prop · GH0372 · 1994-01-01 00:00:00 — Av bestämmelserna i punkt 7 framgår emellertid att källskatt inte alls skall tas ut i eller begränsas till i fall då ett bolag i erhåller utdelning som härrör från ekonomisk verksamhet i och då överföringen av medlen från sker först efter fyra resp. efter det utdelningen blev tillgänglig för lyftning. utgår inte någon skatt på utdelning i . Enligt punkt 6 har en avtalsslutande stat rätt att ta ut en ytterligare skatt utöver den normala bolagsskatten på fast driftställes inkomst. Någon sådan ytterligare skatt utgår inte heller i . De nu redovisade begränsningarna i källstatens beskattningsrätt beträffande utdelning gäller endast då ''''''''mottagaren har rätt till utdelningen''''''''. Av detta villkor, vilket även uppställs i fråga om ränta (art. 11 punkt 2), och royalty (art. 12 punkt 2), följer att de angivna begränsningarna av skatten i källstaten inte gäller när en mellanhand, exempelvis en representant eller en ställföreträdare, sätts in mellan inkomsttagaren och utbetalaren. Villkoret avser att förhindra att skattelättnad ges när den som har rätt till utdelningen inte har hemvist i den andra avtalsslutande staten. I vissa fall skall rätten att beskatta utdelning fördelas med tillämpning av avtalets regler för beskattning av inkomst av rörelse eller av självständig yrkesutövning. Dessa fall anges i punkt 4. Punkt 5 innehåller förbud mot s.k. extra-territoriell beskattning av utdelning (beträffande detta slag av beskattning se punkterna 33--39 i kommentaren till art. 10 punkt 5 i modellavtal). I avsnitt 4.5.2 redogörs för de bestämmelser i art. 23 som anger i vilka fall svenska bolag är befriade från skatt för mottagen utdelning från bolag i . Art. 11 behandlar ränta. Enligt punkt 1 får ränta beskattas i den stat där mottagaren har hemvist. Vad som här menas med ränta framgår av punkt 4 (jfr vad som angetts beträffande utdelning under art. 10). Även källstaten får enligt punkt 2 beskatta räntan, men skatten får i sådant fall inte överstiga av räntans bruttobelopp. I vissa fall avstår källstaten från att ta ut skatt. Dessa fall anges i punkt 3 och avser bl.a. när räntan betalas av regering eller centralbank i en avtalsslutande stat. Bestämmelserna i punkterna 1 och 2 tillämpas inte i de fall som avses i punkt 5, dvs. då räntan är hänförlig till fordran som äger verkligt samband med fast driftställe eller stadigvarande anordning som den som har rätt till räntan har i den andra avtalsslutande staten. I sådant fall skall beskattningsrätten till räntan i stället fördelas med tillämpning av art. 7 resp. art. 14 som behandlar inkomst av rörelse resp. självständig yrkesutövning. Enligt svensk intern skattelagstiftning utgör såväl inkomst av rörelse som inkomst av självständig yrkesutövning i allmänhet inkomst av näringsverksamhet. Den här beskrivna beskattningsrätten för källstaten kan bli tillämplig i -- i de fall bosättning i enligt interna beskattningsregler inte föreligger -- endast om räntan skall hänföras till intäkt av näringsverksamhet. Dessutom fordras att fast driftställe föreligger enligt intern svensk rätt eller att inkomsten hänför sig till här belägen fastighet (53 § 1 mom. a KL och 6 § 1 mom. Royalty som avses i art. 12 punkt 3 och som härrör från en avtalsslutande stat (källstaten) och betalas till person med hemvist i den andra avtalsslutande staten, får enligt punkt 1 beskattas i denna andra stat. Definitionen av uttrycket ''''''''royalty'''''''' (jfr vad som angetts beträffande utdelning under art. 10) omfattar liksom motsvarande bestämmelse i modellavtal leasingavgifter. Av protokollet framgår emellertid att inkomst av uthyrningsverksamhet i förevarande avtal skall omfattas av begreppet ''''''''royalty'''''''' endast om uthyrningen innefattar ett moment av överföring av tekniskt kunnande. Enligt punkt 2 får också källstaten ta ut skatt på royaltybetalningar men denna skatt får inte överstiga 7 resp. av royaltyns bruttobelopp om mottagaren har rätt till royaltyn. Royalty som utbetalas från till person med hemvist i får således beskattas här, men skatten får inte överstiga 7 resp. av royaltyns bruttobelopp. Från de redovisade bestämmelserna i punkterna 1 och 2 görs i punkt 4 undantag för sådana fall då den rättighet eller egendom för vilken royaltyn betalas, har verkligt samband med fast driftställe eller stadigvarande anordning som den som har rätt till royaltyn har i den andra avtalsslutande staten. I sådant fall fördelas beskattningsrätten till royaltyn mellan staterna med tillämpning av bestämmelserna i art. 7 resp. art. 14 som behandlar inkomst av rörelse resp. självständig yrkesutövning. I protokollet har intagits en ''''''''mest gynnad nationsklausul'''''''' av innebörd att om med annan medlemsstat i överenskommer om lägre skattesats beträffande utdelning, ränta eller royalty än i förevarande avtal, skall denna lägre skattesats automatiskt tillämpas även på betalningar till person med hemvist i . Art. 13 behandlar beskattning av realisationsvinst. Bestämmelserna skiljer sig något från motsvarande bestämmelser i modellavtal. Vinst vid överlåtelse av skepp eller luftfartyg som används i internationell trafik eller lös egendom som är hänförlig till användningen av sådana skepp eller luftfartyg beskattas normalt endast i den stat där företaget har verklig ledning (punkt 3). Av protokollet framgår dock att beskattningsrätten i vissa fall övergår till hemviststaten (jfr art. 8 punkt 1). Bestämmelsen i punkt 6 möjliggör för att beskatta fysisk person för realisationsvinster som härrör från överlåtelse av andelar m.m. i svenska bolag om överlåtelsen sker som följer närmast efter det att personen i fråga upphört att ha hemvist i . Enligt art. 14 beskattas inkomst av självständig yrkesutövning i regel endast där yrkesutövaren har hemvist. Utövas verksamheten från en stadigvarande anordning i den andra staten som regelmässigt står till hans förfogande får dock inkomsten även beskattas i verksamhetsstaten. Den del av inkomsten som i sådana fall får beskattas i verksamhetsstaten är dock begränsad till vad som är hänförligt till den stadigvarande anordningen. Innebörden av uttrycket ''''''''fritt yrke'''''''' belyses i punkt 2 med några typiska exempel. Denna uppräkning är endast förklarande och inte uttömmande. Det bör observeras att denna artikel behandlar ''''''''fritt yrke eller annan självständig verksamhet''''''''. Artikeln skall sålunda inte tillämpas när fråga är om anställning, t.ex. läkare som tjänstgör som anställd tjänsteläkare eller ingenjör som är anställd i ett av honom ägt aktiebolag. Artikeln är inte heller tillämplig på sådan självständig verksamhet som artister eller idrottsmän utövar. Sådan verksamhet omfattas av art. 17. Art. 15 behandlar beskattning av enskild tjänst. Punkt 1 innebär att sådan inkomst i regel får beskattas i den stat där arbetet utförs. Undantag från denna regel gäller vid viss korttidsanställning under de förutsättningar som anges i punkt 2. I sådana fall sker beskattning endast i inkomsttagarens hemviststat. I punkt 3 har intagits särskilda regler om beskattning av arbete ombord på skepp eller luftfartyg i internationell trafik. Styrelsearvoden och annan liknande ersättning får enligt art. 16 beskattas i den stat där bolaget som betalar arvodet eller ersättningen har hemvist. Beskattning av inkomst som artister och idrottsmän uppbär genom sin verksamhet regleras i art. 17. Sådan inkomst får beskattas i den stat där verksamheten utövas (punkt 1). Detta gäller oavsett om inkomsten förvärvats under utövande av fritt yrke eller enskild tjänst. Enligt punkt 2 får inkomsten beskattas i den stat där artisten eller idrottsmannen utövar verksamheten, även om ersättningen utbetalas till en annan person (t.ex. arbetsgivare hos vilken artisten eller idrottsmannen är anställd) än artisten eller idrottsmannen själv. Art. 18 behandlar beskattning av pension, livränta och liknande ersättningar. Sådan ersättning beskattas endast i utbetalarstaten. Beträffande pension gäller detta alla pensioner oavsett om pensionen härrör från pensionsförsäkring som den förmånsberättigade själv har tecknat eller från privat eller offentlig tjänst. Inkomst av offentlig tjänst -- med undantag för pension -- beskattas enligt art. 19 i regel endast i den stat som betalar ut inkomsten i fråga (punkt 1 a). Under vissa i punkt 1 b angivna förutsättningar beskattas dock sådan ersättning endast i inkomsttagarens hemviststat. Enligt punkt 2 beskattas i vissa fall ersättning av offentlig tjänst enligt reglerna i art. 15 (Enskild tjänst) resp. art. 16 (Styrelsearvoden etc.). Art. 20 innehåller regler för studerande och affärspraktikanter. Inkomst som inte behandlas särskilt i art. 6--20 får enligt art. 21 (Annan inkomst) beskattas i båda staterna. Art. 22 innehåller en bestämmelse enligt vilken de förmåner som följer av avtalet begränsas. Bestämmelsen har tillkommit med anledning av att endast inkomst som anses ha sin källa i beskattas där. Den angivna bestämmelsen tar sikte på fall då en person uppbär inkomst från källa i en annan stat än och sådan inkomst är undantagen från beskattning i enligt någon annan bestämmelse i detta avtal. får i sådant fall ändå beskatta inkomsten enligt intern svensk lagstiftning om inkomsten är undantagen från beskattning i därför att den enligt venezolansk lag anses ha källa i utlandet. 4.5 Metoder för att undanröja dubbelbeskattning Bestämmelserna som anger metoderna för att undanröja dubbelbeskattning finns i art. 23. tillämpar enligt punkt 2 a avräkningsmetoden (''''''''credit of tax'''''''') som huvudmetod för att undvika dubbelbeskattning. använder i stället undantagandemetoden (''''''''exempt'''''''') för att undvika dubbelbeskattning (punkt 1). Innebörden av avräkningsmetoden är att en person med hemvist i taxeras här även för sådan inkomst som enligt avtalet får beskattas i . Den uträknade svenska skatten minskas därefter i princip med den skatt som enligt avtalet har tagits ut i . Vid avräkningen tillämpas bestämmelserna i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt. Därvid beräknas svensk inkomstskatt på inkomsten på vanligt sätt. I likhet med de flesta andra avtal med utvecklingsländer innehåller detta avtal regler om avräkning i vissa fall i av högre skattebelopp än som faktiskt erlagts i den andra staten. I avtalet medger sålunda avräkning för venezolansk skatt som skulle ha erlagts om inte tidsbegränsad befrielse från eller nedsättning av skatt medgivits enligt venezolansk lagstiftning. Observera att lättnaden måste ha givits enligt en lagstiftning avsedd att främja ekonomisk utveckling som var i kraft vid undertecknandet av detta avtal och som därefter inte ändrats till att avse verksamheter av annat slag än de som omfattades . Avtalet innehåller även regler om att mottagen utdelning i vissa fall är skattefri trots att normala krav för att erhålla skattefrihet inte har uppfyllts. Bestämmelserna återfinns i punkt 2 c resp. d. Reglerna gäller t.o.m. . kan förlängas genom ömsesidig överenskommelse mellan de behöriga myndigheterna (punkt e). Förslag om förlängning kommer, om sådan överenskommelse träffas, att i överensstämmelse med vad med anledning av motion 1988/89:Sk35 givit regeringen till känna (SkU25), föreläggas för godkännande. 4.5.2 Skattefrihet för utdelning från bolag i till svenskt bolag Art. 23 punkt 2 b innehåller bestämmelser om skattefrihet i för utdelning från bolag i till svenskt bolag. Inledningsvis kan erinras om bestämmelserna om skattefrihet för utdelning från utländska dotterbolag i 7 § 8 mom. Skulle en tillämpning av vara mer gynnsam, hindrar givetvis inte bestämmelserna i punkt 2 b att tillämpas. Skattefrihet enligt punkt 2 b förutsätter att vissa villkor är uppfyllda. Först och främst gäller att utdelningen enligt svensk skattelagstiftning skulle ha varit undantagen från skatt om båda bolagen hade varit svenska. Vidare krävs att den vinst (vilken helt eller delvis kan bestå av utdelning) av vilken utdelningen betalas underkastats antingen den normala bolagsskatten i eller en inkomstskatt jämförlig med denna. Enligt punkt d inbegrips t.o.m. i det i punkt b använda uttrycket ''''''''den normala bolagsskatten i '''''''', skatt som skulle ha erlagts i om inte skattebefrielse eller skattenedsättning medgivits enligt viss intern lagstiftning. Beträffande den närmare innebörden av de alternativa villkoren i punkt b för att utdelning skall vara undantagen från beskattning i vill jag göra följande förtydligande. Det i punkt b 1 uppställda alternativa villkoret, att utdelning skall vara undantagen från beskattning i om den bakomliggande vinsten underkastats den normala bolagsskatten i eller en därmed jämförlig inkomstskatt, kan belysas med följande exempel. Ett bolag hemmahörande i har under ett visst år haft en sammanlagd vinst på 1 000 000. Av denna vinst har 500 000 i någon stat underkastats en enligt avtalet godtagbar beskattning medan resterande 500 000 är obeskattade. Under angivna förhållanden kan 500 000 tas hem till i form av skattefri utdelning, eftersom de första 500 000 som delas ut anses ha underkastats en godtagbar beskattning. Skulle hela årsvinsten tas hem till innebär detta att hälften enligt avtalet är att anse som skattefri utdelning och att hälften i princip skall beläggas med svensk inkomstskatt. Jag vill i detta sammanhang framhålla att då det i punkt b 1 talas om den normala bolagsskatten i så skall denna jämförelse regelmässigt göras med utgångspunkt i det fall då tar ut full bolagsskatt och självfallet inte med de fall då skattebefrielse eller skattenedsättning medgivits enligt investeringsfrämjande eller andra motsvarande bestämmelser i den interna lagstiftningen i (jag bortser nu från det undantag som tidigare behandlats och som gäller t.o.m. ). Villkoret att en därmed jämförlig inkomstskatt skall ha uttagits på den bakomliggande vinsten, tar sikte på inkomstbeskattning som skett i såväl stater med vilka har dubbelbeskattningsavtal som stater med vilka inte har något sådant avtal. Beträffande det i punkt b 2 uppställda villkoret för att utdelning skall undantas från svensk inkomstbeskattning kan inledningsvis konstateras att detta villkor är helt fristående från det i punkt b 1. För att skattefrihet för mottagen utdelning skall föreligga i uppställs således vid tillämpning av punkt b 2 inget krav på att den bakomliggande vinsten skall ha underkastats den normala bolagsskatten i eller en därmed jämförlig skatt. För att villkoret skall vara uppfyllt krävs däremot att den utdelning som bolaget i utbetalar, betalas av inkomst som hade varit skattebefriad i om den hade förvärvats direkt av bolag med hemvist i . Bestämmelsen tar sikte på inkomst, t.ex utdelningar, som härrör från tredje stat och som skulle ha varit undantagen från svensk beskattning, exempelvis genom bestämmelser i ett dubbelbeskattningsavtal mellan och denna tredje stat, om de hade förvärvats direkt av det svenska bolaget. Villkor motsvarande de nu behandlade finns i en rad andra svenska dubbelbeskattningsavtal. I art. 24 återfinns bestämmelser om förbud i vissa fall mot diskriminering vid beskattningen. Förfarandet vid ömsesidig överenskommelse regleras i art. 25 och bestämmelserna om utbyte av upplysningar finns i art. 26. Som angetts i min redovisning av artikel 2 omfattar art. 24 även andra skatter än sådana som anges i art. 2. I art. 27 finns vissa föreskrifter beträffande diplomatiska företrädare och konsulära tjänstemän. Art. 28 innehåller föreskrifter om återbetalning av skatt i fall då skatteuttaget är begränsat på grund av bestämmelse i avtalet. Art. 29 och 30 innehåller bestämmelser om avtalets ikraftträdande och upphörande. Avtalet träder i kraft den dag då de avtalsslutande staterna underrättat varandra att de åtgärder vidtagits som enligt resp. stats lagstiftning krävs för att avtalet skall kunna träda i kraft. Avtalet är avsett att tillämpas fr.o.m. året närmast efter ikraftträdandet. Avtalet kan sägas upp först förflutit efter ikraftträdandet. Såsom framgår av 2 § i den föreslagna lagen skall avtalets beskattningsregler tillämpas endast i den mån de medför inskränkning av den skattskyldighet i som annars skulle föreligga. Jag anser på grund härav och på grund av förslagets beskaffenhet att Lagrådets hörande skulle sakna betydelse. Jag hemställer att regeringen föreslår 1. att godkänna avtalet mellan och för att undvika dubbelbeskattning beträffande skatter på inkomst samt förhindra skatteflykt och skattebrott, 2. anta förslaget till lag om dubbelbeskattningsavtal mellan och . Regeringen ansluter sig till föredragandens överväganden och beslutar att genom proposition föreslå att anta de förslag som föredraganden har lagt fram. Inkomst, som en fysisk person med hemvist i en avtalsslutande stat förvärvar genom att utöva fritt yrke eller annan självständig verksamhet, får beskattas i denna stat. Sådan inkomst får också beskattas i den andra avtalsslutande staten om den fysiska personen i denna andra stat har en stadigvarande anordning som regelmässigt står till hans förfogande för att utöva verksamheten, men endast så stor del av den som är hänförlig till denna stadigvarande anordning. Uttrycket ''''''''fritt yrke'''''''' inbegriper särskilt självständig vetenskaplig, litterär och konstnärlig verksamhet, uppfostrings- och undervisningsverksamhet samt sådan självständig verksamhet som läkare, advokat, ingenjör, arkitekt, tandläkare och revisor utövar. 1993/94 Enskild tjänst Om inte bestämmelserna i artiklarna 16, 18 och 19 föranleder annat, beskattas lön och annan liknande ersättning som person med hemvist i en avtalsslutande stat uppbär på grund av anställning endast i denna stat, såvida inte arbetet utförs i den andra avtalsslutande staten. Om arbetet utförs i denna andra stat, får ersättning som uppbärs för arbetet beskattas där. Utan hinder av bestämmelserna i punkt 1 beskattas ersättning, som person med hemvist i en avtalsslutande stat uppbär för arbete som utförs i den andra avtalsslutande staten, endast i den förstnämnda staten, om a) mottagaren vistas i den andra staten under tidrymd eller tidrymder som sammanlagt inte överstiger , och b) ersättningen betalas av arbetsgivare som inte har hemvist i den andra staten eller på dennes vägnar, samt c) ersättningen inte belastar fast driftställe eller stadigvarande anordning som arbetsgivaren har i den andra staten. Utan hinder av föregående bestämmelser i denna artikel får ersättning för arbete, som utförs ombord på skepp eller luftfartyg som används i internationell trafik beskattas i den avtalsslutande stat där företaget har sin verkliga ledning. Om person med hemvist i uppbär inkomst av arbete, vilket utförs ombord på ett luftfartyg som används i internationell trafik av luftfartskonsortiet (), beskattas inkomsten endast i . Om person med hemvist i uppbär inkomst av arbete, vilket utförs ombord på ett venezolanskt luftfartyg som används i internationell trafik, beskattas inkomsten endast i . Styrelsearvode och annan liknande ersättning, som person med hemvist i en avtalsslutande stat uppbär i egenskap av medlem i styrelse i bolag med hemvist i den andra avtalsslutande staten, får beskattas i denna andra stat. Utan hinder av bestämmelserna i artiklarna 14 och 15 får inkomst, som person med hemvist i en avtalsslutande stat förvärvar genom sin personliga verksamhet i den andra avtalsslutande staten i egenskap av artist, såsom teater- eller filmskådespelare, radio- eller televisionsartist eller musiker, eller av idrottsman, beskattas i denna andra stat. I fall då inkomst genom personlig verksamhet, som artist eller idrottsman utövar i denna egenskap, inte tillfaller artisten eller idrottsmannen själv utan annan person, får denna inkomst, utan hinder av bestämmelserna i artiklarna 7, 14 och 15, beskattas i den avtalsslutande stat där artisten eller idrottsmannen utövar verksamheten. Artikel 18 Pension, livränta och liknande ersättningar Pension och annan liknande ersättning, utbetalning enligt socialförsäkringslagstiftningen och livränta, vilka härrör från en avtalsslutande stat och betalas till person med hemvist i den andra avtalsslutande staten, beskattas endast i den förstnämnda staten. Med uttrycket ''''''''livränta'''''''' förstås ett fastställt belopp, som utbetalas periodiskt på fastställda tider under en persons livstid eller under angiven eller fastställbar tidsperiod och som utgår på grund av förpliktelse att verkställa dessa utbetalningar som ersättning för däremot fullt svarande vederlag i penningar eller penningars värde. 1. a) Ersättning (med undantag för pension), som betalas av en avtalsslutande stat, dess politiska underavdelningar eller dess lokala myndigheter till fysisk person på grund av arbete som utförs i denna stats, dess politiska underavdelningars eller lokala myndigheters tjänst, beskattas endast i denna stat. b) Sådan ersättning beskattas emellertid endast i den andra avtalsslutande staten, om arbetet utförs i denna andra stat och personen i fråga har hemvist i denna stat och 1) är medborgare i denna stat, eller 2) inte fick hemvist i denna stat uteslutande för att utföra arbetet. Bestämmelserna i artiklarna 15 och 16 tillämpas på ersättning som betalas på grund av arbete som utförts i samband med rörelse som bedrivs av en avtalsslutande stat, dess politiska underavdelningar eller lokala myndigheter. Studerande eller affärspraktikant, som har eller före vistelsen i en avtalsslutande stat hade hemvist i den andra avtalsslutande staten och som vistas i den förstnämnda staten uteslutande för sin undervisning eller utbildning, beskattas inte i denna stat för belopp som han erhåller för sitt uppehälle, sin undervisning eller utbildning, under förutsättning att beloppen härrör från källa utanför denna stat. Inkomst som person med hemvist i en avtalsslutande stat förvärvar och som inte behandlas i föregående artiklar av detta avtal, får beskattas i båda avtalsslutande staterna. I fall då enligt bestämmelse i detta avtal inkomst skall undantas från beskattning i , och denna inkomst enligt gällande venezolansk lag anses ha källa i utlandet och av detta skäl är undantagen från beskattning i , får beskatta sådan inkomst som om detta avtal inte gällt. Metoder för att undanröja dubbelbeskattning 1993/94 Undanröjande av dubbelbeskattning Beträffande skall dubbelbeskattning undvikas på följande sätt: Då en person med hemvist i förvärvar inkomst som enligt bestämmelse i detta avtal får beskattas i , skall denna inkomst undantas från inkomstbeskattning i . Beträffande skall dubbelbeskattning undvikas på följande sätt: a) Om person med hemvist i förvärvar inkomst som enligt lagstiftning och i enlighet med bestämmelserna i detta avtal får beskattas i , skall -- med beaktande av bestämmelserna i svensk lagstiftning beträffande avräkning av utländsk skatt (även i den lydelse de kan få genom att ändras utan att den allmänna princip som anges här ändras) -- från den svenska skatten på inkomsten avräkna ett belopp motsvarande den skatt som erlagts i för inkomsten. b) Utan hinder av bestämmelserna i a) ovan är utdelning från bolag med hemvist i till bolag med hemvist i undantagen från svensk skatt i den mån utdelningen skulle ha varit undantagen från beskattning enligt svensk lagstiftning, om båda bolagen hade varit svenska. Sådan skattebefrielse medges dock endast om 1) den vinst av vilken utdelningen betalas underkastats den normala bolagsskatten i eller en därmed jämförlig inkomstskatt, eller 2) den utdelning som betalas av bolaget med hemvist i uteslutande eller nästan uteslutande utgörs av utdelning vilken detta bolag under ifrågavarande år eller mottagit på aktier eller andelar, som bolaget innehar i bolag med hemvist i en tredje stat, och vilken utdelning skulle ha varit undantagen från svensk skatt om de aktier eller andelar på vilka utdelningen betalas hade innehafts direkt av bolaget med hemvist i .