prop · GH03225 · 1994-01-01 00:00:00 — Beträffande förslagen om undantag från skatteplikt för alternativmedicin och om gruppregistrering för företag inom den finansiella sektorn hemställde emellertid skatteutskottet att skulle ge regeringen till känna att regeringen skulle återkomma med förslag med denna innebörd (bet. 1992/93:SkU26). biföll utskottets hemställan (rskr. 1992/93:420). I sitt andra delbetänkande Vissa mervärdeskattfrågor II - Offentlig verksamhet m.m. (SOU 1993:75) har utredningen föreslagit att det nuvarande systemet med generell avdragsrätt för ingående mervärdesskatt för kommuner och landsting skall slopas. Vidare har utredningen föreslagit att det nuvarande kvalificerade undantaget från skatteplikt för allmänna nyhetstidningar skall slopas och att skatten för dessa skall vara . Utredningen har också föreslagit en sänkning av skatten från på andra tidningar och tidskrifter samt på böcker. Slutligen har utredningen föreslagit att lätta lastbilar med skåpkarosseri där förarhytten utgör en separat karosserienhet inte skall anses som personbil i mervärdesskattesammanhang. Utredningens betänkanden har remissbehandlats. Förteckning över remissinstanserna finns i bilagorna 1 och 2. Sammanställningar över remissyttrandena finns tillgängliga i . Regeringen avser nu att ta upp vissa av de förslag som utredningen har lämnat. Beträffande förslaget om gruppregistrering av företag inom den finansiella sektorn kan de statsfinansiella kostnaderna härför beräknas uppgå till ca. enligt beräkningar som redovisats av och . Utredningen anser att starka skäl talar för införande av en sådan gruppregistrering. Regeringen delar denna uppfattning. Regeringen anser emellertid att det nu inte finns något finansiellt utrymme för att genomföra förslaget. Vad avser förslaget om skatteplikt för de allmänna nyhetstidningarna har regeringen tillsatt en kommitté som skall se över den framtida presspolitiken. Enligt direktiven (1993:118) skall kommittén bl.a. undersöka behovet av direkta och indirekta statliga stödåtgärder till dagspressen. Kommittén skall redovisa sitt uppdrag . Ett ställningstagande i frågan om skatteplikt till mervärdesskatt för dagspressen bör avvaktas till dess kommittén slutfört sitt arbete. En skattebeläggning av dagspressen och en samtidig sänkning av mervärdesskatten på övriga periodiska publikationer och på böcker till samma skattenivå, skulle enligt utredningen inte medföra några statsfinansiella effekter. Enbart en sänkning av skattesatsen på skattepliktiga publikationer och böcker skulle enligt vad regeringen beräknat medföra minskade statsinkomster på ca . Enligt regeringens uppfattning finns det inte nu något statsfinansiellt utrymme att genomföra sådana skattesänkningar. Beträffande utredningens förslag i fråga om den generella avdragsrätten för kommuner och landsting och därmed sammanhängande frågor avser regeringen att återkomma med förslag till . Utöver de frågor som aktualiserats av utredningen behandlas i propositionen frågor rörande skatteplikt för glasögon och andra synhjälpmedel i samband med synundersökningar, avdragsrätt för ingående skatt vid förvärv av fordon för sjuktransport och för transport av avlidna samt återföringsskyldighet för avdragen ingående skatt vid export av vissa varor. Vidare behandlas efter framställningar från bl.a. och en fråga om återföringsskyldighet i vissa fall av avdragen ingående skatt vid fastighetsförsäljning m.m. i samband med konkurs. Slutligen föreslås en ändring av bestämmelserna om registrering av utländska företagare och vissa ändringar av i huvudsak teknisk natur. Ändringarna föreslås träda i kraft med den nya mervärdesskattelagen (ML). Regeringen beslutade att inhämta Lagrådets yttrande över förslaget till lag om ändring mervärdesskattelagen (1994:000).Lagrådet har inte haft något att erinra mot förslaget. Lagrådets yttrande finns i bilaga 3. Ändringen i 20 kap. har tillkommit efter det att Lagrådet lämnat sitt yttrande och har därför inte omfattats av Lagrådets granskning. 4 Skattskyldighet för upplåtelse av rörelselokal och återföring av ingående skatt i samband med konkurs Regeringens förslag: Möjligheterna till frivillig skattskyldighet vid uthyrning av rörelselokal utvidgas till att omfatta också andrahandsuthyrning som sker för skattepliktig verksamhet. Vid konkursbos försäljning av fastighet skall konkursgäldenären vara redovisningsskyldig för återföring av ingående skatt avseende fastigheten som han har gjort avdrag för före konkursutbrottet. Utredningens förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag såvitt avser andrahandsuthyrning. Utredningen har inte behandlat konkursfallet. Remissinstanserna: Samtliga remissinstanser utom , Kammarrätten i och har i allt väsentligt tillstyrkt eller lämnat förslaget om andrahandsuthyrning utan erinran. Skälen för regeringens förslag: Upplåtelse av fastighet är en tjänst som generellt är undantagen från skatteplikt. Det innebär att den mervärdesskatt som belöper på uppförande och drift av en fastighet som hyrs ut normalt inte är avdragsgill utan utgör en kostnad för fastighetsägaren. Detta får till följd att det uppstår kumulativa skatteffekter i de fall en fastighet eller lokal upplåts till en näringsidkare som bedriver mervärdesskattepliktig verksamhet. För att eliminera dessa effekter infördes en särskild möjlighet för en fastig- hetsägare att, efter särskild ansökan, bli förklarad skattskyldig för upplåtelsen och därmed få avdragsrätt för ingående skatt som hänför sig till den upplåtna lokalen (prop. 1978/79:141, bet. 1978/79:SkU52, rskr 1978/79:393, SFS 1979:304). På detta sätt elimineras effekterna av mervärdesskatten på uppförande och drift även i hyrda fastigheter och lokaler som används för mervärdesskattepliktig verksamhet. Bestämmelserna om frivillig skattskyldighet syftar således till att i mervärdesskattehänseende likställa näringsidkare som bedriver verksamhet i förhyrda lokaler med näringsidkare som driver verksamhet i egna lokaler och för vilka avdragsrätt föreligger enligt de allmänna bestämmelserna i mervärdesskattelagen. En förutsättning för att en fastighetsägare skall kunna förklaras skattskyldig till mervärdesskatt är att upplåtelsen är skattepliktig. Detta är enligt 3 kap. 3 andra stycket ML fallet om lokalerna upplåts för stadigvarande användning i en verksamhet som medför skattskyldighet eller till staten eller en kommun. Endast ägaren av en fastighet eller anläggning kan förklaras skattskyldig. Det får till följd att i de fall en hyresgäst vidareuthyr fastigheten eller lokalerna, är förutsättningarna för den frivilliga skattskyldigheten inte uppfyllda. Utredningen har funnit att andrahandsuthyrning av lokaler har fått en ökad omfattning och anfört bl.a. följande. En stor del av livsmedelsdetaljhandeln bedrivs i lokaler hyrda i andra hand. Hyresgäst till fastighetsägaren är ofta ett grossistföretag eller ett företag som driver en viss affärskedja. Ett exempel på detta är stora delar av ICA-handeln. I franchisingförhållanden är andrahandsuthyrning vanlig. Franchising innefattar samverkan mellan en franchisegivare och en eller flera franchisetagare. Enligt avtal upplåter franchisegivaren till franchisetagaren rätten att mot ersättning sälja varor eller tjänster av visst slag. Eftersom franchisegivaren svarar för t.ex affärsidé, utbildning, marknadsföringsstöd och ibland kapital, vill denne ofta ha kontroll över lokalen. Ur fastighetsägarens synpunkt kan vidare franchisegivaren i många fall vara en säkrare hyresgäst. En hyresgäst som inte längre behöver sina lokaler har ofta svårigheter att frånträda ett löpande hyresavtal, framför allt i vikande konjunktur. Med fastighetsägarens tillstånd har han däremot möjlighet att vidareuthyra lokalerna till annan hyresgäst. Inte heller i detta fall kan emellertid enligt nuvarande ordning beslutas om frivillig skattskyldighet för vidareuthyrningen. Utredningen har funnit att de nuvarande begränsningarna av möjligheterna till frivillig skattskyldighet innebär att andrahandshyresgäster missgynnas i mervärdesskattehänseende. Utredningen har därför föreslagit att möjligheterna till frivillig skattskyldighet för upplåtelse av byggnad eller annan anläggning utvidgas till att också omfatta fall där en hyresgäst vidareuthyr lokalerna eller anläggningen. Utredningens förslag innebär dels att en fastighetsägare - utöver vad som gäller - skall kunna förklaras skattskyldig vid uthyrning till någon som vidareuthyr byggnaden eller anläggningen oberoende av om andrahandshyresgästen bedriver verksamhet som medför skattskyldighet eller ej i lokalen, dels att hyresgästen skall kunna förklaras skattskyldig om han vidareuthyr byggnaden eller anläggningen eller del därav för användning i en verksamhet som medför skattskyldighet till mervärdesskatt. Utredningen har vidare ansett att det saknas skäl att för förstahandshyres- gästen införa särskilda regler om återföring av tidigare avdragen mervärdesskatt i de fall denne av någon anledning avregistreras som skattskyldig för sin vidareupplåtelse. Regeringen delar utredningens uppfattning att möjligheterna till frivillig skattskyldighet för upplåtelse av fastighet bör utvidgas till att också omfatta andrahandsuthyrning i vissa fall. har emellertid anfört att den av utredningen föreslagna ordningen kan komma att utnyttjas i skatteundandragande syfte. Verket pekar bl.a. på att frånvaron av krav på att även andrahandshyresgästen skall bedriva verksamhet som medför skattskyldighet innebär att den som bedriver en verksamhet som inte medför skattskyldighet eller avser att hyra ut en fastighet för användning i en sådan verksamhet på ett enkelt sätt kan tillgodogöra sig retroaktiva avdrag för ny-, till- eller ombyggnad av fastigheten. Enligt förslaget skulle fastighetsägaren i en sådan situation förklaras skattskyldig och därmed kunna åtnjuta retroaktivt avdrag avseende den mervärdesskatt som belöper på kostnaderna för t.ex. uppförandet av fastigheten. Visserligen skulle fastighetsägaren tvingas redovisa mervärdesskatt på det vederlag han erhåller från sin hyresgäst, men totalt sett torde ett sådant förfarande innebära betydande ekonomiska fördelar för fastighetsägaren, även om man beaktar att hyresavtalet med förstahandshyresgästen måste löpa för att skyldighet för fastighetsägaren att återföra avdragen mervärdesskatt inte skall uppkomma. På de skäl som anförts av anser regeringen att utvidgningen av möjligheterna till frivillig skattskyldighet för fastighetsägaren bör begränsas till att avse endast sådana fall där upplåtelsen i andra hand sker för användning i verksamhet som medför skattskyldighet till mervärdesskatt eller rätt till återbetalning enligt 10 kap. 9, 11 eller 12 . För att förstahands- hyresgästen skall kunna förklaras skattskyldig bör vidare fordras att dennes uthyrning av lokalen skall ske för stadigvarande användning i sådan verksamhet. Upplåtelser som kan komma att ske i senare led omfattas inte av förslaget. Det som föreslås gälla för en hyresgästs andrahandsuthyrning avses också gälla för en bostadsrättsinnehavares upplåtelse av nyttjanderätt till de lokaler som han innehar med bostadsrätt. Regeringens förslag i denna del medför att också bestämmelserna om återföring av avdragen ingående skatt aktualiseras. I likhet med utredningen anser regeringen därför att någon återföringsskyldighet inte bör åläggas förstahandshyresgästen om dennes uthyrningsförhållanden ändras. Dennes avdragna ingående skatt kan anses vara successivt konsumerad i hans skattepliktiga verksamhet skattskyldigheten varat. Däremot bör fastighetsägaren vara skyldig att återföra avdragen ingående skatt i de fall den uthyrda lokalen tas i anspråk för verksamhet som inte medför skattskyldighet. Så bör ske om t.ex. förstahandshyresgästen upplåter fastigheten eller lokalen till någon som inte bedriver verksamhet som medför skattskyldighet eller om andrahandsuthyrningen upphör och hyresgästen själv använder fastigheten eller lokalen i egen verksamhet som inte medför skattskyldighet. En skattskyldig hyresgäst eller bostadsrättsinnehavare bör inte medges rätt till retroaktivt avdrag för ingående skatt enligt 9 kap. 3 1. Regeringen är medveten om att den förordade ordningen kan innebära en ökad administrativ belastning för såväl skattemyndigheterna som för de skattskyldiga. Regeringen anser emellertid att nackdelarna med nuvarande ordning är så stora att en ändring, trots den ökade komplexiteten av regelsystemet, är nödvändig. Den föreslagna skyldigheten att återföra avdragen ingående skatt i de fall hyresgästens eller bostadsrättsinnehavarens uthyrningsförhållanden ändras kan också i vissa fall innebära att en fastighetsägares återföringsskyldighet kan bli beroende av förhållanden över vilka han inte råder. Detta är emellertid ett förhållande som gäller i viss utsträckning . Möjligheterna att upplåta en lokal i andra hand torde dock i de allra flesta fall förutsätta fastighetsägarens godkännande. Fastighetsägaren torde också normalt vilja ha kännedom om de hyresgäster som faktiskt utnyttjar lokalerna. Det bör vidare också poängteras att det är fråga om en frivillig skattskyldighet. Större krav än vad som normalt kan synas vara befogat bör därför i detta sammanhang kunna ställas på fastighetsägaren när det gäller dennes ansvar för förhållanden som rör fastigheten. I detta sammanhang vill regeringen också ta upp en fråga om återföring av ingående skatt i samband med konkurs. Om fastighetsägaren säljer fastigheten eller om användningen ändras så att förutsättningar för frivillig skattskyldighet inte längre föreligger, skall den avdragna mervärdesskatten återföras. Om försäljningen eller förändringen sker från utgången av det kalenderår under vilket skattemyndigheten beslutat om skyldighet, skall hela den avdragna skatten återföras och om tre men inte förflutit skall hälften av de avdragna beloppen återföras. Regeringsrätten har i en dom (mål nr 4825-1992) i ett förhandsbeskedsärende angående ett konkursbos försäljning av fastighet funnit att redovisningsskyldigheten för den återföring av avdragen ingående skatt som kan aktualiseras av försäljningen åvilar konkursboet och inte konkursgäldenären. Statens fordran på skatt blir därigenom en massafordran. I många fall - i synnerhet när det är fråga om överbelånade fastigheter - räcker inte köpeskillingen för fastigheten till för att täcka såväl fordringar med panträtt i fastigheten som det belopp som skall återföras. Detta kan få till följd att konkursboet måste försättas i konkurs eller att konkursförvaltaren väljer att inte avyttra fastigheten. Regeringen anser att det är angeläget att dessa olägenheter undanröjs. Om en återföringsgrundande händelse inträffar efter ett konkursutbrott bör därför redovisningsskyldigheten för den ingående skatt som gäldenären före konkursutbrottet gjort avdrag för också åvila honom. Statens fordran avseende återförda belopp blir i dessa fall en sedvanlig konkursfordran. Skyldigheten att redovisa återföring av sådan ingående skatt som dragits av i konkursboets redovisning bör dock även fortsättningsvis åvila konkursboet. Förslaget medför också att sådant intyg om återförd och inbetald skatt som avses i 9 kap. 5 ML måste utfärdas av såväl konkursboet som gäldenären. Utredningen har under hänvisning till att statistik saknas på området inte lämnat någon redovisning av de statsfinansiella effekterna av förslaget om en utvidgning av möjligheterna till frivillig skattskyldighet. Förslaget innebär i och för sig att kretsen av skattskyldiga med avdragsrätt för ingående skatt ökar i viss utsträckning. De statsfinansiella effekterna härav torde emellertid vara marginella. Förslaget innebär ändringar i 3 kap. 3 , 9 kap. 1, 3, 5 och 6 , 13 kap. 28 och 16 kap. 12 . 5 Undantag från skatteplikt för sjukvårdstjänster m.m. Regeringens förslag: Försäljning av glasögon och andra synhjälpmedel omfattas uttryckligen inte av undantaget från skatteplikt för sjukvård. Utredningens förslag: Skattefriheten avseende sjukvård bör utvidgas till att omfatta alternativmedicinska åtgärder i samband med sjukdom, kroppsfel eller skada under förutsättning att behandlingen är anpassad till resultatet av en individuell undersökning av den vårdsökande. Remissinstanserna: Förslaget har avstyrkts av , Riks- skatteverket, , Kammarrätten i , , , , och . Förslaget har tillstyrkts av samtliga remissinstanser som representerar olika former av alternativmedicinska behandlingsformer. Övriga remissinstanser har tillstyrkt eller lämnat förslaget utan erinran. Skälen för regeringens förslag: Från skatteplikt till mervärdesskatt undantas enligt 3 kap. 4 ML bl.a. tjänster som utgör sjukvård. Med sjukvård förstås enligt 3 kap. 5 samma lag åtgärder för att medicinskt förebygga, utreda eller behandla sjukdomar, kroppsfel och skador samt vård vid barnsbörd om åtgärderna vidtas vid sjukhus eller annan inrättning som drivs av det allmänna eller vid inrättningar som avses i 1 stadgan (1970:88) om enskilda vårdhem m.m. eller om åtgärderna annars vidtas av någon med särskild legitimation att utöva yrke inom sjukvården. Utformningen av undantaget medför att alternativa behandlingsmetoder och terapier inte omfattas av skattefriheten. Enligt utredningen har denna ordning kritiserats för att leda till konkurrenssnedvridningar inom vårdområdet. Utredningen har särskilt pekat på att det inom den institutionella vården ibland tillhandahålls kompletterande behandlingar som är underordnande sjukvårdstjänsten som helhet och därmed skattefria. När motsvarande behandlingar utförs utanför den institutionella vården som separata tjänster omfattas de däremot av skatteplikten. Utredningen har också anfört att konsumtions- och konkurrensneutralitetsskäl talar för att det är patientens behov i en sjukdomssituation sett ur dennes perspektiv snarare än vad som ur strikt medicinsk synpunkt kan vara adekvat vård som skall vara avgörande för vad som skall omfattas av skattefriheten för sjukvårdstjänster. De remissinstanser som har avstyrkt förslaget har bl.a. anfört att det ger upphov till betydande gränsdragningsproblem och att åtgärder på mervärdesskatteområdet bör avvaktas till dess betänkande (SOU 1989:60) har behandlats och lett till lagstiftningsåtgärder. Regeringen delar uppfattningen att utredningens förslag kan ge upphov till gränsdragningsproblem. Regeringen anser också att utformningen av förslaget kan komma att medföra en skattefrihet som är betydligt vidare än vad utredningen avsett. Till detta kommer att de statsfinansiella kostnaderna för ett undantag från skatteplikt med denna innebörd enligt utredningens beräkningar uppgår till . Regeringen anser att det nu inte finns något statsfinansiellt utrymme för att utvidga det skattefria området på det sätt utredningen föreslagit. Inom bereds ett förslag om legitimation för naprapater. Såsom mervärdesskattelagens undantag för omsättning av sjukvårdstjänster är utformat kommer undantaget att omfatta även denna yrkesgrupp när legitimation införs. Vidare har regeringen lämnat direktiv (dir. 1994:2) till en parlamentarisk kommitté som skall göra en samlad översyn av principerna för legitimation och behörighet samt lämna förslag bl.a. i frågan om legitimation och behörighetsföreskrifter för olika yrkesutövare inom hälso- och sjukvården och näraliggande områden. Starka skäl talar enligt regeringens uppfattning för att ett ställningstagande i fråga om en utvidgning av undantaget från skatteplikt för sjukvårdstjänster bör avvaktas till dess detta arbete har avslutats. Regeringen vill i detta sammanhang också ta upp frågan om skattefrihetens omfattning vid försäljning av glasögon och andra synhjälpmedel. Av vad som tidigare framgått förstås med sjukvård bl.a. vård som tillhandahålls av någon med särskild legitimation att utöva yrke inom sjukvården. Sådan legitimation kan erhållas av bl.a. optiker. Det innebär att t.ex. synundersökningar som tillhandahålls av en legitimerad optiker - på samma sätt som motsvarande undersökningar som tillhandahålls av en legitimerad läkare - ligger utanför det skattepliktiga området. Skattefriheten för sjukvårdstjänster innefattar också tjänster av annat slag samt varor som tillhandahålls som ett led i en sjukvårdstjänst. Fråga har uppkommit vad som gäller beträffande skatteplikten vid omsättning av glasögon. Det har hävdats att försäljning av glasögon som sker som ett resultat av en synundersökning skall omfattas av skattefriheten för undersökningen. Någon avsikt att varuförsäljningar av detta slag skall omfattas av skattefriheten föreligger emellertid inte från lagstiftarens sida. Glasögon tillhandahålls inte bara av optiker utan försäljs också i varuhus, på bensinstationer och även per postorder. I dessa fall torde någon synundersökning överhuvudtaget inte förekomma. Dessa försäljningar är otvivelaktigt skattepliktiga. Regeringen anser därför att lagtexten bör förtydligas så att det klart framgår att försäljning av glasögon och andra synhjälpmedel inte omfattas av skattefriheten för sjukvård och således alltid är skattepliktig. Förslaget medför inga statsfinansiella effekter. Förslaget medför ändringar i 3 kap. 4 ML. 6 Avdragsrätt för personbilar m.m. Regeringens förslag: Definitionen av personbil ändras så att lastbil med skåpkarosseri där förarhytten utgör en separat karosserienhet inte räknas som personbil. Avdragsrätt för ingående skatt skall medges vid förvärv av fordon för sjuktransport och för transport av avlidna. Utredningens förslag överensstämmer med regeringens såvitt avser definitionen av personbil. Utredningen har inte behandlat frågan om avdragsrätt för fordon för sjuktransport eller för transport av avlidna. Remissinstanserna: Huvuddelen av remissinstanserna har tillstyrkt eller lämnat förslaget utan erinran. och AB har avstyrkt förslaget. Skälen för regeringens förslag: Enligt bestämmelserna i 8 kap. 3 ML får den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet till mervärdesskatt göra avdrag för ingående skatt som hänför sig till förvärv eller införsel i verksamheten. På några områden föreligger emellertid begränsningar i rätten att göra avdrag. Detta gäller t.ex. vid förvärv av personbilar. Med personbil avses enligt 1 kap. 13 ML även lastbil med skåpkarosseri och buss om fordonets totalvikt är högst . Avdrag får enligt 8 kap. 15 ML således inte göras vid förvärv eller hyra av personbil för annat ändamål än persontransporter i yrkesmässig trafik enligt yrkestrafiklagen (1988:263) eller återförsäljning eller uthyrning. Avdrag medges däremot för ingående skatt som belöper på alla driftskostnader för fordonet oavsett om detta i viss utsträckning används privat. Avdragsförbudet vid anskaffning i kombination med den generella avdragsrätten för ingående skatt på driftskostnader har ansetts ge en rimlig beskattning av den privata användningen. Den införda skatteplikten för omsättning av drivmedel ledde till en relativt sett lindrigare beskattning av privatanvända företagsbilar. Utredningen har, bl.a. mot bakgrund av att de flesta länder i har begränsningar i avdragsrätten för ingående skatt vid förvärv av personbilar och att det finns förslag till ett tolfte mervärdesskattedirektiv inom EG som behandlar avdragsrätten för personbilar, ansett att det inte är lämpligt att nu föreslå långtgående förändringar av gällande regler på detta område. Utredningen har emellertid föreslagit att den nuvarande definitionen av personbil ändras så att lätta lastbilar med skåpkarosseri inte skall räknas som personbilar i de fall förarhytten utgör en separat karosserienhet. Som skäl har utredningen bl.a. anfört följande. Nuvarande särbestämmelser vad gäller avdrag för ingående skatt inom personbilsområdet är generella schablonregler som i normalfallet är enkla att tillämpa. Några avsteg från schablonreglerna bör inte göras. Genom att de lätta skåplastbilarna till skillnad från lätta flaklastbilar faller inom definitionen för personbil gäller avdragsförbud för ingående skatt vid förvärvet av skåplastbilarna.