prop · GH0372 · 1994-01-01 00:00:00 — I propositionen föreslås godkänna ett dubbelbeskattningsavtal mellan och och anta en lag om avtalet. Avtalet har tagits in i lagen som en bilaga. Det avses bli tillämpligt på inkomst som förvärvas efter utgången av det år då avtalet träder i kraft. har inget dubbelbeskattningsavtal med . Förslag till Lag om dubbelbeskattningsavtal mellan och Härigenom föreskrivs följande. 1 § Det avtal för att undvika dubbelbeskattning beträffande skatter på inkomst samt förhindra skatteflykt och skattebrott som och undertecknade skall, tillsammans med det protokoll som är fogat till avtalet och som utgör en del av detta, gälla som lag här i landet. Avtalets innehåll framgår av bilaga till denna lag. 2 § Avtalets beskattningsregler skall tillämpas endast i den mån dessa medför inskränkning av den skattskyldighet i som annars skulle föreligga. 3 § Om en person som är bosatt i förvärvar inkomst som enligt bestämmelse i avtalet beskattas endast i skall sådan inkomst inte tas med vid taxeringen i . Denna lag träder i kraft den dag regeringen bestämmer. 1993/94 72 Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde Närvarande: statsministern , ordförande, och statsråden , , , , , , , , , , , , , , Proposition om dubbelbeskattningsavtal mellan och Svenska företag har varit verksamma i . Framställning om inledande av förhandlingar om dubbelbeskattningsavtal gjordes från svensk sida . En första överläggning i avtalsfrågan ägde rum . Regelrätta förhandlingar kom i gång först och avslutades genom att ett utkast till avtal paraferades i . Det paraferade utkastet var upprättat på spanska. En svensk översättning har därefter upprättats och remitterats till Kammarrätterna i och samt till . Förutom önskemål om vissa klarlägganden i propositionen från remissinstanserna har dessa inte haft något att erinra. Ett förslag till lag om dubbelbeskattningsavtal mellan och har upprättats inom . Närmast under avsnitt 2 redovisas lagförslaget. Avsnitt 3 behandlar översiktligt skattesystemet i . Avtalets innehåll presenteras i avsnitt 4. 2 Lagen om dubbelbeskattningsavtal Lagförslaget består dels av paragraferna 1--3, dels av en bilaga som innehåller avtalets text och en svensk översättning. I förslaget till lag föreskrivs att avtalet skall gälla som lag här i landet (1 §). Vidare regleras där frågan om förhållandet mellan de regler i avtalet som föreskriver att beskattning skall ske och annan skattelag (2 §). Bestämmelsen innebär att beskattning inte kan ske på grund av avtalets regler. Endast om det i annan skattelag såsom kommunalskattelagen (1928:370), KL, lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, , etc. föreskrivits en skattskyldighet kan beskattning komma i fråga. I 3 § i förslaget föreskrivs att då en här bosatt person uppbär inkomst som enligt avtalet endast skall beskattas i skall sådan inkomst inte tas med vid taxeringen här, dvs. någon progressionsuppräkning skall då inte ske. har genom progressionsregeln i art. 23 punkt 2 f i där angivet fall rätt att höja skatteuttaget på en persons övriga inkomster. avstår emellertid numera regelmässigt från att utnyttja den rätt till progressionsuppräkning som ges i dubbelbeskattningsavtalen. Skälen härtill är bl.a. den minskade arbetsbördan för skattemyndigheterna och den förenkling av regelsystemet som ett slopande av progressionsuppräkningen innebär. Dessa skäl motiverar ett avstående från progressionsuppräkning även i förhållande till . Vidare är det i förevarande avtal endast ett fåtal inkomster som tillämpar exemptmetoden på. Detta innebär att det bortfall av skatt som blir följden av ett avstående från progressionsuppräkning torde vara helt försumbart från statsfinansiell synpunkt. Enligt art. 29 träder avtalet i kraft när de avtalsslutande staterna underrättat varandra att de åtgärder vidtagits som enligt resp. stats lagstiftning krävs för att avtalet skall kunna träda i kraft. Det är således inte möjligt att nu avgöra avtalet kommer att träda i kraft. I förslaget till lag om dubbelbeskattningsavtal mellan och har därför föreskrivits att lagen träder i kraft den dag regeringen bestämmer. 3 Översiktligt om skattesystemet i Enligt venezolansk lag skiljer man inte mellan olika inkomstslag. Nästan alla inkomster beskattas enligt samma regler och skattesatser. Man skiljer dock mellan inkomster för fysiska personer resp. bolag och olje- och gruvindustri. Särskilda regler och skattesatser gäller också för inkomster från utvinning av kolväteförekomster. Venezolanska medborgare och de som är hemmahörande i beskattas för inkomst som har källa i . Utlänningar som inte är hemmahörande i beskattas också endast för inkomst som har källa i . Såsom hemmahörande ''''''''resident'''''''' i anses ett bolag ''''''''legal entity'''''''' som är bildat enligt venezolansk lag eller som är registrerat enligt ''''''''the Commercial Code of ''''''''. Med inkomst från källa i avses i första hand inkomst från aktiviteter utförda i . beskattar inte enbart inkomst från källor utan även realisationsvinster och liknande som representerar en ökning av förmögenheten. Alla slags inkomster och vinster är i princip skattepliktiga utom sådana som är särskilt undantagna. Bolag beskattas på inkomst under 2 miljoner (Bs) och däröver. Skatten för oljebolag är en proportionell skatt på . Venezolanska bolag och bolag hemmahörande i beskattas endast för inkomst som har källa i . Utländsk skatt är vare sig avräkningsbar eller avdragsgill. Förluster som inte kan utnyttjas får utnyttjas under de tre följande åren ''''''''carry forward''''''''. Ingen ''''''''carry back'''''''' är tillåten. Bolag som inte är hemmahörande i beskattas med en bolagsskatt på . Det finns ingen skatt på övervinster ''''''''excessive profits'''''''' för sådana bolag. I beskattas där inte hemmahörande företag som bedriver internationell trafik och som utför transporter till eller från . Hälften av sådana fraktintäkter anses utgöra bruttoinkomst och av den uppskattade bruttoinkomsten anses utgöra beskattningsbar nettoinkomst. Utdelning, ränta, royalty m.m. Efter är utdelning från till bolag, förutom till oljebolag, hemmahörande i skattefri. Även utdelning till bolag som inte är hemmahörande i är skattefri. Detta betyder att vinster endast beskattas på bolagsnivå och inte hos mottagarna av utdelning. Utdelning för tiden före beskattades inte när den utdelades till bolag och inräknades i bruttoinkomsten när den utdelades till fysiska personer. Utdelning från bolag som inte är hemmahörande i är också skattefri. Dessa regler är tillämpliga på utdelning från dotterbolag i utlandet till moderbolag i . (Dock föreligger särskilda regler för länderna i ''''''''the ''''''''.) Venezolanska bolag som erhåller utdelning från utlandet kan utdela denna utan inkomstbeskattning om de först utdelat all inkomst från venezolansk källa. Ränta som utbetalas till fysiska personer och bolag hemmahörande i inkluderas i mottagarens bruttoinkomst och beskattas enligt vanliga regler. Ränta som betalas till bank och annan finansiell institution eller ett moderbolag som inte är hemmahörande i beskattas med en fem-procentig definitiv källskatt. Royalty som betalas till fysiska personer och bolag hemmahörande i inkluderas i mottagarens bruttoinkomst och beskattas enligt vanliga regler. Royalty som är hänförlig till gruvdrift och kolväteutvinning beskattas . Nettoinkomsten från royalty som betalas till personer som inte är hemmahörande i beskattas enligt vanliga regler. Beskattningen av betalningar till i icke hemmahörande personer kan sammanfattas enligt följande. - utdelning, skattefri. - ränta, skatt om räntan betalas till finansiell institution eller ett moderbolag, en progressiv skatt som utgår på av bruttoräntan om den betalas till andra än de förut nämnda. - royalty, vanliga skattesatser, för gruvroyalty. - inkomst från fast egendom, progressiv skatt. - realisationsvinst på aktier, vanliga skattesatser. - filialinkomster, bolagsskatt. Ingen skatt på vinst efter skatt (after-tax profits). Speciella schablonregler tillämpas för att bestämma den beskattningsbara nettoinkomsten. har viss lagstiftning som syftar till att främja investeringar (tax incentives). Lättnader ges bl.a. i form av skattereduktioner. Sådana kan erhållas för investeringar inom vissa branscher liksom för investeringar i form av forsknings- och utvecklingsarbete för att utveckla ny teknologi eller nya produkter eller för att förbättra miljön. Vidare finns möjlighet att enligt en särskild lag etablera vissa områden som frizoner, inom vilka vissa skattelättnader kan erbjudas företag som etablerar sig där. Halvön och ön har etablerats som sådana frizoner. Fysiska personer som är bosatta i är skattskyldiga där endast för inkomst som härrör från . Fysiska personer som inte är bosatta i beskattas också endast för inkomst som härrör från . Med bosatt i skattehänseende avses personer som vistas i under ett beskattningsår, eller som gjorde detta under näst föregående år. En fysisk persons inkomst från rörelse inräknas i den personens totala beskattningsbara inkomst och beskattas enligt vanliga skattesatser. Inkomst från handelsbolag och kommanditbolag beskattas hos delägarna. Skattesatsen på den totala inkomsten är progressiv från till . Inkomster upp till 300 000 Bs är skattefria. Utländsk skatt är inte avdragsgill. Det finns ingen särskild skatt på realisationsvinster. Förutom vid försäljning av privatbostäder inräknas realisationsvinster i den totala inkomsten och beskattas enligt vanliga regler. Realisationsvinster från försäljning av fast egendom beskattas också som vanlig inkomst. Om vissa villkor är uppfyllda är försäljning av privatbostäder skattefri. Även realisationsvinst från aktieförsäljning beskattas enligt vanliga regler. Realisationsförluster vid aktieförsäljning är avdragsgilla endast under vissa förhållanden. Realisationsvinster som erhålls av bolag som inte är hemmahörande i beskattas enligt vanliga skatteregler för bolag. För fysiska personer som inte är hemmahörande i är realisationsvinstskatten . Vinster vid försäljning av aktier i venezolanska bolag anses ha källa i och beskattas även om aktierna säljs utomlands. Vid överlåtelse av fast egendom samt viss övrig egendom, uttas, förutom inkomstskatt, också en progressiv skatt på till av egendomens värde. Vid överlåtelse av aktier utgår inte denna skatt. En skatt på fast egendom (fastighetsskatt) tas ut och varierar mellan land och stad. Ingen skatt tas ut på nettoförmögenheten, varken för bolag eller fysiska personer. Skatt tas ut på arv och gåva. Den är progressiv från till . Indirekta skatter saknar större betydelse i . Ingen mervärdesskatt tas ut i . Punktskatter tas ut på bl.a. alkohol och cigarretter. Tullavgifter vid import kan uppgå till . Inga avgifter förekommer på export. Olika skatter påförs oljeindustri och närstående verksamhet, vilka står för en stor del av statsinkomsterna. är medlem i Latin () och the . Ett multilateralt dubbelbeskattningsavtal mellan länderna i the (, , , och ) föreligger. Dubbelbeskattningsavtal har undertecknats med och men dessa har ännu inte trätt i kraft. Förhandlingar har inletts med bl.a. , , , , , och . Avtalet ansluter nära till den modell som och utveckling () rekommenderat för bilaterala dubbelbeskattningsavtal, men det är också präglat av att är mindre utvecklat än i industriellt hänseende. Således har godtagit regler i avtalet om s.k. matching credit och matching exempt (art. 23 punkt 2 c och d). Detta betyder att i vissa fall godtar avräkning för fiktiv skatt resp. medger skattefrihet för mottagen utdelning trots att det normala kravet för skattefrihet i sådant fall -- en beskattning på beräknat på ett svenskt underlag -- inte har uppfyllts. Art. 1 anger de personer som omfattas av avtalet. I enlighet med denna artikel, som överensstämmer med modellavtal, skall avtalet tillämpas på personer som har hemvist i en avtalsslutande stat eller i båda avtalsslutande staterna. För att avtalet skall vara tillämpligt krävs dels att fråga är om sådan person som avses i art. 3 punkt 1 d eller e, dels att denna person i enlighet med bestämmelserna i art. 4 punkt 1 har hemvist i en avtalsslutande stat, dvs. enligt den interna lagstiftningen i en avtalsslutande stat är skattskyldig där på grund av domicil, bosättning, plats för företagsledning eller annan liknande omständighet. Avtalet är inte tillämpligt på person som är skattskyldig endast för inkomst från källa i en avtalsslutande stat, se art. 4 punkt 1. Uttrycket ''''''''person med hemvist i en avtalsslutande stat'''''''' inbegriper sålunda i princip endast person som är oinskränkt skattskyldig i staten i fråga. Såsom framgått av redogörelsen för skattesystemet i beskattas även person som är bosatt där endast för inkomst som anses ha källa där. Därför har särskilt angivits i art. 4 punkt 1 a att uttrycket inbegriper person som enligt lagstiftningen i anses vara bosatt där. En särskild bestämmelse om handelsbolag och dödsbon har intagits i art. 4 punkt 1 b. Ett handelsbolag i en av de avtalsslutande staterna är med tillämpning av den angivna bestämmelsen berättigad att erhålla nedsättning av t.ex. källskatt på utdelning i enlighet med reglerna i art. 10 i den mån handelsbolagets inkomst är skattepliktig i denna stat på samma sätt som inkomst som tillfaller en person som har hemvist där. Det spelar därvid ingen roll om det är handelsbolaget eller dess delägare som är skattesubjekt. Har ett handelsbolag hemmahörande i en av de avtalsslutande staterna t.ex. tre delägare varav endast två har skatterättslig hemvist i staten i fråga medan den tredje har hemvist i en tredje stat, har handelsbolaget -- om dess inkomster beskattas hos delägarna -- rätt att erhålla de nedsättningar av källskatt som följer av avtalets regler beträffande två tredjedelar av den inkomst som uppbärs från den andra avtalsslutande staten. Det bör dock i detta sammanhang framhållas att de förmåner som följer av bestämmelserna i art. 6--21 i vissa fall begränsas genom bestämmelserna i art. 22. Art. 2 upptar de skatter på vilka avtalet är tillämpligt. Av punkt 4 framgår att avtalet tillämpas även på skatter av samma eller i huvudsak likartat slag som påförs vid sidan av eller i stället för de skatter som anges i punkt 3. Utan hinder av art. 2 tillämpas bestämmelserna om förbud mot diskriminering (art. 24) även på andra skatter än de som anges i art. 2, exempelvis på mervärdesskatt. Art. 3 innehåller definitioner av vissa uttryck som förekommer i avtalet. Innehållet i artikeln överensstämmer i huvudsak med modellavtal. Definitioner förekommer även i andra artiklar t.ex. art. 10, 11 och 12, där den inkomst som behandlas i resp. artikel definieras. När det gäller tolkning av dubbelbeskattningsavtal och då bl.a. den i art. 3 punkt 2 intagna bestämmelsen får jag hänvisa till vad som anförts i propositionen om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna (prop. 1989/90:33 s. 42 f.). Art. 4 innehåller regler som avser att fastställa var en person skall anses ha hemvist vid tillämpningen av avtalet. Hemvistreglerna i avtalet har således inte någon betydelse för var en person skall anses vara bosatt enligt intern skattelagstiftning, utan reglerar endast frågan om hemvist vid tillämpning av avtalet. Det angivna innebär t.ex. att avtalets hemvistregler saknar relevans bl.a. då det gäller att avgöra huruvida utdelning från svenska bolag skall beläggas med kupongskatt. Utdelning från svenskt bolag till en fysisk person som i skattehänseende anses bosatt i enligt intern svensk skattelagstiftning, men som har hemvist i ett annat land enligt ett dubbelbeskattningsavtal, skall således inte beläggas med kupongskatt. Punkterna 2 och 3 reglerar fall av dubbel bosättning, dvs. fall där den skattskyldige enligt svenska beskattningsregler anses bosatt i och enligt reglerna för beskattning i anses bosatt i . Vid tillämpningen av avtalet skall i sådana fall den skattskyldige anses ha hemvist endast i den avtalsslutande stat i vilken han har hemvist enligt avtalet. En person som anses bosatt i såväl som enligt resp. stats interna lagstiftning, men som vid tillämpningen av avtalet anses ha hemvist i skall således i fråga om de inkomster till vilka har beskattningsrätten enligt avtalet, vid taxeringen i beskattas enligt de regler som gäller för här bosatta, vilket medför rätt till t.ex. grundavdrag och allmänna avdrag. Art. 5 definierar ''''''''fast driftställe''''''''. Uttrycket har i förevarande avtal fått ett innehåll som i huvudsak överensstämmer med det i modellavtal. Punkt 2 innehåller endast en uppräkning -- på intet sätt uttömmande -- av exempel, som vart och ett kan utgöra fast driftställe. Dessa exempel bör läsas mot bakgrund av den allmänna definitionen i punkt 1. De uttryck som räknas upp i punkt 2 ''''''''plats för företagsledning'''''''', ''''''''filial'''''''', ''''''''kontor'''''''' osv. bör därför tolkas på sådant sätt att dessa platser för affärsverksamhet utgör fasta driftställen endast om de uppfyller villkoren i punkt 1. I punkt har angivits att plats för byggnads-, anläggnings- eller installationsverksamhet endast kan innefattas i uttrycket fast driftställe om verksamheten pågår under en tidrymd som överstiger från tidpunkten då verksamheten inleddes. Orden ''''''''från tidpunkten då verksamheten inleddes'''''''' har valts för att här särskilt markera att även planering omfattas i begreppet ''''''''byggnads-, anläggnings- eller installationsverksamhet'''''''', om byggnadsentreprenören bedriver denna verksamhet (jfr p. 17 i kommentaren till art. 5 i modellavtal). I punkt 3 anges vissa aktiviteter som trots att de bedrivs från en stadigvarande plats för affärsverksamhet ändå inte skall anses bedrivna från fast driftställe. Bestämmelserna om ''''''''fast driftställe'''''''' i svensk lagstiftning finns i punkt 3 av anvisningarna till 53 § KL. För att ett företag i skall kunna beskattas för inkomst av rörelse från fast driftställe i i enlighet med art. 7 i avtalet krävs att sådant driftställe föreligger enligt bestämmelserna i avtalet. Givetvis förutsätter detta att skattskyldighet föreligger även enligt svensk skattelagstiftning (jfr 2 § i den föreslagna lagen om dubbelbeskattningsavtal med ). I de flesta fall torde fast driftställe i den angivna situationen föreligga även enligt bestämmelserna i . Art. 6--21 innehåller avtalets regler om fördelning av beskattningsrätten till olika inkomster. Avtalets uppdelning i olika inkomster har endast betydelse vid tillämpningen av avtalet och således inte vid bestämmandet av till vilket inkomstslag och vilken förvärvskälla inkomsten skall hänföras enligt svensk intern skattelagstiftning. När beskattningsrätten väl fördelats enligt avtalet sker beskattning i enligt svensk lagstiftning. Har rätten att beskatta viss inkomst i enligt svensk skattelagstiftning inskränkts genom avtal måste denna begränsning iakttas. I de fall en inkomst ''''''''får beskattas'''''''' i en avtalsslutande stat enligt bestämmelserna i art. 6--21, innebär detta inte att den andra staten fråntagits rätten att beskatta inkomsten. Beskattning får i sådana fall ske även i den andra staten, om det är möjligt enligt dess interna skattelagstiftning, men den dubbelbeskattning som uppkommer måste i sådana fall undanröjas. Hur undanröjande av dubbelbeskattning sker i detta avtal framgår av art. 23. Inkomst av fast egendom får enligt art. 6 beskattas i den stat där egendomen är belägen. Enligt svensk lagstiftning beskattas inkomst som härrör från fastighet i vissa fall som inkomst av näringsverksamhet. Vid tillämpning av avtalet bestäms dock rätten att beskatta inkomst av fastighet med utgångspunkt från art. 6, dvs. den stat i vilken fastigheten är belägen får beskatta inkomsten. Detta hindrar dock inte från att beskatta inkomsten som inkomst av näringsverksamhet vid taxeringen här. Royalty från fast egendom eller för nyttjande av eller rätten att nyttja mineralförekomst, källa eller annan naturtillgång behandlas också som inkomst av fast egendom vid tillämpningen av avtalet. Annan royalty beskattas enligt art. 12. Art. 7 innehåller regler om beskattning av rörelseinkomst. Sådan inkomst beskattas enligt huvudregeln i punkt 1 endast i den stat där företaget är hemmahörande. Om företaget bedriver rörelse från fast driftställe i den andra staten, får emellertid inkomst som är hänförlig till driftstället beskattas i denna stat. Vid bestämmandet av fördelningen av inkomster mellan fast driftställe och huvudkontor skall armslängdsprincipen användas, dvs. till det fasta driftstället skall hänföras den inkomst som detta driftställe skulle ha förvärvat om det -- i stället för att avsluta affärer med huvudkontoret -- hade avslutat affärer med ett helt fristående företag som bedrivit verksamhet av samma eller liknande slag under samma eller liknande villkor och avslutat affärer på normala marknadsmässiga villkor (punkt 2). Punkt 3 innehåller vissa regler för hur utgifter som uppkommit för ett fast driftställe skall behandlas. Därvid klargörs att t.ex. allmänna förvaltningskostnader som uppkommit hos företagets huvudkontor för ett fast driftställe är en utgift som får dras av hos det fasta driftstället. Ingår i inkomst av rörelse inkomster som behandlas särskilt i andra artiklar i detta avtal regleras beskattningsrätten till dessa inkomster i de särskilda artiklarna (punkt 7). Art. 8 behandlar beskattning av inkomst av näringsverksamhet i form av sjö- och luftfart i internationell trafik. Sådana inkomster beskattas enligt punkt 1 endast i den stat där det företag som bedriver angiven verksamhet har sin verkliga ledning. Av protokollet framgår dock att i vissa fall skall sådan inkomst beskattas endast i hemviststaten (jfr art. 13 punkt 5). Punkt 4 har tillkommit på initiativ av . Bestämmelsen anger tillämpningsområdet för punkt 1. De särskilda reglerna för SAS i punkt 2 innebär att avtalet endast reglerar beskattningen av den del av SAS inkomst som är hänförlig till den svenske delägaren. Art. 9 innehåller sedvanliga regler om omräkning av inkomst vid obehörig vinstöverföring mellan företag med intressegemenskap. De i punkt 1 angivna reglerna innebär naturligtvis inte någon begränsning av en avtalsslutande stats rätt att enligt intern lagstiftning vidta omräkning av ett företags resultat utan anger endast i vilka fall den i punkt 2 angivna justeringen är avsedd att göras. Art. 10 behandlar beskattningen av utdelningsinkomster. Definitionen av uttrycket ''''''''utdelning'''''''', som återfinns i punkt 3, överensstämmer med den i modellavtal. Definitionen gäller som brukligt endast vid tillämpning av art. 10. Om uttrycket förekommer i andra artiklar kan det ha en annan betydelse. För att utdelning från bolag i skall vara skattefri i , krävs exempelvis att fråga är om utdelning enligt svensk skattelagstiftning. Art. 10 eller motsvarande bestämmelser i modellavtal kan således inte användas för att avgöra innebörden av uttrycket i andra sammanhang. Anledningen till att uttrycket definierats i art. 10 är att de betalningar beträffande vilka rätt föreligger att ta ut en skatt enligt de i artikeln angivna skattesatserna måste kunna avgränsas från andra betalningar. Samma princip gäller även för ränta och royalty (se art. 11 och 12). Enligt punkt 2 får utdelning från bolag med hemvist i en avtalsslutande stat till person med hemvist i den andra avtalsslutande staten, beskattas även i den stat där bolaget som betalar utdelningen har hemvist (källstaten). Skatten får dock enligt punkt 2 a inte överstiga av utdelningens bruttobelopp, om den som har rätt till utdelningen är ett venezolanskt bolag (med undantag för handelsbolag) som direkt innehar av det utbetalande svenska bolagets kapital. I övriga fall får skatten inte överstiga av utdelningens bruttobelopp (punkt 2 b).