prop · GH03151 · 1994-01-01 00:00:00 — I vissa fall föreslås även att en motsvarighet till taxeringsbesök skall införas. I dessa delar hänvisas till författningskommentaren och förslaget till ändringar i lagstiftningen. I det följande skall några ytterligare kommentarer ges till de föreslagna ändringarna i mervärdesskattelagen, lagen om punktskatter och pris- regleringsavgifter, tullagen och lagen om självdeklaration och kontroll- uppgifter. Regeringens förslag: Reglerna om mervärdesskatteutredningar utformas efter mönster från motsvarande regler i taxeringslagen och lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter. Kommitténs förslag: Överensstämmer i allt väsentligt med regeringens. Remissinstanserna har inte haft något att erinra mot förslaget. RSV anser dock att revision skall kunna ske hos fysiska personer när dessa är ombud för utländska skattskyldiga utan fast driftsställe eller bosättning här i landet. Skälen för regeringens förslag: Förslaget till ny mervärdesskattelag innehåller - liksom nuvarande lag om mervärdeskatt - både materiella regler och förfaranderegler rörande mervärdesskatt. Regler om skattekontroll återfinns i 17 kap. i den nya mervärdesskattelagen och i 25-29 lagen (1968:430) om mervärdeskatt. I det följande hänvisas enbart till förslaget om ny mervär- desskattelag (ML). får enligt 17 kap. 2 ML förelägga en deklarationsskyldig att lämna upplysningar till ledning för beskattningen av honom själv. Enligt 5 samma kapitel får näringsidkare föreläggas att lämna uppgifter om skattepliktig omsättning av varor eller tjänster som han förvärvat av, sålt till eller tillhandhållit andra näringsidkare, alltså uppgifter för tredjemanskontroll. Dessa bestämmelser bör utformas med bestämmelserna i 3 kap. 5 TL och 3 kap. 50 a LSK som förebild. Även begreppet kontrolluppgift bör föras in i mervärdesskattelagen för att tydliggöra att det är fråga om en uppgiftsskyldighet till ledning för beskattning av någon annan än uppgiftslämnaren själv (jfr 3 kap. 1 LSK). En utländsk företagare som är skattskyldig i skall enligt 22 kap. 6 ML i vissa fall företrädas av en av skattemyndigheten godkänd representant. En sådan representant skall enligt fullmakt av den utländske företagaren svara för redovisningen av skatt för den verksamhet som skattskyldigheten omfattar och i övrigt företräda den utländske företagaren i frågor om skatt enligt lagen. Underlaget för kontroll av skatten skall finnas tillgängligt hos representanten. Vi anser med hänsyn till den starka anknytning representanten har till den utländske företagaren och att underlaget för kontrollen skall finnas hos representanten att en revision av representanten bör kunna ske oavsett om representanten i sig är en privatperson eller inte. Revision bör även fortsättningsvis få göras för att kontrollera om uppgifter som lämnats i en registreringsanmälan är riktiga och fullständiga. Den föreslagna bestämmelsen i 17 kap. 7 ML avviker i dessa båda avseenden från motsvarande bestämmelse i 3 kap. 8 TL. 5.9.2 Lagen om punktskatter och prisregleringsavgifter Regeringens förslag: Reglerna om revision utformas efter mönster av vad som föreslås beträffande taxeringslagen. Kommitténs förslag: Överensstämmer i allt väsentligt med regeringens. Remissinstanserna har inte haft något att erinra mot förslaget förutom att RSV ansett det angeläget att en möjlighet till revision tillskapas för den som med stöd av 28 lagen (1957:262) om allmän energiskatt ansöker om återbetalning eller kompensation för sådan skatt. Skälen för regeringens förslag: Lagen (1984:151) om punktskatter och pris- regleringsavgifter, LPP, är en förfarandelag för i lagen angivna lagar om punktskatter och prisregleringsavgifter. Lagens tredje kapitel innehåller bestämmelser om skattekontroll. Den skattskyldige är skyldig att redovisa skatten till beskattningsmyndigheten genom att lämna en deklaration. Vid granskningen av deklarationen får beskattningsmyndigheten förelägga den deklarationsskyldige att lämna de upplysningar som behövs för kontroll av att lämnade uppgifter är riktiga eller annars för beskattningen (3 kap. 3 LPP). Föreläggandet får även avse prov och beskrivning på varor som används, säljs eller tillhandahålls på annat sätt i verksamheten. får vidare förelägga den deklarationsskyldige att visa upp de handlingar som behövs för kontroll av deklarationen. Föreläggande får förenas med vite om det finns anledning att anta att den skattskyldige annars inte följer föreläggandet. Även den som utan att vara deklarationsskyldig tillverkar, bearbetar, säljer eller distribuerar skattepliktiga varor eller idkar handel med varor som används vid framställning av skattepliktiga varor, får föreläggas att lämna uppgifter eller visa upp handling. Detta gäller också den som bedriver förmedlingsverksamhet eller annan verksamhet av sådan beskaffenhet att uppgifter som behövs för skattekontrollen kan hämtas ur anteckningar eller andra handlingar som hör till verksamheten (3 kap. 5 LPP). Vi föreslår att bestämmelsen i 3 kap. 5 LPP om föreläggande vid tredjemanskontroll skall utformas efter mönster från den föreslagna bestämmelsen om uppgiftsskyldighet i 3 kap. 50 a LSK (se avsnitt 5.4.) Precis som i mervärdesskattelagen bör begreppet kontrolluppgift införas i lagen om punktskatter och prisregleringsavgifter. Vad gäller möjligheten till skatterevision föreslår vi att taxeringslagens formuleringar och disposition används även i lagen om punktskatter och prisregleringsavgifter. Beträffande de materiella ändringar som blir aktuella kan följande särskilt anmärkas. Enligt nuvarande regler om skatterevision kan revisionsåtgärder vidtas mot den som är skattskyldig eller den som skäligen kan antas vara detta eller den som avses i 3 kap. 5 LPP. Sistnämnda bestämmelse gäller den som utan att vara deklarationspliktig tillverkar, bearbetar, säljer eller distribuerar skattepliktiga varor eller idkar handel med varor, som används vid framställning av skattepliktiga varor. Bestämmelsen gäller också den som bedriver förmedlingsverksamhet eller annan verksamhet av sådan beskaffenhet att uppgifter som behövs för skattekontrollen kan hämtas ur anteckningar eller andra handlingar som hör till verksamheten. I enlighet med vad vi föreslagit på taxeringsområdet bör revision få ske hos den som är eller kan antas vara bokföringsskyldig eller räkenskapsskyldig samt hos annan juridisk person än dödsbo. Att skatterevision enligt nuvarande regler får företas hos den som avses i 3 kap. 5 LPP innebär ett tillåtande av tredjemansrevisioner. Vi föreslår här i enlighet med vad som föreslagits tidigare beträffande taxeringsrevision att denna möjlighet till revision utan föregående föreläggande tas bort. Att granskning utan föregående föreläggande om kontrolluppgift kan ske framgår av 10 i den föreslagna tvångsåtgärdslagen. RSV har begärt att en möjlighet införs att göra revision hos den som med stöd av 28 lagen (1957:262) om allmän energiskatt ansöker om återbetalning eller kompensation av sådan skatt. En utgångspunkt för våra förslag är att revision skall få ske för att kontrollera att den enskilde fullgjort sina skyldigheter enligt skatteförfattningarna. I mervärdesskattehänseende får revision göras för att kontrollera att den som anmält sig för registrering lämnat riktiga och fullständiga uppgifter. Även i ansökningsfall där den sökande ju är skyldig att lämna korrekta uppgifter bör detta anses som en sådan skyldighet som kan motivera en revision. En generell regel om detta bör därför införas i lagen om punktskatter och prisregleringsavgifter. Vad gäller revisionsreglerna i lagen om punktskatter och pris- regleringsavgifter i övrigt föreslår vi att dessa omstruktureras med taxeringslagen som förebild och att ändringarna med det undantag som nämnts ovan förs in i lagen. Även reglerna om undantagande av handlingar bör ändras med förslaget till ändringar i taxeringslagen som förebild. Beträffande de allmänna motiveringar som ligger bakom de materiella ändringarna hänvisas till vad som anförts tidigare beträffande taxeringslagen. Regeringens förslag: Reglerna om efterkontroll i 75 och 76 tullagen utformas efter motsvarande regler i taxeringslagen, varvid bl.a. en åtskillnad skall göras mellan åtgärder som sker med stöd av tvång och sådana som bygger på frivillighet. Kommitténs förslag: Överensstämmer i allt väsentligt med regeringens. Remissinstanserna: Förutom () som varit kritisk, har remissinstanserna inte närmare yttrat sig över förslaget. GTS menar att ett genomförande av förslagen kan komma att i icke oväsentlig grad medföra en försämring av effektiviteten och försvåra kontrollarbetet. GTS anser att kontrollverksamheten till största delen måste bygga på efterkontroller hos företagen genom kontrollbesök samt att kontrollbesök och företagsbesök bör omnämnas som särskilda kontrollformer som kan företas efter enklare kommunicering. GTS har även framhållit det angelägna i att de nationella rättsreglerna inte får en sådan utformning att det internationella kontrollsamarbetet störs. Skälen för regeringens förslag: Tullagen innehåller regler om tull och annan skatt som tas ut vid införsel av varor samt om övervakning av införsel och utförsel av varor. kontrollverksamhet behandlas i 61-79 . De kontrollmöjligheter som ges är av skiftande slag, men de som är aktuella i detta sammanhang är möjligheterna till föreläggande enligt 75 . Bestämmelsen behandlar tullens möjligheter till efterkontroll och får framför allt betydelse för sådana importörer m.fl. som fått tillstånd att föra in varor genom förenklat förfarande. Detta förfarande innebär att importören får ta hand om och i övrigt förfoga över varor innan tull och annan skatt fastställts. De uppgifter tullen behöver för att bestämma tull och avgiftsskyldighet lämnas i efterhand genom en tulldeklaration. Genom införda ändringar kommer huvudparten av uppgiftslämnandet vid det förenklade förfarandet att ske elektroniskt. I 75 tullagen stadgas bl.a. att tullmyndigheten för kontroll av att anmälnings- och uppgiftsskyldigheten fullgjorts riktigt och fullständigt får förelägga den uppgiftsskyldige, eller den för vars räkning en vara förts in eller ut att tillhandahålla räkenskaper och andra handlingar som rör verksamheten. Även annan som bedriver verksamhet av sådan beskaffenhet att uppgift som är av betydelse för kontrollen kan hämtas ur anteckningar eller andra handlingar kan föreläggas att tillhandahålla handlingar som behövs för kontrollen. Enligt 76 tullagen skall tullmyndigheten förordna en eller fler tjänstemän att verkställa granskning enligt 75 . får, när det behövs, bestämma tid och plats för granskningen. I tullens kontrollverksamhet förekommer i praktiken tre olika former av efterkontroll, nämligen företagsbesök, kontrollbesök och tullrevision. Företagsbesök innebär att tulltjänsteman lämnar information och/eller utför viss enklare kontroll. Vid kontrollbesök omfattar kontrollen en avstämning av lämnade mot räkenskaper, anteckningar och andra handlingar samt besiktning av varor. Ett kontrollbesök kan om djupare kontrollinsatser bedöms nödvändiga övergå till en tullrevision. Av detta följer att de befogenheter som ges i 75 och 76 tullagen är oklara och att det inte görs någon skillnad mellan frivilliga åtgärder och tvångsåtgärder. Problematiken är därvid densamma som enligt nuvarande revisionsbestämmelser i taxeringslagen. Inte heller vid tillämpningen av reglerna om efterkontroll görs någon större åtskillnad mellan vad som sker med tvång och vad som sker frivilligt. Åtgärderna är i stället helt anpassade till hur djuplodande kontroll tullmyndigheten bedömer nödvändig. Enligt vår mening är de nuvarande reglerna otillfredsställande ur den enskildes synpunkt. Vi anser inte heller att det finns anledning att befara att de föreslagna reglerna beträffande skatteutredningar skulle hämma effektiviteten i någon högre grad just i tullens verksamhet. En viktig aspekt vid utarbetandet av de föreslagna reglerna har varit att tillgodose de enskildas berättigade krav på rättssäkerhet utan att effektiviteten i utredningarna skall gå förlorad. Vid bedömningen av effektivitetsaspekterna i tullsammanhang bör dessutom beaktas de möjligheter som finns till initial- eller förkontroll i samband med gränspassa- gen och att det förenklade förfarandet bygger på tillståndsgivning. Vår bedömning är därför att de föreslagna reglerna inom taxeringsområdet inte i någon högre grad skulle, om de får gälla även inom tullområdet, minska tullens möjligheter till en effektiv kontroll. Vi föreslår därför att grunderna för de förändringar som föreslagits beträffande övriga skatteutredningar även skall komma till uttryck i tullens utredningsverksamhet och att reglerna utformas i enlighet med föreslagna regler i taxeringslagen. Den närmare utformningen av reglerna och vissa terminologiska frågor kommer att behandlas i författningskom- mentaren. Som GTS framhållit är det angeläget att de interna svenska reglerna inte får en sådan utformning att det internationella kontrollsamarbetet störs. De interna reglerna rörande internationella frågor finns i lagen (1973:431) om utredning angående brott mot utländsk tullag och lagen (1969:200) om uttagande av utländsk tull, annan skatt, avgift eller pålaga. Dessa lagar hänvisar bl.a. till merparten av bestämmelserna i den tidigare nämnda (avsnitt 5.8) lagen om ömsesidig handräckning i skatteärenden. Reglerna innebär att den svenska utredningen skall bedrivas med de medel som står till förfogande vid svenska skatteutredningar. Liksom vad gäller i fråga om andra skatteutredningar fordras en överenskommelse mellan och främmande stat för att bestämmelserna skall tillämpas. innehåller i del 2 kap. 3 art. 21 och 22 bestämmelser om samarbete på tullområdet och om förenklingar av handelsprocedurerna. För att underlätta handeln sinsemellan skall de avtalsslutande parterna förenkla kontroller och formaliteter vid sina gränser. De avtalsslutande parterna skall lämna varandra bistånd för att säkerställa en korrekt tillämpning av tullagstiftningen. Avtalet lägger emellertid inte några hinder i vägen för nya nationella procedurregler. De nu föreslagna åtgärderna kommer inte att hindra eller försvåra rörligheten av varor mellan de länder som omfattas av avtalet. Reglerna kommer därför inte i konflikt med avtalet. Om blir medlem i EU kommer detta att medföra stora förändringar i tullagstiftningen bl.a. i form av en gemensam tullag. Regeringen anser dock att de nu föreslagna ändringarna är så angelägna att reformen inte bör kopplas samman med frågan om sådana ändringar som följer av ett medlemskap i . 5.9.4 Lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter Regeringens förslag: Förutom vad som föreslagits under avsnitt 5.4 om uppgiftsskyldighet till ledning för annans taxering föreslås att möjligheten att undanta uppgift från föreläggande utformas i enlighet med vad som föreslås om undantagande av handling från revision. Kommitténs förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens. Remissinstanserna: Ingen av remissinstanserna har yttrat sig närmare över förslaget. Skälen för regeringens förslag: Kontrolluppgift skall lämnas för uppgifter till ledning för taxering av andra än av uppgiftslämnaren själv och för registrering av preliminär skatt som har innehållits genom skatteavdrag. Sådan uppgift lämnas enligt 3 kap. lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter, LSK, bl.a. om lön, sjukpenning och räntor m.m. Länsrätten får, enligt 3 kap. 3 LSK, om det finns synnerliga skäl på framställning av en uppgiftsskyldig som förelagts att lämna sådan kontrolluppgift som enligt bestämmelserna i 3 kap. skall lämnas först efter föreläggande, befria honom från denna skyldighet när uppgiften omfattas av den uppgiftsskyldiges tystnadsplikt eller särskilda omständigheter i annat fall gör att uppgiften inte bör komma till någon annans kännedom. Bestämmelsen korresponderar med 3 kap. 6 TL om möjligheten för en skattskyldig som förelagts att lämna upplysningar eller visa upp handlingar att befrias från denna skyldighet. Vi har ovan föreslagit att möjligheten till befrielse från att lämna uppgift utvidgas. Vilka fall som avses framgår av vårt förslag till 3 kap. 13 TL och motiven till denna bestämmelse (avsnitt 5.5). De resonemang som har förts där har motsvarande betydelse i detta sammanhang. Vi föreslår därför att i lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter införs en hänvisning till taxeringslagens bestämmelser. För att länsrätten lättare skall kunna bedöma om en uppgift skall undantas från granskningen föreslås även att den uppgiftsskyldige skall upprätta en kontrolluppgift med den begärda uppgiften och att denna sedan skickas till länsrätten för prövning. Beträffande förfarandereglerna i övrigt hänvisas till förslaget till 3 kap. 14 TL. 6 Anstånd med att betala in skatt m.m. 6.1 Förutsättningar för anstånd m.m. Regeringens bedömning: Förslag om ändrade förutsättningar för anstånd med att betala in skatt eller avgift eller om anståndsränta bör inte läggas fram . Frågan bör i stället ses över av (Fi 1993:07). Kommitténs förslag: En skattskyldig skall normalt få anstånd med att betala in skatt när han begärt omprövning av ett beskattningsbeslut eller ett beskattningsbeslut har överklagats till domstol, såvida det inte är uppenbart att yrkandet i omprövningsärendet eller målet inte kan bifallas. Anståndsräntan skall knytas till statslåneräntan och tas ut av statslåneräntan när säkerhet ställts och av statslåneräntan när säkerhet inte ställts. Remissinstanserna: Majoriteten av remissinstanserna tillstyrker förslaget eller lämnar det utan erinran. Några remissinstanser befarar att förslaget kommer att medföra en betydande arbetsmängd för skattemyndigheter och länsrätter. Endast ett fåtal remissinstanser har uttalat sig särskilt om den föreslagna ändringen av anståndsräntan. Kammarrätten i och RRV anser att den föreslagna marknadsanpassningen av anståndsräntan är angelägen, men att en mer kontinuerlig anpassning till det aktuella ränteläget bör eftersträvas. Även FAR intar denna ståndpunkt, men tillägger att det är oskäligt att restitutionsränta skall beräknas efter en lägre procentsats än anståndsränta. Skälen för regeringens bedömning: Enligt 103 uppbördslagen (1953:272, UBL) gäller att en begäran om omprövning eller ett överklagande av ett beslut inte inverkar på skyldigheten att betala skatt. Ett debiteringsbeslut är således verkställbart även om det inte har vunnit laga kraft. Denna princip gäller . En viktig målsättning med källskattesystemet och en av avsikterna med uppbördssystemet är att skatten skall kunna drivas in tämligen omgående efter det att de skattepliktiga inkomsterna erhållits. En princip som innebär att skattebesluten måste vinna laga kraft för att bli verkställbara är oförenlig med dessa system. Även fortsättningsvis bör principen således vara att skatten skall betalas även om debiteringsbeslutet inte har vunnit laga kraft. Ett system med omedelbar verkställighet av beslut kan emellertid få till följd att en skattskyldig kan komma att hamna i betalningssvårigheter och kanske t.o.m. tvingas att ta lån eller sälja tillgångar för att kunna betala skatt som grundar sig på ett tvistigt beskattningsbeslut och som det vid en senare bedömning visar sig inte borde ha påförts honom. För att förhindra att sådana situationer uppkommer bör anstånd med inbetalning av skatten kunna medges. Genom taxeringsreform infördes en ny skatteorganisation och ett nytt förfarande. En utgångspunkt vid utformningen av det nya förfarandet var att beslut om skatt skall fattas av skattemyndigheten i första instans och att ändring av taxering i första hand skall ske genom omprövning hos skattemyndigheten i stället för genom överklagande till länsrätten. De nya reglerna tillämpades första gången vid taxering och innebär bl.a. att ändringar till den skattskyldiges fördel kan beslutas efter utgången av taxeringsåret, medan ändringar till den skattskyldiges nackdel kan göras från utgången av taxeringsåret. Därefter fordras att förutsättningarna för eftertaxering är uppfyllda för att ändring skall få göras till den skattskyldiges nackdel. Genom den nya ordningen kan skattemyndigheten också besluta om eftertaxering. I och med att behörigheten att fatta beslut i dessa ärenden flyttats från länsrätten, där den genomsnittliga handläggningstiden för ett mål om inkomsttaxering är , till skattemyndigheten, kan eftertaxering beslutas och därmed också verkställas mycket snabbare . Genom att fler beslut är verkställbara efter avgörande av skattemyndighet ökar betydelsen av reglerna i 49 UBL om anstånd med betalning av skatt. Anståndsreglerna mjukades därför upp i samband med att befogenheten att fatta beslut om eftertaxering lades på skattemyndigheten. Enligt 49 1 mom. UBL får skattemyndigheten medge anstånd med att betala skatt, kvarskatteavgift eller ränta i tre fall. Enligt den första punkten i momentet får anstånd medges om det kan antas att den skattskyldige kommer att få nedsättning av eller befrielse från det belopp som påförts honom. Den andra punkten stadgar att anstånd får medges om den skattskyldige begärt omprövning av ett taxeringsbeslut eller något annat beslut om skatt, kvarskatteavgift eller ränta eller ett sådant beslut överklagats och utgången i målet eller ärendet är oviss. Anstånd kan enligt punkt tre även beviljas om den skattskyldige begärt omprövning av ett taxeringsbeslut eller något annat beslut om skatt, kvarskatteavgift eller ränta eller ett sådant beslut överklagats och betalningen av det påförda beloppet skulle medföra betydande skadeverkningar för den skattskyldige eller annars framstå som obillig. De nya anståndsreglerna har varit i kraft under en tämligen , . En av anståndsgrunderna, ovisshetsrekvisitet i punkt 2, har dock utsatts för kritik. Enligt kritikerna är det svårt att bedöma om utgången i ärendet eller målet är oviss och själva ovisshetsbedömningen medför merarbete. Enligt förarbetena (prop. 1989/90:74 s. 340) innebär regeln en möjlighet att meddela anstånd i ärenden där sannolikheten för bifall bedöms vara lika stor som för avslag. Dessutom ger regeln ett visst utrymme att medge anstånd i sådana tveksamma fall där sannolikheten för avslag väger över något. Däremot bör anstånd inte komma i fråga när det är troligt att den skattskyldige får avslag på sitt yrkande. Regeln bedömdes få störst effekt på ärenden som inte enbart gäller rena rättsfrågor utan rör bedömnings-och bevisfrågor. En annan olägenhet med anståndsgrunden i punkt 2 kan uppkomma i det fall beslutet i anståndsfrågan överklagas till länsrätten. Regeln kan i sådana fall innebära en förtursbehandling av skattemålet som inte är sakligt befogad. Enligt kommittén aktualiseras ytterligare problem med ovisshetsrekvisitet i eftertaxeringsärenden. Vid eftertaxering uppställs nämligen i praxis ett högre beviskrav än vid andra taxeringsärenden. Bevisgraden anses ligga mellan "sanno- likt" och "till visshet gränsande sannolikhet" och brukar kallas "mycket sannolik". Kommittén bedömer att vid tillämpandet av ett sådant beviskrav hos skattemyndigheten måste det rimligen vara svårt, om inte nya omständigheter eller bevis åberopas, att med hänsyn till de särskilda rättssäkerhetskrav som gäller vid eftertaxering först finna att det är mycket sannolikt att det förhåller sig på ett visst sätt och sedan ändå medge att det är näst intill lika sannolikt att den skattskyldige vinner bifall till sin talan om nedsättning eller undanröjande av taxeringarna. Kommitténs slutsats är att det inte är orimligt att anta att skattemyndigheterna av dessa skäl kan få svårt att medge anstånd. Vidare gör kommittén den bedömningen att även länsrätten ställs inför motsvarande dilemma vid en sådan preliminär prövning. föreslår att den skattskyldige i princip skall ha rätt till anstånd med att betala skatt som grundar sig på ett tvistigt taxeringsbeslut vid omprövning och överklagande. Anstånd skall vägras endast när det är uppenbart att hans yrkande i omprövningsärendet eller målet inte kan bifallas.