prop · GI03152 · 1995-01-01 00:00:00 — Härigenom föreskrivs att 4 kap. 3 § stiftelselagen (1994:1220) skall ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 4 kap. 3 § Den som är underårig, i konkurs eller underkastad näringsförbud eller som har förvaltare enligt 11 kap. 7 § får inte vara revisor. En revisor skall ha den insikt i och erfarenhet av redovisning och ekonomiska förhållanden som med hänsyn till stiftelsens ändamål samt arten och värdet av stiftelsens tillgångar fordras för uppdragets fullgörande. Till revisor kan även Till revisor kan även ett auktoriserat eller ett registrerat godkänt revisionsbolag revisionsbolag utses. Vid tillämpningen Bestämmelser om vem som av bestämmelserna i kan vara huvudansvarig detta kapitel likställs för revisionen och om ett auktoriserat underrättelseskyldighet revisionsbolag med finns i 12 § lagen auktoriserad revisor (1995:000) om revisorer. och ett godkänt Bestämmelserna i 6 § i revisionsbolag med detta kapitel tillämpas på godkänd revisor. Ett den huvudansvarige. bolag som utses till revisor skall till den stiftelse som revisionen avser anmäla vem som är huvudansvarig för revisionen. Den huvudansvarige skall i ett auktoriserat revi- sionsbolag vara auktoriserad revisor och i ett godkänt revisionsbolag vara auktoriserad eller godkänd revisor. Bestämmelserna i 6 § tillämpas på den huvudan- svarige. Till revisor i dotterföretag bör minst en av moderstiftelsens revisorer utses, om det kan ske. 2.14Förslag till lag om ändring i lagen (1994:2015) om ändring i lagen (1991:981) om värdepappersrörelse Härigenom föreskrivs att 2 kap. 4 § lagen (1994:2015) om ändring i lagen (1991:981) om värdepappersrörelse skall ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 2 kap. 4 §[1]Ett värdepappersbolag skall ha en styrelse med minst fem ledamöter. Bolaget skall ha en verkställande direktör. I ett värdepappersbolag I ett värdepappersbolag skall minst en av skall minst en av stämman stämman utsedd revisor utsedd revisor vara vara auktoriserad auktoriserad revisor. revisor eller Till revisor kan utses auktoriserat även ett registrerat revisionsbolag. Bestämmelser om vem som kan vara huvudansvarig för revisionen och om underrättelseskyldighet finns i 12 § lagen (1995:000) om revisorer. Ett värdepappersbolag skall ha sitt huvudkontor i . **Fotnot** [1]Senaste lydelse 1994:2015. 3 Ärendet och dess beredning Regeringen bemyndigade chefen för att tillkalla en särskild utredare med uppdrag att utvärdera den författningsreglering som behövs för sådana revisorer som har särskild behörighet att utföra lagstadgad revision samt att göra en översyn av den prövning och tillsyn m.m. som krävs för denna verksamhet. Uppdraget motiverades bl.a. av krav på införlivande av de regler för revisorer som finns i EG:s åttonde bolagsdirektiv. Utredningen (dir. 1992:42), som antog namnet , överlämnade betänkandet Revisorerna och EG (SOU 1993:69). Utredningens sam- manfattning av betänkandet finns i bilaga 1. Betänkandet har remissbehandlats. En förteckning över remissinstanserna finns i bilaga 2. En sammanställning av remissyttrandena finns tillgänglig i Närings- departementet (dnr N94/377). Frågor som nära berör reglerna för revisorer bereds också i (Ju 1990:08, dir. 1990:46) som har till uppgift att föreslå de lagändringar som behövs med hänsyn till den pågående europeiska integrationen. Regeringen har i tilläggsdirektiv till aktiebolagskommittén (dir. 1992:18) begränsat kommitténs uppdrag så att det inte omfattar anpassningen till EG:s fjärde (om årsredovisning), sjunde (om koncernredovisning), åttonde (om godkännande av revisorer) och elfte bolagsdirektiv (om redovisning i filialer). av redovisningslagstiftningen (Ju 1991:07, dir. 1991:71) har vidare till uppgift att överväga vilka lagändringar och andra åtgärder som är påkallade för att anpassa redovisningslagstiftningen till EG-rätten och den snabba utvecklingen på redovisningsområdet. Kommittén har i tilläggsdirektiv (dir. 1992:19) fått till uppgift att se över de rättsakter som rör redovisningsfrågor, d.v.s. det fjärde, sjunde och elfte bolagsdirektivet. I det sammanhanget uttalade regeringen att om godkännande av revisorer skulle utredas i särskild ordning. Regeringen uttalade i 1992 och budgetpropositioner (prop. 1991/92:100, bilaga 4 och prop. 1992/93:100, bilaga 4) att bör renodlas som handelspolitisk myndighet och uppdrog åt Statskontoret att utreda frågan om ändrad organisationstillhörighet m.m. för närings- rättsliga verksamhet till vilket område hör bl.a. revisorsverksamheten. Statskontoret presenterade sina förslag i rapporten (1993:30) näringsrättsliga verksamhet - ändrad organisationstillhörighet. I anslutning till de organisatoriska övervägandena i fråga om verksamhet beslutade regeringen att inom inrätta en interdepartemental arbetsgrupp för utredning av ett privat system för auktorisation, godkännande och tillsyn av revisorer. uttalade som sin syn vid behandling av prop. 1993/94:138 m.m. (bet. 1993/94:NU20, rskr. 19993/94:261) att staten även fortsättningsvis skall svara för auktorisation och godkännande samt tillsyn av revisorer och att det ankommer på regeringen att bedöma vilken statlig myndighet som är bäst lämpad att svara för de nämnda uppgifterna. Regeringen beslutade att överlämna skrivelse med nä- ringsutskottets betänkande till arbetsgruppen för frågan om ett privat auktorisations- och tillsynssystem för revisorer. Arbetsgruppen lämnade sina förslag i promemorian Ds 1994:125 Tillsyn över revisorer . En sammanfattning av promemorian och promemorians författningsförslag finns i bilagorna 3 och 4. Promemorian har remissbehandlats. En förteckning över remissinstanserna finns i bilaga 5. En sammanställning av remissyttrandena finns tillgänglig i (dnr N93/1502). Regeringen beslutade att inhämta Lagrådets yttrande över de lagförslag som finns i bilaga 6. Lagrådets yttrande finns i bilaga 7. Regeringen har i propositionen följt Lagrådets förslag och synpunkter. Dessutom har vissa redaktionella ändringar gjorts i lagtexten. Regeringen kommer att behandla Lagrådets synpunkter i författningskommentaren. Efter lagrådsgranskningen har gjorts en justering av 17 a § i lagen (1971:289) om allmänna förvaltningsdomstolar och en följdändring i lagen (1991:981) om värdepappersrörelse. Lagrådets hörande i dessa delar skulle sakna betydelse på grund av frågornas enkla beskaffenhet. I startade diskussionen om en professionalisering av revisorskåren . Bakgrunden var bl.a. att ett ökat antal förskingringar och bedrägerier hade väckt tvivel om effektiviteten i dåtidens revision. bildades i syfte att höja yrkes- revisorernas och räkenskapsförarnas anseende. Målsättningen var att ställa en kår skickliga, pålitliga och oberoende revisorer och räkenskapsförare till allmänhetens förfogande för revision och redovisning. För att nå målet ställde samfundet upp bestämda krav på utbildning och praktisk erfarenhet för den som skulle vara revisor. Samfundet utövade en kontrollerande verksamhet över att medlemmarna även uppfyllde ställda krav. började auktorisera revisorer . fick samtliga handelskammare i riket statlig behörighet och rätt att anta auktoriserade revisorer. För att erhålla auktorisation som revisor krävdes bl.a. att sökanden hade avlagt ekonomisk examen vid handelshögskola samt genomgått väl vitsordad tjänstgöring hos auktoriserad revisor. Den teoretiska utbildningen omfattade och den praktiska tjänstgöringen som regel . Vidare uppställdes krav på att auktoriserad revisor inte fick idka handels- eller agenturrörelse eller driva och delta i ledningen av affärsföretag m.m. En ny kategori revisorer, benämnda "godkända granskningmän" skapades . Handelskamrarna avsåg därigenom att öka tillgången på personer som var kompetenta att utöva revision. Till skillnad från de auktoriserade revisorerna fick de godkända granskningsmännen utöva revision som bisyssla. De fick således utöva även annan verksamhet än revisionsverksamhet. Kraven på teoretisk utbildning och praktik ställdes inte heller lika högt på dessa revisorer som på de auktoriserade revisorerna. I betänkande (Ds H 1971:3) Formerna för auktorisation av revisorer m.m. föreslogs bl.a. att auktorisationsförfarandet skulle överföras till staten och att det under hand utvecklade systemet med två kategorier revisorer skulle behållas. beslutade på grund av förslag från regeringen (prop. 1973:26, NU1973:23) att ett system för statlig auktorisation skulle införas. Uppgiften att auktorisera revisorer och godkänna granskningsmän, som ombesörjts av handelskamrarna , upphörde därmed och överfördes till . För auktorisation och godkännande som revisor uppställdes formella krav beträffande utbildning och praktik. De utbildningskrav som tidigare uppställts i handelskamrarnas revisorsstadgor upptogs i mer eller mindre oförändrat skick i den nya förordningen (1973:221) om auktorisation och godkännande av revisorer och i de närmare föreskrifter och anvisningar meddelade i revisorskungörelsen (KFS 1973:6). Kåren kvalificerade revisorer, som är den gemensamma benämningen på godkända och auktoriserade revisorer, ökar stadigt. Tillväxten var kraftig . fanns det totalt ca 2 000 kvalificerade revisorer, varav auktoriserade och godkända revisorer. fannns det 4 356 kvalificerade revisorer varav godkända och auktoriserade revisorer. Båda revisorskategorierna har således ökat kraftigt och ökningen har varit störst för de auktoriserade revisorerna. Revisionsplikt åvilar i huvudsak aktiebolag, ekonomiska föreningar, banker och försäkringsbolag samt vissa handelsbolag. För aktiebolag föreskrivs i aktiebolagslagen (1975:1385) att minst en av bolagsstämman utsedd revisor skall vara auktoriserad eller godkänd revisor. Större bolag och alla börsnoterade företag skall alltid ha en auktoriserad revisor. Ett auktoriserat eller godkänt revisionsbolag kan utses i stället för auktoriserad respektive godkänd revisor. Regeringen har med stöd av lagen (1975:86) med bemyndigande att meddela föreskrifter om auktorisation och godkännande av revisor som nämnts meddelat närmare bestämmelser om revisorer i förordningen (1973:221) om auktorisation och godkännande av revisorer (revisorsförordningen). För auktorisation krävs ekonomexamen eller motsvarande utbildning på högskolenivå samt yrkeserfarenhet. För godkännande krävs en mindre omfattande utbildning på högskolenivå samt yrkeserfarenhet. Revisorn skall dessutom vara känd för redbarhet och även i övrigt anses lämplig att utöva revisionsverksamhet. Auktorisation och godkännande meddelas för av . För godkända och auktoriserade revisorer gäller enligt revisorsförordningen anställnings- och rörelseförbud. Bestämmelsen innebär att godkänd eller auktoriserad revisor inte får driva eller delta i ledningen av affärsverksamhet. Han får inte heller vara anställd hos annan än godkänd eller auktoriserad revisor, godkänt eller auktoriserat revisionsbolag, bolag som avses i 9 § revisorsförordningen eller juridisk person som särskilt har godtagit. kan medge undantag från förbudet. Endast auktoriserad revisor får vara aktieägare i auktoriserat revisionsbolag som drivs i form av aktiebolag eller vara delägare i auktoriserat revisionsbolag som drivs i form av handelsbolag. I godkända aktiebolag och godkända handelsbolag får endast auktoriserade eller godkända revisorer vara aktieägare eller delägare. Möjlighet till undantag finns men denna möjlighet har tillämpats mycket restriktivt. Genom föreskrifter av är den tillåtna ägarkretsen också begränsad till auktoriserade eller godkända revisorer om dessa driver revisionsverksamhet i form av aktiebolag eller handelsbolag utan att bolaget är auktoriserat eller godkänt. De disciplinära åtgärder som kan komma i fråga enligt revisorsförordningen är upphävande av auktorisation eller godkännande och meddelande av varning. Till sitt förfogande i tillsynsverksamheten har en rådgivande . Nämnden, som konsulteras i principiellt viktiga eller komplicerade ärenden, består av representanter för revisorsorganisationerna, Föreningen och , samt företrädare för olika myndigheter och organisationer. Kostnaderna för verksamhet på revisorsområdet täcks i princip av avgifter som tas ut i samband med prövningen av ansökningar om auktorisation och godkännande. Revisorsorganisationernas branschorganisationer har egna disciplinnämnder vars tillsynsverksamhet ytterst rör medlemsskap i föreningen. Detta innebär att ett disciplinärende kan komma att behandlas både hos och inom branschorganisationerna. 6.1 Rättsakter som rör revisorer Till den sekundära EG-rätten räknas fem typer av rättsakter, nämligen förordningar, direktiv, beslut, rekommendationer och yttranden (artikel 189 i ). De rättsakter EG utfärdat rörande revisorer utgörs uteslutande av direktiv och rör etableringsrätt och bolagsrätt. För att möjliggöra för medborgare i medlemsstaterna att utöva ett yrke, antingen som egen företagare eller anställd, i en annan medlemsstat än den där de har förvärvat sina yrkesmässiga kvalifikationer har antagits ett direktiv, rådets direktiv /48/EEG av om en generell ordning för erkännande av examensbevis över behörighetsgivande högre utbildning som omfattar studier (utbildningsdirektivet). Direktivets syfte är att avskaffa de hinder för fri rörlighet för personer och tjänster mellan medlemsstaterna, som nationella krav på examensbevis för att utöva ett visst yrke utgör. Regeringen beslutade med anledning av det nämnda direktivet om ändringar i förordningen (1973:221) om auktorisation och godkännande av revisorer avseende bosättningskrav för auktoriserade och godkända revisorer samt krav i fråga om examensbevis utfärdade i ett annat EES-land. Ändringarna, som trädde i kraft med , innebär att det tidigare kravet på bosättning i för auktoriserade och godkända revisorer sträckts ut till att omfatta bosättning i EES-området. En statligt organiserad eller godkänd yrkesexamen i stat inom EES-området har vidare jämställts med den utbildning - såväl teoretisk som praktisk - som fordras i för auktorisation som revisor. Direktiven på bolagsrättens område är med ett undantag begränsade till att avse kapitalassociationer. Enkla bolag, handelsbolag och andra personassociationer har lämnats utanför harmoniseringsarbetet. För att skapa likvärdiga möjligheter för aktieägare, borgenärer och andra intressenter i medlemsstaterna att erhålla information om ett bolags finansiella ställning, antogs ett fjärde bolagsdirektiv, rådets fjärde direktiv /660/EEG av grundat på artikel i fördraget om årsbokslut i vissa typer av bolag (årsbokslutsdirektivet). Direktivet som avser aktiebolag syftar till att harmonisera reglerna rörande årsbokslut och för- valtningsberättelse. Det övergripande kravet är att årsbokslutet skall ge en rättvisande bild av bolagets resultat och ställning. Därför föreskrivs i direktivet obligatoriska former för att ställa upp balans- och resultaträkning liksom enhetliga regler för värdering och tilläggsinformation. Direktivet innehåller även regler om revision. Genom två nya direktiv, rådets direktiv /604/EEG av den 8 novem-ber 1990 om ändring i direktiv /660/EEG om årsbokslut och direktiv /349/EEG om sammanställd redovisning i fråga om undantag för små och medelstora bolag samt i fråga om offentliggörande av bokslut i ecu och rådets direktiv /605/EEG av om ändring av tillämpningsområdet för direktiv /660/EEG om årsbokslut och direktiv /349/EEG om sammanställd redovisning, genomfördes vissa ändringar i det fjärde direktivet. Direktiv /604/EEG innebar bl.a. lättnader i redovisningskraven för små och medelstora företag. Direktiv /605/ EEG utsträckte tillämpningsområdet för det fjärde direktivet, årsboksluts- direktivet, till att omfatta också handels- och kommanditbolag vilkas samtliga obegränsat ansvariga delägare är företag med begränsat delägaransvar. Förslag till ett femte bolagsdirektiv har lämnats (O.J. 72/C 131/49) och (O.J. 83/C 240/2). I direktivet som vanligen kallas strukturdirektivet, lämnades förslag om hur bolagen skall organiseras. Det är här närmast fråga om hur lednings- och kontrollorganen i bolagen skall regleras. I det senast lämnade förslaget ges medlemsstaterna bl.a. möjlighet att välja mellan två organisationsformer. Den första organisationsformen innebär att i varje bolag skall finnas ett lednings- och ett kontrollorgan som utses av bolagsstämman. Den andra formen innebär att det bara skall finnas ett ledningsorgan i bolaget utsett av stämman. Båda organisationsformerna förutsätter ett från lednings- och kontrollorganet fristående revisorsorgan. I direktivet upptas även utförliga bestämmelser om revision. Direktivet har ännu ej beslutats. Det sjunde bolagsdirektivet, rådets sjunde direktiv /349/EEG av grundat på artikel i fördraget om sammanställd redovisning (koncernredovisningsdirektivet), anger i vilka fall koncernredovisning skall upprättas och vilka redovisningsmetoder som skall användas. Det innehåller också bestämmelser om koncernförvaltningsberättelse, revision och offentliggörande. Direktivet gäller i princip samma bolagsformer som det fjärde direktivet. Av det föregående framgår att såväl årsboksluts- som koncernredovis- ningsdirektivet föreskriver att bokslutet skall granskas av en eller flera personer som enligt nationell lagstiftning är behöriga att revidera räkenskaper. Vidare framgår det att även förslaget till strukturdirektiv innehåller utförliga bestämmelser om revision. nämnda direktiv tar inte ställning till vilka kvalifikationer den skall ha som utför revisionen. 6.2 EG:s åttonde bolagsdirektiv för revisorer finns i det åttonde bolagsdirektivet, rådets åttonde direktiv /253/EEG av grundat på artikel i fördraget om godkännande av personer som har ansvar för lagstadgad revision av räkenskaper (revisorsdirektivet). Revisorsdirektivet syftar till att harmonisera kvalifika- tionskraven i fråga om de personer som är behöriga att genomföra lagstadgad revision av räkenskaper, såvitt sådan revision fordras enligt gemenskapsrätten. Enligt det fjärde direktivet, det s.k. årsbokslutsdirektivet, skall årsboksluten i vissa företagsformer revideras av en eller flera personer som är behöriga att företa sådan revision. Genom det sjunde direktivet, det s.k. koncernredovisningsdirektivet omfattas även koncerners räkenskaper av en sådan kontroll. Det åttonde bolagsdirektivet är tillämpligt på aktiebolag och den särskilda bolagsformen utan personligt ansvar som förekommer i många av EG:s medlemsstater vid sidan av aktiebolaget. Direktivet omfattar också handels- och kommanditbolag vilkas samtliga obegränsat ansvariga delägare är företag med begränsat delägaransvar. I har, mot bakgrund av EG:s bolagsrättsliga direktiv, införts regler om publika och privata aktiebolag (prop. 1993/94:196, bet. 1993/94:LU32, rskr. 1993/94:422, bet. 1994/95:LU1, rskr. 1994/95:43).I artikel 11 i fjärde direktivet finns en undantagsregel som möjliggör undantag från revisionsplikten för små och medelstora företag. Enligt artikeln kan de bolag undantas som på balansdagen inte överskrider två av tre gränsvärden, nämligen balansomslutning 2 500 000 ECU, nettoomsättning 5 000 000 ECU och medelantalet anställda under räkenskapsåret 50 personer. Revisorsdirektivet föreskriver att en fysisk person får godkännas att utföra lagstadgad revision endast om han efter att ha kvalificerat sig för tillträde till universitetsstudier, genomgått en teoretisk och praktisk utbildning samt avlagt en statligt organiserad eller godkänd yrkesexamen som är jämförbar med slutexamen från ett universitet. Detta innebär att endast sådana personer som är godkända enligt direktivet kan tillåtas utföra lagstadgad revision. Den teoretiska utbildningens längd anges inte i direktivet. Utbildningstiden måste dock vara så väl tilltagen att den på ett godtagbart sätt kan anses omfatta samtliga de ämnesområden som särskilt anges i direktivet. En normalstudietid heltid bedöms ligga inom direktivets krav. Den praktiska utbildningen skall vara . Yrkesexamen avser att pröva den blivande revisorns yrkesmässiga kompetens och skall täcka både de teoretiska och praktiska kunskaperna. I den mån prövning av de teoretiska kunskaperna skett exempelvis i en universitetsexamen får yrkesexamen begränsas till att avse endast den praktiska utbildningen. I direktivet anges vilka ämnesområden det teoretiska kunskapsprovet särskilt måste omfatta. I saknas en särskild yrkesexamen. De auktoriserade revisorerna uppfyller i övrigt EG:s utbildnings- och praktikkrav med god marginal. De godkända revisorernas utbildning är däremot otillräcklig för att nå upp till direktivets nivå. Direktivet ställer också krav på att medlemsstaterna säkerställer att personer som godkänns att utföra lagstadgad revision är oberoende och utför revisionen med yrkesmässig omsorg. En sådan person får bl.a. inte utöva någon form av verksamhet som enligt medlemsstatens lagar är oförenlig med lagstadgad revision. Enligt direktivet skall en majoritet av ägandet i ett revisionsbolag tillkomma fysiska personer eller revisionsbolag som uppfyller de uppställda villkoren för godkännande. Ett motsvarande krav gäller för ledamöterna i ett revisionsbolags förvaltnings- eller ledningsorgan. En majoritet av dem måste uppfylla villkoren för godkännande. Dessa minimikrav vad gäller ägande och ledning av revisionsbolag är något mindre stränga än de svenska bestämmelserna. Det finns inga direkta krav på statlig auktorisation och tillsyn i EG:s bolagsdirektiv. Under vissa villkor får tillämpningen av bestämmelserna överlåtas på vissa yrkesföreningar. Medlemsland skall dock säkerställa att godkända personer blir föremål för lämpliga påföljder om de inte utfört lagstadgad revision med yrkesmässig omsorg och oberoende. I revisorsdirektivet finns också alternativa övergångsbestämmelser för redan yrkesverksamma revisorer eller personer som påbörjat sin utbildning och som inte uppfyller direktivets kompetenskrav. Den första delen i utredningens förslag har sin utgångspunkt i införlivandet av EG-rätten. I den delen har utredningen föreslagit den författningsreglering som behövs för att uppfylla de kvalifikationskrav m.m. som ställs upp i EG:s åttonde bolagsdirektiv, det s.k. revisorsdirektivet, för att personer (fysiska personer och revisionsbolag) skall få godkännas att utföra lagstadgad revision av räkenskaper. Direktivens kvalifikationskrav har emellertid inte bara föranlett överväganden i fråga om revisorsutbildning utan även om den nuvarande uppdelningen av revisorer i två kategorier, auktoriserade och godkända revisorer, bör behållas samt frågan om hur de s.k. lekmannarevisorerna skall behandlas. Ett annat förslag berör det s.k. utbildningdirektivet, d.v.s. vilka krav skall ställa på en utländsk revisor från en annan stat inom EES-området som vill utöva revisorsyrket i . Utredningen föreslår att man behåller den ordning som gäller med två kategorier av revisorer och att de godkända revisorerna skall ha kompetens enligt den miniminivå som föreskrivs i direktivet, d.v.s. teoretisk utbildning på universitetsnivå och praktisk utbildning. Kraven för de auktoriserade revisorerna höjs jämfört med dagens krav till teoretisk utbildning på universitetsnivå och praktisk utbildning, varav skall avse stora eller svårreviderade företag. Utredningen pekar också på möjligheten att höja gränsen för vilka bolag som får revideras av godkänd revisor. Utredningen konstaterar att det system med möjlighet att komplettera de kvalificerade revisorerna med annan typ av revisor s.k. lekmannarevisorer är möjligt då lagstadgad revision av bolags och vissa andra företags årsbokslut m.m. får utföras endast av sådana personer som uppfyller direktivets kvalifikationskrav. Man kommer till slutsatsen att nuvarande möjlighet att utse andra revisorer än sådana som auktoriserats eller godkänts upphör när det gäller associationer som regleras av gemenskapsrätten.