prop · GI03152 · 1995-01-01 00:00:00 — Utredningen föreslår med utgångspunkt från det s.k. utbildningsdirektivet att den prövotid som en utländsk revisor skall genomgå för att kunna bedriva revisionsverksamhet i , ersätts med ett lämplighetsprov så snart detta är praktiskt möjligt. Den andra delen av förslagen rör frågor om revisorernas oberoende ställning. Utredningen har här begränsat sina förslag angående revisors oberoende i förhållande till och utredningsuppdrag. har att se över frågan om revisorns oberoende ställning i samband med val av revisor, mandatperiodens längd samt revisors avgång och entledigande i förtid.Redovisningskommittén har enligt sina direktiv inte någon uppgift som tar direkt sikte på oberoendefrågor. Kommittén har dock att se över revisorernas del i det sanktionssystem som behövs för att upprätthålla redovisningsnormerna. har därför avgränsat sina förslag till att avse sådana aspekter på revisorns oberoende ställning som det ligger under den enskilde revisorns möjlighet att själv kontrollera eller disponera över.Den första frågan gäller vilka åtgärder som är möjliga att genomföra i syfte att stärka den "obekväme" revisorns ställning i förhållande till företagsledningen. Den andra frågan berör vilka åtgärder som är möjliga att vidta i syfte att begränsa revisorns möjligheter att göra sig allt för ekonomiskt beroende av en viss klient. Denna fråga har dock inte föranlett något förslag från utredningen. Den tredje frågan avser möjligheten att genom att tillåta andra ägare än revisorer i revisionsbolagen tillföra revisionsbyråerna ytterligare kompetens på områden som har ett naturligt samband med lagstadgad revision. Den fjärde frågan avser förutsättningarna för en liberalisering av det nuvarande affärsverksamhetsförbudet för yrkesrevisorer i syfte att skapa förutsättningar för en något friare utveckling av revisorsbranschen än vad som är möjligt genom dispensgivning. Utredningen föreslår i denna del att i de fall en revisors uppdrag upphör skall en avskrift av den anmälan som revisorn skall sända till också bifogas den tillkommande revisorns revisionsberättelse. En motsvarande anmälningsskyldighet skall gälla också i de fall revisorns uppdrag gäller för obestämd tid och uppdraget upphör än vid ordinarie bolagsstämma. Utredningen anser vidare att man bör mjuka upp kraven på att samtliga ägare i revisionsbolagen skall vara auktoriserade eller godkända revisorer. Man föreslår således att i auktoriserade och godkända revisionsbolag, vilka drivs i form av aktiebolag, skall tillåtas andra ägare än auktoriserade och godkända revisorer. Dessa personer bör dock vara verksamma i bolaget och ägandet bör begränsas till . Utredningen föreslår också en förändring av det rådande s.k. affärsverksamhetsförbudet för revisorerna. I stället för ett uttryckligt förbud för revisorer att delta i affärsverksamhet från vilket tillsynsmyndigheten kan ge dispens, föreslår utredningen att regeln ändras så att det tydligt framgår att en revisor inte får utöva verksamhet som kan rubba förtroendet till hans opartiskhet eller självständighet som fristående revisor. Den tredje delen av utredningens förslag har sin grund i regeringens avsikt att renodla till en handelspolitisk myndighet. I denna del behandlas frågan om vilket organ - annan statlig myndighet eller privat organisation - som skall auktorisera och godkänna revisorer och revisionsbolag och utöva tillsyn över dem. Andra förslag i denna del rör disciplinhanteringen. Utredningen har av olika skäl inte funnit det meningsfullt att föreslå en privat eller delvis privat lösning. Utredningen anser att Kammarkollegiet och () är lika lämpliga som myndigheter för verksamheten. I valet mellan de två myndigheterna har utredningen förordat Kammarkollegiet om lokalisering i är det alternativ PRV kan erbjuda. I annat fall förordas PRV. Utredningen föreslår också förändringar vad avser det disciplinära förfarandet och disciplinpåföljder av innebörd att den rådgivande nämnden skall få en förstärkt ställning och att en ny påföljd kallad erinran införs. Fem särskilda yttranden över olika delar av revisorsutredningens förslag har lämnats. Den interdepartementala arbetsgrupp som särskilt utrett frågan om hur auktorisation, godkännande och tillsyn över revisorer skall organiseras har mot bakgrund av det ursprungliga uppdraget och de uttalanden som senare gjort, i Ds 1994:125 Tillsyn över revisorer till regeringen redovisat två alternativa förslag. Det ena förslaget, som förordas av arbetsgruppen, innebär att staten även i fortsättningen skall svara för prövning och tillsyn av sådana revisorer som har särskild behörighet att utföra lagstadgad revision. Det andra förslaget innebär att verksamheten i stället drivs i stiftelseform där staten och företrädare för revisorerna är huvudmän. De bägge förslagen skiljer sig endast i fråga om den juridiska formen för verksamheten d.v.s. stiftelse eller myndighet. Lagstiftning och förslaget till organisation av verksamheten är i övrigt desamma. Arbetsgruppens huvudförslag innebär att en ny myndighet benämnd inrättas. Nämnden skall enligt förslaget bestå av två organ, en styrelse och en disciplinnämnd, till vilka skall knytas ett gemensamt kansli. Arbetsgruppen menar att representanter för revisorskåren bör få en förstärkt roll inom ramen för den statliga prövningen och tillsynen. Styrelsen föreslås därför bestå av nio personer varav en bör vara auktoriserad och en godkänd revisor. Övriga sju ledamöter bör vara personer med skiftande erfarenhet från annan verksamhet som berörs av revision, t.ex. näringsliv, universitet, myndigheter och/eller verksamhet som finansanalytiker eller investerare. Styrelsen skall ha hand om frågor om resursfördelning, styrning och kontroll, avgiftsfrågor samt utbild-ningsfrågor och andra frågor som kräver en bred överblick, t.ex. regler om jäv och ansvarsförsäkring. Styrelsen skall också besluta om föreskrifter och avgöra viktiga principiella frågor beträffande ansökningar om godkännande, auktorisation och registrering, dispensärenden samt registerhållning och informationsservice. Arbetsgruppen konstaterar att disciplinärenden jämfört med andra ärenden kräver en särskild kompetens och en rättssäker och opartisk handläggning som är fristående i förhållande till den övriga ärendehandläggningen. Arbetsgruppen anser därför att sådana ärenden bör avgöras av en särskild disciplinnämnd med ett partsförfarande under ledning av en person med domarerfarenhet. Nämnden föreslås bestå av fem ledamöter, varav en godkänd revisor, en auktoriserad revisor samt två andra ledamöter som genom erfarenhet från t.ex. näringsliv och myndigheter erhållit god insikt i revisionsverksamhet. Ordföranden bör ha domarerfarenhet. Prövningen av disciplinärenden avses bli ett tvåpartsförfarande där styrelsen får ställning som part. Straffavgift föreslås som en ny påföljd. Verksamheten föreslås finansieras med avgifter. Avgiften skall delas upp i en ansökningsavgift om och en årlig avgift om l . Arbetsgrupppen har övervägt olika alternativ när det gäller huvudmannaskapet för . Arbetsgruppen konstaterar att en självständig myndighet som administrativt samverkar med en annan myndighet är den bästa lösningen. Man har därvid funnit Kammarkollegiet vara lämplig som s.k. värdmyndighet. Sex särskilda yttranden över arbetsgruppens förslag har lämnats. 8 Regeringens förslag till ny revisorslag Regeringens förslag: Särskild behörighet att ut- föra lagstadgad revision skall även i fortsätt- ningen meddelas av staten. Grundläggande regler om revisorns kompetens och oberoende ställning liksom regler om revisionsbolag tas in i en ny lag. och arbetsgruppens förslag: liksom arbetsgruppen förordar att revisorsverksamheten administreras av en statlig myndighet. Utredningen konstaterar att de fördelar som kan vara förenade med att välja ett privat alternativ i allt väsentligt består i att samhället kan avbördas ansvaret för tillsynen. bedöms en privat lösning som möjlig endast om staten får ett starkt inflytande i en sådan organisation. Utredningen menar också att ett tungt vägande skäl mot en privat lösning är att normgiv- ningsmakt inte kan överlämnas till ett privat rättssubjekt. Arbetsgruppen förordar att en statlig myndighet skall anförtros uppgifterna mot bakgrund av att revision är en verksamhet som har särskild betydelse för samhället och att verksamheten innebär myndighetsutövning. anför att lagform inte är absolut nödvändig för de materiella bestämmelserna, eftersom det är fråga om en offentligrättslig reglering som kan delegeras enligt 8 kap. 7 § regeringsformen. Utredningen föreslår i enlighet härmed att de nya bestämmelserna tas in i revisorsförordningen. Arbetsgruppen delar utredningens uppfattning i den konstitutionella frågan, men har funnit att de grundläggande bestämmelserna ändå bör ges lagform. Särskilt framhålls att bestämmelser om revisorers tystnadsplikt kräver lagform. Andra skäl för lagform anser arbetsgruppen ligga i frågans betydelse för det allmänna och att det tidigare diskuterats om inte reglerna om godkännande och auktorisation av revisorer skall anses höra till det primära lagområdet och därmed beslutas av (se prop. Remissinstanserna: Huvuddelen av remissinstanserna förordar att en statlig myndighet skall administrera prövning och tillsyn av revisorer. anser att en grundnivå motsvarande EG:s krav bör införas och en privat legitimering av de auktoriserade revisorerna bör övervägas. Statskontoret, , , Tjänsteför- bundet, , och Föreningen förordar en privat tillsyn. Skälen för regeringens förslag: Vissa remissinstanser har framfört skäl för att tillsynen över revisorerna bör privatiseras. Dessa anser att huvudmannaskapet för tillsynen bör tillkomma en stiftelse med staten och de båda revisorsorganisationerna som stiftare. Argumenten för en privat tillsyn är främst att ansvaret för utvecklingen av god revisors- och revisionssed i första hand åvilar revisorsorganisationerna och inte kan betraktas som en myndighetsuppgift. Man menar att tillsynsorganisationen i sitt arbete till övervägande del är hänvisad till att tillämpa de principer som revisorskåren utvecklat och kodifierat i form av regler och rekommendationer. Därför bör också revisorskårens betydelse för detta arbete godkännas genom att den blir en del av huvudmannaskapet för organisationen. Ett annat skäl som framförs är att det är en vanlig ordning i att revisorstillsynen helt eller delvis handhas av revisorernas egna organisationer. Enligt regeringens uppfattning överväger fördelarna med en statlig myndighet för revisorstillsynen. Staten och samhället och även näringslivet har ett stort intresse av en kvalificerad revision i företagen. Detta intresse har ökat bl.a. genom behovet av att motverka den ekonomiska brottsligheten. Behovet av att staten skall besluta om rättsregler samt ha inflytande över och insyn i verksamheten talar också för att verksamheten skall bedrivas i statlig regi. Staten ställer sålunda genom lag krav på att revisionen i vissa företag skall utföras av kvalificerade revisorer. Kraven motiveras som nämnts av det allmännas intresse av en kompetent revision bl.a. i kampen mot ekonomisk brottslighet och skattefusk. Verksamheten ställer också särskilda krav på oberoende och integritet. Starka skäl talar därmed för att särskild behörighet att utföra lagstadgad revision även i fortsättningen skall meddelas av staten. En statlig behörighetsprövning tillgodoser även de krav på rättssäkerhet, konkur- rensneutralitet och trovärdighet som måste ställas på denna typ av verksamhet. Regeringen anser dessutom att de eventuella fördelar som kan uppnås med en privat tillsyn av ovan nämnd modell mycket väl kan tillgodoses med en statligt organiserad tillsyn. Genom den organisation för tillsynen som regeringen föreslår (se avsnitt 9.1) får revisorerna möjlighet att medverka i tillsynsarbetet med sina erfarenheter och sin kunskap och även delta i beslutsprocessen. Prövningen och tillsynen av revisorer innehåller till stora delar moment av myndighetsutövning och såsom arbetsgruppen framhåller krävs lagform för vissa bestämmelser. Regeringen delar mot den bakgrunden arbetsgruppens bedömning att de grundläggande reglerna bör ges lagform. Regeringens förslag: Den statliga prövningen skall som omfatta två revisorskategorier som benämns godkänd respektive auktoriserad revisor. För godkännande krävs utbildning och praktik mot- svarande den miniminivå som överensstämmer med EG:s krav, nämligen utbildning på uni- versitetsnivå (kandidatexamen med ekonomisk in- riktning) och praktisk utbildning. För auktorisation krävs teoretisk utbildning på universitetsnivå (kandidat- eller magisterexamen med ekonomisk inriktning) och praktisk utbildning, varav skall inriktas på revision av betydande svårighetsgrad. Den teoretiska och praktiska utbildningen för godkännande och auktorisation skall följas av en examen. Utredningens förslag: Överensstämmer i stort med regeringens. Utredningen har också som ett alternativ till den akademiska utbildningsvägen föreslagit att det skall finnas en möjlighet att godkännas som revisor även för den som har en lång praktisk erfarenhet av revisionsarbete men som saknar akademisk utbildning, en s.k. yrkesinriktad väg. Remissinstanserna: Huvuddelen av remissinstanserna har inga synpunkter på eller har ingen erinran mot förslaget. Förslaget tillstyrks bl.a. av , , , och . Föreningen avstyrker utredningens förslag i vad det avser kraven på praktisk utbildning för auktoriserade revisorer. FAR föreslår att reglerna på denna punkt utformas så att det utöver bolagets storlek också ställs krav på arbetsuppgifternas svårighetsgrad. , Hovrätten för , , och bland andra avstyrker förslaget och förordar i stället en kategori av revisorer, eventuellt kombinerad med en privat legitimering av mera kvalificerade revisorer. , förordar, om systemet med två revisorskategorier behålls, i andra hand att alla som uppfyller minimivillkoren i revisorsdirektivet bör ha full behörighet att utföra revision i alla bolag. Ett flertal remissinstanser avstyrker förslaget om en yrkesinriktad väg för godkännande som revisor bl.a. , , , Lunds och , och Föreningen . Dessa anser att revisorsuppgiften är förenad med stort ansvar och kräver särskild kompetens och att andra yrken med särskilda kompetenskrav t.ex. läkare och advokater inte har denna möjlighet. Dessutom måste praktikernas teoretiska kunskaper prövas i en yrkesexamen vilket skulle medföra mycket höga kostnader. Skälen för regeringens förslag: Utgångspunkten för att införliva revisorsdirektivets regler är som tidigare nämnts att kraven på teoretisk utbildning för de godkända revisorerna i inte uppfyller de krav på teoretisk utbildning som gäller för minimikompetens i EG och att kraven på utbildning för de auktoriserade revisorerna uppfyller kraven med god marginal både vad gäller teori och praktik. Att i enlighet med utredningens förslag höja kompetensen för de godkända revisorerna vad gäller teoretisk utbildning är därför nödvändigt. bör kraven på praktisk erfarenhet anpassas till EG:s nivå. Detta innebär en sänkning av kraven på prak- tisk erfarenhet från fem till för denna kategori av revisorer. Som ett alternativ till den akademiska utbildningsvägen har utredningen, i enlighet med direktivet, föreslagit att en möjlighet öppnas att få revisorskompetens även för den som har en lång praktisk yrkeserfarenhet. Regeringen delar de kritiska synpunkter mot förslaget som framförts av flera remissinstanser. Enligt regeringens uppfattning är förslaget dessutom oklart och det bör inte genomföras. Eftersom revisorsdirektivet inte ställer krav på ytterligare en nivå kvali- ficerade revisorer har härutöver att ta ställning till om den svenska ordningen med två nivåer av revisorer skall gälla även och vilka kompetenskrav som i så fall bör ställas upp för den högre nivån. Utredningen menar att revision av större bolag är en så viktig uppgift att en statlig kompetensprövning med krav utöver minimikraven i EG:s bolagsdirektiv är nödvändig. Regeringen har den principiella uppfattningen att en statlig kompetensprövning bör kunna begränsas till att ange de minimikrav som skall ställas på en revisor som har rätt att utföra lagstadgad revision. För detta talar att den formella kompetensen i hela revisorskåren nu höjs till följd av att reglerna i revisorsdirektivet införlivas med svensk rätt. Härtill kommer att ytterligare regler och kompetenskrav kan försvåra rörligheten över gränserna bland revisorer. De formella kraven på en auktoriserad revisor blir dessutom med utredningens kompetenskrav allmänt sett väl höga. Om det även visar sig finnas behov av en kategori utöver miniminivån, borde den som vissa remissinstanser anfört kunna prövas i branschens egen regi. Kompetenshöjningen i revisorskåren kommer emellertid på grund av övergångsreglerna att få genomslag först på . Den statliga kompetensprövningen bör därför tills vidare, liksom , omfatta två kategorier av revisorer, nämligen godkända och auktoriserade revisorer. Frågan om den statliga prövningens omfattning bör emellertid tas upp till förnyad prövning när de nya reglerna fått genomslag och det går att bilda sig en närmare uppfattning om effekterna av dessa. Som en följd av kompetenshöjningen i revisorskåren kan det som utredningen pekat på sättas i fråga om det finns anledning att ändra den behörighetsbegränsning som gäller för de godkända revisorerna. Dessa är förhindrade att revidera bolag över viss storlek. De auktoriserade revisorerna har på motsvarande sätt en ensamrätt på revision i de större bolagen, men kan självfallet även åta sig uppdrag i mindre bolag. Det senare är vanligt förekommande. Reglerna om behörighetsbegränsning för de godkända revisorerna finns bl.a. i aktiebolagslagen. Regeringen menar att en viss justering av behörighetsreglerna för de godkända revisorerna är motiverad och bör genomföras när de nya kompetensreglerna börjar få genomslag. En sådan ändring skulle också underlätta en framtida övergång från det nuvarande systemet med två kategorier revisorer till en grundnivå i statlig regi. Regeringen avser att återkomma med ett konkret förslag i denna del . EG:s bolagsdirektiv ger möjlighet att undanta mindre bolag från revisionsplikt. Frågan har tagits upp av vissa remissinstanser. kommer att behandla frågan i ett betänkande som skall avlämnas . Den teoretiska utbildning som krävs för en kvalificerad revisor bör innehålla en gemensam kärna av ämnesområden kring vilken olika utbildningsprofiler skall kunna byggas. I den praktiska utbildningen skall ingå både revision av årsbokslut och koncernbokslut eller av liknande redovisningshandlingar. Genom kravet på kandidatexamen säkerställs att den som godkänns har en hög nivå när det gäller teoretiska kunskaper. Syftet med den avslutande examinationen är att kontrollera att den som godkänns också har en hög nivå när det gäller förmågan att praktiskt tillämpa de kunskaper som behövs för att utföra revision. skall ha hand om den särskilda examinationen. De teoretiska kunskaperna skall inte prövas i denna examen eftersom en prövning av dessa redan har ägt rum vid eller högskolan. Utbildning för auktorisa- tion som revisor skall ske antingen i ett enda steg eller som en påbyggnad på en examen som godkänd revisor. Den teoretiska utbildningen måste dock motsvara de krav som redogörs för nedan. Den praktiska utbildningen skall under uppfylla de villkor som ställs för godkännande som revisor. De ytterligare två årens utbildning bör till övervägande del inriktas på extern revision av stora företag under en auktoriserad revisors ledning. Efter det att den teoretiska och praktiska utbildningen är avslutad skall sökanden avlägga en särskild examen som anordnas av tillsynsmyndigheten. En sådan examen skall avläggas oavsett om sökanden har avlagt motsvarande examen för godkännande som revisor. I examinationen skall sökandens förmåga att tillämpa de teoretiska kunskaperna för revision av stora och svårreviderade bolag prövas. Om sökanden saknar examen för godkänd revisor, skall examinationen omfatta även kraven för godkännande. högskolereform innebar en förändring av studieorganisationen inom högskolan. De tidigare centralt planerade utbildningslinjerna avskaffades och ersattes med en examensordning, som är en bilaga till högskoleförordningen (SFS 1993:100) där regeringen fastställer vilka examina som universiteten och högskolorna får ge. Sådan rätt förutsätter att vissa kvalitetskrav uppfylls. Syftet med reformen var att ge studenterna en större frihet att välja egna ämneskombinationer. Beslutet innebar bl.a. att den tidigare ekonomlinjen upphört som central planerad utbildning och någon särskild av regeringen inrättad examen som speglar ämnesinnehållet i utbildningen finns inte. I stället har införts vissa generella examina varav kandidatexamen och magisterexamen är de som närmast motsvarar den tidigare ekonomexamen. Kraven för att erhålla kandidat- eller magisterexamen regleras i hög- skoleförordningen. Kraven för kandidatexamen är fullgjorda kursfordringar om minst 120 poäng. I huvudämnet krävs fördjupade studier på 60-poängsnivån. Kraven för magisterexamen är på motsvarande sätt fullgjorda kursfordringar på minst 160 poäng samt ett fördjupningsarbete i huvudämnet på minst 80 poäng. Därutöver finns högskoleexamen om minst 80 poäng, för sådana utbildningar som inte uppfyller de fördjupningskrav som kandidat- och magisterexamen kräver. Högskolereformen syftade emellertid också till att ge de studerande större frihet att själva välja ämneskombinationer. och högskolor erbjuder förutom ett fritt val av kurser också möjligheten att direkt söka till ett visst utbildningsprogram, varav ekonomprogrammet är ett sådant. För att bli godkänd revisor föreslår regeringen nu en kandidatexamen om minst 120 poäng. Dess krav motsvarar de krav som finns i revisorsdirektivet. För att få auktorisation som revisor föreslår regeringen att en minst fyraårig utbildning bör krävas med kandidat- eller magisterexamen. Det finns enligt regeringens mening inget skäl att kräva att den fyraåriga utbildningen måste innehålla minst 80 poäng i huvudämnet, såsom utredningen föreslog. Om den studerande vill välja andra ekonomiska ämnen eller ämnen inom andra områden som kan vara relevanta för revisorns arbete, bör detta vara möjligt. Den som skall revidera stora företag behöver också lång erfarenhet. Redan den praktiktid som fordras för auktorisation är lång i förhållande till vad som vanligtvis gäller inom EG. Regeringen föreslår emellertid att behålls oförändrad d.v.s. . De sista två årens praktik skall huvudsakligen bestå i kvalificerad medverkan vid revision av företag som på grund av sin storlek eller eljest bereder betydande svårigheter. Regeringen avser att i en förordning föreskriva om de närmare kraven på den teoretiska och praktiska utbildningen. 8.3 Utländska revisorer i Regeringens förslag: Den prövotid på högst hos auktoriserad revisor som krävs för att en utländsk revisor skall få bli auktoriserad i ersätts med ett lämplighetsprov. Ändringen genomförs så snart det är praktiskt möjligt. Villkor för att få avlägga lämplighetsprov för auktorisation är att sökanden utan behörighets- begränsning får utföra revision i sitt hemland. Om sökanden har en sådan begränsning, får lämplig- hetsprov avläggas endast för godkännande som revisor. Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Huvuddelen av remissinstanserna har inga synpunkter på förslaget. , , och Föreningen bland andra tillstyrker förslaget. och Hovrätten för avstyrker förslaget om att revisorer med kompetens enligt EG-direktivet som inte har full behörighet att utföra revision i hemlandet inte skall få avlägga lämplighetsprov för auktorisation i . Skälen för regeringens förslag: Utbildningsdirektivet ger värd- landet möjlighet att använda kompensationsmekanismer, om det föreligger väsentliga skillnader mellan de utbildningskrav som värdlandet ställer upp och de kvalifikationer sökanden har från sitt hemland.