prop · GI03152 · 1995-01-01 00:00:00 — När det gäller bl.a. revisorer är det dessutom möjligt att tillämpa kompensationsmekanismerna så att de ger en möjlighet för värdmedlemslandet att ställa upp krav på antingen en prövotid som inte överstiger eller ett lämplighetsprov. Valet mellan prövotid eller lämplighetsprov skall normalt göras av sökanden. Detta gäller om det inte är fråga om ett yrke som kräver en exakt kunskap om landets lagstiftning och där det inte ständigt och i stor omfattning ingår rådgivning och bistånd om landets lagar. Samtliga har enats om en tolkning som tillåter värdlandet att välja vilken av de två kompensationsmekanismerna - prövotid eller lämplighetsprov - man önskar använda sig av. Samtliga medlemsländer har för revisorer valt ett lämplighetsprov. Härigenom har således medlemsländerna avgjort att revisorsyrket är ett sådant yrke som kräver en exakt kunskap om landets lagstiftning där rådgivning och bistånd om landets lagar ges i stor omfattning. Det är lämpligt att också väljer ett lämplighetsprov. Det bör införas så snart det är möjligt för tillsynsmyndigheten att anordna och organisera sådana prov. Ett sådant prov skall dock kunna ordnas . Regeringens förslag: Om ett revisorsuppdrag upphör skall en avskrift av en anmälan om det (se 10 kap. 5 och 10 §§ aktiebolagslagen) bifogas den tillkommande revisorns revisionsberättelse. Det bör ankomma på den tillträdande revisorn att ta in den avgående revisorns anmälan. En mot- svarand anmälningsskyldighet skall gälla även i de fall revisorns uppdrag gäller för obestämd tid och uppdraget upphör än vid ordina- rie bolagsstämma där revisorsval kan ske. Anmälan skall göras till Patent- och registre- ringsverket (PRV) i stället för till , och avskrift av anmälan skall sändas till skatte- myndigheten. Revisors anmälan om förtida avgång skall även medföra att revisorn avregistreras i aktiebolagsregistret. Motsvarande ändringar föreslås i lagen om ekono- miska föreningar och i lagen om årsredovisning m.m. i vissa företag. Utredningens förslag: Överensstämmer i stort med regeringens förslag. Utredningens förslag omfattar inte någon ändring om adressat för anmälan eller att anmälan skall medföra revisors avregistrering i aktiebolagsregistret. Förslaget omfattar inte heller någon ändring i lagen om ekonomiska föreningar eller i lagen om årsredovisning. Remissinstanserna: Huvuddelen av remissinstanserna tillstyrker eller har inga synpunkter på utredningens förslag. RSV påpekar att uppgift om att en revisor lämnat sitt uppdrag har intresse för kontrollverksamheten. RSV anser att föreslagna bestämmelser bör kompletteras med att en anmälan härom skall tillställas skattemyndigheten. PRV tillstyrker utredningens förslag men vill ifrågasätta om inte anmälningsskyldigheten skall fullgöras till PRV i stället för till och att PRV i sin tur åläggas att översända avskrift av anmälan till skattemyndigheten. PRV föreslår också att fullgörandet av anmälningsskyldigheten även skall kunna ligga till grund för registrering av revisorns avgång ur aktiebolagsregistret. Skälen för regeringens förslag: En revisor vars uppdrag upphör skall enligt gällande regler genast anmäla detta till och i anmälan lämna en redogörelse för iakttagelserna vid den granskning som han har utfört under den del av löpande räkenskapsår som hans uppdrag har omfattat. Anmälan skall enligt 10 kap. 10 § tredje och fjärde styckena aktiebolagslagen delvis innehålla samma uppgifter som en revisionsberättelse. av anmälan skall tillställas registreringsmyndigheten, dvs. PRV samt överlämnas till bolagets styrelse. Genom att en avskrift av anmälan sänds till PRV blir den tillgänglig för bolagets övriga intressenter. Bestämmelserna syftar till att stärka en för bolaget obekväm revisors oberoende ställning. För att öka anmälans tillgänglighet i första hand för aktieägarna föreslår regeringen att en bestämmelse tas in i aktiebolagslagen om att en avskrift av anmälan även skall bifogas den tillkommande revisorns revisionsberättelse. Därigenom blir anmälan direkt tillgänglig för bolagsstämman. Det bör ankomma på den tillträdande revisorn att ta in den avgående revisorns anmälan. För det fall revisors uppdrag gäller för obestämd tid, dvs. tills vidare, kan dock bestämmelsen om anmälningsskyldighet inte tillämpas. I det fallet kan inte uppdraget sägas upphöra . Någon anmälningsskyldighet inträder inte heller, om revisorn inte skulle bli omvald på den ordinarie bolagsstämman där revisorsval skall ske, eller om revisorn på stämman väljer att frivilligt lämna sitt uppdrag. Enligt regeringens uppfattning är emellertid den situationen i många fall jämförbar med situationen att revisorns uppdrag bringas att upphöra . Den situation som regeringen närmast avser är den när uppdraget upphör vid någon annan tidpunkt än vid ordinarie bolagsstämma där revisorsval skall ske. Även i det fallet bör därför, på samma sätt som vid uppdrag för bestämd tid, föreskrivas anmälningsskyldighet för den avgående revisorn och skyldighet för den tillträdande revisorn att bilägga avskrift av anmälan till revisionsberättelsen. Regeringen föreslår därför att en regel med angivet innehåll tas in i aktiebolagslagen. Enligt gällande regler i 10 kap. 5 § aktiebolagslagen skall en revisor vars uppdrag upphör genast anmäla detta till . En avskrift av anmälan skall av revisorn tillställas PRV och överlämnas till bolagsstyrelsen. Regeringen föreslår att anmälningsskyldigheten skall fullgöras till PRV i stället för till , och att PRV i sin tur åläggs att skicka en avskrift av anmälan till skattemyndigheten. Regeringen anser det mera rationellt för revisorerna att skicka anmälningarna till en enda myndighet i stället för att skicka dessa både till någon av skattemyndigheterna och till PRV. Regeringen föreslår således att skattemyndigheten i stället för skall erhålla avskrift av anmälan. Revisorn skall i anmälan bl.a. anmärka om bolaget inte har fullgjort sina skyldigheter enligt vissa skatte- och avgiftsförfattningar. befattning med de aktuella skatte- och avgiftsfrågorna upphörde i samband med organisatoriska förändringar inom skatteområdet . Den statliga myndighet som i första hand kan beröras av eventuella anmärkningar i anmälan är således skattemyndigheten. Ändringar i uppgifter om bolagets revisorer skall av bolaget genast anmälas för registrering enligt 10 kap. 15 § jämförd med 8 kap. 15 § andra stycket aktiebolagslagen. Rätt att göra anmälan tillkommer även revisorn själv enligt nämnda lagrum. Enligt regeringens mening bör revisorns anmälan om förtida avgång även medföra att revisorn avregistreras i aktiebolagsregistret. En avgående revisor kommer då genom anmälan till PRV att fullgöra sin anmälningsplikt och, om inte annat särskilt anges, bli avregistrerad i aktiebolagsregistret. Regeringens förslag: Anställnings- och rörelseför- budet ändras så att det tydligt framgår att en revisor inte får utöva någon verksamhet som kan rubba förtroendet för hans opartiskhet eller självständighet som revisor. Förslaget innebär att tillsynsmyndighetens dispensprövning upphör. Bestämmelsen skall gälla oavsett om det är fråga om en enskild revisor eller ett revisionsbolag. Revisorn eller revisionsbolaget skall ha möjlig- het att vända sig till tillsynsmyndigheten för att få ett förhandsbesked om den verksamhet man ämnar bedriva kan anses förenlig med revisionsverksamhet. Utredningens förslag: Överensstämmer i stort med regeringens förslag. Utredningen innehåller emellertid inget förslag om möjlighet till förhandsbesked. Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna har inga synpunkter på ut- redningens förslag. PRV, , Företagarnas Riks- organisation, Föreningen och bland andra tillstyrker förslaget. De anser att ändringen gör det lättare att ingripa med större exakthet mot verksamheter som kan rubba revisorns oberoende. Kammarrätten i anser att den föreslagna tilltrosregeln bättre uttrycker vad som bör gälla. Domstolen menar dock att det kan vara svårt för en revisor att tolka regeln i ett enskilt fall och förordar därför en ordning med förhandsbesked. , , , och i bland andra avstyrker förslaget. Dessa anser att förslaget lämnar gränsdragningspro- blemen olösta och frånhänder tillsynsmyndigheten tolkningsföreträdet. Skälen för regeringens förslag: Enligt 10 § revisorsförordningen får en aukto- riserad revisor inte driva eller delta i ledningen av affärsverksamhet. Kommers- kollegium kan, om det föreligger särskilda skäl, medge undantag från förbudet. Förbudet gäller revisorn både som yrkesutövare och som privatperson. Förbudet har sin grund i en allmänt omfattad syn på den externa revisorns uppgifter och ställning. En revisor skall utöva sin verksamhet med självständighet och objektivitet och stå fri från sidointressen. För att understödja revisorns självständiga och oberoende ställning har i revisorsförordningen införts ett flertal regler. Här kan nämnas regler om tystnadsplikt (8 §), förbud att utnyttja information till egen eller annans fördel eller annans nackdel (8 §), regler om jäv (6 §), förbud mot att vara anställd hos eller driva revisionsverk- samhet tillsammans med någon annan än kvalificerad revisor - det s.k. anställ- ningsförbudet (10 § ) och affärsverksamhetsförbudet (10 §). Affärsverksamhetsförbudet skall inte tillämpas för auktoriserat och godkänt revisionsbolag. För sådana bolag gäller att verksamheten inte får omfatta annat än yrkesmässig revision och därmed sammanhängande verksamhet (18 och 19 §§ revisorförordningen). Ett revisionsbolag som inte är auktoriserat eller godkänt omfattas inte av 18 och 19 §§. För dem gäller bestämmelserna i föreskrifter där utgångspunkten är att det är den auktoriserade eller godkände revisorn som driver revisionsverksamheten och inte revisionsbolaget. Bolaget ses här endast som den form inom vilken revisorn driver sin verksamhet. Enligt bestämmelsen får revisionsbolaget inte utöva annan verksamhet än sådan som är förenlig med auktoriserad och godkänd revisors yrkesutövning. Vilken verksamhet som är förenlig med auktoriserad eller godkänd revisors yrkesutövning bestäms av 2 och 15 §§ jämfört med 10§ revisorsförordningen. Den i sistnämnda paragraf intagna dispensbestämmelsen är bl.a. ett uttryck för att det i vissa fall går att förena annan affärsverksamhet med revisionsverksamhet. För det fall revisorn inte driver eller deltar i ledningen av en sådan verksamhet, är det fullt tillåtet enligt den bestämmelsen för revisorn att engagera sig i verksamheten. Om hans engagemang är mer omfattande, dvs. han driver eller deltar i ledningen av affärsverksamheten, gäller för att dispens skall få medges att förtroendet för revisorns oberoende ställning därigenom inte rubbas. Uttrycket "förenlig verksamhet" i 23 § föreskrifter framstår som ett vidare uttryck än "sammanhängande verksamhet". Det innebär att vad som i vissa fall är tillåtet för en auktoriserad eller godkänd revisor att engagera sig i, med eller utan dispens, aldrig kan tillåtas för ett auktoriserat eller godkänt revisionsbolag. Regeringen delar utredningens uppfattning att den regel vi har ger upphov till mycket svåra gränsdragningsproblem. Osäkerhet har uppstått särskilt beträffande verksamheter som ligger i "gränsområdet" mot revisionsverksamhet och verksamheter som har karaktär av privat förmögenhetsförvaltning, hobby eller som är av ideell eller politisk natur. Ett uttryckligt förbud till vilket kopplas en dispensmöjlighet i det enskilda fallet speglar därmed inte en modern syn på vilka regler som bör gälla. En utgångspunkt bör i stället vara att författningsregeln så nära som möjligt uttrycker syftet med regeln. Detta är ägnat att öka förståelsen för regeltillämpningen hos dem som berörs av regeln. En bedömning enligt den föreslagna regeln torde dock från processuell synpunkt bli ganska lik den som tillämpas . Revisorn kommer att tillföra större delen av faktaunderlaget. Myndigheten kommer sedan att på grundval av tillgängliga fakta avgöra om revisorns förtroende rubbas eller ej. En invändning som kan anföras mot den föreslagna regeln är att till- synsmyndigheten får sämre möjligheter att upptäcka om en revisor ägnar sig åt verksamhet som rubbar förtroendet för honom. presumeras att all annan verksamhet än revisionsverksamhet skall anmälas för prövning, oavsett om den kan rubba förtroendet eller ej. Med regeringens förslag får revisorn själv göra en bedömning av om verksamheten rubbar förtroendet för honom. Regeringen anser att riskerna uppvägs av fördelen med att regeln får en utformning som är adekvat i förhållande till det materiellt önskade resultatet. Den föreslagna regeln lämpar sig också bättre som grund för bedömningar av enskilda fall än det nu gällande regelsystemet. Regeln bör gälla oavsett om det är fråga om en enskild revisor eller ett auktoriserat eller godkänt revisionsbolag (enligt regeringens förslag "registrerat revisionsbolag" se under 8.5.2). För att underlätta tolkningen av regeln för enskilda revisorer bör revisorn eller revisionsbolaget kunna vända sig till tillsynsmyndigheten för ett förhandsbesked om den verksamhet man ämnar bedriva är förenlig med revisionsverksamheten. Som en konsekvens av dessa ändringar föreslår regeringen också att den nuvarande begränsningen för auktoriserade och godkända revisionsbolags verksamhet till "revision och därmed sammanhängande verksamhet" ändras till "revision och därmed förenlig verksamhet". Härigenom uppnås överensstämmelse inte bara med vad som föreskrivs för enskild revisors verksamhet utan också med vad som föreskrivs för ett icke auktoriserat eller godkänt revisionsbolags verksamhet. 8.5.1 Ägare i revisionsbolag Regeringens förslag: I registrerade revisions- bolag, som drivs i aktiebolagsform, skall huvud- regeln vara att minst tre fjärdedelar av aktierna med minst tre fjärdedelar av röstetalet skall ägas av auktoriserade eller godkända revisorer. Till- synsmyndigheten får medge undantag från bestämmel- serna om att verksamheten skall bedrivas i aktie- bolagsform samt om begränsningen för ägande och röstetal i vissa fall. Samma princip bör gälla för förvaltnings- och ledningsorgan som för ägandet. Enligt bolagsord- ningen skall på motsvarande sätt gälla att minst tre fjärdedelar av styrelseledamöterna och minst tre fjärdedelar av styrelsesuppleanterna samt verkställande direktören skall vara auktoriserade eller godkända revisorer. får i vissa fall medge undantag från regeln. Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Huvuddelen av remissinstanserna tillstyrker eller har inga synpunkter på förslaget. , , i och avstyrker förslaget. Dessa anser bl.a. att förslaget riskerar att minska allmänhetens tilltro till revisionsbolagens oberoende och objektivitet och att det finns risk för att delägare som inte är revisorer kommer att utnyttja sitt inflytande till att ytterligare öka bolagens uppdrag utanför den egentliga revisionsverksamheten. Skälen för regeringens förslag: Enligt revisorsförordningen får endast auktori- serad revisor vara aktieägare i auktoriserat revisionsbolag som drivs i form av aktiebolag eller vara delägare i auktoriserat revisionsbolag som drivs i form av handelsbolag (18 §). I godkända revisionsbolag som drivs i form av aktiebolag eller handelsbolag får endast godkända eller auktoriserade revisorer vara aktieägare eller delägare (19 §). Möjlighet till undantag finns men denna möjlighet har tillämpats mycket restriktivt. Genom föreskrifter av är den tillåtna ägarkretsen också begränsad till auktoriserade och godkända revisorer om dessa driver revisionsverksamhet i form av aktiebolag eller handelsbolag utan att bolaget är auktoriserat eller godkänt (24 § KFS). EG:s revisorsdirektiv tillåter andra ägare än auktoriserade och godkända revisorer som ägare i revisionsbolagen förutsatt att en majoritet av ägandet och röstetalet tillkommer fysiska personer eller revisionsbolag som uppfyller förutsättningarna för att bli godkända enligt direktivet. Samma villkor gäller för ledamöterna i revisionsbolagets förvaltnings- eller ledningsorgan, dvs. en majoritet skall vara auktoriserade eller godkända revisorer. Reglerna enligt direktivet innebär vidare att det måste säkerställas att de icke-revisorer som blir ägare inte kan ingripa i revisionsarbetet på ett sätt som äventyrar oberoendet hos de revisorer som reviderar på bolagets vägnar. En bolagsman i ett handelsbolag kan fatta beslut som binder de övriga bolagsmännen. En bolagsman som inte är kvalificerad revisor skulle således på egen hand kunna träffa beslut för bolagets räkning. En sådan möjlighet kan inte anses förenlig med direktivets krav på att godkända revisorer skall ha ägarmajoritet och majoritet i förvaltnings- och ledningsorgan. Regeringen utesluter därför möjlig- heten att tillåta andra än kvalificerade revisorer att vara delägare i revisionsbolag som drivs i form av handelsbolag. Detta kan inte få annat än marginell betydelse då den helt övervägande andelen revisionsbolag i drivs i aktiebolagsform. Skälen för att öppna möjligheten för andra än kvalificerade revisorer att bli ägare i revisionsbolag och delta i ledningen av sådana bolag är främst att ägandet och ledningen av revisionsbolag kan behöva kompletteras även med annan professionell kompetens än den som revisorerna själva besitter och att revisionsbolagen kan ha behov av att erbjuda sådana specialister som behövs i revisionsarbetet att få del av de värden som skapas i bolaget på lika villkor med revisorerna. Det sker också i andra länder en utveckling i riktning mot ökat delägande för specialister i revisionsbolag. Svenska revisionsbolag bör inte vara mer hämmade i sin verksamhet än sina utländska konkurrenter. Regeringen anser att risken för att revisorernas oberoende ställning skulle påverkas eller förändras till följd av förslaget är mycket ringa. Den klara majoritet av auktoriserade och godkända revisorer som föreslås för ägande och ledning av revisionsbolagen utgör en tillfredsställande yttersta spärr mot att delägare som inte är kvalificerade revisorer missbrukar sitt inflytande på ett sätt som äventyrar beroendet hos ett revisionsbolag eller bolagets kvalificerade revisorer. Mot denna bakgrund och då den föreslagna uppmjukningen kan antas främja en rationell utveckling av revisorsbranschen föreslår regeringen att förslaget genomförs för revisionsbolag som drivs i form av aktiebolag. Även om det alltid skall finnas en formellt ansvarig revisor går det sällan att göra en enskild godkänd eller auktoriserad revisor reellt ansvarig för hur en medhjälpare sköter ett uppdrag som inte ingår i själva revisionsuppdraget. När det gäller medhjälpare i godkända och auktoriserade revisionsbolag som i regeringens förslag avses få beteckningen registrerade revisionsbolag kommer det emellertid att finnas möjlighet att tillgripa disciplinära åtgärder, i sista hand upphävande av registreringen om det kan visas att någon försummelse legat bolaget till last i samband med medhjälparens fel. Någon motsvarande möjlighet kommer inte att finnas för de revisionsbolag som inte är registrerade. Med hän- syn härtill begränsar regeringen förslaget till att avse endast registrerade revisionsbolag. Regeringen anser vidare att de personer som tillåts vara ägare i revisions- bolagen och som inte är godkända eller auktoriserade revisorer bör vara verk- samma i det berörda bolaget. Enligt revisorsdirektivet krävs endast majoritetsinflytande i fråga om ägande samt förvaltnings- och ledningsfunktioner i revisionsbolagen. Regeringen anser dock som angetts ovan att goda skäl talar för att de kvalificerade revisorernas inflytande bör grundas på en klar ägar- och ledningsdominans. Regeringen föreslår därför att huvudregeln skall vara att minst tre fjärdedelar av aktierna med minst tre fjärdedelar av röstetalet i ett registrerat revisionsbolag som drivs i aktiebolagsform skall ägas av auktoriserade eller godkända revisorer. Regeringen föreslår att tillsynsmyndigheten får medge undantag från regeln om ägande och röstetal. En majoritet av röstetalet måste dock alltid tillkomma god- kända eller auktoriserade revisorer. Undantag får göras också från regeln om att verksamheten skall bedrivas i aktiebolagsform. När det gäller förvaltnings- och ledningsorgan saknas skäl att frångå den princip för fördelning som valts för ägandet. Regeringen föreslår att enligt bolagsordningen minst tre fjärdedelar av styrelseledamöterna och minst tre fjärdedelar av styrelsesuppleanterna samt verkställande direktören skall vara godkända eller auktoriserade revisorer. får göra undantag även från denna regel. En majoritet av styrelseledamöterna och en majoritet av styrelsesuppleanterna måste dock alltid vara godkända eller auktoriserade revisorer. Med hänsyn till att regeln kan komma att hämma styrelsens arbete i vissa fall föreslår regeringen att styrelsen ändå skall vara beslutför om en majoritet av de närvarande är godkända eller auktoriserade revisorer. Regeringens förslag: Auktorisation och godkännande av revisionsbolag upphör och ersätts med ett registreringsförfarande där bolag benämns "regi- strerat revisionsbolag". I de fall det i lag eller annan författning ges möjlighet att i stället för auktoriserad eller godkänd revisor utse auktoriserat eller godkänt revisionsbolag skall registrerat revisionsbolag kunna utses. Om det i lag eller författning före- skrivs att auktoriserad revisor skall utses, skall den som utses som huvudansvarig i ett registrerat revisionsbolag uppfylla nämnda krav. Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Remissinstanserna tillstyrker eller har inga synpunkter på förslaget. PRV tillstyrker utredningens förslag men är tveksamt till om den föreslagna beteckningen "registrerat" revisionsbolag är lämplig. Man menar att oklarhet kan föreligga om bolag, som bedriver revisionsverksamhet och är registrerade i aktiebolagsregistret eller handelsregistret, är registrerade revisionsbolag i den meningen att de godkänts som sådana av tillsynsmyndigheten eller om de är registrerade i ett bolagsregister. PRV föreslår att registrerade revisionsbolag som ersätter nuvarande auktoriserade och godkända revisionsbolag betecknas kvalificerade revisionsbolag. Skälen för regeringens förslag: aktiebolagslag infördes möjlighet att som revisor godta revisionsföretag. Bestämmelserna är utformade så att auktoriserat och godkänt revisionsbolag jämställs med auktoriserad respektive godkänd revisor. Ett bolag som utses till revisor skall till styrelsen för det bolag som revisionen avser anmäla vem som är huvudansvarig för revisionen. Den huvudansvarige skall i auktoriserat revisionsbolag vara auktoriserad revisor och i godkänt revisionsbolag auktoriserad eller godkänd revisor. För registrering i aktiebolagsregistret skall bolaget anmäla till registreringsmyndigheten vem som utsetts till huvudansvarig för revisionen. Den nuvarande regleringen innebär i de fall ett auktoriserat revisionsbolag utses till revisor att den som utses till huvudansvarig också skall vara auktoriserad revisor. Detta gäller oavsett om det bolag som skall revideras är så stort att det formellt måste utse en auktoriserad revisor. Därmed saknar uppdelningen på auktoriserat och godkänt revisionsbolag egentligen egen betydelse. Huvudansvarig revisor bör enligt regeringens mening utses med utgångspunkt från det bolag som skall revideras och inte med utgångspunkt från om revisionsbolaget är godkänt eller auktoriserat. Regeringen föreslår därför att uppdelningen på auktoriserade och godkända revisionsbolag upphör och ersätts med ett registreringsförfarande. Ett sådant registrerat revisionsbolag bör betecknas "registrerat revisionsbolag". 8.6 Det disciplinära förfarandet m.m. Regeringens förslag: En ny påföljd med beteck- ningen "erinran" införs. Tilldelas en revisor varning, får han om det föreligger särskilda skäl även åläggas att betala en straffavgift med lägst ettusen och högst . förslag: Överensstämmer med regeringens. Arbetsgruppens förslag: Överensstämmer med regeringens.