prop · GI0357 · 1995-01-01 00:00:00 — Tjänster omfattas således inte av bestämmelserna. Däremot kan artikel 15.12 synas ha en mera begränsad räckvidd än den svenska bestämmelsen, på så sätt att EG-regeln endast gäller humanitär verksamhet, välgörenhet och utbildningsverksamhet. Den svenska regeln gäller verksamhet som bedrivs av vissa angivna hjälporganisationer. Vilka slags verksamheter som avses anges emellertid inte. Ett tillägg som anger detta bör därför göras i 10 kap. 5 § andra stycket. I fråga om nystartade verksamheter (10 kap. 9 § ML) föreslår utredningen att nuvarande regler bör kvarstå oförändrade. Regeringen delar denna bedömning. I fråga om bestämmelserna i 10 kap. 10 § om avdragsrätten för kommuner och landsting, se avsnitt 9.5. I 10 kap. 11 § ML stadgas om rätt till återbetalning av ingående skatt för viss omsättning som är undantagen från skatteplikt. Samtliga dessa fall av återbe- talningsrätt kan kvarstå men behöver i vissa avseenden kompletteras. Anledningen härtill är att sjätte direktivet stadgar om rätt till återbetalning i vissa fall vars motsvarigheter saknas i ML. De fall som avses är dels vissa undantag enligt artikel 15, dels viss omsättning mellan medlemsländerna som undantagits från beskattning, dels vissa finansierings- och försäkringstjänster. Enligt artikel 15.11 undantas således från beskattning tillhandahållanden av guld till centralbanker. ML innehåller inte något motsvarighet till detta undantag. Liksom beträffande övriga undantag enligt artikel 15 är det obligatoriskt för medlemsländerna att införa ett sådant undantag. Tillhandahållande av guld till riksbank utgör en till mervärdesskatt skattepliktig omsättning. Eftersom sådana tillhandahållanden är skattefria enligt sjätte direktivet föreligger i detta avseende en skillnad i skattebasens omfattning. Sådana skillnader skall i princip inte finnas. För att uppnå EG-konformitet i detta avseende bör undantag från skatteplikten införas för leveranser av guld till riksbank. Detta undantag bör införas som ny punkt i 3 kap. 23 § ML. Därmed bör en bestämmelse om rätt till återbetalning av ingående skatt i anledning av förvärv som används för sådana skattefria transaktioner införas. En sådan rätt till återbetalning uppnås genom att en hänvisning till det nya undantaget från skatteplikten införs i 10 kap. 11 § ML. Enligt artikel 17.3 c skall rätt till avdrag eller återbetalning föreligga avseende skatt för varor och tjänster som används för tjänster inom försäkrings- och finansieringsområdet och kunden är etablerad utom gemenskapen eller tjänsterna har direkt samband med varor som skall exporteras till ett icke med- lemsland. Inget av hithörande undantag i ML är av kvalificerat slag. För att uppnå EG-konformitet måste därför bestämmelser om rätt till återbetalning av skatt införas beträffande de undantag som är kvalificerade enligt sjätte direktivet. Detta föranleder ändringar i 10 kap. 11 och 12 §§ ML. 9.4.1Återbetalning till utländska företagare Regeringens förslag: En bestämmelse om att intyg skall lämnas om utländska företagares verksamhet i ett annat införs. Tiden för överklagande av skattemyndighetens be- slut om återbetalning förlängs . Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Har i stort inga erinringar mot förslagen. framhåller att förfaranderegler som direkt berör de skattskyldiga bör framgå av lagtext och inte endast av verkställighetsföre- skrifter. Skälen för regeringens förslag: Svenska regler angående förfarandet vid återbe- talning av skatt till utländska företagare finns i 19 kap. Regler om beslutsmyndighet finns i 12 kap. 2 § ML medan bestämmelser om överklagande återfinns i 20 kap. 1 § andra stycket ML. Motsvarande EG-bestämmelser finns framför allt i det åttonde mervärdes- skattedirektivet. Som nämnts tidigare handlar detta direktiv om återbetalning av skatt till företag som inte är etablerade i återbetalningslandet men i ett annat medlemsland. Det trettonde direktivet, som reglerar återbetalning till företag som inte är etablerade inom gemenskapen, överlämnar i stor utsträckning åt medlemsländerna att utforma förfaranderegler. Vad som sägs i det följande om avser därför huvudsakligen det åttonde direktivet. Av den redogörelse av ifrågavarande förfaranderegler som utredningen lämnat framgår att det i stor utsträckning föreligger överensstämmelse mellan svensk rätt och . Vissa skillnader föreligger emellertid mellan svensk rätt och . För att uppnå EG-konformitet föreslås därför vissa föränd- ringar av de svenska bestämmelserna. Enligt åttonde direktivet skall till ansökan bifogas fakturor eller import- dokument i original. Vidare skall sådana handlingar stämplas av den behöriga myndigheten samt återsändas inom en månad. I 19 kap. 3 § ML sägs att faktura eller jämförlig handling skall fogas till ansökan. Däremot anges inte huruvida handlingarna skall inges i original eller inte. Detta torde heller inte behöva anges i lag utan kan lämpligen framgå av tillämpningsföreskrifter (jfr prop. 1993/94:99 s. 252). Svensk rätt saknar uttrycklig motsvarighet till bestämmelserna om stämpling och återsändande av fakturor eller importdokument. Däremot framgår av förarbetena till såväl den särskilda lagen om återbetalning av mervärdesskatt till utländska företagare som till ML, att faktura bör förses med påskrift om beslutad återbe- talning och återsändas i samband med beslutet (prop. 1990/91:72 s. 12 samt prop. 1993/94:99 s. 252). Så torde också ske i praktiken. Vad gäller tidpunkten för återsändande av faktura stadgas i EG-reglerna att fakturan skall återsändas inom en månad. Eftersom beslut om återbetalning av skatt skall meddelas från det att ansökan kom in till behörig myndighet (artikel 7.4 första stycket), kan stämplingen inte utgöra bevis om beslutad återbetalning utan endast en bekräftelse på att handlingarna mottagits och att de ligger till grund för en ansökan om återbetalning av skatt. För att uppnå EG-konformitet bör en sådan ordning även tillämpas i . Bestämmelser härom bör dock inte tas in i ML utan det kan lämpligen framgå av verkställighetsföreskrifter. Intyg om att verksamhet inte bedrivits i återbetalningslandet Enligt åttonde direktivet skall en beskattningsbar person som begär återbetalning av skatt intyga skriftligen att han inte tillhandahållit varor eller tjänster i det aktuella landet. Direktivet tillåter dock att tillhandahål- landen av vissa tjänster kan ske utan att rätten till återbetalning av skatt går förlorad. Vilka dessa tjänster är framgår av tidigare lämnad redogörelse. En beskattningsbar person som tillhandahållit sådana tjänster skall intyga skriftligen att han därutöver inte tillhandahållit några andra varor eller tjänster. Den "modellansökan" som finns intagen i bilaga A till det åttonde direktivet är utformad i enlighet härmed. Även enligt svensk rätt skall sökanden visa att han inte bedriver verksamhet i landet. Detta krav finns dock inte intaget i lagtext utan framgår av förarbetena till den särskilda lagen om återbetalning av mervärdesskatt till utländska företagare (jfr prop. 1990/91:72 s. 12). På den blankett som skall användas vid ansökan om återbetalning av skatt skall den utländske företagaren intyga att han inte bedrivit verksamhet i . Nedan föreslås att nämnda blankett skall utformas i enlighet med vad som sägs därom i EG:s åttonde mervärdesskattedirektiv. Intyg om skattepliktig verksamhet i hemlandet Enligt åttonde direktivet skall sökanden förete intyg om att han bedriver mervärdesskattepliktig verksamhet i sitt hemland. Sådant intyg skall utfärdas av myndigheten i hans hemland, och gäller av . Intyget skall utformas enligt formulär som finns intaget i bilaga B till åttonde direktivet. Enligt föreslagna 19 kap. 3 § ML skall till en ansökan fogas andra handlingar (än faktura eller liknande) som behövs för att bedöma om den sökande har rätt till återbetalning. Detta gäller exempelvis bevis om hans verksamhet i utlandet. Även om denna bestämmelse i sak kan sägas motsvara vad som krävs enligt åttonde direktivet, bör den förtydligas så att det klart framgår att ett intyg om verksamheten i hemlandet är en förutsättning för återbetalning. Därigenom kommer samma krav som ställs på svenska företag som vill få skatt återbetald utomlands, att ställas på utländska företag som vill få skatt återbetald i . Intyg enligt föreslagna 19 kap. 3 § första stycket 3 skall, beträffande sökande i annat vara utfärdat av behörig myndighet i sökandens hemland och ut- format med beaktande av vad som anges därom i EG:s åttonde mervärdesskattedi- rektiv. Bestämmelsen härom bör dock inte intas i ML, utan kan lämpligen framgå av tillämpningsföreskrifter. Beträffande sökande som hör hemma i ett icke medlemsland bör det inte anges särskilt hur ett intyg skall utformas. Det får i stället bedömas i det enskilda fallet om ett intyg kan godtas. Tid för meddelande av beslut m.m. Som nämnts skall enligt åttonde direktivet beslut om återbetalning meddelas från den dag ansökan jämte nödvändiga handlingar kom in till behörig myndighet. Återbetalning av skatt skall ske , antingen i återbetalningslandet eller i den utländske företagarens hemland. Svensk rätt saknar motsvarigheter till dessa bestämmelser, bortsett från att återbetalning av skatt numera kan ske både i och utomlands (prop. 1992/93:196 s. 58). För att uppnå konformitet bör motsvarigheter till ifrågavarande EG-regler införas. Liksom beträffande stämpling och återsändande av fakturor bör sådana regler inte tas in i ML utan i verkställighetsföre- skrifter. innehåller inte några motsvarigheter till de svenska bestämmelserna om omprövning av beslut. I åttonde direktivet finns endast vissa regler angående överklagande av beslut. Då det inte finns något som kan anses utgöra hinder för ett medlemsland att ha ett omprövningsförfarande, kan dessa bestämmelser kvarstå. Vad gäller överklagande av beslut stadgas i åttonde direktivet endast att beslut som innebär att en ansökan som avslås skall kunna överklagas hos behöriga myndigheter ("competent authorities") i det aktuella medlemslandet. Villkoren för överklagande skall vara samma som de som gäller för överklagande av beslut om återbetalning till företag inom landet (artikel 7.4 andra stycket). Även om det inte klart framgår av direktivtexten torde bestämmelserna omfatta överklagande såväl hos högre myndighet som hos domstol. Det kan konstateras att de svenska bestämmelserna angående överklagande av beslut i huvudsak uppfyller vad som krävs enligt . I ett avseende avviker dock svensk rätt från EG-reglerna, nämligen vad gäller tiden för ingivande av överklagande. Enligt svensk rätt gäller allmänna regler för överklagande av beslut om återbetalning av skatt till utländska företagare. Detta innebär att ett överklagande av skattemyndighetens beslut skall ha kommit in från den dag då klaganden fick del av beslutet (23 § FL). Ett beslut om återbetalning av skatt enligt 10 kap. 9-13 §§ ML, dvs. beslut om återbetalning av skatt till andra än utländska företagare, utgör ett beskattningsbeslut (15 kap. 1 § ML). Enligt 20 kap. 4 § jämförd med 1 § 1 ML skall överklagande av ett sådant beslut ha kommit in efter utgången av det kalenderår under vilket beskattningsåret har gått ut. Detsamma gäller beslut enligt 10 kap. 9 § ML, dvs. grundläggande beslut om att rätt till återbetalning föreligger för den som påbörjat en verksamhet. Det anförda innebär att överklagandetiderna inte är desamma beträffande beslut om återbetalning av skatt till utländska företagare jämfört med beslut om återbetalning i andra fall. Enligt åttonde direktivet skall samma tidsfrist för ingivande av överklagande gälla beträffande återbetalning till utländska företagare som beträffande skattskyldiga inom landet. För att uppnå över- ensstämmelse med dessa regler borde därför även beslut om återbetalning av skatt till utländska företagare omfattas av den sexåriga överklagandetiden. Den långa överklagandetiden hänger emellertid samman med en lika lång omprövningstid (15 kap. 4 § ML ). Vad gäller beslut om återbetalning till utländska företagare gäller en betydligt kortare omprövningstid, varför den sexåriga överklagande- tiden inte utan vidare kan införas även för dessa beslut. En så lång över- klagandetid för företag som normalt inte är etablerade i framstår som mindre lämplig och kan inte heller antas ligga i dessa företags intresse. Såsom utredningen funnit bör den sexåriga överklagandetiden därför inte införas beträffande beslut om återbetalning till utländska företagare. Som nämnts har de utländska företagen normalt ingen anknytning till . Mot bakgrund härav får den nu gällande överklagandetiden anses väl kort. Tiden för överklagande av skattemyndighetens beslut bör i vart fall vara lika lång som den tid inom vilken överklagande av länsrätts respektive kammar- rätts beslut skall ha kommit in, dvs. från den dag då klaganden fick del av beslutet (jfr 20 kap. 9 § ML). En ändring med denna innebörd bör göras i 20 kap. 4 § ML. Utredningen har funnit att vissa skillnader föreligger mellan svensk rätt och vad gäller sanktioner m.m. Skillnaderna har dock inte ansetts vara av den karaktären att de svenska reglerna kan sägas strida mot EG-reglerna. De nuvarande bestämmelserna i (19 kap. 7-10 §§) har därför ansetts kunna kvarstå oförändrade. Regeringen delar denna bedömning. I åttonde direktivet hänvisas i vissa fall till de bilagor som hör till direktivet. Detta gäller utformningen av ansökan om återbetalning av skatt, ut- formningen av intyg angående sökandens verksamhet i hemlandet samt den information som skall finnas i de upplysningar som skall tillhandahållas en sökande. I 19 kap. 3 § ML stadgas att ansökan om återbetalning skall ske på blankett enligt formulär som fastställs av regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer. Enligt 3 § MF är det RSV som fastställer formulär till blanketter som behövs för bl.a. återbetalning av ingående skatt till utländska företagare. Efter inträde i EU skall beträffande återbetalning till företag som hör hemma i annat medlemsland blanketterna utformas i enlighet med vad som sägs därom i åttonde direktivet. Det ankommer på RSV att iaktta detta vid utformandet av formulär till blanketterna, och någon särskild föreskrift därom torde inte behövas. Enligt artikel 3.a i det åttonde direktivet skall ett medlemsland till- handahålla upplysningar till sådana företag som vill ansöka om återbetalning av skatt. Upplysningarna skall innehålla den information som anges i bilaga C till direktivet. Det bör ankomma på RSV att utforma och tillhandahålla sådana upplysningar. Någon särskild erinran härom i lag torde inte behövas. 9.4.2Återbetalning till andra än utländska företagare Regeringens förslag: Tiden för överklagande av beslut om återbetalning till hjälporganisationer och utländ- ska beskickningar m.m. förlängs . Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Har inte anfört några erinringar mot förslaget. Skälen för regeringens förslag: Förfaranderegler vad gäller återbetalning av skatt till andra än utländska företagare finns dels i ML, dels i annan författning. I ML finns således förfaranderegler för återbetalning av skatt enligt 10 kap. 9-13 §§ ML, dvs. beträffande nystartade verksamheter, kommuner, viss omsättning som är undantagen från skatteplikt samt export. Förfaranderegler vid återbetalning i de fall som anges i 10 kap. 5-8 §§ återfinns dels i ML, dels i förordningen (1994:224) om återbetalning av mervärdesskatt och vissa punktskatter till hjälporganisationer, utländska beskickningar m.fl. De regler som finns i ML avser beslutande myndighet och överklagande av beslut, medan den särskilda förordningen huvudsakligen innehåller bestämmelser om ansökan m.m. Till skillnad mot vad som gäller vid återbetalning av ingående skatt till utländska företag finns det inom EG inte några särskilda förfaranderegler gällande återbetalning av ingående skatt till andra än utländska företag. Reglerna i artikel 18 gäller endast avdrag för ingående skatt enligt artikel 17.2, och således inte vid återbetalning av skatt enligt artikel 17.3. Avsaknaden i sjätte direktivet av särskilda förfaranderegler beträffande återbetalning av ingående skatt till andra än utländska företag, torde innebära att varje medlemsland har frihet att själv fastställa sådana regler. Mot denna bakgrund kan ifrågavarande svenska bestämmelser kvarstå oförändrade. I ett avseende bör dock en ändring ske av reglerna i 20 kap. Beslut om återbetalning av skatt enligt bl.a. 10 kap. 5-8 §§ ML fattas av Skattemyn- digheten i (12 kap. 2 § ML). Överklagande av sådant beslut sker enligt 20 kap. 1 § andra stycket ML hos Länsrätten i . Den särskilda regeln i 20 kap 4 § ML om tid för ingivande av överklagande gäller inte beslut enligt 1 § andra stycket. Detta innebär att det är allmänna regler om överklagandetid som gäller. Överklagande av skattemyndighetens beslut skall därför enligt 23 § förvaltningslagen (1986:223) ha kommit in från den dag klaganden fick del av beslutet. Vad gäller beslut av länsrätt respektive kammarrätt är överklagandetiden från delgivningen av beslutet. Detta följer av hänvisningen i 20 kap. 9 § ML till vissa bestämmelser i taxeringslagen (1990:324). Det har tidigare föreslagits att tiden för överklagande av skattemyndighetens beslut om återbetalning av skatt till utländska företagare skall förlängas . Denna överklagandetid bör även gälla beslut om återbetalning enligt 10 kap. 5-8 §§ ML (hjälporganisationer och utländska beskickningar). En bestämmelse härom bör införas som ett nytt stycket i 20 kap. 4 § ML. Liksom beträffande utländska företag kommer därmed att gälla för överklagande av beslut av skattemyndigheten som för överklagande av beslut av länsrätt respektive kammarrätt. 9.5 Återbetalning av mervärdesskatt till kommuner och landsting, m.m. Regeringens förslag: Kommunernas och landstingens rätt att inom mervärdesskattesystemet få återbetal- ning av ingående skatt i verksamhet som inte medför skattskyldighet till mervärdesskatt slopas. Återbe- talning av den ingående skatten i skattefri verksam- het skall i stället ske i särskild ordning. Möjlig- heterna till s.k. frivillig skattskyldighet vid uthyrning av fastighet till en kommun bibehålls utom när det gäller fastigheter som kommunen vidareuthyr för användning i verksamhet som inte medför skatt- skyldighet till mervärdesskatt eller när uthyrningen avser stadigvarande bostad. Bakgrunden till regeringens förslag: I samband med skattereform infördes särskilda regler för kommuners och landstings hantering av mervärdesskattekostnader. Kommuner och landsting fick då rätt att göra avdrag för all ingående mervärdesskatt oavsett om verksamheten medför skattskyldighet eller inte. Anledningen till att denna generella avdragsrätt infördes var att en utjämning skulle ske av mervärdesskattens konkurrenssnedvridande effekter vid val mellan arbete i egen regi och upphandling. Dessa snedvridande effekter skulle, om inte någon typ av konkurrenskorrigering infördes, bli påtagliga i samband med den breddning av beskattningsunderlaget för mervärdesskatten som genomfördes från samma tidpunkt. För att minska konkurrenssnedvridningarna inom de mervärdesskattefria områdena infördes också ett särskilt statsbidrag genom lagen (1990:578) om särskilt bidrag till kommuner m.fl. för att täcka de indirekta mervärdesskattekostnader som uppkommer vid upphandling och bidragsgivning. Bidraget utgår till kommuner och landsting vid upphandling från eller bidragsgivning till näringsidkare inom områdena sjukvård, tandvård, social omsorg och utbildning. Bidraget bygger på en uppskattning av den dolda mervärdesskattekostnaden och uppgår till av den kostnad kommunen eller betalar. Den nuvarande kompensationsordningen för kommunerna, utformad som en i mervärdesskattesystemet oinskränkt avdragsrätt för ingående mervärdesskatt, är inte förenlig med EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv. Vid ett svenskt medlemskap i kan således inte den nuvarande ordningen behållas. Den generella avdragsrätten i mervärdesskattelagen bör mot bakgrund av detta slopas. Slopandet av den generella avdragsrätten innebär att de allmänna bestämmelserna om mervärdesskatt skall gälla också för kommuner och landsting. Detta får till följd att de måste behandla den ingående skatten olika beroende på om den hänför sig till verksamhet som medför skattskyldighet, och därmed är avdragsgill i mervärdesskattesystemet, eller om den hänför sig till annan verksamhet. I årets kompletteringsproposition gjordes också bedömningen att den nuvarande ordningen för kommunernas och landstingens mervärdesskattehantering bör förändras. Det anfördes bl.a. att kompensationsordningen för ingående mervärdesskatt i verksamheter som inte medför skatteskyldighet inte bör kopplas till mervärdesskattesystemet. Vidare uttalades att ett system för konkurrenskorrigering bör bygga på självfinansiering. Regeringen gör nu bedömningen att utformningen av ett slutligt sådant system bör övervägas ytterligare. Det kan därför inte införas förrän . Regeringen avser att senare återkomma till med förslag i denna fråga. Ett svenskt medlemskap i innebär dock, som tidigare nämnts, att den nuvarande ordningen med kompensationen utformad som en generell avdragsrätt inom mervärdesskattesystemet inte kan behållas. I den delen måste en anpassning göras . Som en övergångslösning föreslår regeringen att kommuner och landsting som skall kunna få återbetalning av ingående mervärdesskatt inom skattefri verksamhet, men genom ett särskilt förfarande som är skilt från mervärdesskattesystemet. Samma sak bör också gälla det tidigare nämnda särskilda bidraget. Regeringen är medveten om de administrativa problem som förslaget medför för kommuner och landsting genom att de med kort varsel måste ändra sina rutiner för hanteringen av mervärdesskatten. Regeringen gör dock bedömningen att de olägenheter som detta innebär kan övervinnas. Återbetalningen av mervärdesskatt inom verksamheter som inte medför skattskyldighet kommer således att ske i särskild ordning. Utbetalning bör göras av i . Som framgår av lagförslaget till den nya hanteringen kommer regeringen att utfärda närmare föreskrifter om bl.a. förfarandet vid återbetalning. Regeringens förslag föranleder även vissa andra förändringar av mervärdesskattereglerna såvitt avser kommuner och landsting. Uthyrning av fastighet är skattepliktig bl.a. när uthyrningen sker till en kommun även om fastigheten används i en verksamhet som inte medför skattskyldighet till mervärdesskatt. Denna bestämmelse är betingad av konkurrensskäl och syftar till att utjämna skillnaderna mellan verksamhet som bedrivs i egna fastigheter och sådan verksamhet som bedrivs i förhyrda lokaler. Även om den mervärdesskatt som belöper på sådan förhyrning för kommunens skattefria verksamhet inte längre medför rätt till återbetalning i mervärdesskattesystemet, kommer denna ingående skatt att omfattas av de nya återbetalningsreglerna. Starka skäl talar därför för att möjligheterna till frivillig skattskyldighet vid uthyrning av fastighet till en kommun bibehålls på det sätt som gäller. När det gäller fastigheter som kommunen vidareuthyr bör dock förutsättningarna för fastighetsägarens skattskyldighet vara desamma som vid annan vidareuthyrning. Det innebär att vidareuthyrningen skall ske för en verksamhet som medför skattskyldighet till mervärdesskatt för att fastighetsägaren skall kunna medges skattskyldighet för sin uthyrning. Vidare bör fastighetsägaren inte kunna medges skattskyldighet för uthyrningen om denna avser stadigvarande bostad. Enligt bestämmelserna i 9 kap. 5 § ML skall en fastighetsägare i vissa fall återföra avdragen ingående skatt i de fall förutsättningarna för den frivilliga skattskyldigheten upphör. Om de ändrade förutsättningarna i fråga om skattskyldighet eller rätt till återbetalning har sin grund i ändrad lagstiftning skall enligt 5 § tredje stycket någon återföring dock inte göras.