prop · GI03182 · 1995-01-01 00:00:00 — underrätta arbets- tagare som berörs av skattemyndighetens beslut. Denna lag träder i kraft och tillämpas på förmåner som utges efter ikraftträdandet. 1Lagen omtryckt 1991:98. 2Senaste lydelse 1993:1518. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 2.3 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter Härigenom föreskrivs att 3 kap. 7 § lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter skall ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 3 kap. 7 §1 Värdet av förmåner Värdet av förmåner som utgått i annat änsom utgått i annat än pengar skall pengar skall beräknas i enlighet beräknas i enlighet med bestämmelserna imed bestämmelserna i kommunalskattelagen kommunalskattelagen (1928:370). Vid (1928:370). Vid beräkning av värdet beräkning av värdet av bilförmån och av bilförmån och kostförmån skall dockkostförmån skall dock bestämmelserna i bestämmelserna i punkt 2 andra punkt 2 andra stycket andra stycket andra meningen och meningen och punkt 4 andra punkt 4 andra stycket av anvis- stycket av anvis- ningarna till 42 § ningarna till 42 § nämnda lag tillämpasnämnda lag tillämpas endast i enlighet endast i enlighet med beslut av med beslut av skattemyndigheten skattemyndigheten med stöd av 5 § andramed stöd av 5 § andra stycket lagen stycket lagen (1984:668) om (1984:668) om uppbörd av social- uppbörd av social- avgifter från avgifter från arbetsgivare. Värdet av annan av annan bostadsförmån här i bostadsförmån här i riket än förmån av riket än förmån av semesterbostad semesterbostad skall beräknas i skall beräknas i enlighet med be- enlighet med be- stämmelserna i 8 § stämmelserna i 8 § tredje stycket tredje och sjätte uppbördslagen styckena (1953:272). uppbördslagen (1953:272). Om värdet av en förmån justerats enligt 5 § andra stycket lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare skall anges att justering skett. Det sammanlagda värdet av förmånerna skall anges särskilt för sig. Denna lag träder i kraft och tillämpas första gången vid taxering. 1Senaste lydelse 1993:1517. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 2.4 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1852) om beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomster vid taxeringar Härigenom föreskrivs att 2 § lagen (1994:1852) om beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomster vid taxeringar skall ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse För fysiska personer beräknas statlig inkomstskatt på förvärvsinkomst enligt följande. Skatt på Skatt på förvärvsinkomst utgörförvärvsinkomst utgör samt samt av den del procent av den del av den av den beskattningsbara beskattningsbara förvärvsinkomsten somförvärvsinkomsten som överstiger en överstiger en skiktgräns som vid skiktgräns som vid taxering taxering uppgår till 203 900 uppgår till . Vid följande taxeringar uppgår taxeringar uppgår skiktgränsen till skiktgränsen till skiktgränsen för skiktgränsen för föregående taxeringsårföregående taxeringsår multiplicerad med multiplicerad med det jämförelsetal, ett tal, uttryckt i uttryckt i procent, procent, som anger som enligt 1 kap. 6 §förhållandet mellan andra stycket lagen det jämförelsetal som (1962:381) om allmänenligt 1 kap. 6 § försäkring ligger andra stycket lagen till grund för (1962:381) om allmän bestämmande av försäkring ligger basbeloppet för årettill grund för före taxeringsåret bestämmande av med tillägg av 1,2 basbeloppet för året procentenheter. före taxeringsåret Skiktgränsen fast- och det jämförelsetal ställs av regeringensom enligt nämnda före utgången av lagrum ligger före taxe-grund för bestämmande ringsåret och av basbeloppet för avrundas nedåt före helt hundratal taxeringsåret, med kronor. Skiktgränsen fastställs av rege- ringen före utgången av andra året före taxeringsåret och avrundas nedåt till helt hundratal kronor. Denna lag träder i kraft och tillämpas första gången vid taxering. 3 Ärendet och dess beredning Ett särskilt område i inkomstslaget tjänst är förmåner som utgår i annat än pengar, s.k. naturaförmåner. Skattereglerna rörande naturaförmåner har setts över i flera olika sammanhang i syfte att åstadkomma en neutral beskattning mellan kontantlön och andra förmåner. De senaste översynerna har gjorts av Utredningen om reformerad inkomstbeskattning (RINK) vars betänkande Reformerad inkomstbeskattning (SOU 1989:33) låg till grund skattereform, därefter av Utredningen om tjänsteinkomstbeskattning (SOU 1992:57 och 1993:44) och senast av Utredningen om beskattning av förmåner (SOU 1994:98). Två typer av förmåner som varit föremål för översyn av samtliga nu nämnda utredningar är personalrabatter och reseförmåner. En viss översyn av reglerna om personalrabatter gjordes i samband med skattereformen. Därefter har ett par begränsade justeringar gjorts, delvis i liberaliserande riktning. Trots dessa ändringar har det visat sig att reglerna ger upphov till vissa tillämpningsproblem. Beträffande reseförmåner gjordes fram till skattereformen i lagtexten ett uttryckligt undantag från skatteplikt för en skattskyldigs fria resor på grund av anställning eller särskilt uppdrag under förutsättning att resorna inte var att anse som ersättning för kontant lön. Undantagsbestämmelsen kom i praxis att omfatta anställda inom rese- och trafikbranschen. Skattefriheten slopades i samband med skattereformen. Hitintills har () godtagit att vissa schabloner tillämpas vid värderingen av reseförmåner, i avvaktan på att branschen utvecklar ett system för kontroll av varje enskilds resande. 1993/94:90 föreslog den dåvarande regeringen dels skattefrihet för en valfri resa och anställd, dels en schablonvärderingsregel vid bestämmandet av underlag för beräkning av preliminär skatt och arbetsgivaravgifter. I propositionen förutskickades också att en särskild utredare skulle tillkallas för att se över reglerna på nytt. 1993/94:SkU10) hemställde dock att skulle avslå propositionen när det gällde schablonvärderingen och den skattefria resan samt uttalade att en ny lagstift- ning borde utformas i enlighet med nuvarande provisorium. beslutade i enlighet med utskottets hemställan (rskr. 1993/94:104). Skattereformen medförde inte några förändringar av förmånsbeskattningsreglerna för hälso- och sjukvårdsförmåner och reglerna har inte heller ändrats därefter. Förmånerna undantas till stora delar från beskattning. Arbetsgivaren har å andra sidan endast i begränsad utsträckning rätt till avdrag för sjuk- och hälsovårdskostnader. Begränsningarna i avdragsrätten är ett undantag från huvudregeln att avdrag skall medges för samtliga driftkostnader i näringsverksamheten och innebär ett avsteg från de grundläggande principerna för inkomstbeskattningen. har arbetsgivarnas skyldighet ökat när det gäller det förebyggande arbetsmiljöarbetet som arbetsanpassnings- och rehabiliteringsansvar har införts. På grund av de förändringar som redovisats ovan inom hälso- och sjukvårdsområdet och tillämpningsproblemen avseende personalrabatter samt mot bakgrund av uttalandena rörande reseförmåner i nämnda proposition och utskottsbetänkande, tillkallade regeringen en särskild utredare med uppgift att se över reglerna om beskattning på de aktuella områdena. De förmåner som enligt direktiven (dir. 1994:5) skulle ses över var hälso- och sjukvårdsförmåner, personalrabatter, reseförmåner och förmåner av begränsat värde i de fall förmånen har en inte oväsentlig betydelse för förmånstagarens yrkesutövning. Utredningen om beskattning av förmåner (Fi 1994:01) redovisade sitt betänkande Beskattning av förmåner (SOU 1994:98). Betänkandet har remissbehandlats. En förteckning över remissinstanserna finns i bilaga 1. I det följande behandlas de frågor som tas upp i betänkandet med undandtag för reseförmåner. I den lagrådsremiss som regeringen beslutade ingick ett förslag om beskattning av reseförmåner. Mot bakgrund bl.a. av kritik som riktats mot detta förslag anser regeringen emellertid att frågan bör beredas ytterligare. Regeringen avser att senare återkomma med förslag i denna del. I detta ärende tas också upp förslag om en regeljustering när det gäller jämkning av bostadsförmånsvärdet vid bestämmandet av underlaget för sociala avgifter samt ytterligare ett par justeringar av lagteknisk karaktär. Många remissinstanser har i samband med yttrandet över betänkandet efterlyst en översyn av beskattningsreglerna rörande utbildningar. Regeringen vill därför upplysa att den har beslutat att tillkalla en särskild utredare som bl.a. skall se över beskattningsreglerna rörande av arbetsgivaren helt eller delvis bekostad utbildning. Regeringen beslutade, som nämnts, att inhämta Lagrådets yttrande över de lagförslag som finns i bilaga 2. Lagrådets yttrande finns i bilaga 3. Lagrådet har föreslagit en viss justering i utformningen av 32 § 3 f mom. KL. Regeringen har följt det förslag lagrådet lämnat. Vissa förändringar av i huvudsak redaktionell art har också gjorts. Förslagen till ändringar i övergångsbestämmelserna till lagen (1994:1855) om ändring i kommunalskattelagen och i 2 § lagen (1994:1852) beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomster vid taxeringar har inte granskats av Lagrådet. Dessa förslag är enligt regeringens mening av sådan beskaffenhet att Lagrådets hörande skulle sakna betydelse. 4 Förmåner av fri hälso- och sjukvård, tandvård, företagshälsovård och rehabilitering I betänkandet Beskattning av förmåner (SOU 1994:98) redovisas gällande regler för beskattning av förmåner och avdrag på sjukvårdsområdet (hälso- och sjukvård, läkemedelskostnader, tandvård, företagshälsovård och rehabilitering) samt den historiska bakgrunden till nuvarande bestämmelser. Även den bakomliggande lagstiftningen på hälso- och sjukvårdsområdet och arbetsmiljöområdet tas upp. För denna bakgrund hänvisas till betänkandet. När det gäller hälso- och sjukvård samt tandvård görs en distinktion mellan offentligt och icke offentligt finansierad vård. Den offentligt finansierade vården bekostas av det allmänna genom bl.a. den allmänna försäkringen och andra offentliga finansieringssystem. Den icke offentligt finansierade vården ligger alltså utanför det offentliga finansieringssystemet och bekostas ofta genom privata sjukvårdsförsäkringar. 4.2 Hälso- och sjukvård, tandvård samt läkemedel Regeringens förslag: En arbetsgivare får göra av- drag för kostnader för anställdas offentligt finansierade hälso- och sjukvård samt offentligt finansierade tandvård. För icke offentligt finansierad hälso- och sjuk- vård samt tandvård får avdrag göras endast om kostnaderna avser en anställd som inte omfattas av den offentligt finansierade vården. I fråga om kostnader för hälso- och sjukvård, tandvård och läkemedel utomlands får avdrag göras endast när kostnaderna uppkommer vid insjuknande i samband med tjänstgöring utomlands. En arbetsgivare får vidare göra avdrag för an- ställdas läkemedelskostnader samt för vaccinatio- ner som betingas av verksamheten. När en arbetsgivare ersätter en anställd för dennes utgifter för offentligt finansierad hälso- och sjukvård samt tandvård skall ersättningen tas upp som intäkt. Icke offentligt finansierad hälso- och sjukvård samt icke offentligt finansierad tandvård skall däremot inte tas upp som intäkt. Inte heller beskattas förmån av fri hälso- och sjukvård samt tandvård utomlands eller fria läke- medel i samband med vård utomlands. Vidare undan- tas från beskattning fria vaccinationer som be- tingas av tjänsten. Vad som sägs om avdrag för icke offentligt finan- sierad vård och om förmån av fri sådan vård gäller också i fråga om privata sjukvårdsförsäkringar. Utredningens förslag: Inga avdragsbegränsningar för arbetsgivarna. Flertalet förmåner beskattas hos den anställde. Förmånen av fri icke offentligt finansierad hälso- och sjukvård samt tandvård värderas till den patientavgift som hade tagits ut för motsvarande behandling inom den offentligt finansierade vården. Följande förutsättningar skall vara uppfyllda för att värderingen av förmånen av icke offentligt finansierad vård skall ske enligt patientavgiftsmodellen. Den anställde skall ha haft rätt till behandlingen inom den offentligt finansierade vården. Den anställde skall ha varit verksam hos arbetsgivaren i icke oväsentlig omfattning. När det gäller privata sjukvårdsförsäkringar beskattas den anställde för förmånen av den fria försäkringen först när den tas i anspråk och då till ett belopp motsvarande patientavgiften vid vårdtillfällena. För att arbetsgivarna skall kunna fullgöra sin skyldighet att innehålla preliminärskatt m.m. när försäkringar tas i anspråk föreslås en uppgiftsskyldighet för försäkringsbolagen. Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har i princip tillstyrkt utredningens förslag. , TCO och Arbetsgivaralliansen anser dock att förmånen av fri hälso- och sjukvård inte skall beskattas. RSV, Länsrätten i , och anser att förmånen av icke offentligt finansierad vård bör värderas högre än motsvarande patientavgift inom den offentliga vården. Några remissinstanser, bl.a. RSV och Länsrätten i , befarar tillämpningssvårigheter när det gäller att utreda om den anställde hade haft rätt till motsvarande offentligt finansierade vård, särskilt när det gäller vård i utlandet. anser att arbetsgivarens avdragsrätt bör begränsas till sådana åtgärder som normalt finansieras med offentliga medel. ifrågasätter vidare en begränsad ökad avdragsrätt eftersom en sådan ordning skulle strida mot hälso- och sjukvårdslagens principer att fördela vårdens resurser på lika villkor. avstyrker förslaget om full avdragsrätt med hänsyn till risken för en segregerad vård. pekar också på att ett finansieringssystem vid sidan av det traditionella försvårar planeringen av det totala vårdutbudet. föreslår att förmånen av en fri sjukvårdsförsäkring beskattas. Några remissinstanser, bl.a. , är kritiska till det administrativa merarbete som försäkringsbolagens uppgifts- skyldighet medför. RSV påpekar att uppgiftsskyldigheten inte kan gälla utländska försäkringsbolag. har hänvisat till kanadensisk lagstiftning med förbud mot privata sjukvårdsförsäkringar eftersom dessa försäkringar medfört stora olägenheter för sådana hälso- och sjukvårdstjänster som omfattas av den solidariskt finansierade vården. Skälen för regeringens förslag: Nuvarande skatteregler på hälso- och sjukvårdsområdet innebär avdragsbegränsningar för arbetsgivarna. För vård utanför lagen (1962:381) om allmän försäkring (AFL) medges avdrag enbart när den anställde blivit sjuk under tjänstgöring utomlands eller för anställda som inte är försäkrade enligt nämnda lag (punkt 1 av anvisningarna till 20 § kommunal- skattelagen (1928:370, KL). För den anställde är förmånen skattefri (32 § 3 b mom. KL). Endast förmån av fri tandvård enligt AFL förmånsbeskattas med vissa undantag. Undantagen gäller tandbehandling som är erforderlig med hänsyn till tjänstens krav för försvarsmaktens submarina och flygande personal och för andra anställda med i huvudsak likartade arbetsförhållanden. Vidare undantas anställda som inte är försäkrade samt behandling under tjänsteförrättning utomlands. Av beskrivningen framgår att reglerna på detta område skiljer sig från skattelagstiftningens principiella uppbyggnad där avdrag medges i näringsverksamheten för driftkostnader medan förmåner i pengar "eller annat som utgått för tjänsten" skall tas upp som intäkt av tjänst och värderas till marknadsvärdet. Utgångspunkten bör vara att även förmåner inom sjukvårdsområdet inordnas under de generella skattereglerna. Det är också utifrån detta synsätt som utredningen lagt fram sina förslag. Några remissinstanser har emellertid invänt att hälso- och sjukvårdsförmåner hör till det slag av förmåner som bl.a. av sociala skäl inte lämpar sig för beskattning. Liknande uppfattningar har aktualiserats i tidigare sammanhang. Regeringen delar dock utredningens uppfattning att det inte finns några principiella hinder mot att beskatta de nu aktuella förmånerna. I den typiska situationen är det dessutom inte den fria vården som beskattas utan ersättningen från arbetsgivaren till den anställde för dennes kontanta utlägg (patientavgifter, läkemedelskostnader, etc.). När levnadskostnader ersätts av arbetsgivaren bör som regel denna förmån beskattas. Bl.a. de speciella värderingsproblem som föreligger beträffande sjukvårdsförmåner nödvändiggör dock betydande avsteg från den nämnda utgångspunkten. Offentligt finansierad vård samt läkemedelskostnader När det gäller offentligt finansierad hälso- och sjukvård, offentligt finansierad tandvård och läkemedelskostnader inordnas förmånerna i skattesystemet utan några särskilda svårigheter. Arbetsgivaren medges avdrag för de patient- eller vårdavgifter som han kontant ersätter den anställde för. Den anställde beskattas för en förmån som motsvarar arbetsgivarens kostnad, dvs. Förmånen uppkommer när arbetsgivaren ersätter den anställde för utgiften. Arbetsgivaren betalar vidare arbetsgivaravgifter på ersättningarna enligt vanliga regler. Motsvarande gäller för läkemedelskostnader. Kostnader för offentligt finansierad vård samt för läkemedelskostnader bör i överensstämmelse med utredningens förslag även i fortsättningen vara avdragsgilla för en arbetsgivare. Förmånen av fri offentligt finansierad tandvård förmånsbeskattas redan enligt nuvarande bestämmelser. Utredningens förslag om förmånsbeskattningen av fri offentligt finansierad hälso- och sjukvård samt fria läkemedel är i linje med skattereform. Förmånerna utgörs av bl.a. de patientavgifter som arbetsgivaren ersätter den anställde för. Patientavgifterna är närmast att anse som en självrisk och några högre förmånsvärden kan inte bli aktuella med hänsyn till högkostnadsskyddet, som även innefattar läkemedelskostnader. Enligt vår uppfattning finns det därför starka skäl för att ändra nuvarande undantag från förmånsbeskattning och beskatta förmånen av fri offentligt finansierad vård samt läkemedelskostnader. Icke offentligt finansierad vård Den icke offentligt finansierade vården är av begränsad omfattning eftersom flertalet privatpraktiserande läkare och sjukgymnaster omfattas av det offentliga finansieringssystemet. Stora svårigheter uppkommer om den icke offentligt finansierade vården skall inordnas i den beskrivna skattemässiga . Det gäller särskilt hur förmånen skall värderas, vilket, som framgår av utredningen, varit ett svårbemästrat problem även i tidigare lagstiftningssammanhang. Utredningen har här föreslagit en värderingsgrund enligt patientavgiftsmodellen. En sådan grund har den fördelen att värderingen sker enligt en administrativt lättillämpad schablon och att beskattningen knappast kan uppfattas som för hög. Å andra sidan kan patientavgiftsmodellen leda till en undervärdering av förmånerna. Det gäller särskilt i sådana fall när det finns köer inom den offentliga vården eller om behandlingarna är ransonerade och ges enbart till de mest behövande. De begränsningsregler som är knutna till utredningens patientavgiftsmodell kan vara svåra att tillämpa, särskilt i utlandsfallen. Utredningen har föreslagit att patientavgiftsmodellen inte skall tillämpas om den anställde inte är verksam hos arbetsgivaren i tillräcklig omfattning. Det är emellertid inte säkert att en värdering till marknadsvärdet kan motiveras enbart på den grunden att arbetstagaren inte arbetat i tillräcklig omfattning hos arbetsgivaren. För den anställde borde förmånen objektivt sett vara av samma värde oavsett anställningens omfattning. Skatteregler på sjukvårdsområdet påverkar indirekt hälso- och sjukvårdssystemet. Som några remissinstanser uttryckt kan de föreslagna skattereglerna med obegränsad avdragsrätt och låg förmånsbeskattning motverka de mål som samhället ställt upp för hälso- och sjukvårdspolitiken. Det måste därför finnas tungt vägande skäl för att ändra skattereglerna i fråga om den icke offentligt finansierade vården. Som nämnts berör denna vård enbart ett fåtal och vad som framgår av utredningen och remissyttrandena synes nuvarande skatteregler inte vara något stort problem för näringslivet. Till det kommer svårigheterna att värdera förmånerna. Regeringen föreslår mot denna bakgrund att det principiella avdragsförbudet behålls för arbetsgivarens kostnad för anställds vård inom den icke offentligt finansierade hälso- och sjukvården. Å andra sidan skall liksom inte någon förmånsbeskattning ske hos den anställde. Några undantag från avdragsförbudet bör ändå komma i fråga. Avdragsrätt för kostnader för icke offentligt finansierad hälso- och sjukvård samt för icke offentligt finansierad tandvård bör finnas när den anställde insjuknar under tjänstgöring utomlands. Vi återkommer till denna fråga. Vidare bör avdragsrätten gälla för anställda som inte omfattas av den offentligt finansierade vården. Det är fråga om personer som inte är bosatta i och andra som inte har rätt till vårdförmåner i vid sjukdom och modersskap enligt vad som följer av förordning (EEG) nr 1402/71 om tillämpningen av systemen för social trygghet när anställda, egenföretagare eller deras familjemedlemmar flyttar inom gemenskapen. Dessa avdragsmöjligheter finns emellertid (punkt 1 av anvisningarna till 20 § KL). Undantagen från avdragsförbudet torde vara tillämpliga i liten utsträckning. I de fall avdragsrätt finns för arbetsgivaren aktualiseras frågan om förmånsbeskattning hos den anställde med de värderingssvårigheter som uppkommer för förmåner av detta slag. Med hänsyn till att de nu beskrivna avdragssituationerna för icke offentligt finansierad vård gäller i rena undantagssituationer och med beaktande av värderingssvårigheterna av förmånen samt inte minst av förenklingsskäl föreslås att förmånen av icke offentligt finansierad hälso- och sjukvård samt tandvård även fortsättningsvis undantas från förmånsbeskattning. De föreslagna reglerna om den icke offentligt finansierade vården bör gälla också i fråga om privata sjukvårdsförsäkringar som finansierar sådan vård. Avdrag får alltså inte göras för sådana försäkringar. Å andra sidan beskattas inte den anställde för förmånen av försäkringen. En invändning mot de av regeringen föreslagna reglerna kan vara att det för både företaget och dess ägare och den anställde är skattemässigt fördelaktigt med avdragsbegränsningar och ingen förmånsbeskattning av icke offentligt finansierad vård. Ett exempel illustrerar. Enligt gällande regler reducerar ett icke avdragsgillt belopp på 100 i bolaget underlaget för skatt hos företagets ägare på ett sådant sätt att skatten sjunker med ca 20 (hänsyn har tagits till att vissa ägare inte betalar skatt). En avdragsrätt för samma 100 medför ett bortfall av bolagsskatt med ca 25 och ett bortfall av ägarskatter på ca 15. Följaktligen sjunker totala kapitalskatten på grund av avdragsreglerna med 20 (25+15-20). Dock leder skatteplikten hos mottagaren av förmånen till ökade skatter med 52 (skattedelen av socialavgifter och inkomstskatt på förvärvsinkomster). Den totala skatten stiger alltså med 32 (52-20). Exemplet visar att i en situation utan avdragsbegränsningar men med förmånsbeskattning skulle alltså beskattningen bli högre. Ett sådant resonemang förutsätter emellertid att förmånsvärdet bestäms till väsentligt högre nivåer än motsvarande patientavgiften. Utredningen har övertygande visat att en högre värdering är osäker och leder till en slumpmässig beskattning. Det skattemässiga utfallet med avdragsbegränsningar och ingen förmånsbeskattning kan därför anses som rimligt. En fråga gäller förmånsbeskattning av vård utomlands och arbetsgivarens avdragsrätt för vårdkostnader utomlands. De föreslagna skattereglerna för vård i tar sin utgångspunkt i om vården är offentligt finansierad eller inte. En sådan distinktion är knappast praktiskt möjlig för vård utomlands. Begreppet offentligt finansierad vård tar visserligen sikte på den svenska offentligt finansierade vården enligt AFL eller annan författning. Genom bl.a. överenskommelser med andra länder har i bosatta emellertid rätt till vård utomlands.