prop · GH0399 · 1994-01-01 00:00:00 — Denna skattefrihet gäller dock inte för resebyråer som i den resandes namn och för hans räkning tillhandahåller tjänster vilka utförs i ett annat medlemsland (jfr avsnitt 2.7). Det kan anmärkas, att kommissionen har lagt fram ett förslag (COM(88) 846) med särskilda bestämmelser för bl.a. export av konstverk, antikviteter och samlarföremål (jfr avsnitt 2.4). 2.3.5 Skattefrihet vid import samt vid viss internationell godstrafik (art. 14 resp. 16) I art. 14 finns bestämmelser om skattefrihet vid import av varor. Bestämmelser motsvaras i väsentliga delar av bestämmelserna i lagen (1987:1066) om frihet från skatt eller avgift vid införsel. Denna lag innebär, att i vissa av de fall då det finns förutsättningar för tullfrihet enligt lagen (1987:1069) om tullfrihet, så skall det inte heller tas ut någon mervärdesskatt vid import. I art. 16 finns speciella bestämmelser om skattefrihet för sådan varuimport och sådana tillhandahållanden som har samband med den internationella godstrafiken. Det gäller exempelvis "frizoner" eller "tullupplag". Bestämmelserna i art. 14 och art. 16 har specificerats och kompletterats genom tillkomsten av EG:s sjuttonde mervärdesskattedirektiv (85/362/EEC) och direktivet 83/181/EEC. Efter utgången av 1992 gäller dessa direktiv inte i förhållandet mellan medlemsländerna (jfr art. 2 direktiv). I ett förslag till ny lydelse av art. 32 (förslag COM/88/ 846 final) föreslår kommissionen särskilda bestämmelser för såväl export som import av konstverk, antikviteter och samlarföremål (jfr avsnitt 2.4). I ett förslag till ett fjortonde mervärdesskattedirektiv (91/C 23/06) finns bestämmelser som i vissa hänseende preciserar art. 14 i det sjätte mervärdesskattedirektivet. Beträffande konsumenters köp inom EG finns ett förslag till ett sextonde mervärdesskattedirektiv med bestämmelser för tiden fram till dess att den s.k. inre marknaden etablerats (förslag COM/86/ 163 final). Förslaget gäller varuköp som en medborgare i ett gör i ett annat . Bestämmelserna föreskriver skattefrihet i vissa fall vid införseln till köparens hemland och rätt att återfå erlagd mervärdesskatt i andra fall. Enligt vad utredningen har erfarit kan det bli aktuellt att återkalla direktivförslaget, om det nämnda förslaget om export och import av konstverk m.m. antas. 2.4 Begagnade varor, konstverk, antikviteter och samlarföremål I art. 32 anges att kommissionen skall lägga fram ett förslag om särskilda regler för omsättning av begagnade varor, konstverk, antikviteter och samlarföremål ("collectors'''' items"). Kommissionen har lagt fram men sedan dragit tillbaka ett sådant förslag (förslag till ett sjunde mervärdesskattedirektiv). Kommissionen har därefter lagt fram ett nytt förslag (COM/88/ 846 final). Förslaget innebär i huvudsak följande. En särskild reglering skall gälla då en skattskyldig säljer här aktuella slag av varor. Regleringen skall gälla endast om han köpt varan av en privatperson eller av en näringsidkare ("a taxable person") som inte haft avdragsrätt vid sitt förvärv. Han får dock lov att låta bli att tillämpa den särskilda regleringen vid försäljning till näringsidkare ("taxable persons"). Om en skattskyldig skall tillämpa både den särskilda regleringen och de annars gällande allmänna bestämmelserna, så skall hans bokföring av respektive slag av omsättning vara åtskild. Den särskilda regleringen gäller i huvudsak dels beräkningen av be- skattningsvärdet, dels frågan om avdragsrätten. Huvudregeln för beräkningen av beskattningsunderlaget (beskattningsvärdet) är att detta värde skall utgöras av skillnaden vid varje transaktion mellan försäljningspriset, exkl. mervärdesskatt, och inköpspriset, inkl. ev. skatter ("the tax-inclusive price"). En medlemsstat får dock tillämpa ett annat beräkningssystem för att förenkla beskattningen. Det systemet innebär att beskattningsvärdet skall utgöra den bokförda ("recorded") skillnaden mellan den totala omsättningssumman, exkl. skatt ("before tax"), och den totala inköpssumman, inkl. skatt ("after tax"). I inget av systemen skall den skattskyldige ha någon avdragsrätt för ingående skatt. I förslaget finns det även vissa särskilda bestämmelser för enbart konstverk, samlarföremål och antikviteter. De bestämmelserna gäller export och import. 2.5 De mindre företagen I art. 24 finns särskilda bestämmelser om de mindre företagen. Bestämmelserna innebär, att medlemsstaterna har möjlighet ("option") att ha ett förenklat förfarande för påförande och uppbörd av mervärdesskatt. (Det ordinära systemet har behandlats i avsnitt 2.1.3). Medlemsstaterna har också möjlighet att - fram till dess att den s.k. inre marknaden genomförts - behålla eller införa bestämmelser som fritar mindre företagare från skattskyldighet. Det är också möjligt att ha en lägre beskattning ("graduated tax relief") av sådana företagare. Med mindre företagare avses i huvudsak sådana som har en årsomsättning som uppgår till högst 5 000 ECU (anm: 1 ECU motsvarar ). En medlemsstat får bestämma att fritagandet eller skattelättnaden inte skall gälla vissa slag av transaktioner. En företagare som är fritagen från skattskyldighet får inte rätt att dra av ingående skatt. Inte heller får han ta upp någon skatt på sina fakturor eller på andra handlingar. Kommissionen har lagt fram ett förslag om ändring av bestämmelserna i det sjätte direktivet (COM/87/ 524 final). De föreslagna reglerna skall gälla även för tiden efter det att den s.k. inre marknaden genomförts. Förslaget innebär i huvudsak följande ändringar. En medlemsstat måste frita från skattskyldighet sådana företagare som har en årsomsättning understigande 10 000 ECU, exklusive mervärdesskatt. En medlemsstat får lov att även frita sådana företagare som har en årsomsättning som visserligen är högre än så men som dock understiger 35 000 ECU, exklusive mervärdesskatt. Bestämmelserna om skattelättnader utgår. En medlemsstat skall införa ett förenklat beskattnings- förfarande för företagare som har en årsomsättning understigande 200 000 ECU. Förenklingarna är specificerade i förslaget. De gäller exempelvis tidpunkterna för inträdet av skattskyldighet och avdragsrätt, deklarationsperioder, betalningstidpunkter och lägre skattesatser i förening med frånvaro av avdragsrätt. En näringsidkare som skulle bli fritagen från skattskyldighet eller som skulle komma under det förenklade förfarandet får möjlighet att bli skattskyldig resp. komma under det ordinarie förfarandet. Det finns vissa möjligheter för medlemsstaterna att bibehålla lindrigare regler om skattskyldighet resp. enklare regler om förfarandet. De angivna beloppsgränserna skall justeras med hänsyn till inflationen.- direktiv om övergångsordning efter utgången av 1992 finns en särskild bestämmelse angående omsättning av vissa transportmedel. 2.6 Ett förenklat system för jordbruk, skogsbruk och fiske I art. 25 ges möjlighet för en medlemsstat att införa ett förenklat mervär- desskattesystem vid omsättning av jordbruks-, skogsbruks- och fiskprodukter. Möjligheten får utnyttjas om det ordinära systemet eller systemet för mindre företagare skulle medföra tillämpningssvårigheter. Det förenklade systemet innebär i huvudsak följande. Näringsidkare i de angivna verksamheterna debiterar inte mervärdesskatt vid försäljning av sina produkter och de har inte någon avdragsrätt. I gengäld erhåller de en särskild kompensation för sin ingående mervärdesskatt. Den utbetalas antingen direkt av en myndighet eller av företag som köper upp lantbrukarens produkter. får göra avdrag för vad de gett ut som kompensation. Kompensationens storlek bestäms schablonmässigt. Särskilda bestämmelser finns intagna direktiv om övergångsordning efter utgången av 1992. I avsnitt 2.3.4 har behandlats skattefriheten för bl.a. viss resebyråverksamhet. Den skattefriheten gäller sådana reseförmedlingsuppdrag som utförs i uppdragsgivarens (resenärens) namn och avser tjänster utanför EG. I art. 26 regleras beskattningen av sådana resebyråer som utför reseuppdraget i eget namn och för resans genomförande använder sig av inköpta varor och tjänster. Med inköpta varor och tjänster avses här sådana varor och tjänster som tillhandahålls resebyrån av andra näringsidkare. I den mån sådana inköpta varor eller tjänster tillhandahålls utanför EG, jämställs dock resebyråns verksamhet med det slag av förmedlingsverksamhet som medför skattefrihet enligt art. 15. Skatt utgår alltså inte på sådan verksamhet. Då skatt däremot skall tas ut gäller i huvudsak följande. Alla tillhandahåll- anden, som en resebyrå gör för att genomföra en resa, anses som en enda tjänst ("a single service") tillhandahållen till resenären. Beskattningsland är den medlemsstat där resebyråns driftställe finns. Det belopp som skatten tas ut på (beskattningsvärdet) utgörs av resebyråns "marginal". Med "marginal" förstås här skillnaden mellan resenärens totala ersättning, exkl. mervärdesskatt, till resebyrån och resebyråns kostnader för varor och tjänster som kommer den resande till godo ("where these transactions are for the direct benefit of the traveller"). Resebyrån har inte avdragsrätt (eller rätt till återbetalning "refund") för sådan ingående skatt som den betalat för nämnda varor och tjänster. En medlemsstat får behandla flera företag som en enhet i mervärdesskatte- rättsligt hänseende, även om företagen är självständiga personer i civil- rättsligt hänseende (art. 4 p. 4 andra stycket). En förutsättning är att företagen är nära förbundna med varandra ("closely bound to one another") finansiellt, ekonomiskt och organisatoriskt. En medlemsstat som avser att införa bestämmelser av här aktuellt slag är skyldig att samråda med en särskild rådgivningskommitté (jfr art. 29). Enligt vad utredningen har erfarit tillåts den här behandlade koncernkon- struktionen endast beträffande omsättning inom ett land. Om den ger upphov till konkurrenssnedvridningar, får en medlemsstat med stöd av art. 6 p. 3 uttagsbeskatta koncernerna för deras interna transaktioner. Den uttagsregeln har behandlats i avsnitt 2.1.4. 3 Övergången till EG:s inre marknad 3.1 Den inre marknaden i EG Till grund för EG-samarbetet ligger bl.a. Rom-fördraget . Redan i detta fördrag angavs att en s.k. inre marknad skulle skapas för i princip hela EG-området. Med en inre marknad avses ett område utan inre gränser, med fri rörlighet för varor, personer, tjänster och kapital. Den inre marknadens fria rörlighet för bl.a. varor och tjänster innebär avskaffande av gränskontrollerna mellan medlemsstaterna och fri handel över gränserna. En sådan ordning förutsätter bl.a. att medlemsstaterna inför ett i stora delar enhetligt mervärdesskattesystem. EG har fattat beslut om att etablera den inre marknaden fr.o.m . På mervärdesskatteområdet skall dock -1996 en särskild övergångsordning gälla i avvaktan på ett slutligt system. Bestämmelserna därom finns i ett mervärdesskattedirektiv (dir. 9796/91, FISC 124). Be- stämmelserna är utformade som övergångsbestämmelser till EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv. Övergångsbestämmelserna är omfattande. När det gäller frågan om beskattning av transaktioner med internationell anknytning berör övergångsordningen emellertid i princip endast transaktioner mellan medlemsländer. För transaktioner mellan ett medlemsland och ett icke medlemsland gäller i stället de bestämmelser som behandlats i avsnitt 2. Avsikten är att övergångsordningen skall upphöra . direktiv är emellertid utformat så att övergångsordningen kommer att gälla även därefter om den slutliga ordningen då inte har kunnat träda i kraft. I avsnitt 3.2 berörs några centrala harmoniseringsområden som är av särskild betydelse för förståelsen av övergångsordningen. I avsnitt 3.3 redogörs för huvuddragen av denna ordning. 3.2 Några centrala harmoniseringsområden 1977 antogs EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv. Det reglerar tämligen detaljerat skattebasens utformning. Många andra frågor måste emellertid också regleras. Ett stort antal mervärdesskattedirektiv och förslag därtill har därför tillkommit. Av de områden som skall regleras kan nämnas de övergripande frågorna om mer enhetliga mervärdesskattesatser och om statsfinansiell samordning av mervärdesskatteintäkterna. Bakgrunden till behovet av denna harmonisering är att enligt det slutliga systemet skall den inre marknaden innebära att mervärdess- katt läggs på priset inte bara som vid försäljningar inom ett medlemsland utan också vid export till ett annat medlemsland. Det är alltså fråga om en beskattning i ursprungslandet i stället för den nuvarande importbeskattningen i destinationslandet. Mer enhetliga skattesatser anses nödvändiga bl.a. för att förhindra konkurrenssnedvridningar. Företag i länder med låga skattesatser skulle nämligen gynnas i förhållande till företag i högskatteländer. Det gäller närmast vid försäljning till konsumenter och andra som saknar avdragsrätt för ingående mervärdesskatt. Den statsfinansiella samordningen anses behövlig för att förhindra att den inre marknaden kommer att gynna statskassorna i medlemsländer med exportöverskott på bekostnad av statskassorna i medlemsländer med importöverskott. Gynnandet beror på följande. kommer att betala in den uppburna skatten till exportlandets statskassa. kommer importlandets företag att dra av denna skatt såsom ingående skatt i importlandet utan att importlandets statskassa får uppbära säljföretagets utgående skatt. Vid ett ministermöte överenskoms i huvudsak följande angående skattesatserna. skall gälla en minimiskattesats om för huvuddelen av varor och tjänster. Det skall vara tillåtet för de länder som så önskar att för vissa varor och tjänster ha en eller två lägre skattesatser, dock lägst . Vissa övergångsregler skall finnas för medlemsländerna . Ett direktiv skall utarbetas på grundval av överenskommelsen. När det gäller den statsfinansiella samordningen har lagt fram en modell för ett eventuellt kommande förslag. Modellen är ett s.k. clearingsystem. Systemet skulle innebära följande. Ett centralt clearingkonto upprättas och administreras av kommissionen. Varje medlemsland redovisar till kommissionen skillnaden mellan landets totala mervärdesskatt vid export resp. import i handeln med övriga medlemsländer. Varje medlemsland med överskott betalar in ett motsvarande belopp till clearingkontot. Kommissionen betalar ut från kontot belopp som täcker underskotten hos länder med sådana. Systemet skall vara självfinansierande. Den framlagda modellen, clearingsystemet, kritiserades emellertid. Det ansågs bl.a. vara osäkert från intäktssynpunkt för enskilda medlemsländer. Av de förut nämnda riktlinjerna framgick att kommissionen skulle överväga en enklare ordning baserad på medlemsländernas handelsstatistik. enade sig ministerrådet, finansministrarna i EG, om följande. Under en övergångstid behålls nuvarande principer om beskattning i destinationslandet vid export. Därefter skall dock gälla den av förordade ordningen om beskattning i ursprungslandet vid export från ett medlemsland till ett annat. skall det finnas ett förenklat system för uppbörden av mervärdesskatten vid import. Systemet skall innebära att gränsuppbörden tas bort. lade kommissionen fram sitt direktivförslag i enlighet med vad ministerrådet enats om (COM(90) 182). På grundval av förslaget har 1991 antagits det i avsnitt 3.1 angivna direktivet med övergångsordning. direktiv innehåller följande huvudpunkter avseende övergångsordningen. Vid transaktioner mellan två medlemsländer skall - med vissa undantag - transaktionerna behandlas enligt destinationsprincipen, dvs. skatten tas ut i och tillfaller destinationslandet. Det innebär, att ett skattskyldigt företag alltjämt kommer att sälja med noll-skattesats vid försäljning till köpare i andra medlemsländer, s.k. teknisk skattskyldighet. Skatt påförs i stället köparen i dennes land inom ramen för köparens ordinarie mervärdesskatte- redovisning. I vissa fall, t.ex. vid postorderförsäljning till konsumenter, är dock säljaren skattskyldig med skyldighet att leverera in skatten till skattemyndigheterna i köparens land. Principen om beskattning i destinationslandet kommer att genomföras enligt följande. Övergångsordningen innehåller omfattande bestämmelser om vad som skall anses som beskattningsgrundande händelser och som omsättningsland. Genom dessa bestämmelser förverkligas principen om beskattning i destinationslandet. Det måste understrykas att regelsystemet är omfattande och innehåller åtskilliga beloppsgränser och andra undantag. Här skall dock nämnas några huvudregler. Om en näringsidkare i ett land skall sälja varor till en näringsidkare i ett annat land, skall förvärvet anses vara en beskattningsgrundande händelse. Förvärvaren skall då betala mervärdesskatt enligt det egna landets bestämmelser till landets skattemyndigheter. För det fall förvärvaren är en juridisk person skall detsamma gälla, även om förvärvaren inte är någon näringsidkare. I andra fall skall omsättningen av varor anses som den beskattningsgrundande händelsen och säljaren blir då skyldig att betala skatt. Det gäller för det fall förvärvaren är en konsument i ett medlemsland och transporten skall ske genom säljarens försorg. anses då omsatt i förvärvslandet och säljaren skall betala mervärdesskatt enligt det landets mervärdesskattebestämmelser. Även för omsättning av tjänster finns särskilda bestämmelser. Gränskontrollåtgärder för skatteändamål vid handel inom EG slopas. Därigenom förenklas företagens verksamhet. De nu gällande tulldokumenten skall upphävas. Skattekontrollen i fråga om handel inom EG skall skötas av resp. lands skattemyndigheter på samma sätt som i fråga om intern handel, dvs. på grundval av företagens bokföring. En säljare skall i sina fakturor uppge mervärdesskatteregistreringsnumret för utländska köpare. I mervär- desskattedeklarationer skall särskilt specificeras handel till eller från andra medlemsländer. Propositionens huvudsakliga innehåll.... 1 Propositionens lagförslag............... 2 Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde ..................... 100 1 Ärendet och dess beredning .......... 100 2 Allmän motivering.................... 103 2.1 Behovet av teknisk översyn ...... 103 2.2 Den föreslagna lagens systematik och uppbyggnad....................... 103 2.3 Ändrad innebörd av vissa centrala begrepp105 2.4 Särskilt om fastighetsbegreppet.. 108 2.5 Särskilt om vad som skall anses som omsättning inom resp. utom landet........... 112 2.6 Övriga frågor ................... 118 3 Ikraftträdande....................... 118 4 Upprättade lagförslag................ 119 5 Specialmotivering.................... 120 5.1 Mervärdesskattelagen ............ 120 1 kap.Inledande bestämmelser .... 122 2 kap.Omsättning................. 134 3 kap.Skattepliktig omsättning och införsel148 4 kap.Yrkesmässig verksamhet .... 163 5 kap.Omsättningsland ........... 172 6 kap.Skattskyldighet i särskilda fall 188 7 kap.Skattesats och beskattningsunderlag 191 8 kap.Avdrag för ingående skatt.. 204 9 kap.Särskilt om vissa fastighetsupplåtelse218 10 kap...Rätt för vissa icke skattskyldiga till återbetalning av ingående skatt 221 11 kap...Faktureringsskyldighet.. 228 12 kap...Beslutande myndighet m.m. 232 13 kap...Redovisning av skatt.... 233 14 kap...Registrering och deklaration 243 15 kap...Beskattningsbeslut...... 247 16 kap...Betalning av skatt och återbetalning av skatt till skattskyldiga.......... 249 17 kap...Skattekontroll.......... 250 18 kap...Skattetillägg........... 250 19 kap...Återbetalning av skatt till icke skattskyldiga251 20 kap...Överklagande ........... 255 21 kap...Förhandsbesked.......... 258 22 kap...Övriga bestämmelser..... 258 Övergångsbestämmelser............ 2595.2 Kommunalskattelagen259 6 Hemställan........................... 259 7 Beslut ............................ 260 Bilaga 1Förteckning över remissinstanserna 261 Bilaga 2Lagrådsremissens lagförslag..... 262 Bilaga 3Lagrådets yttrande.............. 282 Bilaga 4Förteckning över ändringar i lagen (1968:430) om mervärdeskatt.................... 309 Bilaga 5Förteckning över var bestämmelserna i lagen (1968:430) om mervärdeskatt återfinns i förslaget till ny mervärdesskattelag............... 316 Bilaga 6Mervärdesskatten i EG (bil.1 i Utredningen om teknisk översyn av mervärdeskattelagen /dir. 1990:1/)327 358