prop · GH0399 · 1994-01-01 00:00:00 — 12 Omsättning av varor för försäljning från kiosk eller ett liknande för- säljningsställe ombord på fartyg på linjer mellan , , och skall anses som export enligt 10 4 eller 5 endast då det är fråga om spritdrycker, vin, starköl, öl, tobaksvaror, parfymer, kosmetiska preparat, toalettmedel samt choklad- och konfektyrvaror. 13 Tjänster som annars skulle ha ansetts omsatta inom landet enligt 4-8 skall i stället anses omsatta genom export då det är fråga om: 1. tjänster som avser fartyg eller luftfartyg i utrikes trafik, inräknat upplåtelse av hamnar eller flygplatser, eller tjänster som avser utrustning eller andra varor för användning på sådana fartyg eller luftfartyg, 2. lastning, lossning eller andra tjänster i hamn- eller flygplatsverksamhet, om tjänsterna avser varor från eller till utlandet, 3. alla tjänster som avser varor utom uthyrning, om varorna förts in i landet endast för tjänsten i fråga för att därefter föras ut ur landet, 4. reparation av varor åt en utländsk företagare, som inte är skattskyldig för omsättningen och reparationen görs inom ramen för garantiåtaganden som denne gjort, 5. upplåtelse för trafik av bro eller tunnel mellan och ett annat land, och 6. förmedling av varor eller tjänster som är omsatta utom landet eller som är omsatta inom landet genom export enligt 9-13 . 6 kap. Skattskyldighet i särskilda fall 3 Om någon har övertagit en verksamhet, är han skattskyldig för omsättning i verksamheten efter övertagandet. - - - 266 6 I 9 kap. 2 finns särskilda bestämmelser om skattskyldighet för fas- tighetsägare som har beviljats skattskyldighet enligt 9 kap. 1 första stycket för fastighetsuthyrning eller bostadsrättsupplåtelse och som därefter överlåter fastigheten. 7 För omsättning i den verksamhet som bedrivs av ett statligt affärsverk är verket skattskyldigt. 8 Den som i egenskap av ombud i eget namn förmedlar en vara eller en tjänst och uppbär likviden för denna är skattskyldig för omsättningen av varan eller tjänsten. Detsamma gäller ett producentföretag som förmedlar en vara eller en tjänst genom auktionsförsäljning. förstås ett företag som har bildats av producenter för avsättning av deras produktion eller som har tillkommit i detta syfte. 7 kap. Skattesats och beskattningsunderlag 1 Mervärdesskatten tas ut av beskattningsunderlaget. Skatten tas dock ut av beskattningsunderlaget för 1. serveringstjänster, 2. rumsuthyrning i hotellrörelse eller liknande verksamhet samt upplåtelse av campingplatser och motsvarande i campingverksamhet, 3. personbefordran utom sådan befordran där resemomentet är av underordnad betydelse, 4. transport i skidliftar, och 5. omsättning och införsel av sådana livsmedel och livsmedelstillsatser som avses i 1 livsmedelslagen (1971:511) med undantag för a) vatten från vattenverk, b) spritdrycker, vin och starköl som tillhandahålls av det detaljhandelsbolag som avses i 15 andra stycket lagen (1977:293) om handel med drycker, och c) tobaksvaror. 2 Beskattningsunderlaget vid omsättning utgörs 1. vid annan omsättning än uttag: av ersättningen, 2. vid uttag, utom i de fall som anges i 3-5: av marknadsvärdet,- 3. vid uttag för varuförsäljning från fartyg i fall som avses i 5 kap. 12 av andra varor än där uppräknade: av inköpsvärdet,- 4. vid uttag av tjänster som avser fastigheter enligt 2 kap. 7 och 8 : marknadsvärdet, motsvarande summan av - de nedlagda kostnaderna, 267 - den beräknade räntan på eget kapital som är bundet i sådana anläggnings- tillgångar och varulager som används för tjänsterna, samt - värdet av den skattskyldiges eget arbete, 5. i stället för vad som anges i 4, vid uttag av tjänster som avser fastigheter enligt 2 kap. 8 : de nedlagda lönekostnaderna för tjänsterna, inräknat avgifter som grundas på lönekostnaderna, och 6. vid uttag i form av användande av personbil för privat bruk enligt 2 kap. 6 3: det värde som enligt 5 lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare har bestämts i fråga om tillhandahållandet av bilförmåner åt anställda minskat med ett belopp som motsvarar skatten beräknad enligt 8 kap. 7 andra stycket 1. När det gäller den skattskyldiges eget nyttjande får skattemyndigheten på ansökan bestämma beskattningsunderlaget enligt första stycket 6 enligt de grunder som anges i 5 lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare. Detsamma gäller i fråga om delägare i handelsbolag. Vid beräkning av beskattningsunderlaget räknas i ersättningen, marknadsvärdet eller inköpsvärdet in varje statlig skatt eller avgift utom mervärdesskatten. 3 Med ersättning förstås det pris, inklusive värdet av bytesvara och alla pristillägg utom ränta, som följer av avtalet om varan eller tjänsten. 4 Om den skattskyldige i efterhand lämnar sådana bonus, rabatter eller andra nedsättningar av priset som inte är beroende av att betalning görs inom , får han minska beskattningsunderlaget med beloppet av den lämnade- prisnedsättningen. Om en förlust uppkommer på den skattskyldiges fordran som avser ersättning, får han minska beskattningsunderlaget med beloppet av förlusten. I 13 kap. 24 och 25 finns bestämmelser om hur minskningen av be- skattningsunderlaget skall redovisas i den skattskyldiges deklaration. 5 Om en vara återtas med stöd av förbehåll om återtaganderätt enligt konsumentkreditlagen (1992:830) eller lagen (1978:599) om avbetalningsköp mellan näringsidkare m.fl., får säljaren minska beskattningsunderlaget med vad han vid avräkning med köparen tillgodoräknar köparen för den återtagna varans värde. Denna rätt gäller dock endast om han kan visa att köparen helt saknat rätt till avdrag för ingående skatt som hänför sig till dennes förvärv av varan. 6 Med marknadsvärde förstås detsamma som i 42 kommunalskattelagen (1928:370) och punkt 1 av anvisningarna därtill. 9 Vid återinförsel i sådana fall som avses i föreskrifter om tullfrihet eller tullnedsättning som är meddelade med stöd av 15 lagen (1987:1069) om tullfrihet m.m. utgörs beskattningsunderlaget 1. om varan har reparerats utomlands: av ersättningen för reparationen samt tull och andra statliga skatter eller avgifter, utom mervärdesskatt, som tas ut med anledning av införseln, 2. om varan på annat sätt har bearbetats utomlands och mervärdesskatt har tagits ut i vid den skattskyldiges förvärv eller tidigare införsel av varan: av beskattningsunderlaget enligt 8 minskat med beskattningsunderlaget för den mervärdesskatten, 3. om varan har tillverkats utomlands helt eller delvis av material för vilket mervärdesskatt tagits ut i vid den skattskyldiges förvärv eller tidigare införsel av materialet: av beskattningsunderlaget enligt 8 minskat med beskattningsunderlaget för den mervärdesskatten, och 4. om varan har tillverkats utomlands med användning av svenskt konstruktions- arbete eller någon annan liknande svensk prestation: av beskattningsunderlaget enligt 8 minskat med värdet av sådant arbete eller sådan prestation som ingår i underlaget. Avdrag för ingående skatt 3 Den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet för omsättning av varor eller tjänster enligt 1 kap. 2 första stycket 1 får göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till förvärv eller införsel i verksamheten. Den skattskyldiges avdragsrätt omfattar även den ingående skatt som hänför sig till avhjälpande av skador som han vållat i sin verksamhet. Det är fråga om förvärv eller införsel i verksamheten även då den som vållat skadan eller en försäkringsgivare står för den skattskyldiges kostnad för förvärvet eller införseln.- 5 Om den ingående skatten för ett förvärv minskar till följd av rabatt eller någon annan prisnedsättning enligt 7 kap. 4 , minskar rätten till avdrag i motsvarande mån. I 13 kap. 26 finns bestämmelser om återförande av sådan ingående skatt som hänför sig till ett förvärv för vilket en skattskyldig har fått prisnedsättning efter det att han gjort avdrag för skatten. 6 Rätt till avdrag för ingående skatt föreligger endast om den kan styrkas. I 17-19 finns särskilda bestämmelser om hur avdragsrätten skall styrkas i vissa fall. Den ingående skattens storlek 7 Den ingående skatten uppgår till samma belopp som den utgående skatten hos den som är skattskyldig för omsättningen eller införseln. Om ingen är skattskyldig för utgående skatt för den omsättning genom vilken ett förvärv har gjorts, uppgår den ingående skatten 1. vid andra förvärv än sådana som anges i 2 och 3: till av ersättningen, 2. vid förvärv av sådana varor som anges i 7 kap. 1 andra meningen: till av ersättningen, och 3. vid fastighetsförvärv enligt 4 första stycket 4: till den där angivna utgående skatten hos säljaren. 9 Avdrag får inte göras för sådan ingående skatt som hänför sig till 1. stadigvarande bostäder, 2. utgifter för representation och liknande ändamål för vilka den skattskyldige inte har rätt att göra avdrag vid inkomsttaxeringen enligt punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 20 kommunalskattelagen (1928:370), 3. förvärv av varor för försäljning från fartyg i de fall som avses i 5 kap. 12 , eller 4. kostnader vid uttag av tjänst där beskattningsunderlaget beräknats enligt 7 kap. 2 5. I 15 och 16 första stycket 2 finns särskilda begränsningar av rätten till avdrag för ingående skatt som hänför sig till förvärv eller hyra av personbilar eller motorcyklar. 10 Ett finansieringsföretag som har övertagit en säljares rätt enligt ett köpeavtal får göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till värdet av en vara som med stöd av köpeavtalet återtas av finansieringsföretaget. Detta gäller dock endast om företaget kan visa att köparen helt saknat rätt till avdrag för ingående skatt eller inte fått skatt återbetald som hänför sig till dennes förvärv av varan.- 11 Avdrag får inte göras för ingående skatt enligt 2 2 och 3 vid förvärv av 1. varor som helt eller till en väsentlig del består av guld, silver eller platina, om varans inköpspris understiger av metallvärdet på inköps- dagen av guldet, silvret eller platinan i varan, eller 2. skrot, avfall eller någon annan liknande vara som innehåller guld, silver eller platina. 12 Avdrag får inte göras för ingående skatt som hänför sig till förvärv av varor som anges i andra stycket, om förvärvaren exporterar varorna utan att han kan visa att varorna innehafts endast av skattskyldiga före exporten. Om varorna exporteras efter den redovisningsperiod då avdrag gjorts, skall den skattskyldige återföra den avdragna ingående skatten enligt bestämmelserna i 13 kap. 27 . Första stycket gäller 1. varor som helt eller till väsentlig del består av guld, silver eller platina men som inte omfattas av avdragsförbudet i 11 , 2. naturpärlor samt naturliga och syntetiska ädelstenar,- 3. varor som helt eller till väsentlig del består av koppar, mässing, tenn, brons eller nysilver, 4. andra vapen än sådana skjutvapen som omfattas av vapenlagen (1973:1176), 5. alster av bildkonst, 6. konstalster av glas, porslin eller annan keramik, 7. möbler, och 8. fartyg eller luftfartyg. Hur rätten till avdrag skall styrkas 17 Vid förvärv från en annan skattskyldig skall avdragsrätten styrkas genom att skattens belopp är öppet angivet i inköpsfakturan, avräkningsnotan eller en motsvarande handling. Detta gäller dock inte om förvärvet har gjorts i detaljhandeln eller en jämförlig verksamhet mot en ersättning som understiger . 9 kap. Särskilt om vissa fastighetsupplåtelser 5 En skattskyldig fastighetsägare skall återföra sådan ingående skatt som han har gjort avdrag för, om han från utgången av det kalenderår under vilket han beviljats skattskyldighet 1. säljer fastigheten, 2. hyr ut eller upplåter fastigheten till någon annan än som anges i 1 första stycket, eller 3. tar i anspråk fastigheten för användning i en verksamhet som inte medför skattskyldighet eller rätt till återbetalning enligt 10 kap. 9, 11 eller 12 . Återföring enligt första stycket skall göras med ett belopp som svarar mot den del av det avdragna beloppet som hänför sig till den sålda delen av fastigheten eller till de lokaler som inte längre hyrs ut eller upplåts enligt 3 kap. 3 andra stycket. Återföring enligt första stycket 2 skall inte göras om verksamheten i de uthyrda eller upplåtna lokalerna till följd av lagändring inte längre medför skattskyldighet eller rätt till återbetalning. 7 Om en fastighet övergår utan ersättning från en skattskyldig fastighetsägare till någon annan inträder förvärvaren på tillträdesdagen i den tidigare ägarens ställe vad gäller rättigheter och skyldigheter enligt denna lag. 8 Återföring enligt 5 eller 6 skall göras i deklarationen för den redo- visningsperiod under vilken de återföringsgrundande händelserna har inträffat. 10 kap. Rätt för vissa icke skattskyldiga till återbetalning av skatt Verksamheter med omsättning utomlands (export) 12 Den som i en yrkesmässig verksamhet som bedrivs här i landet omsätter varor eller tjänster utomlands har rätt till återbetalning av ingående mervärdesskatt för vilken han saknar rätt till avdrag enligt 8 kap. på grund av att om- sättningen sker utomlands. Rätten till återbetalning gäller under förutsättning att omsättningen är skattepliktig eller undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 12 , 19 första stycket 2 eller 23 4 eller 6. Faktureringsskyldighet för vissa skattskyldiga 2 Den som blir skattskyldig för annan omsättning av varor eller tjänster än förvärv enligt 1 kap. 1 första stycket 2 eller den som har rätt till återbetalning enligt 10 kap. 9-12 skall, om inget annat följer av 3 eller 4 , utfärda faktura eller en jämförlig handling för 1. varje omsättning som medför skattskyldighet eller återbetalningsrätt, vid uttag dock endast för den del av uttaget som avser ersättning, 2. förskotts- eller a conto-betalningar som avser sådana omsättningar, och 270 3. sådan omsättning av en fastighet som medför avdragsrätt för köparen enligt 8 kap. 4 första stycket 4. Icke skattskyldigas uppgifter i köpehandlingar 7 Den som överlåter en vara utan att bli skattskyldig för överlåtelsen skall i köpehandlingen ange sitt person- eller organisationsnummer eller, om ett sådant nummer saknas, en likvärdig uppgift, om en köpare begär detta. 1 Beskattningsbeslut och beslut i andra beskattningsärenden meddelas om inte annat anges i 2 av skattemyndigheten i det län där den skattskyldige är registrerad eller, om han inte är registrerad, där han bort vara registrerad. Bestämmelserna i 2 kap. 2 tredje stycket taxeringslagen (1990:324) gäller även vid beslut i beskattningsärenden enligt denna lag. Om ett beskattningsärende har ett nära samband med ett taxeringsärende som enligt 2 kap. 4 taxeringslagen skall avgöras i en skattenämnd och det är lämpligt att ärendena prövas i ett sammanhang, får även beskattningsärendet avgöras i skattenämnden. har samma befogenhet som skattemyndigheten har enligt 17 kap. 2, 5 och 6 . I förekommande fall tar verket därmed över den befogenhet som annars tillkommer skattemyndigheten. 2 i prövar frågor om återbetalning enligt 10 kap. 1-8 och om betalningsskyldighet och avräkning enligt 19 kap. 7 . Frågor om återbetalning enligt 10 kap. 9-13 prövas av skattemyndigheten i respektive län. Av 14 kap. 28 framgår att bestämmelserna om beslutande myndighet i 2 kap. 2 taxeringslagen (1990:324) är tillämpliga i de fall den skattskyldige enligt 14 kap. 3 skall redovisa mervärdesskatt i en allmän självdeklaration. Redovisning i deklaration - - - 271 14 kap. Registreringsskyldighet och deklarationsförfarande När en särskild deklaration skall anses inlämnad 15 Om inbetalning av skatt görs enligt 16 kap. 3 , skall deklarationen anses ha lämnats till skattemyndigheten den dag inbetalningskort eller gireringshandlingar kommit in till den som förmedlar betalningen. 19 En skattskyldig som är skyldig att anmäla sig för registrering skall anmäla sig hos skattemyndigheten i det län där hans hemortskommun är belägen. En utländsk företagare som enligt 4 kap. 5 andra stycket skall företrädas av en representant här i landet, skall anmäla sig för registrering hos skattemyndigheten i det län där representantens hemortskommun är belägen. 23 beslutar i fråga om registrering och utfärdar ett särskilt bevis om beslutad registrering. 1 skall fatta beskattningsbeslut för varje redovis- ningsperiod med ledning av deklarationen och övriga tillgängliga handlingar. Om skatten inte kan beräknas tillförlitligt med ledning av de handlingar som avses i första stycket, skall beskattningsbeslutet fattas efter vad som framstår som skäligt med hänsyn till vad som kommit fram i ärendet (skönsbeskattning).- 2 Om den skattskyldige har lämnat en deklaration inom den tid som anges i 14 kap. 12 eller 13 eller inom den tid som anges i ett beslut om anstånd med att lämna deklaration, anses ett beskattningsbeslut ha fattats i enlighet med deklarationen. Om deklarationen inte har kommit in till skattemyndigheten inom den tid som anges i första stycket, anses skatten genom beskattningsbeslut ha bestämts till noll kronor. Kommer deklarationen in till skattemyndigheten 272 anses beslut i stället ha fattats i enlighet med deklarationen, om inte ett omprövningsbeslut har meddelats dessförinnan.- - - - Betalning och återbetalning av skatt 3 Skatten skall betalas genom insättning på ett särskilt konto. Inbetalningen anses ha gjorts den dag inbetalningskort eller gireringshandling kommit in till den som förmedlar betalningen. 9 Om den skattskyldige står i skuld för mervärdesskatt, har han vid åter- betalning enligt 8 rätt att få tillbaka bara vad som överstiger skulden och de räntor, dröjsmålsavgift och skattetillägg som är hänförliga till skulden. Detsamma gäller om den skattskyldige har en skuld som avser till betalning förfallen skatt enligt uppbördslagen (1953:272), skatt enligt lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster, arbetsgivaravgift enligt lagen (1981:691) om socialavgifter eller avgift enligt lagen (1982:423) om allmän löneavgift. I lagen (1985:146) om avräkning vid återbetalning av skatter och avgifter finns också bestämmelser som begränsar rätten till återbetalning.- Överklagande av skattemyndighetens beslut 1 Följande beslut av skattemyndigheten får överklagas hos länsrätten: 1. beskattningsbeslut i en fråga som kan ha betydelse för beskattningen eller rätten till återbetalning enligt 10 kap. 9-13 , 2. beslut att avvisa en begäran om omprövning av beskattningsbeslut, 3. beslut enligt 10 kap. 9 , 4. beslut enligt 14 kap. 1 andra stycket, 23 och 24 och 19 kap. 13 i fråga om registrering, 5. beslut om skattskyldighet eller anstånd med att lämna deklaration eller betala skatt, och Beslut om skatterevision och skattemyndighetens beslut om föreläggande av vite får inte överklagas. 2 Beslut som i har fattat om återbetalning enligt 10 kap. 1-8 och om betalningsskyldighet och avräkning enligt 19 kap. 7 får överklagas hos länsrätten i . Beslut om avräkning får dock överklagas endast i samband med överklagande av beslut om betalningsskyldighet eller särskilt på den grunden att avräkningsbeslutet är felaktigt. 3 En skattemyndighets beslut i övrigt enligt denna lag överklagas hos . beslut med anledning av ett sådant över- klagande får inte överklagas.- 4 Den skattskyldiges överklagande enligt 1 första stycket skall vara skriftligt och ha kommit in efter utgången av det kalenderår under vilket beskattningsåret har gått ut. Om beskattningsbeslutet har meddelats efter sjätte året efter det kalenderår under vilket det beskattningsår som beslutet avser har gått ut och om den skattskyldige har fått del av beslutet efter utgången av oktober , får överklagandet dock komma in från den dag då den skattskyldige fick del av beslutet. Den skattskyldige får överklaga ett beskattningsbeslut även om det inte har gått honom emot. 5 skall pröva om den skattskyldiges överklagande har kommit in i rätt tid. Har överklagandet kommit in , skall myndigheten avvisa det, om inget annat följer av andra eller tredje stycket. Överklagandet skall inte avvisas, om förseningen beror på att skattemyndigheten har lämnat den skattskyldige en felaktig underrättelse om hur man överklagar. Överklagandet skall inte heller avvisas, om det inom överklagandetiden kommit in till en annan skattemyndighet än den som fattat beslutet eller till en allmän förvaltningsdomstol. Överklagandet skall då sändas över till den skattemyndighet som fattat beslutet med uppgift om den dag då handlingen kom in till skattemyndigheten eller domstolen. 22 kap. Övriga bestämmelser Behörighet att lämna uppgift 6 Vid tillämpningen av bestämmelserna i denna lag skall ett meddelande som lämnats för en skattskyldig som är juridisk person anses 273 vara lämnat av den skattskyldige, om det inte är uppenbart att uppgiftslämnaren saknat behörighet att företräda den skattskyldige. Bestämmelserna i 16 kap. 9 andra meningen tillämpas först fr.o.m. . Utdrag ur protokoll vid sammanträde Närvarande: f.d. regeringsrådet , justitierådet , regeringsrådet . Enligt protokoll vid regeringssammanträde har regeringen på hemställan av statsrådet beslutat inhämta Lagrådets yttrande över förslag till Mervärdesskattelag, m.m. Förslagen har inför Lagrådet föredragits av kammarrättsassessorn . Förslagen föranleder följande yttrande av Lagrådet: Det remitterade lagförslaget bygger på ett grundligt förarbete, som präglats av en strävan efter systematisk följdriktighet och saklig fullständighet. Lagrådet vill inte förneka att dessa mål för arbetet i betydande utsträckning uppnåtts även om lagregleringen, måhända med nödvändighet, fortfarande framstår som tämligen svåröverskådlig och komplicerad. Ett behov av klargörande föreligger på flera punkter och förbättringar i terminologiskt och redaktionellt avseende är önskvärda. Lagrådet har i åtskilliga delar omarbetat den remitterade lagtexten. Lagrådets förslag till lagtext framgår av bilaga till detta protokoll. För fullständighetens skull återger bilagan lagförslaget även i de delar som inte varit föremål för ändring från Lagrådets sida. På de punkter som är av saklig innebörd eller annars förtjänar särskilt omnämnande gör Lagrådet följande kommentarer. 1 kap. 1 och 2 Enligt avsnitt 2.3 i lagrådsremissen skall med skattskyldighet förstås endast skyldigheten att betala skatt till staten. Bestämmelserna i dessa paragrafer är utformade i enlighet härmed. Avsikten synes också ha varit att därmed komma till rätta med den egendomlighet som ligger i den s.k. tekniska skattskyldighet som regleras i lagen (1968:430) om mervärdeskatt (ML) och som har kritiserats av Lagrådet i annat sammanhang (se prop. 1989/90:111 s. 294). Att redan i lagens inledning klargöra när skyldighet att betala skatt föreligger och därvid utnyttja ett skattskyldighetsbegrepp med den antydda, mer begränsade innebörden är självfallet en fördel. Av förklarliga skäl kan emellertid inte ett sådant syfte uppnås fullt ut. Som framgår av förslagets tredje stycke av 1 och andra stycket av 2 kräver nämligen bedömningen av skyldigheten att betala skatt att även bestämmelser i andra kapitel i lagen studeras. Det av det tidigare Lagrådet kritiserade förhållandet att det kan vara ett gynnande beslut att bli förklarad skattskyldig har inte kunnat undvikas helt och hållet. Ett ganska närliggande fall kommer således att föreligga när en fastighetsägare på egen begäran blir förklarad skattskyldig enligt 9 kap. 1 i förslaget. På det hela taget får emellertid remissförslaget anses medföra en bättre ordning än ML redan i och med att som skattskyldig inte räknas den som inte kan bli skyldig att betala någon skatt men väl få rätt till återbetalning av belopp motsvarande skatt eller beräknad kompensation för skatt som han betalat. I ett andra stycke av 1 innehåller remissförslaget en bestämmelse som klargör att mervärdesskatt inte skall tas ut vid införsel under sådana omständigheter som medför frihet från skatt enligt lagen (1987:1066) om frihet från skatt eller avgift vid införsel. Enligt Lagrådets mening är det av systematiska skäl lämpligare att den avsedda skattebefrielsen ges formen av ett undantag från den generella skatteplikt som föreskrivs i 3 kap. 1 .