsgivare att inte inbetala skatt som innehållits för annan. Kriminaliseringen har från tid till annan varit utsatt för kritik. Även enligt utredningens mening finns det vissa skäl av principiell natur som kan anföras mot straffbestämmelsen med dess nuvarande utformning. Arbetsgivaren har inte någon omedelbar redovisningsskyldighet för innehållen skatt: denna inträder först på inbetalningsperiodens sista dag. har han rätt att förfoga över det innehållna beloppet på vilket sätt som helst, och han har ingen skyldighet att hålla sig solvent, under förutsättning att han betalar in skatten . Den innehållna skatten blir en skuld som alla andra ända till dess att betalningstiden är inne. I de fall då arbetsgivaren saknar betalningsförmåga på förfallodagen och träffas av kriminaliseringen, kan det därför framstå som om det är försummelsen att betala en skuld i sig som bestraffas. Denna konstruktion har också visat sig leda till svårigheter i rättstillämpningen. Det kan emellertid hävdas att det huvudsakliga syftet med kriminaliseringen inte är att straffbelägga betalningsförsummelsen i sig i det fall arbetsgivaren har kommit i ekonomiskt trångmål utan snarare att bidra till att han sköter sitt företag på ett tillfredsställande sätt och begär sig i konkurs eller företar motsvarande åtgärd, för det fall han inser risken för att betalning av den innehållna skatten inte kommer att kunna erläggas. Så uppfattad innebär emellertid bestämmelsen en dubbelreglering i förhållande till bestämmelserna i 11 kap. om brott mot borgenärer. Det kan dessutom ifrågasättas om den nu diskuterade kriminaliseringen verkligen fyller någon betydelsefull allmänpreventiv funktion. När det är fråga om en arbetsgivare som är juridisk person löper den ansvarige företrädaren enligt uppbördslagen risken att åläggas betalningsskyldighet för skatten jämte arbetsgivaren. Det är nog i första hand denna sanktion - och inte det bötes- straff som vanligen ådöms för uppbördsbrottet - som har en avhållande verkan. Till detta kommer att det normalt förhåller sig så att den arbetsgivare som inte betalar den innehållna skatten har gjort sig skyldig till ett annat brott, nämligen oredlig uppbördsredovisning (enligt utredningens terminologi skattebrott). Som uppbördssystemet är utformat förutsätts nämligen att innehållen skatt och arbetsgivaravgifter betalas i anslutning till redovisningen. Utredningar av brott mot 81 § uppbördslagen föranleder en hel del arbete hos åklagar- och polismyndigheterna. En avkriminalisering av brott enligt 81 § uppbördslagen skulle öka förutsättningarna för en koncentration av myndigheternas ansträngningar på de verkligt allvarliga fallen. arbetar med ett förslag som avses innebära att ett gemensamt avräkningskonto skall tillskapas för olika slag av skatter och avgifter, däribland innehållen källskatt, arbetsgivaravgifter och mervärdesskatt. För att denna ordning skall kunna fungera förutsätts att det från den betalningsskyldiges synpunkt saknar betydelse till vilken utskyld en betalning till kontot är att hänföra. Det blir därmed inte möjligt att behålla en ordning som innebär att underlåten betalning på ett område men inte på andra är kriminaliserad. Av nu anförda skäl har utredningen kommit till den slutsatsen att brott som avses i 81 § uppbördslagen bör avkriminaliseras. Som redan har nämnts innebär utredningens förslag vidare att oredlig, bristande och vårdslös uppbördsredovisning skall behandlas som skattebrott, skatteförseelse eller vårdslös skatteuppgift. Försvårande av skattekontroll föreligger vissa olägenheter när det gäller förhållandet mellan försvårande av skattekontroll och bokföringsbrott. Delvis hänger dessa samman med att utgångspunkten för preskriptionsberäkningen när det gäller försvårande av skattekontroll är den tidpunkt när myndigheten i det särskilda fallet konstaterar att räkenskapsföringen är undermålig och att detta förhållande försvårar skattekontrollen. Det är nämligen först då som brottet är att anse som fullbordat. Denna konstruktion har visat sig leda till tillämpningssvårigheter även i andra hänseenden. Ett annan orsak till de berörda tillämpningssvårigheterna är att försvårande av skattekontroll generellt är subsidiärt till bokföringsbrott och andra brott enligt . Detta gäller oberoende av om det är försvårande av skattekontroll som är det allvarligaste brottet. Utredningen föreslår att försvårande av skattekontroll omkonstrueras till ett farebrott. Brottet fullbordas härigenom för den handling eller underlåtenhet som är i fråga. Vidtar den skattskyldige frivillig rättelse skall straffbarhet dock inte inträda. Vidare föreslås att en alternativ utgångspunkt för preskriptionsberäkningen för både bokföringsbrott och försvårande av skattekontroll införs. Den innebär enligt förslaget att tiden skall kunna räknas från den dag då en skatte- eller taxeringsrevision tog sin början. Om en gärning anses vara av allvarligare slag bedömd som försvårande av skattekontroll än som bokföringsbrott, skall enligt utredningens förslag den tilltalade dömas för försvårande av skattekontroll. Subsidiariteten upphävs alltså för dessa fall. Administrativa sanktioner I utredningens direktiv har påpekats att påföljder enligt skattebrottslagen kan komma i fråga även i de fall då skattetillägg eller avgiftstillägg påförs. Utredningen har ålagts att undersöka hur denna ordning har fungerat i praktiken. Till fullgörande av uppdraget har utredningen bl.a. genomfört en enkätundersökning inom skatteförvaltningen och även studerat ett stort antal domar avseende fall då både påföljd enligt skattebrottslagen och administrativa sanktioner ålagts den skattskyldige. Att administrativa sanktioner skall åläggas och, om de redan är ålagda, bestå utan hinder av att åtal väcks enligt skattebrottslagen för samma förseelse är naturligtvis ingen självklarhet: man hade kunnat tänka sig en annan ordning. Att övergå till ett system enligt vilket de administrativa sanktionerna inte skall åläggas i det fall att åtal kommer till stånd skulle dock dra med sig åtskilliga praktiska komplikationer. För en konsekvent tillämpning av ett sådant system skulle fordras att skattemyndigheten i varje särskilt fall fortlöpande bevakar huruvida ett åtal kommer till stånd omfattande samtliga oriktigheter för vilka skattetillägg annars skulle åläggas liksom domstolarnas prövning av ett sådant åtal.