prop · GI0357 · 1995-01-01 00:00:00 — Enligt regeringens uppfattning bör inte heller de nu föreslagna begränsningarna i fråga om skatteplikt vid uthyrning till en kommun medföra att någon återföring skall ske. För att fram till ikraftträdandet av de nya bestämmelserna undvika transaktioner som enbart har till syfte att åstadkomma en avdragsrätt för en fastighetsägare bör dock återföring av avdragen ingående skatt ske i de fall där skattskyldigheten för fastighetsuthyrningen grundar sig på avtal som träffats eller . Möjligheterna till frivillig skattskyldighet kan i många fall ha haft en avgörande betydelse för utformningen av hyresavtalet och de ekonomiska konsekvenserna av detta. För att eliminera de ekonomiska eller andra problem som kan uppstå när förutsättningarna för skattskyldigheten ändras enligt vad som föreslås, bör därför en fastighetsägare för vilken skattemyndigheten före har beslutat om skattskyldighet efter ansökan hos skattemyndigheten kunna kvarstå som skattskyldig även efter ikraftträdandet av de nya bestämmelserna. Förslaget innebär att bestämmelserna i 10 kap. 10 § ML skall upphöra att gälla och att 3 kap. 3 § ML skall erhålla ändrad lydelse. Ändringarna i mervärdesskattelagen (1994:200) och den nya lagen om kommuners och landstings hantering av mervärdesskatt för föreslås träda i kraft under förutsättning att blir medlem i EU. Regeringens förslag innebär att mervärdesbeskattningen vid införsel av varor från andra slopas. Den nya beskattningsordningen innebär att skattskyldiga som driver handel med andra skall redovisa sina transaktioner i den ordinarie redovisningen av mervärdesskatt i stället för att som tidigare erlägga skatt vid införseln. Effekten blir en förskjutning av uppbörden vilket ger upphov till ränteförluster för staten och motsvarande räntevinster för företagen. I kalkylen antas att de övriga kandidatländerna , och blir medlemmar i . Förskjutningen av uppbörden beräknas försämra det kassamässiga utfallet på statsbudgeten med uppskattningsvis , vilket ger en bestående årlig ränteförlust om . Vidare föreslås att alla skattskyldiga som driver handel med andra skall redovisa mervärdesskatt en gång . redovisar merparten av importörerna mervärdesskatt . En sådan övergång innebär minskad kredittid för de skattskyldiga och därmed räntevinster för staten. En försiktig uppskattning ger att det kassamässiga utfallet på statsbudgeten förbättras med till följd av tidigarelagd inbetalning av mervärdesskatt. Den årliga räntevinsten för staten beräknas till ca . Den sammantagna effekten av slopad importbeskattning och förkortade redovisningsperioder för skattskyldiga som driver handel med beräknas bli ett kassamässigt budgetbortfall under genomförandeåret med och en varaktig årlig ränteförlust för staten på . Den varaktiga budgetförsvagningen för den konsoliderade offentliga sektorn kan, om hänsyn tas till indirekta effekter (effekter på andra skattebaser m.m.), beräknas till . Till denna kostnad tillkommer det skattebortfall som uppkommer på grund av att den privata införseln som sker inte längre blir skattepliktig, undantaget nya transportmedel. Den mervärdesskatt som erläggs vid privat införsel har inte kunnat särskiljas från övrig erlagd mervärdesskatt vid import. Enligt uppskattningar från rör det sig dock om små belopp. Den slopade importbeskattningen kan dessutom förväntas öka incitamenten för privat införsel. Den statsfinansiella effekten är svår att bedöma men i sammanhanget bör beaktas att har den svenska kronan deprecierats med gentemot ecu-index. Därmed har svenskarnas kostnad för att handla utomlands blivit högre. Även om en viss appreciering av den svenska kronan kan förväntas kommer i ett kort och medelfristigt tidsperspektiv det att förbli dyrt för svenskar att handla i de närliggande . Dessutom visar erfarenheter från att man där kunnat behålla sina höga skattesats () efter skapandet av den inre marknaden trots att skillnaden i skattesats gentemot uppgår till för normalskattesatsen och på livsmedel. Mot denna bakgrund borde , under återstoden av kunna behålla en normalskattesats om utan att någon besvärande gränshandel och därmed ökat skattebortfall uppstår. Vidare föreslås att den lägre skattesatsen på brevbefordran höjs från till , samt att skattesatsen på serveringstjänster höjs från till . Detta kan beräknas medföra en nettobudgetförstärkning med . Övriga förslag beräknas inte medföra några statsfinansiella effekter av större omfattning. 12.1 Förslaget till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200) Alla uppgifter om EG-regler avser EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv, om inte något annat anges. I 1 § slås fast skyldigheten att betala mervärdesskatt och de grundläggande förutsättningarna för detta. Det föreslås att 1. skattskyldighet enligt punkt 1 skall föreligga även om den yrkesmässiga verksamheten bedrivs endast utom landet, 2. nuvarande punkt 2 i anledning därav utgår och att det förs in en ny be- stämmelse om skattskyldighet för vissa förvärv av varor från andra och att denna bestämmelse bildar punkt 2 i paragrafen, och 3. en redaktionell ändring görs av nuvarande punkt 3. Skattskyldighet även om den yrkesmässiga verksamheten bedrivs endast utom landet (1 § första stycket 1) Av nuvarande 1 § första stycket 1 jämförd med 2 § första stycket 1 framgår att den som omsätter en vara eller tjänst är skattskyldig för omsättningen, endast om omsättningen görs i en yrkesmässig verksamhet som bedrivs här i landet. I nuvarande 4 kap. 5 § anges i vilka fall en yrkesmässig verksamhet skall anses bedriven här i landet. Av huvudregeln framgår att den anses bedriven här om verksamheten utövas av någon som inte är utländsk företagare (jfr 1 kap. 15 §). Om en utländsk företagare utövar yrkesmässig verksamhet som föranleder skattskyldighet enligt 6 § 1 mom. SIL anses verksamheten också bedriven här i landet. Även då sådan skattskyldighet inte föreligger skall en utländsk företagare anses bedriva yrkesmässig verksamhet här i landet i vissa fall. Dessa fall hänför sig till omsättning ur varulager eller omsättning av varor i förening med montering, installation eller någon annan tjänst. Enligt 4 kap. 5 § skall vidare den som omsätter en tjänst inom landet alltid anses bedriva yrkesmässig verksamhet här utom i de fall det är förvärvaren som skall vara skattskyldig (jfr 1 kap. 1 § första stycket 2 och 2 § första stycket 2). Av EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv följer att en omsättning skall medföra skattskyldighet i ett medlemsland endast om omsättningen görs inom landet och säljaren är näringsidkare (eller därmed jämställd). Det finns emellertid inget krav på att hans näringsverksamhet skall vara bedriven inom landet ifråga (jfr artikel 2.1, artikel 4, artikel 21.1 i dess lydelse enligt artikel och artikel 28a.4). Det innebär att en näringsidkares omsättning inom ett land skall medföra skattskyldighet även om näringsidkaren inte har någon anknytning till landet och även om det är fråga om endast en tillfällig, enstaka, omsättning i det landet. Mot bakgrund av det nu sagda föreslås att 1 § första stycket 1 inte längre skall vara begränsad till att gälla endast sådan verksamhet som bedrivs här i landet. En annan sak är att säljaren till följd av andra regler kan undgå skattskyldig- het för omsättningen. I vissa fall skall nämligen omsättningen av vissa tjänster medföra att det är förvärvaren av tjänsten som skall vara skyldig att betala skatt (jfr nuvarande 1 kap. 1 § första stycket 2 och 2 § första stycket 2, den föreslagna 1 kap. 2 § första stycket 2 och artikel 21.1 b). Nuvarande 1 § första stycket 2 utgår I nuvarande 1 § första stycket 2 föreskrivs att skattskyldighet föreligger vid omsättning av vissa tjänster fastän omsättningen görs i en yrkesmässig verksamhet som bedrivs utom landet. Det gäller dels tjänster avseende fastighet inom landet (5 kap. 4 §), dels vissa andra tjänster (5 kap. 7 §). Skyldig att betala skatten är den som förvärvar tjänsten. Den föreslagna utformningen av 1 § första stycket 1 innebär att en omsättning inom landet medför skattskyldighet oberoende av om den yrkesmässiga verksamheten bedrivs inom eller utom landet. Bestämmelsen kommer därmed att omfatta även sådan omsättning som anges i 1 § första stycket 2. Denna blir därmed onödig och föreslås utgå. Av nuvarande 2 § första stycket 2 framgår att vid sådan omsättning som avses i 1 § första stycket 2 är det förvärvaren, inte säljaren, som blir skattskyldig för omsättningen. I och med att den sistnämnda bestämmelsen utgår måste motsvarande framgå direkt av 2 § första stycket 2. Sådana ändringar föreslås i 2 §. Skattskyldighet vid varuförvärv från ett annat (1 § första stycket 2) Det föreslås att en ny bestämmelse införs om beskattning av vissa förvärv av varor från andra . Förvärven föreslås bli betecknade som gemenskapsinterna förvärv. Vad som skall förstås med sådana förvärv anges i det föreslagna 2 a kap. Den nya bestämmelsen om beskattning av sådana förvärv föreslås intagen som punkt 2 i 1 § första stycket. Som framgår av det närmast föregående föreslås den nuvarande regleringen i punkt 2 utgå. Den föreslagna beskattningen av gemenskapsinterna förvärv grundar sig på artikel 28a (jfr avsnitt 4.3). Dessa är betingade av att vid handel mellan finns det i princip ingen beskattning av införseln av varor. Begreppen import och export gäller därför endast vid handel mellan ett och ett land som inte är medlem i EU. Motsvarande ordning är föreslagen här (jfr 2 kap. 1 a § och 5 kap. 9 och 11 §§). Bestämmelserna i 2 a kap. om gemenskapsinterna förvärv motsvarar EG-be- stämmelserna om vilka förvärv som skall medföra skattskyldighet. EG-bestämmelserna gäller förvärv mot ersättning av äganderätten till varor som är lös egendom, om varorna transporteras till förvärvaren av denne eller av säljaren eller för någonderas räkning till ett annat medlemsland än det från vilket transporten påbörjas. I vissa fall jämställs därmed att den som förvärvar en vara importerar den från ett icke medlemsland till ett medlemsland för att transportera den vidare till ett annat medlemsland (destinationslandet). Därtill kommer att viss omsättning av s.k. arbetsbeting alltid skall anses som omsättning av varor mot ersättning (i stället för som omsättning av tjänst mot ersättning) och att beställarens förvärv därför kan beskattas. Även vissa överföringar av varor från ett till ett annat skall jämställas med varuomsättning mot ersättning och kan därför medföra att den som för över varan skall anses ha gjort ett förvärv i destinationslandet och därför beskattas där. En förutsättning för att ett förvärv skall medföra skattskyldighet är att förvärvet är skattepliktigt. Av den föreslagna lydelsen av 3 kap. 1 § framgår att ett förvärv blir skattepliktigt endast i den mån motsvarande omsättning är det (jfr artikel 28c.B a). Om omsättningen är av sådant slag att den är undanta- gen från skatteplikt, är således även förvärvet undantaget från skatteplikt. Författningstexten innebär att skattskyldighet för ett gemenskapsinternt förvärv inte förutsätter att förvärvaren är hemmahörande här i landet. En sådan förutsättning skulle sakna stöd i EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv. Vilka personer som omfattas av bestämmelsen följer i stället av hur de gemenskapsinterna förvärven definieras i det föreslagna 2 a kap. Bestämningen av vad som är gemenskapsinterna förvärv utgår från att det är fråga om varor som transporteras till (jfr 2 a kap. 2 § 1). I vissa fall kan det även vara fråga om varor som transporteras till ett annat (jfr 2 a kap. 2 § 2). Det förutsätter dock bl.a. att köparen är registrerad till mervärdesskatt här i landet och att han inte visar att han betalat skatt i det till vilket varorna ankommit. I och med att det inte finns något krav på att den skattskyldige skall vara hemmahörande i uppstår givetvis risk för utebliven beskattning. Emellertid innebär EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv att även de andra med- lemsländerna skall ha en reservbestämmelse motsvarande den förut nämnda om beskattning i köparens registreringsland (artikel 28b.A). Bestämmelsen i punkt 2 omfattar förvärv av varor som är lös egendom. Vad som skall förstås med varor regleras i 1 kap. 6 §. Vad som skall anses som lös egendom avgörs enligt de civilrättsliga reglerna. Köparens förvärv kan sägas vara en spegelbild av säljarens omsättning. Av artikel 28c.A framgår att omsättningen skall undantas från beskattning i de fall ett förvärv skall beskattas. Någon dubbelbeskattning får alltså inte förekomma. EG-bestämmelsen medför att en omsättning i inte skall medföra skattskyldighet, om förvärvet beskattas i ett annat . Skattefriheten regleras genom den föreslagna 3 kap. 30 a § om undantag från skatteplikt i sådana fall. Å andra sidan medför EG-bestämmelsen också att ett förvärv inom inte skall beskattas, om omsättningen är gjord inom landet och därför kan medföra sakttskyldighet. I förslaget följer det direkt av bestämmelsen i första stycket 2 om skattskyldighet för gemenskapsinterna förvärv. Den är tillämplig endast om omsättningen inte är gjord inom landet. I de flesta fall är vid gemenskapsinterna förvärv omsättningen inte gjord inom landet. Omsättningen kan då överhuvudtaget inte medföra någon skattskyldighet här i landet (jfr första stycket 1). De gemenskapsinterna förvärv som det här är fråga om är sådana som definieras i 2 a kap. 2 § 1. Dessa gemenskapsinterna förvärv gäller nämligen varor som transporteras från ett annat till för- värvaren i av denne eller av säljaren eller för någonderas räkning. Enligt huvudregeln för var varor skall anses omsatta, 5 kap. 2 § första stycket 1, gäller att varorna i sådana fall inte skall anses som omsatta inom landet. Vid sådana gemenskapsinterna förvärv som har sagts skall i vissa fall omsättningen emellertid ändå anses vara gjord inom landet. Det gäller dels varu- omsättning i förening med montering eller installation här i landet, dels viss postorderförsäljning och liknande från ett annat till (jfr den föreslagna 5 kap. 2 § första stycket 2 och 4). På grund av detta kommer förvärvet inte att beskattas. Den föreslagna första stycket 2 om skattskyldighet för förvärv är som nämnts inte tillämplig om omsättningen är gjord inom landet. Att omsättningen som sådan i dessa speciella fall däremot medför skattskyldighet följer av att omsättningen anses vara gjord inom landet, och att bestämmelserna om yrkesmässighet utsträcks till att gälla alla dessa fall. Genom förslaget uppnås överensstämmelse med som innebär att omsättningen skall beskattas i destinationslandet men att således förvärvet inte skall beskattas. I 2 a kap. 2 § 3 och 4 finns angivet ytterligare några fall som skall anses som gemenskapsinterna förvärv, nämligen vissa varuöverföringar av varor från andra . Någon omsättning i är det i dessa fall inte fråga om. Därmed kan en dubbelbeskattning inte uppstå. Skattskyldigheten för import (1 § första stycket 3) Det föreslås att ordet införsel byts ut mot ordet import. Bakgrunden till detta är att i EG:s direktiv används motsvarande uttryck. Med import av varor förstås enligt dessa direktiv i princip endast införsel från en plats utanför EG till ett men således inte införsel från ett till ett annat (jfr artikel 7 i det sjätte mervärdes-skattedirektivet och här den föreslagna 2 kap. 1 a §). I paragrafens andra stycke lämnas upplysningar om var man kan hitta bestämmelser om de olika moment som enligt första stycket konstituerar skyldigheten att betala skatt. De föreslagna ändringarna är en följd av ändringar i dessa materiella bestämmelser. I första stycket i denna paragraf anges vem som är skyldig att betala mervärdesskatt (skattskyldig) för de transaktioner som enligt 1 § medför skattskyldighet. I nuvarande punkt 1 finns huvudregeln om att det är den som omsätter varan eller tjänsten som är skattskyldig. Förslaget innebär att lagtexten i punkt 1 anpassas till dels de föreslagna ändringarna i 1 § första stycket 1 och 2, dels det förhållandet att förslaget innehåller en utvidgning (punkterna 3 och 4) av de fall då förvärvaren blir skattskyldig för omsättningen. Punkt 2 anger vissa fall då förvärvaren av en tjänst är skattskyldig för omsättningen. Bestämmelsen omfattar nu sådan omsättning som anges i nuvarande 1 § första stycket 2. Genom denna hänvisning är bestämmelsen begränsad så att den omfattar endast de fall då omsättningen av vissa angivna tjänster görs av en utländsk företagare. Som tidigare nämnts föreslås att nuvarande 1 § första stycket 2 utgår. 2 § första stycket 2 kommer därmed att, liksom 2 § första stycket 1, reglera vem som är skattskyldig vid sådan skattepliktig omsättning inom landet som anges i 1 § första stycket 1. I enlighet med sjätte direktivet (artikel 21.1 b i dess lydelse enligt artikel ) skall skattskyldighet för förvärvaren gälla endast om den som omsätter tjänsten är en utländsk företagare (jfr 1 kap. 15 §). Det föreslås att skattskyldigheten för förvärvaren skall gälla fler tjänster än . Paragrafen föreslås sålunda utvidgad genom en ny punkt 3 till att avse omsättning även av vissa andra tjänster som enligt sjätte direktivet skall beskattas på detta sätt (jfr artikel 21.1 b i dess lydelse enligt artikel ). Det gäller sådana tjänster som anges i de föreslagna 5 kap. 5 a, 6 a och 7 a §§. Dessa tjänster är dels vissa varutransporttjänster mellan , dels lastning, lossning och andra liknande tjänster avseende sådana varutransporter och dels förmedling i vissa fall. I fråga om sådana tjänster skall enligt direktivet skattskyldigheten för förvärvaren gälla endast i de fall då den som omsätter tjänsten inte hör hemma här i landet och förvärvaren är registrerad till mervärdesskatt här. Den föreslagna regleringen är utformad i enlighet med detta. Den behandlas närmare i författningskommentaren till 5 kap. 5 a §. I punkt 4 föreslås en särskild bestämmelse om att förvärvaren av en vara blir skattskyldig för omsättningen av varan. Bestämmelsen motsvarar artikel 21.1 a tredje stycket i dess lydelse enligt artikel . Bestämmelsen innebär att för- värvaren av en vara blir skattskyldig för en omsättning då denna omsättning ingår som ett led i en s.k. triangeltransaktion. I korthet kännetecknas ifrågavarande transaktioner av att tre parter, A, B och C är inblandade och att dessa parter hör hemma i olika . A säljer en vara till B som säljer varan vidare till slutkunden men varan levereras direkt från A till C. I dessa fall gör mellanhanden B inte ett gemenskapsinternt förvärv i det egna landet utan i leveranslandet "C". Enligt en särskild regel i artikel 28c.E 3 skall emellertid B tillåtas att inte låta mervärdesskatteregistrera sig i land "C". Han behöver inte heller redovisa skatten där. Förvärvet undantas från beskattning under förutsättning att B:s förvärv görs för en efterföljande omsättning i nämnda land, och att den till vilken omsättningen görs dvs. slutkunden är mervärdesskatteregistrerad och själv redovisar mervärdesskatt i anledning av omsättningen. I förevarande punkt föreslås en bestämmelse om denna skattskyldighet. Förutsättningarna för att mellanhandens förvärv skall undantas från beskattning beskrivs närmare i den föreslagna 3 kap. 30 b §. Jämför även 2 a kap. 6 § tredje stycket. I punkt 5 anges att skattskyldig för ett gemenskapsinternt förvärv är den som förvärvar varan. I punkt 6 har lagtexten anpassats till ändringar i tullagstiftningen. I paragrafen, som är ny, anges tidpunkten för skattskyldighetens inträde beträffande gemenskapsinterna förvärv. Enligt artikel 28d.1-28d.3 inträder skattskyldigheten för förvärvet. Denna tidpunkt skall anses inträffa den 15:e efter den då förvärvet anses ha inträffat. Om en faktura eller en jämförlig handling som fungerar som en faktura har utfärdats till förvärvaren före den dagen inträder skattskyldigheten emellertid då fakturan eller handlingen utfärdats. Motsvarande bestämmelse föreslås införd i förevarande paragraf. Paragrafen anger tidpunkten för skattskyldighetens inträde vid import. Denna tidpunkt regleras i tullagstiftningen, varför paragrafen endast innehåller en hänvisning till tullagen. Hänsyn har därvid tagits till att den nuvarande tullagen kommer att ersättas av en ny EG-anpassad tullag. I paragrafen har dels gjorts ändringar till följd av ändringen i 1 § första stycket 3, dels angetts att med utgående skatt även skall avses skatt i anledning av gemenskapsinternt förvärv. Paragrafen föreslås upphävd som en följd av att bestämmelsen om import föreslås överförd till 2 kap. 1 a §. Begreppet export existerar inte vid handel inom EG. Endast vid handel mellan ett och ett land som inte är medlem i EU är det relevant att tala om export. För svensk del innebär detta att det är fråga om export endast om en omsättning medför att varor förs ut från till ett tredje land (jfr motiveringen till 10 a §). I denna paragraf anges vad som skall förstås med "EG" och "ett ". I artikel 3 finns bestämmelser som anger vilka territorier som hör till EG:s mervärdesskatteområde. I princip är det medlemsländernas territorier som utgör skatteområdet. Vissa områden har dock undantagits från tillämpligheten av de gemensamma reglerna. Dessa områden är för: : ön och området Büsingen, : Livigno, Campione d''''Italia och de italienska delarna av , : , och , franska utomeuropeiska departementen, och : . Enligt en särskild bestämmelse (artikel 3.4) skall, med hänsyn till kon- ventioner och traktat som ingåtts med respektive och , vid tillämpningen av mervärdesskattedirektivet Furstendömet och inte anses som tredje land. Vidare skall medlemsländerna tillförsäkra att transaktioner med ursprung i eller avsedda för skall behandlas som om de har sitt ursprung i eller är avsedda för . I samma bestämmelse ges motsvarande regel beträffande i förhållande till och . I denna paragraf anges vad som skall förstås med nya transportmedel. Sådana intar en särställning vid handel mellan , eftersom gemenskapsinterna förvärv undantagslöst beskattas framför omsättningen (jfr 2 a kap.). Definitionen ansluter sig till artikel 28a.2. Med "marktransportmedel" förstås fordon och andra landgående fortskaff- ningsmedel. Enligt fordonskungörelsen (1972:603) förstås med uttrycket fordon "anordning på hjul, band, medar eller liknande som är inrättad för färd på marken och ej löper på skenor". Med uttrycket marktransportmedel kommer emellertid även spårvagnar och tåg att omfattas. Den föreslagna lydelsen beaktar de ändringar i ifrågavarande artikel som följer av EG-direktivet 94/5 EEG om särregler för mervärdesskatt på begagnade varor m.m. I paragrafen definieras punktskattepliktiga varor. Även för sådana varor gäller särregler för mervärdesskatten vid handel mellan EG:s medlemsländer. Definitionen ansluter sig till artikel 33.2. De punktskattepliktiga varorna är sådana tobaks-, alkohol- och mineraloljeprodukter för vilka ett särskilt beskattningsförfarande tillämpas enligt punktskattedirektivet 92/12/EEG. I förslaget har införts begreppet näringsidkare. I enlighet med EG-reglernas systematik används begreppet näringsidkare även i förslagets 2 a, 3 kap. och 5 kap. Med en näringsidkare förstås här - liksom i civilrättslig lagstiftning - varje fysisk eller juridisk person som driver verksamhet av ekonomisk natur och av sådan karaktär att den kan betecknas som yrkesmässig. I paragrafen har gjorts dels redaktionella ändringar, dels en utvidgning av vad som skall anses som omsättning av vara. Omsättning av vara - nuvarande ordning Med omsättning av vara förstås enligt ML dels att en vara överlåts mot ersättning, dels att en vara tas i anspråk genom uttag. Bestämmelsen om överlåtelse mot ersättning föreslås här utgöra punkt 1 i 1 § första stycket. Gränsdragningen mot överlåtelse av tjänst bör enligt nuvarande ordning göras med utgångspunkt från de civilrättsliga reglerna (jfr prop. 1993/94: 99 s. 135 ff.). Som avtal om överlåtelse av vara skall därför anses även avtal varigenom förvärvaren beställt en vara som skall tillverkas av säljaren.