prop · GI0360 · 1995-01-01 00:00:00 — Begreppet "fast driftställe" har definierats i art. 5 och avser att reglera när ett företag i en avtalsslutande stat skall anses ha sådan närvaro/aktivitet i den andra avtalsslutande staten att denna andra stat skall få beskatta del av företagets rörelseinkomst. Om ett företag hemmahörande i Förenta Stater bedriver rörelse i från fast driftställe här, skall vid inkomstberäkningen i första hand tillämpas svenska regler men beräkningen får inte stå i strid med bestämmelserna i detta avtal. Vid bestämmandet av fördelningen av inkomster mellan fast driftställe och huvudkontor skall armslängdsprincipen användas, dvs. till det fasta driftstället skall hänföras den inkomst som detta driftställe skulle ha förvärvat om det - i stället för att avsluta affärer med huvudkontoret - hade avslutat affärer med ett helt fristående företag som bedrivit verksamhet av samma eller liknande slag under samma eller liknande villkor och avslutat affärer på normala marknadsmässiga villkor (p. Punkt 3 innehåller vissa regler för hur utgifter som uppkommit för ett fast driftställe skall behandlas. Därvid klargörs att t.ex. en skälig del av utgifterna för företagets ledning och allmänna förvaltning samt forsknings- och utvecklingskostnader, räntor och andra utgifter som uppkommit för företaget i dess helhet (eller den del därav som inbegriper det fasta driftstället) får dras av som en utgift hos det fasta driftstället, oavsett om utgifterna uppkommit i den stat där det fasta driftstället är beläget eller annorstädes. Ingår i inkomst av rörelse inkomster som behandlas särskilt i andra artiklar i detta avtal regleras beskattningsrätten till dessa inkomster i de särskilda artiklarna (p. Punkt 8 a innebär att Förenta Stater såvitt avser svenska försäkringsgivare avstår från att ta ut den amerikanska punktskatt (Federal excise tax) på försäkrings- eller återförsäkringspremier som betalas till utländska försäkringsgivare. Detta gäller oavsett om rörelsen bedrivs genom fast driftställe i eller inte. Skattebefrielse medges dock endast i den mån ifrågavarande risker inte direkt eller indirekt återförsäkrats hos person som inte är berättigad till befrielse från sådan skatt. I gengäld avstår från att ta ut den särskilda skatt på försäkringspremier, som annars utgår enligt lagen (1990:662) om skatt på vissa premiebetalningar, i de fall premien betalas till försäkringsgivare med hemvist i Förenta Stater. I punkt 9 anges den allmänt vedertagna principen att varje inkomst, realisationsvinst eller utgift som hänförs till ett fast driftställe eller en stadigvarande anordning under dess fortbestånd är skattepliktig eller avdragsgill i den avtalsslutande stat där det fasta driftstället eller den stadigvarande anordningen är belägen även om betalningarna har skjutits upp till dess det fasta driftstället eller den stadigvarande anordningen har avvecklats. Denna bestämmelse har i förtydligande syfte intagits på amerikanskt initiativ. Observera att bestämmelserna i art. 7 inte inskränker rätt att i enlighet med art. 1 punkt 4 i vissa fall beskatta som om avtalet inte hade gällt, se vidare under avsnitt 6.2. Art. 8 behandlar beskattning av inkomst av rörelse i form av sjöfart och luftfart i internationell trafik. Inkomst genom uthyrning av fullt bemannade skepp och luftfartyg omfattas av bestämmelserna i punkt 1. Annan uthyrning av skepp och luftfartyg behandlas i punkt 2. Dessutom har i punkt 3 intagits regler om inkomst genom användning, underhåll eller uthyrning av containers (trailers, pråmar och annan liknande utrustning för transport av containers däri inbegripna). Beträffande all inkomst som omfattas av förevarande artikel gäller att sådan inkomst endast skall beskattas i den stat där personen som bedriver verksamheten har hemvist. Detta gäller även om företaget har fast driftställe i den andra staten. Såsom framgår av art. 3 punkt 1 c åsyftas med "företag i en avtalsslutande stat" företag som bedrivs av person med hemvist i en avtalsslutande stat. De särskilda reglerna för SAS i punkt 4 innebär att avtalet endast reglerar beskattningen av den del av SAS inkomst som är hänförlig till den svenske delägaren. Observera att bestämmelserna i denna artikel inte inskränker rätt att i enlighet med art. 1 punkt 4 i vissa fall beskatta som om avtalet inte hade gällt, se vidare under avsnitt 6.2. Art. 9 innehåller sedvanliga regler om omräkning av inkomst vid obehörig vinstöverföring mellan företag med intressegemenskap. Punkt 3 är endast ett förtydligande av att de i punkt 1 angivna reglerna givetvis inte innebär någon begränsning eller utvidgning av en avtalsslutande stats rätt att enligt intern lagstiftning vidta omräkning av ett företags resultat, utan anger i vilka fall den i punkt 2 angivna justeringen är avsedd att göras. Art. 10 behandlar beskattningen av utdelning. Definitionen av uttrycket "utdelning", som återfinns i punkt 4, skiljer sig något från den i modellavtal. I detta avtal innefattar uttrycket även inkomst genom dispositioner, skuldförbindelser däri inbegripna, med rätt till andel i vinst i den utsträckning sådan inkomst anses utgöra utdelning enligt lagstiftningen i den avtalsslutande stat där inkomsten uppkommer. Definitionen gäller som brukligt endast vid tillämpning av art. 10. Om uttrycket förekommer i andra artiklar kan det ha en annan betydelse. Enligt punkt 2 får utdelning från bolag med hemvist i en avtalsslutande stat beskattas även i den stat där bolaget som betalar utdelningen har hemvist (källstaten). Skatten får dock enligt punkt 2 a inte överstiga av utdelningens bruttobelopp, om den som har rätt till utdelningen är ett bolag som äger av det utbetalande bolagets röstetal. I övriga fall får skatten inte överstiga av utdelningens bruttobelopp (p. 2 b). Av bestämmelserna i punkt 3 framgår att nedsättningen till inte gäller i de fall utdelningen betalas av ett "U.S. " () eller en "" (). På sådan utdelning har källskatten begränsats till . Om utdelningen betalas av en gäller dock denna begränsning till endast om den som har rätt till utdelningen är en fysisk person som innehar av en . För svenska bolag med dotterbolag utomlands är be- stämmelserna om begränsning av källstatens rätt att ta ut källskatt på utdelning de centrala bestämmelserna i svenska dubbelbeskattningsavtal. Eftersom normalt undantar utdelning från utländska dotterbolag som betalas till svenska moderbolag från skatt hos moderbolaget minskar varje procentenhet i källskatt direkt nettoavkastningen på investeringen utomlands. Mot denna bakgrund innebär givetvis svensk avtalspolicy att utdelning från utländska dotterbolag till svenska moderbolag helst helt skall undantas från källskatt. I det nya avtalet har i jämförelse med nu gällande avtal erhållit mer gynnsamma villkor för att källskatten skall begränsas till . De nu redovisade begränsningarna i källstatens beskattningsrätt gäller endast då "mottagaren har rätt till utdelningen". Av detta villkor, vilket även uppställs i fråga om ränta (art. 11 p. 1) och royalty (art. 12 p. 1), följer att den angivna begränsningen av skatten i källstaten inte gäller när en mellanhand, exempelvis en representant eller en ställföreträdare, sätts in mellan inkomsttagaren och utbetalaren. Villkoret avser att förhindra att skattelättnad ges enligt avtalet när den som har rätt till utdelningen inte har hemvist i den andra avtalsslutande staten. Enligt punkt 7 undantas stiftelse, eller annan organisation med hemvist i som drivs i religiöst, vetenskapligt, litterärt, utbildningsfrämjande eller välgörande syfte från amerikanska punktskatter om organisationen erhåller nästan alla sina medel från personer som inte är medborgare eller har hemvist i . Bestämmelsen innebär t.ex. att undantas från denna beskattning. Bestämmelserna i punkt 8 möjliggör för de avtalsslutande staterna att ta ut en skatt på överföring av vinst från filial till huvudkontor. har inte någon sådan möjlighet enligt intern lagstiftning men har således rätt att ta ut en sådan skatt enligt denna bestämmelse i avtalet för det fall sådan lagstiftning införs. En motsvarande skatt får också tas ut om ett bolag med hemvist i en avtalsslutande stat är skattskyldigt i den andra avtalsslutande staten för inkomst av fast egendom belägen i den andra avtalsslutande staten eller för realisationsvinst vid försäljning av sådan egendom. Vissa begränsningar finns beträffande beskattningsunderlaget när det gäller att ta ut denna skatt. Av punkt 9 framgår att den skatt som får tas ut inte får överstiga . Observera att bestämmelserna i denna artikel inte inskränker rätt att i enlighet med art. 1 punkt 4 i vissa fall beskatta som om avtalet inte hade gällt, se vidare under avsnitt 6.2. Art. 11 behandlar ränta. Enligt punkt 1 får ränta i den där angivna situationen beskattas endast i den stat där den som har rätt till räntan har hemvist. Vad som menas med ränta framgår av punkt 2 (jfr vad som angetts beträffande utdelning under art. 10, samma principer gäller också för ränta). Bestämmelserna i punkt 1 tillämpas inte i de fall som avses i punkt 3, dvs. då räntan är hänförlig till fordran som äger verkligt samband med fast driftställe eller stadigvarande anordning som den som har rätt till räntan har i den andra avtalsslutande staten. I sådant fall skall beskattningsrätten till räntan i stället fördelas med tillämpning av art. 7 resp. art. 14 som behandlar inkomst av rörelse resp. självständig yrkesutövning. Utan hinder av bestämmelserna i punkt 1 får "överränta" ("excess inclusion") enligt punkt 7 beskattas i källstaten i vissa fall. Bestämmelsen har tillkommit på initiativ och är föranledd av amerikansk lagstiftning som reglerar beskattningen av avkastningen på investeringar i en "real estate mortgage investment conduit", (REMIC), se närmare om den skattemässiga behandlingen av ett sådant subjekt under avsnitt 5.3. Observera att bestämmelserna i denna artikel inte inskränker rätt att i enlighet med art. 1 punkt 4 i vissa fall beskatta som om avtalet inte hade gällt, se vidare under avsnitt 6.2. Royalty som avses i art. 12 punkt 2 och som härrör från en avtalsslutande stat (källstaten) och betalas till person med hemvist i den andra avtalsslutande staten, får enligt punkt 1 beskattas endast i denna andra stat. Definitionen av uttrycket "royalty" (jfr vad som angetts beträffande utdelning under art. 10, samma princip gäller också för royalty) omfattar i likhet med modellavtal i dess nuvarande lydelse inte leasingavgifter och andra ersättningar för rätten att nyttja lös egendom. Beträffande sådana avgifter och ersättningar skall i stället bestämmelserna i art. 7 (inkomst av rörelse) tillämpas. I motsats till modellavtal inbegriper uttrycket "royalty" också vinst på grund av överlåtelse av sådan rättighet eller egendom om vinsten beror på resultatet, användningen eller överlåtelsen av denna. Från de redovisade bestämmelserna i punkt 1 görs i punkt 3 undantag för sådana fall då den rättighet eller egendom för vilken royaltyn betalas, har verkligt samband med fast driftställe eller stadigvarande anordning som den som har rätt till royaltyn har i den andra avtalsslutande staten. I sådant fall fördelas beskattningsrätten till royaltyn mellan staterna med tillämpning av bestämmelserna i art. 7 resp. art. 14 som behandlar inkomst av rörelse resp. självständig yrkesutövning. Observera att bestämmelserna i art. 12 inte inskränker rätt att i enlighet med art. 1 punkt 4 i vissa fall beskatta som om avtalet inte hade gällt, se närmare under avsnitt 6.2. Art. 13 behandlar beskattning av realisationsvinst. Bestämmelserna skiljer sig i flera hänseenden från motsvarande bestämmelser i modellavtal. Vinst på grund av överlåtelse av fast egendom får alltid beskattas i den avtalsslutande stat där den fasta egendomen är belägen (p. I punkt 2 definieras vad som avses med "fast egendom som är belägen i den andra avtalsslutande staten" vid tillämpningen av punkt 1. I det fall får beskatta den fasta egendomen inbegriper uttrycket sådan fast egendom som avses i art. 6 och som är belägen där och "a real property interest" samt andel i ett handelsbolag, trust eller dödsbo till den del dessa subjekts tillgångar består av "a real property interest". Bestämmelsen är en avspegling av FIRPTA-lagstiftningen (in Real Property Tax Act) i . Amerikansk policy är att alltid få beskattningsrätt i enlighet med denna lagstiftning i alla sina avtal. På grund av denna lagstiftning har ansett sig ha rätt att utan stöd i det nu gällande avtalet beskatta överlåtelse av andelar i bolag vars tillgångar väsentligen består av fast egendom, trots att har den uteslutande beskattningsrätten till sådan inkomst ("tax treaty override"). Uppkommen dubbelbeskattning har inte kunnat undanröjas. Genom det nya avtalet får beskattning av vinst som person med hemvist i förvärvar på grund av överlåtelse av fast egendom belägen i ske i både och . Den svenska skatten nedsätts enligt art. 23 punkt 2 a i princip med den skatt som utgått i , (se även för ytterligare bakgrund under avsnitt 6.1). Vinst vid avyttring av skepp eller luftfartyg som används i internationell trafik resp. vinst vid avyttring av containers och lös egendom som är hänförlig till använd- ningen av sådana skepp eller luftfartyg beskattas enligt punkt 4 endast i den stat där personen i fråga har hemvist. Även en sedvanlig SAS-regel har intagits i denna punkt. I punkt 7 återfinns en bestämmelse som möjliggör för att beskatta fysisk person, som har haft sitt hemvist i men som tagit hemvist i , för realisationsvinst som härrör från överlåtelse av tillgång om överlåtelsen inträffar som följer närmast efter det att personen i fråga upphört att ha hemvist i . Av art. 23 punkt 2 a andra stycket framgår att i detta fall åtagit sig att nedsätta den svenska skatten med den skatt som erlagts i . Observera att bestämmelserna i denna artikel inte inskränker rätt att i enlighet med art. 1 punkt 4 i vissa fall beskatta som om avtalet inte hade gällt, se vidare under avsnitt 6.2. Enligt art. 14 beskattas inkomst som fysisk person förvärvar av självständig yrkesverksamhet endast där yrkesutövaren har hemvist. Utövas verksamheten från en stadigvarande anordning i den andra staten som regelmässigt står till hans förfogande får dock inkomsten även beskattas i denna andra stat. Det bör observeras att denna artikel behandlar "självständig yrkesverksamhet". Artikeln skall sålunda inte tillämpas när fråga är om anställning, t.ex. läkare som tjänstgör som anställd tjänsteläkare eller ingenjör som är anställd i ett av honom ägt aktiebolag. Artikeln är inte heller tillämplig på sådan självständig verksamhet som artister eller idrottsmän bedriver, utan deras verksamhet omfattas av art. 18. Observera att bestämmelserna i denna artikel inte inskränker rätt att i enlighet med art. 1 punkt 4 i vissa fall beskatta som om avtalet inte hade gällt, se vidare under avsnitt 6.2. Art. 15 behandlar beskattningen av inkomst av enskild tjänst. Huvudregeln är att sådan inkomst beskattas endast i hemviststaten. Detta gäller t.ex. om arbetet utförs där eller i en tredje stat. Punkt 1 innebär att inkomst av enskild tjänst i princip också får beskattas i den andra avtalsslutande staten om arbetet utförs där. Undantag från denna regel gäller vid viss kort- tidsanställning under de förutsättningar som anges i punkt 2. I sådana fall sker beskattning endast i inkomsttagarens hemviststat. I punkt 3 har intagits regler om beskattning av ersättning för arbete ombord på skepp eller luftfartyg i internationell trafik och en särskild regel angående SAS. Sådan ersättning får beskattas endast i den anställdes hemviststat. Ersättning för arbete som utförs i egenskap av medlem av den reguljära besättningen ombord på ett skepp som används i internationell trafik av ett svenskt företag får dock beskattas i . Styrelsearvoden och annan liknande ersättning får enligt art. 16 i regel beskattas i den stat där bolaget som betalar arvodet eller ersättningen har hemvist. Det angivna innebär att styrelsearvode får beskattas i såväl som . För styrelseledamot med hemvist i nedsätts den svenska skatten med den skatt som erlagts i . I det fall styrelsearvode förvärvats på grund av tjänster utförda i ledamotens hemviststat får beskattning dock endast ske i denna stat. Därvid anses såväl enligt svensk som amerikansk rättstillämpning att arbetet utförts i bolagets hemviststat i den mån styrelseledamoten bevistat styrelsesammanträden där. Observera att bestämmelserna i art. 15 och 16 inte inskränker rätt att i enlighet med art. 1 punkt 4 i vissa fall beskatta som om avtalet inte gällt, se vidare under avsnitt 6.2. Bestämmelserna i art. 17 är avsedda att motverka s.k. "treaty shopping". Detta sker genom att källstaten endast medger avtalsförmåner till personer i den andra avtalsslutande staten i vissa särskilt angivna fall. Bestämmelserna i punkt 1 a och b Fysisk person med hemvist i en avtalsslutande stat, en avtalsslutande stat, dess politiska underavdelningar eller lokala myndigheter är enligt dessa bestämmelser berättigade till nedsättning av skatt i den andra avtalsslutande staten (källstaten) för inkomst som härrör från denna stat. Avtalsförmåner medges dessa personer eftersom det inte ansetts sannolikt att denna kategori kan utnyttjas för att ge personer i tredje stat tillgång till förmåner enligt detta avtal. För t.ex. fysiska personer finns i de enskilda artiklarna begränsningar i form av att "den som har rätt till" exempelvis en utdelning måste ha hemvist i en avtalsslutande stat. Bestämmelsen i punkt 1 c Denna bestämmelse innehåller en prövning av huruvida person med hemvist i en avtalsslutande stat som inte kvalificerar för att erhålla avtalsförmåner enligt övriga bestämmelser i denna punkt kan uppfylla kraven enligt c och därmed ändå medges avtalsförmåner i källstaten. Den prövning som görs enligt denna bestämmelse tar sikte på den typ av verksamhet som person med hemvist i en avtalsslutande stat bedriver i denna stat. Det måste finnas ett affärsmässigt samband mellan denna verksamhet och den inkomst som härrör från den andra av- talsslutande staten för att avtalets förmåner ska tillkomma personen i fråga. Därutöver krävs att den verksamhet som bedrivs är en aktiv affärsverksamhet. Affärsverksamhet som består i att göra kapitalplaceringar eller av att förvalta investeringar kvalificerar dock inte för avtalsförmåner enligt dessa regler såvida denna verksamhet inte utgör bank- eller försäkringsverksamhet som bedrivs av en bank eller ett försäkringsföretag. En inkomst anses ha samband med en aktiv affärsverksamhet i en avtalsslutande stat om verksamheten i denna stat på något sätt är integrerad med verksamheten i den andra avtalsslutande staten (källstaten). Om exempelvis en amerikansk verksamhet består i att sälja produkter från en svensk tillverkare eller tillhandahålla delar till tillverkningsprocessen i eller om en verksamhet i säljer samma slag av produkter som avyttras av affärsrörelsen i anses sådan inkomst förvärvad i samband med den svenska affärsverksamheten. En inkomst anses ha samband med den svenska affärsrörelsen om den t.ex. avser ränteintäkter på investeringar av rörelsekapitalet i amerikanska värdepapper. En inkomst kan också "ha samband med" eller "vara en följd av" den svenska affärsrörelsen även om t.ex. ett svenskt bolag förvärvar inkomsten indirekt från ett amerikanskt rörelsedrivande bolag genom ett amerikanskt mellanliggande holdingbolag. Avtalsförmåner kan således medges även i det fall person med hemvist i förvärvar inkomst indirekt från en eller flera personer som har hemvist i . För att reglerna skall vara tillämpliga krävs att verksamheten i hemviststaten är av väsentlig omfattning i förhållande till verksamheten i källstaten. Med hänsyn till att omfattningen av ekonomi är betydligt större än krävs dock inte att den svenska verksamheten är lika stor som den amerikanska verksamheten, men den svenska verksamheten kan inte endast uppgå till en väldigt liten procent av den amerikanska verksamheten, vid beaktande av omsättning, tillgångar nedlagda i verksamheterna eller liknande mått. Bestämmelsen i punkt 1 d Bestämmelsen i denna punkt innehåller ett tvådelat test, ett ägartest och ett test som avser att skydda skattebasen i källstaten ("the ownership and base erosion tests"). Enligt bestämmelsen medges person med hemvist i en avtalsslutande stat - som inte är fysisk person - avtalsförmåner i den andra avtalsslutande staten om 1) av den verkliga äganderätten till denna person - eller i fråga om aktiebolag, av antalet av varje aktieslag i bolaget - innehas, direkt eller indirekt, av personer berättigade till avtalsförmåner enligt punkt a, b, e eller f eller som är amerikanska medborgare. Dessutom får högst av en sådan persons bruttointäkter användas, direkt eller indirekt, för att infria betalningsskyldighet (inkl. skyldighet att betala ränta och royalty) till personer som inte är berättigade till avtalsförmåner enligt punkt a, b, e och f och som inte är amerikanska medborgare. Det över- gripande syftet med denna bestämmelse är liksom övriga bestämmelser i denna artikel att hindra att avtalsförmåner ges till person med hemvist i tredje stat. Regeln är bl.a. avsedd att motverka följande situation. En person med hemvist i tredje stat lånar ut medel till ett svenskt bolag vilka medel i sin tur lånas ut till person med hemvist i . En räntebetalning direkt från till tredje stat är i vissa fall underkastad en källskatt på om avtal inte finns mellan dessa båda länder. En räntebetalning från till det svenska bolaget är emellertid enligt detta avtal inte underkastad någon källskatt. En räntebetalning från det svenska bolaget till tredje stat är skattemässigt avdragsgill i . Då någon källskatt på ränta inte tas ut i då mottagaren är inskränkt skattskyldig här, innebär detta att eftergift av källskatt i förhållande till överförts till person med hemvist i tredje stat. De avtalsslutande staterna är eniga om att begreppet "gross income" skall tolkas i enlighet med amerikansk lagstiftning. Begreppet innefattar i princip bruttointäkter minus kostnad för sålda varor. Bestämmelsen i punkt 1 e Enligt bestämmelsen i e är ett bolag vilkets viktigaste aktieslag i väsentlig omfattning och regelmässigt omsätts på en erkänd aktiebörs berättigat till avtalsförmåner. Begreppet "erkänd aktiebörs" definieras i punkt 3. För svensk del avses . De behöriga myndigheterna kan även komma överens om att annan aktiebörs skall omfattas av uttrycket. Bestämmelsen i punkt 1 f Denna bestämmelse handlar om organisationer utan vinstintresse (inkl. pensions- fonder och privata stiftelser) och som härigenom är i sin helhet undantagna från beskattning i sin hemviststat. För att en sådan organisation skall omfattas av avtalets förmåner krävs att mer än hälften av förmånstagarna, medlemmarna eller deltagarna i en sådan organisation är personer som är berättigade till avtals- förmåner enligt denna artikel. Bestämmelsen i punkt 2 Denna regel möjliggör för person med hemvist i en avtalsslutande stat som inte är berättigad till avtalsförmåner enligt bestämmelserna i punkt 1 att ges sådana förmåner om behörig myndighet i den avtalsslutande stat från vilken inkomsten härrör beslutar detta. Vid tillämpningen av punkt 2 kommer de behöriga myndig- heterna att göra en helhetsbedömning. En skattskyldig får begära att behörig myndighet avgör hans ärende utan att behöva invänta att skattemyndigheten har beslutat att avtalsförmåner inte kan ges enligt övriga bestämmelser i denna artikel. Om behörig myndighet medger avtalsförmåner kan ett sådant beslut gälla retroaktivt. Beskattning av inkomst som artister och idrottsmän uppbär genom sin verksamhet regleras i art. 18. Sådan inkomst får beskattas i den stat där verksamheten utövas (p. Detta gäller oavsett om inkomsten förvärvas under utövande av fritt yrke eller enskild tjänst.