prop · GI03202 · 1995-01-01 00:00:00 — Motsvarande princip torde gälla för andra beslut av motsvarande slag enligt ML, och någon uttrycklig lagregel om beslutets innehåll i detta avseende bör därför inte införas här. beslut kan överklagas enligt be- stämmelsen i 20 kap. 1 § första stycket 5. 3 kap. 11 § Skattefriheten enligt punkt 2 för upphovsmannens eller dennes dödsbos omsättning och import av alster av bildkonst slopats. Se vidare avsnitt 4.5 samt 1 kap. 2 a och 2 b §§. 23 § Ändringen i punkt 1 avser att från beskattning undanta omsättning av sådana sedlar och mynt som inte är samlarföremål enligt bestämmelserna i 9 a kap. Undantaget i punkt 7 för frimärken föreslås slopat. Skälen härför anges i den allmänna motiveringen avsnitt 4.10. Motivet till förslaget framgår av den allmänna motiveringen, avsnitt 8. 30 d § Andra stycket Ändringen kommenteras i den allmänna motiveringen, avsnitt 8. I andra stycket erinras om bestämmelserna i det föreslagna 10 a kap. om undantag för omsättning till utländska företagare, jfr den allmänna motiveringen avsnitt 6. Paragrafens första stycke motsvarar innehållet i artikel 26a D b. Andra stycket i bestämmelsen saknar direkt motsvarighet i . För att en rimlig kontroll skall kunna ske av de förhållanden som medför att förvärvet undantas från skatteplikt fordras dock att det av faktura eller jämförlig handling framgår att så är fallet. Den svenske köparen måste alltså vid förvärvet se till att fakturan innehåller uppgifter om att försäljningen av varan i det andra EG-landet beskattats med tillämpning av marginalprincipen. Motiven till den här föreslagna paragrafen framgår av kommentaren i den allmänna motiveringen, avsnitt 7. 5 kap. 11 § Ändringen i punkt 2 a innebär ett förtydligande om att tillämpningsområdet för de i punkten angivna tjänsterna avser varor från eller till ett land utanför EG. 7 kap. 1 § I enlighet med vad som framgår av den allmänna motiveringen (avsnitt 4.7) har paragrafen utformats så att den lägsta reducerade skattesatsen enligt ML, , skall tillämpas vid omsättning av konstverk som ägs av upphovsmannen eller dennes dödsbo samt vid import av konstverk, samlarföremål och antikviteter som avses i 9 a kap. 5-7 §§. I paragrafen har en hänvisning till de särskilda bestämmelserna om fastställande av beskattningsunderlag i 9 a kap. och 9 b kap. intagits. 8 kap. 2 § Ändringen i paragrafen motiveras av att bestämmelserna om avdrag för fiktiv ingående mervärdesskatt slopas. Ändringen i paragrafen är en följd av att 18 § föreslås upphävd. Bestämmelserna om avdrag för fiktiv mervärdesskatt skall utgå ur ML. Reglerna om den ingående skattens storlek i 7 § 1 och 2 har endast betydelse i fråga om fiktiv skatt. De bör därför utgå. Paragrafen kommer härefter endast att reglera frågan om ingående skatt vid vissa fastighetsförvärv. Paragrafen har endast tillförts hänvisningar till de avdragsbegränsningar som finns i 9 a kap 13 § och 9 b kap. 3 §. Bestämmelsen avser endast fiktiv mervärdesskatt och skall därför slopas. I paragrafen anges i vilka fall jämkning av avdragen ingående skatt inte skall ske. Så är fallet bl.a. då återföring av skatt skett enligt 9 kap. 5 §. Detsamma bör gälla om återföring skett enligt 9 kap. 6 §. Paragrafen har kompletterats i enlighet härmed. Bestämmelsen avser endast fiktiv mervärdesskatt och skall därför slopas. 9 a kap. 1 § I paragrafen finns den grundläggande bestämmelsen i systemet för beskattning av begagnade varor, konstverk, samlarföremål och antikviteter. Det omfattar en skattskyldig återförsäljares omsättning av nämnda varor. Återförsäljaren skall ha förvärvat varorna i syfte att sälja dem vidare och förvärvet skall ha skett i eller inom EG från någon som inte haft rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt vid sitt förvärv av varorna. Vad som förstås med skattskyldig återförsäljare och de olika varuslagen definieras i 4-9 §§. Vidare formuleras kravet på att förvärvet skall ha skett från någon som inte haft rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt så att förvärvet skall ha skett från personer som uppfyller vissa angivna krav. Enligt artikel 26a B.2 får de särskilda bestämmelserna om beskattning av vinst- marginalen tillämpas bl.a. om ett förvärv har skett från en näringsidkare vars omsättning av varan är undantagen från skatteplikt enligt artikel 13 B c. I sistnämnda artikel anges att omsättning av varor undantas från skatteplikt om varorna har använts helt i en verksamhet som inte medför skattskyldighet och inte gett rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt eller om det är fråga om varor som enligt artikel 17.6 inte medför rätt till avdrag för ingående skatt (utgifter som inte är av förvärvsmässig karaktär). Den föreslagna bestämmelsen i punkt 3 innebär t.ex. att bestämmelserna om beskattning av vinstmarginalen kan komma till användning då en skattskyldig återförsäljare köpt en begagnad personbil från en näringsidkare. Om säljaren på grund av bestämmelsen i 8 kap. 15 § första stycket 1 inte haft rätt till avdrag för ingående skatt som hänför sig till förvärvet av bilen, är hans försäljning av bilen undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 24 § ML. I förhållande till lagrådsremissen har, i enlighet med Lagrådets förslag, hänvisningen till 10 kap. 11 § utgått. I paragrafen finns den bestämmelse som enligt artikel 26a B.4 skall göra det möjligt för en skattskyldig återförsäljare som vill det att tillämpa be- stämmelserna om beskattning av vinstmarginalen i vissa fall. Bestämmelsen i artikeln om inköpspriset vid import återfinns i 9 a kap. 9 § tredje stycket. Av 13 § följer att avdrag inte får göras för den ingående skatt som erlagts i anledning av importen. Enligt den nämnda artikeln skall utnyttjandet av denna valmöjlighet under alla omständigheter omfatta av minst två kalenderår. Detta krav tillgodoses genom att det beslut som skattemyndigheten skall fatta föreslås gälla till utgången av under vilket beslutet fattades. I förhållande till lagrådsremissen har, på förslag av Lagrådet, paragrafens andra stycke tagits bort. I paragrafen anges att en skattskyldig återförsäljare får tillämpa de allmänna bestämmelserna i på en omsättning som i och för sig omfattas av bestämmelserna om beskattning av vinstmarginalen. Denna möjlighet gäller såväl omsättningar som obligatoriskt skall beskattas enligt marginalsystemet (1 §) som omsättningar vilka efter den skattskyldiges begäran omfattas av systemet (2 §). Vidare är möjligheten inte begränsad till den redovisning av skatt på vinst- marginalen som avses i 9 § utan omfattar också den situationen att vinstmarginalen beräknas enligt 11 §. Paragrafen har utformats i enlighet med Lagrådets förslag. I paragrafen definieras begagnade varor. Antikviteter och många konstverk och samlarföremål är i vanlig mening begagnade varor. Vissa bestämmelser om beskattning av vinstmarginalen gäller endast konstverk medan andra gäller konstverk, samlarföremål och antikviteter och flertalet gäller samtliga slag av varor. Från definitionen av begagnade varor utesluts därför de andra tre varuslagen. I förtydligande syfte har, efter förslag av Lagrådet, angetts att varor skall ha varit i bruk för att anses som begagnade. Paragrafen innehåller definitionen av konstverk. Som anges i allmänmotiveringen bygger definitionen i stor utsträckning på EG:s tulltaxa i förordningen (EEG) 2658/87. Därvid kan följande anmärkas. Enligt tulltaxan hänförs till KN-nummer 9701 målningar och teckningar utförda helt för hand, andra än teckningar enligt 4906 och andra än handdekorerade föremål; collage och liknande prydnadstavlor. Av anmärkningarna till kapitel 97 i tulltaxan framgår att kapitlet inte omfattar teaterkulisser, ateljéfonder o.d., målade på textilvävnad (KN-nummer 5907) med undantag av sådana som klassificeras enligt KN-nummer 9706 (antikviteter). KN-nummer 9702 00 00 i tulltaxan omfattar konstgrafiska originalblad. Därmed förstås enligt anmärkningarna avtryck som gjorts i svartvitt eller färg direkt från en eller flera tryckformar som av konstnären framställts helt för hand, oavsett vilken teknik och vilket material som använts, dock med undantag för mekaniska eller fotomekaniska förfaranden. Den i definitionen av konstverk ingående beskrivningen av tavlor m.m. och originalgravyrer m.m. synes helt motsvara vad som är hänförligt till KN-nummer 9701 och 9702 00 00. Dessa slag av konstverk har därför angetts som varor hänförliga under KN-nummer 9701 och 9702 00 00. Originalskulpturer, oavsett material, hänförs till KN-nummer 9703 00 00. Dit hänförs dock inte masstillverkade reproduktioner eller produkter av vanligt hantverk med karaktär av handelsvaror. I mervärdesskattehänseende skall gälla att inte endast originalskulpturer utan också avgjutningar i högst åtta exemplar vilka framställts under övervakning av konstnären eller dennes dödsbo anses som konstverk. Bestämmelsen i ML har därför getts detta innehåll. Någon anledning att utnyttja möjligheten att föreskriva om högre antal avgjutningar än åtta kan inte anses inte föreligga. I fråga om tapisserier och väggbonader har bestämmelsen i ML utformats på samma sätt som i det sjätte direktivet. Paragrafen innehåller en definition av samlarföremål. Bestämmelserna har utformats i nära anslutning till EG-reglerna. Paragrafen innehåller definitionen av antikviteter, och har utformats enligt . I paragrafen anges vad som förstås med skattskyldig återförsäljare (jfr avsnitt 4.6). Bestämmelsen motsvarar artikel 26a A e. I andra stycket anges att även förmedlare av varor omfattas av reglerna för beskattning av vinstmarginalen. Detta kan t.ex. gälla omsättningar av auktionsförrättare. Som framgår av allmänmotiveringen föreslås inte att motsvarigheter till de särskilda reglerna för auktionsförrättare i artikel 26a C skall införas i ML. 9 § I paragrafen anges hur beskattningsunderlaget eller vinstmarginalen skall fastställas vid tillämpning av de särskilda reglerna för marginalbeskattning. De två första styckena motsvarar artikel 26a B.3. Angående beräkningen av vinst- marginalen hänvisas till exemplet i avsnitt 4.7. I andra stycket avses med försäljningspris varans pris så som det bestäms enligt 7 kap. 3 a § och med inköpspris avses den på motsvarande sätt bestämda ersättning som näringsidkaren betalat eller skall betala till sin leverantör. Tredje stycket motsvarar artikel 26a B 4 fjärde stycket. Av bestämmelsen framgår att i beskattningsunderlaget skall för de fall som avses i 2 § 1 ingå den skatt som erlagts i anledning av importen. 10 och 11 §§ Beträffande innehållet i dessa paragrafer hänvisas till den allmänna motiveringen (avsnitt 4.7). Såvitt gäller 11 § har Lagrådets förslag till utformning av paragrafen följts. I den omfattning vinstmarginalen får beräknas föreskrivs i paragrafen att ett underskott får föras över till en efterföljande period. Avsikten är att överföring skall kunna göras inte bara till närmast följande period utan från den perioden till andra efterföljande perioder så länge det föreligger ett underskott som hänför sig till den periodvisa beräkningen av vinstmarginalen. Till skillnad från promemorians förslag medger bestämmelsen kvittning . Av 11 § andra stycket framgår att redovisning av vinstmarginalen kan omfatta en del av en skattskyldig återförsäljares omsättning. Underskott som uppkommer skall kunna räknas av endast mot överskott som senare uppkommer vid redovisning av vinstmarginalen. 13 och 14 §§ I fråga om innehållet i dessa paragrafer hänvisas till den allmänna motiveringen (avsnitt 4.8). Paragrafen är avsedd att motsvara artikel 26a B.8. I artikeln föreskrivs att den som skall redovisa mervärdesskatt både enligt de allmänna bestämmelserna och enligt de särskilda bestämmelserna om beskattning av vinstmarginalen skall ordna sina räkenskaper så att transaktioner som beskattas enligt de sistnämnda be- stämmelserna kan följas i räkenskaperna. Detta innebär bl.a. att inköpspriser och försäljningspriser för varor som beskattas enligt bestämmelserna om beskattning av vinstmarginalen måste noteras särskilt i räkenskaperna. Att mervärdesskatten inte får anges i faktura eller jämförlig handling när bestämmelserna om beskattning av vinstmarginal tillämpas framgår av artikel 26a B.9. I förhållande till EG-regeln har i 16 § lagts till att inte heller underlag för beräkning av skatten får anges. Paragrafen innehåller en erinran om att även en omsättning som omfattas av bestämmelserna om beskattning av vinstmarginalen omfattas av reglerna om beskattningsland (5 kap. I de fall en vara av de slag som anges i 4-7 §§ omsätts genom export enligt 5 kap. 9 § skall således beskattning inte ske i . Paragrafen motsvarar artikel 26a B.5. Bestämmelsen har utformats i enlighet med Lagrådets förslag. Paragrafen motsvarar innehållet i artikel 26a D c. Bestämmelsen innebär att om- sättningar till andra , med avvikelse från 3 kap. 30 a §, skall be- skattas i om de särskilda reglerna för beskattning av vinstmarginalen är tillämpliga. Detta medför å andra sidan att förvärvet i det land till vilket varorna sänds inte skall beskattas (jfr 3 kap. 30 f § beträffande motsvarande förvärv i ). Vidare medför paragrafen att reglerna om distansförsäljning i 5 kap. 2 § första stycket 4 inte skall tillämpas på omsättningar som beskattas enligt vinst- marginalsystemet. Beskattningen skall således ske i . I 1 kap. 13 a § finns särskilda definitioner av nya transportmedel. Som nytt transportmedel räknas även sådana bilar m.m. som varit i bruk . Regeln har betydelse för beskattningen av gemenskapsinterna förvärv (2 a kap. 3 §), omsättning till andra (3 kap. 30 a §) och reglerna om beskattningsland (5 kap. 2 §). Vad som enligt definitionen är nytt transport- medel skall, vid gränsöverskridande handel inom EG, alltid beskattas i det land dit transportmedlet förs för att användas stadigvarande. Enligt artikel 26a D a skall bestämmelserna om handel med begagnade varor inte omfatta sådana gemenskapsinterna förvärv och försäljningar som avser nya transportmedel enligt den särskilda definitionen. T.ex. skall en bil som är begagnad men som har körts högst eller där mindre än förflutit från det att den första gången tagits i bruk, inte omfattas av marginalbeskattningen vid gränsöverskridande handel. Vid intern omsättning inom ett kan emellertid även en sådan bil, som är nästan ny, beskattas enligt den särskilda marginalbeskattningsmetoden. Sådana begagnade transportmedel som enligt 1 kap. 13 a § är att betrakta som nya, kan således beskattas enligt reglerna i 9 a kap. endast i de fall omsättningen sker inom , och där transportmedlet inte skall föras ut ur landet. 9 b kap. 1 § I paragrafen, som motsvarar artikel 26.1 och del av 26.2, anges tilllämpnings- området för marginalbeskattning av resebyråverksamhet. Paragrafen avser resebyråer som i eget namn omsätter resor till resenärer. Enligt lagen (1992:1672) om paketresor utförs sådan verksamhet av researrangörer, dvs. den som annat än tillfälligtvis organiserar paketresor och säljer eller marknadsför dem direkt eller genom en återförsäljare. I artikel 26 används emellertid begreppet resebyrå. Det har särskilt angivits att begreppet även innefattar researrangörer. För att uppnå överensstämmelse med EG-direktivet har samma systematik använts i den här föreslagna paragrafen. Begreppet resenär har kommenterats i allmänmotiveringen, avsnitt 5.4. Paragrafen innehåller två grundrekvisit som måste uppfyllas för att den särskilda ordningen för resebyråverksamhet skall bli tillämplig. Det första rekvisitet - att resebyrån skall handla i eget namn - föreligger exempelvis då resebyrån tillhandahåller resenären en paketresa utan att denne behöver veta vem som utfört de olika tjänsterna till grund för resan. I dessa fall handlar resenären endast med resebyrån som ställer ut räkning eller faktura i sitt eget namn. Resebyrån anses handla i eget namn oavsett vem som slutligt skall stå risken för att avtalet mellan resebyrån och resenären inte uppfylls. Rekvisitet innebär vidare att den särskilda ordningen inte blir tillämplig i det fall en resebyrå endast fungerar som mellanhand och bokför på avräknings- konto belopp som mottagits av kunden som ersättning för utlägg som resebyrån gjort i kundens namn och för dennes räkning. Denna avgränsning av tillämpningsområdet omnämns särskilt i artikel 26.1. Vidare hänvisas där till artikel 11.A 3 c beträffande det särskilda kontot. Det andra rekvisitet - att resebyrån från andra näringsidkare köper in de varor och tjänster som krävs för utförande av reseuppdraget - anses uppfyllt om resebyrån för en viss resas genomförande köper in åtminstone en tjänst från en annan näringsidkare. Tillämpningsområdet för artikel 26 har bedömts av (mål C-163/91, dom 12.11.1992). Frågan gällde en resebyrås eller researrangörs uthyrning av semesterbostäder vilka ägdes av andra näringsidkare och där resenären själv arrangerade transporten till semesterbostaden. Den omständigheten att resebyrån/arrangören inte ombesörjde transporten av den resande utan endast ställde en semesterbostad till förfogande för denne, ansågs av domstolen inte innebära att de tillhandahållna tjänsterna skulle vara uteslutna från tillämpningsområdet för artikel 26. Artikel 26 har också behandlats i . Frågan var om arrangemang av språkresor skulle falla in under artikelns tillämpningsområde. Kommittén uttalade därvid att även sådana resor avses eftersom artikeln inte ger någon möjlighet att undanta någon specifik typ av resa. Alla transaktioner (tillhandahållanden av varor och tjänster) som en resebyrå i eget namn utför för genomförandet av en resa anses enligt artikel 26.2 som en enda tjänst tillhandahållen resenären av resebyrån. Omsättningen av denna tjänst, resetjänsten, skall beskattas i det land där resebyrån har det fasta driftställe från vilket tjänsten tillhandahålls (jfr 5 kap. 8 §). Den generella skattesatsen är tillämplig på omsättningen av resetjänsten oavsett vilken skattesats som gäller för omsättning av de underliggande varorna eller tjänsterna. 2 och 3 §§ I 2 § regleras det belopp på vilket skatt skall tas ut (beskattningsunderlaget). Motsvarande bestämmelser finns i artikel 26.2. Beskattningsunderlaget utgörs av den marginal som resebyrån tar ut på omsättningen av resetjänsten. Med marginalen förstås skillnaden mellan det totala belopp som skall betalas av den resande och resebyråns faktiska kostnader inklusive ingående skatt för varor och tjänster som tillhandahålls byrån av andra näringsidkare för resan, under förutsättning att dessa tillhandahållanden kommer resenären direkt till godo. I beskattningsunderlaget skall dock inte medräknas den mervärdesskatt som ingår som en del av skillnaden mellan resenärens pris och resebyråns kostnader. Enligt 3 §, som motsvarar artikel 26.4, föreligger inte någon rätt för resebyrån till avdrag för ingående skatt som hänför sig till förvärv av varor och tjänster som kommer resenären direkt till godo eller någon rätt för en utländsk resebyrå till återbetalning för sådan ingående skatt. Däremot kan artikel 26.4 inte anses inskränka rätten till avdrag för eller återbetalning av ingående skatt som hänför sig till andra omsättningar än sådana som kommer resenären direkt till godo, såsom ingående skatt på annonsering, kontorskostnader etc. Exempel på hur beskattningsunderlaget beräknas finns i allmänmotiveringen avsnitt 5.3. Närmare bestämmelser om beräkningssättet bör lämpligen ges i form av tillämpningsföreskrifter meddelande av med stöd av mervärdesskatteförordningen (1994:224). Sättet att beräkna beskattningsunderlaget och vad som skall ingå i detta har föranlett flera uttalanden från . En första svårighet har varit att beräkna beskattningsunderlaget vid s.k. gruppbokningar. När en resebyrå gör gruppbokningar av hotellrum eller flygbiljetter som sedan tillhandahålls olika resenärer, är det svårt att beräkna marginalen för en given resa om resebyråns kostnader avser alla gruppbokningar för en säsong. Det har därvid inte ansetts strida mot artikel 26.2 att i stället beräkna beskatt- ningsunderlaget för alla transaktioner men i övrigt på samma sätt, dvs. resebyråns intäkter (exklusive mervärdesskatt) från alla resenärer minskat med vad byrån betalat andra näringsidkare för varor och tjänster till grund för resetjänsterna. En annan fråga har gällt det förhållandet att resebyrån endast får göra avdrag för kostnader som avser tillhandahållanden som kommer resenären direkt till godo. I behandlades det fallet att en researrangör i ett land sålde resor till orter inom det landet. För att sälja samma resor till turister från andra länder använde researrangören där belägna resebyråer och betalade dem en viss procent av priset för varje såld resa. Omsättningen ansågs av en majoritet i mervärdesskattekommittén inte utgöra ett tillhandahål- lande som kom resenären direkt tillgodo. Det var således inte möjligt för researrangören att dra av provisionen till resebyrån som en kostnad för resetjänsten vid beräkning av marginalen. Det kan i detta sammanhang anmärkas att man i uppmärksammat det problem som uppkommer då en researrangör inom EG via en resebyrå i ett land utanför EG där marknadsför paketresor inom EG. Problemet består i att researrangören kommer i ett sämre läge än sina konkurrenter i landet utanför EG, vilka marknadsför samma resor genom att researrangören inte har avdragsrätt för provisionen till resebyrån som en kostnad för resetjänsten vid beräkning av marginalen. På fråga från har kommissionen förklarat att man ser över möjligheten att reducera researragörens beskattnings- underlag vid beräkning av marginalen genom att hänsyn skall kunna tas till provisioner som betalas till resebyråer som marknadsför paketresor. Genom paragrafens första stycke blir bestämmelserna i 5 kap. 8 § ML tillämpliga på omsättning av resetjänster. Omsättningen skall således beskattas i om resetjänsten tillhandahålls från ett fast driftställe eller motsvarande i . I artikel 26.2 finns en motsvarande bestämmelse om beskattningsland. Paragrafens andra stycke motsvarar bestämmelserna i artikel 26.3. Där anges följande. Om transaktioner som av resebyrån har anförtrotts andra näringsidkare utförs av sådana personer utanför EG, skall resebyråns tjänst behandlas som en förmedlingsverksamhet som är undantagen från skatteplikt enligt artikel 15.14. Om dessa transaktioner genomförs både inom och utanför EG, får endast den del av resebyråns tjänst som avser transaktioner utanför EG undantas från skatt. I artikel 15.14, som i svensk rätt motsvaras av 5 kap. 11 § 6 ML, anges förut- sättningarna för att en förmedlingsverksamhet skall anses omsatt utanför EG och därmed undantas från beskattning såsom export. En resebyrås tillhandahållande enligt artikel 26 är dock inte en förmedlingsverksamhet i den i artikel 15.14 angivna meningen eftersom de där undantagna tjänsterna är sådana som tillhandahålls av förmedlare som handlar i någon annans namn för dennes räkning. Artikel 26.3 jämställer dock tillhandahållanden som görs i eget namn för någon annans räkning med tillhandahållanden enligt artikel 15.14. En fördelning är således nödvändig mellan den del av resebyråns kostnader som avser ersättning för omsättningar inom EG och den del som hänför sig till omsättningar gjorda utanför EG. Kostnaden för de senare får inte ingå i det belopp som får dras av från intäkterna vid beräkning av beskattningsunderlaget. Eftersom sådana omsättningar jämställs med export föreligger enligt de allmänna EG-reglerna emellertid, till skillnad från vad som gäller omsättningarna inom gemenskapen, en avdragsrätt för resebyrån för ingående skatt. För svensk del innebär det vid en motsvarande tillämpning av 5 kap. 11 § 6 ML att omsättningen skall anses har skett utomlands. Någon avdragsrätt för ingående skatt enligt 8 kap. ML är dock inte möjlig eftersom resebyrån inte är skattskyldig för en sådan omsättning. Däremot kan resebyrån få återbetalning av ingående skatt enligt vad som föreskrivs om export i 10 kap. 12 § ML. I det följande ges exempel på tillämpningen av bestämmelserna i artikel 26.3: