prop · GJ0310D2 · 1996-01-01 00:00:00 — Kommitténs förslag: Överensstämmer väsentligen med regeringens förslag (se betänkandet del I 222-225, 239, 240 och 296-298 samt del II s. 198-212 och s. 357-360). Remissinstanserna: Remissinstanserna har i huvudsak tillstyrkt kommitténs förslag eller lämnat det utan erinran. Gällande rätt: Enligt 20 § bokföringslagen (1976:125) skall i resultaträk- ningen och balansräkningen eller i en not ytterligare, anpassat efter rörelsens förhållande, lämnas uppgifter och upplysningar om 1. grunderna för värderingen av tillgångar och skulder med angivande av sådana ändringar i värderingsgrunderna som avsevärt påverkat årsresultatet, 2. grunderna för avskrivningar av olika grupper av anläggningstillgångar med angivande av betydelsefulla ändringar i dessa grunder, 3. uppskrivning av anläggningstillgångar som verkställts under räkenskapsåret med angivande av uppskrivningsbeloppet och dess användning, samt 4. annat förhållande av väsentlig betydelse för att bedöma rörelsens resultat och ställning. Kompletterande regler om tilläggsupplysningar finns för banker i 4 kap. bankrörelselagen (1987:617), BRL, för aktiebolag i 11 kap. aktiebolagslagen (1975:1385) och för hypoteksinstitut i 4 kap. i lagen (1980:1103) om årsredo- visning m.m. i vissa företag (årsredovisningslag). I Finansinspek- tionens redovisningsföreskrifter ges ytterligare regler om tilläggsupplysningar. Direktivet: I direktiv (86/635/EEG) om årsbokslut och sammanställd redovisning för banker och andra finansiella institut (bankredovisningsdirektivet) finns bestämmelser om noternas innehåll i artiklarna 40-41. Härutöver finns i ett flertal artiklar föreskrifter om ytterligare tilläggsupplysningar som skall lämnas. Nedan lämnas en sammanfattande redogörelse för dessa bestämmelser. Artikel 40 i bankredovisningsdirektivet medför ett flertal upplysningskrav som till stor del motsvaras av artikel 43.1 i det fjärde bolagsrättsliga direktivet (78/660/EEG) om årsbokslut (det fjärde direktivet). Flera anpassningar görs som ytterligare regler ges. Enligt artikel 40.2 skall vissa specificerade uppgifter lämnas om arten och villkoren för efterställda skulder, med särskild information om lån som uppgår till av samtliga efterställda skulder. Enligt artikel 40.3 a skall för vissa angivna fordrings- och skuldposter anges återstående löptider indelat i fyra tidsintervall (mer och mindre än , och ). Om fordringar och skulder skall amorteras skall som återstående löptid räknas perioden mellan balansdagen och förfallodagen för respektive amortering. För obligationer och andra räntebärande värdepapper samt för emitterade värdepapper görs löptidsindelning i två tidsintervall (mer och mindre än ), se artikel 40.3 b. Medlemsstaterna får kräva att löptidsupplysningar enligt ovan skall lämnas i balansräkningen, se artikel 40.3 c. Ett kreditinstitut skall vidare lämna närmare uppgifter om de tillgångar som de ställt som säkerhet. Uppgifterna skall vara så detaljerade att de beträffande varje enskild skuldpost respektive post utanför balansräkningen ger upplysning om totalbeloppet för de tillgångar som ställts som säkerhet, se artikel 40.3 d. Enligt artikel 40.5 skall för vissa poster i resultaträkningen lämnas uppgif- ter om hur stor del som hänför sig till olika geografiska marknader, under förutsättning att dessa väsentligen skiljer sig åt med hänsyn till hur kre- ditinstitutets verksamhet bedrivs. Dessa upplysningar får, om medlemsstaterna så föreskriver, utelämnas när de har sådan karaktär att de skulle kunna vålla allvarlig skada för vissa angivna företag, se artikel 40.5 jämförd med det fjärde direktivets artikel 45.1 b. Vidare skall värderings- och beräkningsmetoder anges liksom grunder för omräkning från främmande valuta, se artikel 40.1 jämförd med det fjärde direktivets artikel 43.1.1. Namn, säte och vissa ytterligare upplysningar skall lämnas för vissa ägda företag, se artikel 40.1 jämförd med det fjärde direktivets artikel 43.1.2. Vidare skall vissa uppgifter anges om under räkenskapsåret tecknade aktier, se artikel 40.1 jämförd med det fjärde direktivets artikel 43.1.3. Upplysningar skall också lämnas om antal och nominellt värde för varje aktieslag, se artikel 40.1 jämförd med det fjärde direktivets artikel 43.1.4. Uppgift skall ges om förekomsten av vinst- andelsbevis, konvertibla skuldebrev eller liknande värdepapper eller rät- tigheter, se artikel 40.1 jämförd med det fjärde direktivets artikel 43.1.5. Enligt artiklarna 40.1 och 40.4 jämförd med det fjärde direktivets artikel 43.1.7 skall uppgift lämnas om det totala beloppet för sådana förpliktelser som inte är upptagna i balansräkningen, om uppgiften har betydelse för bedömningen av den ekonomiska ställningen. Sådana upplysningar behöver emellertid inte anges i en not om de i stället angivits i en post utanför balansräkningen. Pensionsförpliktelser och förpliktelser mot koncernföretag skall anges särskilt. Enligt artiklarna 40.1 och 40.6 jämförd med det fjärde direktivets artikel 43.1.9 skall uppgift lämnas om medelantalet under räkenskapsåret anställda personer fördelade på kategorier samt, om uppgift inte har lämnats i resultaträkningen, om räkenskapsårets personalkostnader fördelat på löner och arvoden samt på sociala kostnader med pensioner särskilt angivna. Vidare skall upplysning lämnas om värdering som gjorts i syfte att erhålla skattelättnader, se artikel 40.1 jämförd med det fjärde direktivets artikel 43.1.10. Uppgift skall också ges om skillnaden mellan den skatt som påförts detta eller och den skatt som betalts eller skall betalas , se artikel 40.1 jämförd med det fjärde direktivets artikel 43.1.11. Upplysning skall vidare ges om ersättningar till styrelseledamöter eller motsvarande samt om pensioner till tidigare ledamöter, se artikel 40.1 jämförd med det fjärde direktivets artikel 43.1.12. Slutligen skall uppgift ges om förskott, krediter och garantier till ledande befattningshavare. Uppgift behöver dock inte lämnas om räntesatser, huvudsakliga villkor och eventuellt återbetalda belopp, se artikel 40.1 och 40.7 jämförd med det fjärde direktivets artikel 43.1.13. I bankredovisningsdirektivets artikel 41 föreskrivs dels anpassningar av det fjärde direktivets artikel 15.3, dels en rad uppgiftskrav som är unika för kreditinstitut. Enligt artikel 41.1 skall uppgifter enligt det fjärde direktivets artikel 15.3, om bl.a. av- och nedskrivningar, lämnas för tillgångar som innehas som anläggningstillgångar enligt definitionen i bankredovisningsdirektivet (jfr artikel 35 i det fjärde direktivet). Enligt artikel 41.2 a skall för Obligationer och andra räntebärande värdepapper och för Aktier och andelar göras en uppdelning på noterade och onoterade värdepapper. Enligt artikel 41.2 b skall för överlåtbara värdepapper redovisade under pos- terna Obligationer och andra räntebärande värdepapper samt för Aktier och andelar (som inte ingår i post 7 eller 8) göras en uppdelning på sådana som innehas respektive inte innehas som finansiella anläggningstillgångar samt det kriterium som använts för åtskillnad av de båda värdepapperskategorierna. Enligt artikel 41.2 c skall värdet av leasingaffärer anges fördelat på respektive balansräkningspost. Enligt artikel 41.2 d skall anges de huvudbelopp som ingår i posterna Övriga tillgångar, Övriga skulder, Övriga rörelseintäkter, Övriga rörelsekostnader, Extraordinära intäkter samt Extraordinära kostnader. Förklaring skall ges angående beloppens natur och storlek. Upplysning skall lämnas i den mån beloppen är av betydelse för bedömningen av årsbokslutet. Enligt artikel 41.2 e skall uppgift lämnas om kostnaderna för efterställda skulder. Enligt artikel 41.2 f skall upplysning om förvaltnings- och förmed- lingskostnader som lämnats till tredje man redovisas i den mån omfattningen av sådan verksamhet är av betydelse i förhållande till institutets samlade verksamhet. Enligt artikel skall det samlade värdet av tillgångar respektive skulder i utländsk valuta anges omräknat till den valuta som används i årsbokslutet. Enligt artikel 41.2 h skall uppgift lämnas om icke-förfallna terminsaffärer. För varje slag av affärer skall anges om de till väsentlig del ingåtts för att möta verkan av svängningar i valutakurser eller marknadspriser (engelsk text: "whether they are made ... for the purpose of hedging...") samt om de i väsentlig mån ingåtts som ett led i verksamheten (engelsk text: "whether they are made ... for dealing purposes", fransk text: "représente des opérations commerciales"). Av artikel 4 i bankredovisningsdirektivet om balansräkningens uppställningsform, med kompletterande bestämmelser i artiklarna 13-23, och av artiklarna 27 och 28 om resultaträkningens uppställningsform, med kompletterande bestämmelser i artiklarna 29-34, följer ett antal upplysningsregler som redan har beskrivits, se avsnitt 9.1.2 och 9.2.2. Av artiklarna 5 och 7 följer att för vissa fordringar och skulder skall särre- dovisas vad som avser koncern- eller intresseföretag. Enligt artikel 6.1 skall efterställda tillgångar redovisas särskilt för respektive post i uppställ- ningsformen. I artikel 10 anges att tillgångar och skulder som förvaltas i eget namn men för tredje mans räkning skall redovisas särskilt för respektive post. I artiklarna 24 och 25 föreskrivs att arten och storleken av varje slag av ansvarsförbindelse respektive åtagande som är av betydelse i förhållande till institutets hela verksamhet skall anges i en not. Enligt artikel 35.3 skall för obligationer och andra räntebärande värdepapper anges mellanskillnaden mellan anskaffningskostnaden och förfallobeloppet. Enligt artikel 36 skall skillnaden mellan anskaffningsvärde och högre marknadsvärde för överlåtbara värdepapper, som inte innehas som finansiella anläggningstillgångar, anges i en not oavsett värderingsprincip. Skälen för regeringens förslag: De skäl som anförts i avsnitt 12.1 i del 2 har relevans även här. Detta innebär följande. Tilläggsupplysningar med utgångpunkt i det fjärde direktivet Bestämmelser tas in som ålägger företagen att ange dels principerna för värderingen av tillgångar, avsättningar och skulder, dels grunderna för avskrivning av anläggningstillgångar och betydelsefulla ändringar i dessa grun- der, och dels de principer enligt vilka tillgångar, avsättningar och skulder i utländsk valuta har omräknats till svenska kronor. Det måste även införas bestämmelser motsvarande artikel 15.3 i det fjärde direktivet. I lagen uppställs därför krav på redovisning av anläggningstillgångars anskaffningsvärde, gjorda avskrivningar och nedskrivningar samt ackumulerade avskrivningar, nedskrivningar och upp- skrivningar. Bestämmelserna skall inte bara avse materiella anläggnings- tillgångar utan också immateriella och finansiella anläggningstillgångar. För varje post som omfattar anläggningstillgångar skall även anges nyanskaffningar , tillgångar som företaget avhänt sig samt överföringar mellan olika tillgångsslag eller mellan olika grupper inom samma tillgångsslag. Bestämmelser måste också införas om att förändringar i uppskrivningsfond skall anges och att av- och nedskrivningar som skett uteslutande av skatteskäl skall anges. Vissa andra direktivföreskrifter har behandlats eller kommer att behandlas i annat sammanhang, se t.ex. 8.2 (tilläggsupplysningar för att ge en rättvisande bild), avsnitt 9.7 (upplysningar om skatt), avsnitt 11.2 (upplysningar om ställda säkerheter) och avsnitt 16.8 (upplysningar om dotter- och intresse- företag) samt författningskommentaren till 5 kap. ÅRKL. Tilläggsupplysningar med utgångspunkt i bankredovisningsdirektivet Bankredovisningsdirektivet innehåller vissa särskilda bestämmelser om tilläggsupplysningar som måste genomföras i svensk rätt. Regeringens lagförslag innebär i likhet med kommitténs lagförslag att de centrala upplysningsreglerna intas i lagen. En central bestämmelse om upplysningsskyldighet är kravet enligt artikel 36 i bankredovisningsdirektivet på upplysning om skillnaden mellan anskaffningsvärdet och det högre verkliga värdet för överlåtbara värdepapper som utgör omsättningstillgångar. Det finns emellertid skäl för att motsvarande uppgifter även borde lämnas om skillnaden mellan anskaffningsvärde och lägre verkligt värde, vilket kommittén inte har lämnat något förslag till. Intresset av information om marknadsvärden på finansiella instrument torde vara särskilt utpräglat när det gäller finansiella företag. Uppgifter om skillnader mellan bokförda värden och marknadsvärden på finansiella instrument har alltså stor relevans för årsredovisningens läsare. Sådana skillnader som sist nämnts kan för värdepapper uppkomma beträffande omsättningstillgångar när lägsta värdets princip används och marknadsvärdet underskrider anskaffningsvärdet. För jämför- barhet mellan företag fordras därmed att kompletterande upplysningar ges. Ett utökat krav på uppgift om skillnaden mellan bokfört värde och marknadsvärde kan också främja de statistiska aspekter som kan antas ha legat bakom begäran om att marknadsvärderade och icke marknadsvärderade värdepapper borde särredovisas i balansräkningen, se avsnitt 9.1.2. Regeringen föreslår mot denna bakgrund att uppgift skall lämnas om skillnaden mellan an- skaffningsvärdet och såväl högre som lägre verkligt värde för överlåtbara värdepapper. En annan central upplysning avser en indelning av tillgångsposterna i om- sättnings- och anläggningstillgångar. I den föreslagna uppställningsformen för balansräkningen kommer ett antal tillgångsposter att, till skillnad från vad som är fallet i gällande rätt, innehålla såväl omsättnings- som an- läggningstillgångar. Vilka värderingsregler som skall tillämpas är emellertid beroende av om det är fråga om en omsättnings- eller en anläggningstillgång. Det är därför av intresse för externa intressenter att få information om hur företaget klassificerat olika tillgångar. Enligt regeringen bör det därför i ÅRKL intas ett i förhållande till direktivet särskilt upplysningskrav avseende indelning av varje tillgångspost i omsättnings- respektive anläggningstillgångar. I ÅRKL bör även tas in vissa ytterligare bestämmelser om tilläggsupplysningar om tillgångsposter, om skuld- och eget kapitalposter, om resultaträkningens poster och om koncern- och intresseföretag. Sådana i förhållande till den nya årsredovisningslagen särskilda tilläggsupplysningar behandlas i huvudsak i författningskommentarerna till bestämmelserna i 5 kap. ÅRKL. Utöver de upplysningskrav som föreslås intagna i ÅRKL - genom hänvisningar till den nya årsredovisningslagen eller genom specifika bestämmelser i - finns enligt regeringen ett behov av att mera i detalj reglera vilka övriga tilläggsupplysningar som skall lämnas, dels för att lägga grund för en enhetlig informationsgivning i kreditinstitut och värdepappersbolag, dels för att fullständigt genomföra direktivets krav i detta avseende. Sådana upplysningsregler bör införas genom föreskrifter av regeringen eller . Därigenom undviks att det i lagen intas ett stort antal bestämmelser av teknisk karaktär och med hög detaljnivå som beroende på utvecklingen av verksamheten i finansiella företag och på redovisningsområdet relativt ofta kan behöva bli föremål för tekniska anpassningar och andra justeringar. Regeringens förslag: Om inte annat särskilt föreskrivs, skall till- läggsupplysningarna tas in i noterna. Därvid skall det vid de poster i balansräkningen eller resultaträkningen till vilka upplysningarna hänför sig göras hänvisningar till noterna. Tilläggsupplysningarna får även lämnas i balansräkningen eller resultaträkningen under förutsättning att det inte står i strid med kravet på överskådlighet. Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att tilläggsupplysningar som huvudregel skall placeras i balansräkningen eller i resultaträkningen men att upplysningarna även får tas in i en not. Remissinstanserna: har ifrågasatt den valfrihet som förslaget medger. I övrigt har kommitténs förslag lämnats utan erinran. Gällande rätt: De uppgifter som skall lämnas enligt 20 § bokföringslagen får enligt nämnda lagrum tas in i noter, om tydliga hänvisningar görs vid de poster i bokslutshandlingarna till vilka de hänför sig. I huvudsak motsvarande reglering finns i 4 kap. 8 § BRL, 11 kap. 8 § aktiebolagslagen och 2 kap. 7 § årsredovisningslag. Direktivet: Det fjärde direktivets krav på tilläggsupplysningar är i somliga fall utformade så att upplysningar skall lämnas i balans- eller resultat- räkningen eller i noter. I andra fall sägs inget annat än att upplysningarna skall lämnas i noter. Även bankredovisningsdirektivet har ett motsvarande angreppssätt. Skälen för regeringens förslag: Det skäl som anförts i avsnitt 12.2 i del 2 är av betydelse även här. Detta innebär att en upplysningsskyldighet i noter föreskrivs som huvudregel för sådana tilläggsupplysningar som inte enligt särskilda bestämmelser i skall lämnas på visst sätt. Därvid bör - i överensstämmelse med vad som gäller - tydliga hänvisningar göras vid de poster i balans- eller resultaträkningen till vilka noterna hänför sig. Det kan dock finnas fall då det inte är rimligt att upprätthålla ett krav på upplysningar i en not, t.ex. om antalet tilläggsupplysningar är mycket begränsat och att överskådligheten därför inte skulle minska, om upplysningarna lämnades direkt i balans- eller resultaträkningen. Det kan också vara så att upplysningen har sådant samband med balans- eller resultaträkningen att det skulle vara olämpligt att redovisa den skild från dessa. Tilläggsupplysningar bör därför kunna lämnas i balans- eller resultaträkningen om det inte står i strid med kravet på överskådlighet. 12.3 Tilläggsupplysningar om taxeringsvärden och om försäljning av anläggningstillgångar Regeringens förslag: Nuvarande bestämmelser om att det i vissa fall skall lämnas uppgift om fastigheters taxeringsvärde tas in i den nya lagstiftningen. I den nya lagstiftningen tas däremot inte in bestämmelserna om att vinster och förluster vid avyttring av anläggningstillgångar skall specificeras och fördelas på samma sätt som motsvarande tillgångar i balansräkningen. Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Kommittén har dock föreslagit att vinster och förluster vid avyttring av anläggningstillgångar skall specificeras och fördelas på posterna i balansräkningen. Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några erinringar mot kommitténs förslag. , Föreningen , och har dock menat att kravet på upplysning om fastighets taxeringsvärde bör utgå. , och har även ansett att kravet på specifikation vid avyttring av anläggningstillgångar bör utmönstras. har ansett att kravet bör ersättas av ett allmänt krav på angivande av jämförelsestörande poster. Gällande rätt: Banker, sådana kreditinstitut och värdepappersbolag som omfattas av aktiebolagslagen och hypoteksinstitut som omfattas av årsredovisningslag, skall för fastigheter som är anläggningstillgångar ange taxeringsvärde med fördelning på motsvarande poster i balansräkningen (se 4 kap. 8 § första stycket 3 BRL, 11 kap. 8 § första stycket 7 aktiebolagslagen och 2 kap. 7 § första stycket 2 årsredovisningslag). Samtliga kreditinstitut och värdepappersbolag är enligt 18 § tredje stycket bokföringslagen skyldiga att i resultaträkningen göra en fördelning av vinster och förluster vid avyttring av anläggningstillgångar på samma sätt som motsvarande tillgångar i balansräkningen. Direktivet: EG-direktiven saknar motsvarighet till de nu angivna svenska bestämmelserna. Skälen för regeringens förslag: De skäl som anförts i avsnitt 12.3 i del 2 är av betydelse även här. Regeringen anser att det även fortsättningsvis bör ställas krav på upplysning om taxeringsvärde för fastigheter som är anläggningstillgångar. Något generellt krav på särredovisning av vinster och förluster vid avyttring av anläggningstillgångar bör inte tas in i lagstiftningen. I stället överlämnas till redovisningspraxis att inom ramen för god redovisningssed avgöra i vilken utsträckning sådan särredovisning ändå bör göras. 13 Förvaltningsberättelse och kapitaltäcknings- analys Regeringens förslag: Samtliga företag som omfattas av ÅRKL skall vara skyldiga att upprätta förvaltningsberättelse. Förvaltningsberättelsen skall innehålla en rättvisande översikt över ut- vecklingen av företagets verksamhet, ställning och resultat. Förvaltningsberättelsen skall även innehålla upplysningar om vissa viktigare förhållanden, bl.a. förhållanden som är viktiga för bedömningen av kreditinstitutets eller värdepappersbolagets ställning och resultat, händelser som är av väsentlig betydelse för företaget samt upplysningar om företagets förväntade framtida utveckling. Kommitténs förslag: Överensstämmer i väsentliga delar med regeringens förslag (se betänkandet del I s. 157, 308, 309 och 382 samt del II s. 360 och 361). Remissinstanserna: De flesta remissinstanser har lämnat kommitténs förslag utan erinran. har dock, i yttrande avseende förslaget till årsredovisningslag, ansett att uppgift om koncerntillhörighet bör anges i förvaltningsberättelsen samt att också uppgift om filialers register och dess beteckning bör lämnas i förvaltningsberättelsen. har ansett att kravet på uppgifter om företagets förväntade framtida utveckling kan leda till tillämpningssvårigheter. Även har varit inne på detta. Gällande rätt: Enligt 4 kap. 1 § första stycket bankrörelselagen (1987:617), BRL, skall årsredovisningen bestå bl.a. av en förvaltningsberättelse. I 4 kap. 9 § BRL finns närmare bestämmelser om utformningen av förvaltningsberättelsen. Enligt första stycket skall förvaltningsberättelsen upprättas med iakttagande av god redovisningssed. Enligt andra stycket skall upplysningar lämnas i följande hänseenden. Sådana förhållanden som inte skall redovisas i resultat- eller i balans- räkningen men som är viktiga för bedömningen av bankens verksamhetsresultat och ställning. Händelser av väsentlig betydelse för banken, som har inträffat under räken- skapsåret eller efter dettas slut. Medelantalet under räkenskapsåret anställda personer, såväl för banken i dess helhet som för varje arbetsställe med mer än 20 anställda, det sammanlagda beloppet av räkenskapsårets löner och ersättningar dels till styrelsen och andra personer i ledande ställning, varvid tantiem och därmed jämställd ersättning till styrelsen skall anges särskilt, dels till övriga anställda och delegater i banken samt, om banken har anställda i flera länder, löner och ersättningar angivna särskilt för varje land jämte uppgift om medelantalet anställda i respektive land. Då medelantalet anställda anges skall uppgift även lämnas om fördelningen mellan kvinnor och män. Enligt 4 kap. 1 § tredje stycket BRL skall förvaltningsberättelsen innehålla förslag till dispositioner beträffande bankens vinst eller förlust. Enligt fjärde stycket samma paragraf skall ett bankaktiebolag, en sparbank och en central föreningsbank till förvaltningsberättelsen foga en kapitaltäck- ningsanalys. I femte stycket finns vissa bestämmelser om upplysningar som skall lämnas i förvaltningsberättelsen för föreningsbanker, bl.a. om förändringar i medlemsantal och summorna av insatsbelopp. För kreditinstitut och värdepappersbolag som skall avge årsredovisning enligt aktiebolagslagen (1975:1385) eller lagen (1980:1103) om årsredovisning m.m. i vissa företag (årsredovisningslag) gäller motsvarande bestämmelser som i 4 kap. 9 § första-tredje styckena BRL (se 11 kap. 9 § aktiebolagslagen respektive 2 kap. 8 § årsredovisningslag). Direktivet: I artikel 46 i det fjärde bolagsrättsliga direktivet (78/660/ EEG) om årsbokslut (det fjärde direktivet) finns bestämmelser om förvaltnings- berättelsens innehåll. Förvaltningsberättelsen skall enligt artikel 46.1 i det fjärde direktivet minst innehålla en rättvisande översikt över utvecklingen av bolagets verksamhet och dess ställning.