prop · GH03151 · 1994-01-01 00:00:00 — Endast när det finns en påtaglig risk för sabotage bör åtgärden få genomföras utan att den reviderade i förväg fått reda på vad som skall ske (5 andra stycket tvångsåtgärdslagen). Beslut om revision i den reviderades verksamhetslokaler fattas av länsrätt på ansökan av granskningsledaren (14 tvångsåtgärdslagen). Granskningsledaren har möjlighet att, om det finns en påtaglig risk att handlingar undanskaffas eller förstörs innan länsrätten kan fatta beslut, fatta ett interimistiskt beslut (15 tvångsåtgärdslagen) Det interimistiska beslutet skall underställas länsrätten som utan dröjsmål skall pröva om beslutet skall bestå. Vid revision i verksamhetslokalerna bör granskningsledaren ha möjlighet att försegla lokal, utrymme eller annat förvaringsställe om handlingarna inte kan föras från platsen och det finns risk för att de annars undanhålls eller förvanskas (avsnitt 5.6.5). 5.6.3 Eftersökande och omhändertagande av handlingar Regeringens förslag: När en revision genomförs i den reviderades verksamhetslokaler med stöd av tvångsåtgärdslagen får handling som omfattas av revisionen eftersökas och omhändertas, om den inte tillhandahålls utan oskäligt dröjsmål eller det finns en påtaglig sabotagerisk. När revisionen inte genomförs i den reviderades lokaler får handling eftersökas och omhändertas i verksamhetslokalerna, om föreläggande att lämna ut handlingen inte följts eller vid påtaglig sabotagerisk. Vid påtaglig sabotagerisk får åtgärden genomföras utan att den reviderade fått kännedom om att revisionen skall ske. Om det föreligger särskild anledning att anta att handlingar förvaras på annat ställe än i den reviderades verksamhetslokal får de eftersökas och omhändertas även på sådant ställe. Även handlingar som omfattas av föreläggande skall utan att det är fråga om revision få eftersökas och omhändertas för granskning, om föreläggandet inte följts och det finns särskild anledning att anta att handlingarna finns hos den förelagde. Beslut om eftersökande och omhändertagande fattas av granskningsledaren när revisionen sker i verksamhetslokalerna med stöd av tvångsåtgärdslagen och i annat fall av länsrätt på ansökan av granskningsledaren. Granskningsledaren kan fatta ett interimistiskt beslut om det finns sabotagerisk. Kommitténs förslag: Överensstämmer i allt väsentligt med regeringens. Remissinstanserna: Remissutfallet har varit i huvudsak positivt till förslagen. Skälen för regeringens förslag: När en revision sker i den reviderades verksamhetslokaler med stöd av tvångsåtgärdslagen är det uppenbart att det behövs en möjlighet att eftersöka handlingar som omfattas av revisionen i verksamhetslokalerna och att omhänderta dem. I sådana situationer bör för att en handling skall få eftersökas och omhändertas krävas antingen att handlingen inte tillhandahålls utan oskäligt dröjsmål eller att det finns en påtaglig risk för att handlingen undanhålls eller förvanskas (6 första stycket tvångsåtgärdslagen). Även om den reviderade samtyckt till att revisionen genomförs i hans verksamhetslokaler kan han motsätta sig att en viss handling granskas. Också i en sådan situation är det rimligt att handlingen får omhändertas om den behövs för revisionen (6 andra stycket tvångsåtgärdslagen). Om den reviderade invänder att handlingen bör undantas granskning skall den förseglas och ställas till länsrättens förfogande för prövning om den skall undantas (se avsnitt 5.5 och 17 tvångsåtgärdslagen). Beslut om eftersökande och omhändertagande av handlingar enligt 6 tvångsåtgärdslagen fattas av granskningsledaren (14 andra stycket tvångsåtgärdslagen). Granskningsledarens beslut kan överklagas till länsrätt (29 tvångsåtgärdslagen). Om revisionen sker i den reviderades verksamhetslokaler med stöd av samtycke bör inte beskattningsmyndigheten mot den reviderades vilja fritt få eftersöka handlingar. Inslaget av tvång blir i detta läge så markant att det är rimligt att tala om revision i samverkan. Eftersökning av handlingar mot den reviderades vilja bör därför alltid föregås av ett beslut enligt 5 tvångsåtgärdslagen. Granskningsledaren kan fatta ett interimistiskt beslut om eftersökande i verksamhetslokalerna om det finns en påtaglig risk för att handling som har betydelse för kontrollen undanskaffas eller förstörs (15 första stycket tvångsåtgärdslagen). Beslutet skall underställas länsrättens prövning. Vi har ovan föreslagit regler om eftersökande och omhändertagande vid revision i den reviderades verksamhetslokaler. Även i det fall granskningen av handlingar inte sker i den reviderades verksamhetslokaler är det rimligt att handlingar får eftersökas i verksamhetslokalerna och omhändertas. Förut- sättningarna för eftersökande och omhändertagande i ett sådant fall bör motsvara de som föreslås vid eftersökande och omhändertagande vid revision i verksamhetslokalerna. En handling bör alltså få eftersökas i verksamhetslokalerna och omhändertas för granskning om ett föreläggande att lämna ut handlingen inte följs eller om det finns en påtaglig sabotagerisk (7 tvångsåtgärdslagen). Gemensamt för samtliga tvångsåtgärder enligt förslaget är att de, när de avser den som är bokföringsskyldig eller skyldig att föra räkenskaper enligt jordbruksbokföringslagen (1979:141) eller avser juridisk person som inte är dödsbo, får verkställas i de verksamhetslokaler, som disponeras av den mot vilken åtgärden beslutats. Revisorn har då också tillträde till de markområden, transportmedel, förvaringsplatser eller andra utrymmen som används i verksam- heten. För de fall då det kan antas att handlingar av betydelse för revisionen förvaras på annan plats kan det av effektivitetsskäl vara nödvändigt att åtgärder får verkställas även där. För att verkställighet skall få ske på sådan plats bör emellertid fordras att det finns särskild anledning att anta att handlingar som omfattas av revisionen förvaras där (8 tvångsåtgärdslagen). I detta sammanhang bör påpekas att eftersökande och omhändertagande av handlingar på annan plats än i verksamhetslokaler typiskt sätt kan sägas tillhöra de mer integritetskränkande åtgärderna varför propor- tionalitetsprincipen här kommer att få en stor betydelse. Eftersom detta innebär att vikten av åtgärden skall uppväga det intrång eller annat men som åtgärden innebär för den reviderade, bör möjligheten således tillämpas med försiktighet. Även handlingar som omfattas av ett föreläggande enligt någon av de lagar som räknas upp i 1 tvångsåtgärdslagen, bör av effektivitetsskäl kunna eftersökas och omhändertas av skattemyndigheten om föreläggandet inte följts. Det bör därvid krävas att det finns särskilda skäl att anta att handlingen finns hos den förelagde (9 tvångsåtgärdslagen). Reglerna om skatteutredningar bygger i första hand på samverkan. Den reviderade kommer därför att i normala fall ha god kännedom om hur utredningen kommer att bedrivas. Även i de fall åtgärder skall beslutas av domstol kommer myndighetens ansökningar enligt förvaltningsprocesslagens regler att kommuni- ceras med den granskade. I vissa fall där risken är påtaglig att handlingar förstörs eller att utredningen annars saboteras måste det, för att ändamålet med åtgärden inte skall gå förlorat, tillåtas att åtgärder vidtas utan förvarning (jfr 10 andra stycket 3 förvaltningsprocesslagen). Att tvångsvis utföra en mer omfattande granskning hos en privatperson är så gott som alltid starkt integritetskränkande och myndigheternas befogenheter i detta hänseende bör därför omgärdas av starka rättsäkerhetsgarantier. I detta sammanhang måste möjligheten att göra husrannsakan i brottsutredningar beaktas. En husrannsakan kräver att någon är skäligen misstänkt för brott. Den möjlighet som i praktiken kan bli aktuell i skatteutredningar är att eftersöka och omhänderta handlingar hos privatpersoner. Vårt förslag innebär att sådan kontroll skall få ske om den enskilde inte följt ett föreläggande och det finns särskild anledning att anta att handlingen finns hos honom. De effektivitetsförluster som kan uppkomma på grund av kravet på föregående föreläggande är rimliga i förhållande till rättssäkerhetsintresset, särskilt då husrannsakan kan komma i fråga vid brottsmisstanke. 5.6.4 Granskning utan föregående föreläggande om kontrolluppgift Regeringens förslag: Hos den som kan föreläggas att lämna kontrolluppgift om rättshandling får granskning utan föregående föreläggande ske, om det finns särskild anledning att anta att handlingar av betydelse för kontrolluppgiftsskyldigheten kommer att påträffas och att en utredning skulle försvåras av ett föreläggande och det finns ett betydande utredningsintresse för kontrollen. Granskningen får ske i verksamhetslokalerna om de handlingar som skall granskas inte utan svårighet kan granskas på annan plats. Beslut om granskning utan föregående föreläggande om kontrolluppgift fattas av länsrätten. Granskningsledaren kan om det finns sabotagerisk fatta ett interimistiskt beslut om granskning. Kommitténs förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens. Remissinstanserna: De flesta remissinstanser har tillstyrkt eller inte haft något att erinra mot förslagen (jfr de synpunkter som angetts under avsnitt 5.5). Skälen för regeringens förslag: Behovet av och syftet med tredjemanskontroll har behandlats tidigare (avsnitten 5.3.1 och 5.4). I enlighet med vad som angetts där skall kontrollen i första hand ske genom att tredjeman föreläggs att lämna kontrolluppgift. Ett föreläggande kan avse att lämna uppgift antingen om viss bestämd rättshandling mellan tredjeman och annan person eller rättshandling mellan tredjeman och viss angiven person. I vissa fall kan det vara motiverat att inleda en tredjemanskontroll utan föregående föreläggande att lämna kontrolluppgift. Så kan vara fallet när sabotagerisk föreligger antingen hos tredjeman eller hos den uppgifterna avser. Regeln har utformats så att granskning av räkenskaper och andra handlingar som rör verksamheten får ske utan föregående föreläggande att lämna kontrolluppgift, om det finns särskild anledning att anta att en utredning försvåras av ett föreläggande och att handlingar av betydelse för kontrolluppgiftsskyldigheten kommer att påträffas samt det finns ett betydande utredningsintresse för kontrollen (10 tvångsåtgärdslagen). Samtliga dessa förutsättningar skall vara uppfyllda för att granskning utan föregående föreläggande skall få ske. Beträffande de närmare övervägandena och utformningen av reglerna hänvisas till författningskommentaren. Beslut om granskning utan föregående föreläggande om kontrolluppgift fattas av länsrätt på ansökan av granskningsledaren (14 tvångsåtgärdslagen). Om det finns en påtaglig risk för att handlingar som har betydelse för kontrollen undanskaffas eller förstörs innan länsrätten kan fatta beslut får gransknings- ledaren fatta ett interimistiskt beslut. Ett sådant beslut skall underställas länsrätten (15 tvångsåtgärdslagen). Länsrätten skall utan dröjsmål besluta om tvångsåtgärden skall bestå. Regeringens förslag: Vid revision eller granskning utan föregående föreläggande om kontrolluppgift får lokal, förvaringsplats eller annat utrymme förseglas, om de handlingar som skall granskas inte kan föras från platsen och det kan befaras att de annars undanhålls eller förvanskas. Försegling får också ske i annat fall om handlingar som skall omhändertas inte kan föras från platsen och det kan befaras att de annars undanhålls eller förvanskas. Beslut om försegling fattas av granskningsledaren. Beslutet kan överklagas till länsrätt. Kommitténs förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. Kommittén föreslår dock inte att försegling skall kunna ske vid granskning utan föregående föreläggande. Remissinstanserna: Förslaget i den här delen har inte särskilt berörts av remissinstanserna. Skälen för regeringens förslag: Bestämmelser om försegling finns i 5 bevissäkringslagen. Även i tvångsåtgärdslagen är bestämmelser om försegling nödvändiga. Beslut om försegling föreslås få fattas om vid revision eller granskning utan föregående föreläggande om kontrolluppgift de handlingar som skall granskas inte kan föras från platsen och det kan befaras att de annars undanhålls eller förvanskas (13 tvångsåtgärdslagen). Försegling kan komma i fråga också i annat fall då handlingar som skall omhändertas inte kan föras från platsen. Så kan vara fallet när det fattats beslut om eftersökning och omhändertagande av handlingar men det uppmärksammas när åtgärden verkställs att alla handlingar inte kan föras från platsen. I lagrådsremissen lämnades inte något förslag om försegling vid granskning utan föregående föreläggande om kontrolluppgift. Granskning utan föregående föreläggande om kontrolluppgift är emellertid en åtgärd som har mycket gemensamt med revision. Skillnaden är att en granskning utan föregående föreläggande om kontrolluppgift är mer begränsad än en revision. Det kan vid granskning utan föregående föreläggande om kontrolluppgift i likhet med revision uppkomma situationer när en lokal, förvaringsplats eller annat utrymme behöver kunna förseglas, t.ex. när granskningen inte kan genomföras , de handlingar som skall granskas inte kan föras från plats och det finns sabotagerisk. Vi föreslår därför att försegling får ske såväl vid revision som vid granskning utan föregående föreläggande om kontrolluppgift. Förslaget föranleder att bestämmelserna om försegling och granskning utan föregående föreläggande om kontrolluppgift disponeras om i förhållande till lagrådsremissens förslag. Beslut om försegling får fattas av granskningsledaren. Granskningsledarens beslut kan överklagas till länsrätt (14 tvångsåtgärdslagen). 5.7 Förfarande- och verkställighetsfrågor vid tvångsåtgärder Regeringens förslag: Beslut om tvångsåtgärder skall verkställas av kronofogdemyndigheten på begäran av granskningsledaren. Granskningsledaren skall dock få verkställa åtgärder i verksamhetslokaler om detta kan ske obehindrat. Beslut om tvångsåtgärder får verkställas om inte annat följer av beslutet. Har verkställigheten inte påbörjats inom en månad har beslutet förfallit. De som berörs av beslutet skall - utom i rena undantagsfall - före verkställighet ha underrättats om beslutet och beretts tillfälle att närvara samt att tillkalla ombud eller biträde. Över verkställighet av beslut skall utfärdas bevis om vad som förekommit vid verkställandet. Särskilda regler för att stärka datasäkerheten och integritetsskyddet i samband med granskning av ADB-upptagningar införs. Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: I den mån remissinstanserna yttrat sig särskilt över den här delen har kritiken rört behovet av klarlägganden och detaljfrågor. Skälen för regeringens förslag: Förslaget motsvarar i sina huvuddrag gällande rätt enligt bevissäkringslagen. De ändringar som föreslås gäller framför allt bestämmelserna om särskilt tillkallat vittne och regler för att stärka säkerheten i informationssystemen och den enskildes integritet vid åtgärder som rör data. Enligt 9 bevissäkringslagen gäller att den granskade eller annan hos vilken verkställighet skall ske skall beredas tillfälle att inställa sig till förrättningen innan beslut om bevissäkring verkställs. Om dessa personer inte utan nämnvärt uppskov kan kallas till förrättningen eller inställa sig vid denna får verkställighet ändå ske om ett särskilt tillkallat vittne är närvarande. Om det är fråga om eftersökning får dock i vissa fall förrättningen genomföras endast om det kan antas att den granskade eller annan försöker förhala granskningen eller att den av annat skäl kommer att försenas. Vi föreslår att den hos vilken åtgärden skall genomföras eller som annars berörs av beslutet före verkställighet skall ha underrättats om beslutet och beretts tillfälle att tillkalla biträde samt att närvara personligen eller genom ställföreträdare eller ombud. Om den som har rätt att närvara inte har underrättats om åtgärden skall verkställighet endast få ske om det föreligger synnerliga skäl. Undantaget är bl.a. avsett för sådana fall där den som skall underrättas håller sig undan eller annars gör sig oanträffbar. De regler som föreslås beträffande informationssäkerheten och skyddet för den enskildes personliga integritet i samband med granskning av ADB-register innebär ett förbud mot granskning via telenät och att terminaler får användas hos den granskade endast om det är nödvändigt. Granskningen kommer därför i regel att ske mot en kopia. Förslaget innehåller även en proportionalitetsregel som är utformad särskilt med tanke på ADB-området. har i bilaterala och multilaterala konventioner förbundit sig att utbyta information om skattskyldiga med ett stort antal länder. regleras informationsutbytet med en klausul i skatteavtalet vanligen utformad i nära anslutning till artikel 26 i modellavtal. Mellan de nordiska länderna gäller emellertid ett särskilt handräckningsavtal. har också ratificierat det av och initierade multilaterala handräck- ningsavtalet. Om går med i EU kommer EG:s handräckningsdirektiv att gälla för handräckningsärenden mellan och de länder som då är med i unionen. Den svenska utredningen skall enligt träffade avtal bedrivas med de medel som står till förfogande vid svenska skatteutredningar. Kontrollverksamhet som bedrivs för andra länders räkning är i regel att hänföra till tredjemanskontroll då den som kontrollen egentligen avser är ett skattesubjekt utanför . Svenska myndigheter biträder den utländska myndigheten och uppträder som motpart till den granskade tredjemannen. De vanligaste formerna för mellanstatligt informationsutbyte - bortsett från det automatiska uppgiftslämnandet som saknar intresse i detta sammanhang - är uppgiftslämnande på begäran och spontant uppgiftslämnande. En annan samarbetsform som berörs av de föreslagna revisionsbestämmelserna är medverkan vid utländsk skatteutredning. har även försökt bidra till ett förbättrat informationsutbyte med andra länder genom att teckna avtal om simultana revisioner och medverkan av ett annat lands tjänstemän vid revision. Uppgiftslämnande på begäran sker oftast genom tredjemansrevision medan övriga nämnda samarbetsformer innehåller större eller mindre inslag av tred- jemanskontroll. I det följande skall de föreslagna reglerna för skatteutred- ningar belysas mot bakgrund av den kontrollverksamhet svenska myndigheter bedriver för utländska skatteförvaltningar. Uppgiftslämnande på begäran eller spontant När en annan stat begär uppgifter om en viss skattskyldig eller en viss transaktion kan informationen mera sällan inhämtas ur offentliga register eller ur material som finns tillgängligt hos skatteförvaltningen. I det stora flertalet fall har en sådan begäran föranlett den svenska myndigheten att göra en revision hos det företag där informationen finns. En spontan kontrolluppgift lämnas om en svensk myndighet i samband med granskning, vanligen revision, påträffar information som bedöms vara av intressse för en avtalspartner. När en svensk myndighet har översänt information om skatt till en utländsk myndighet skall samma uppgift tillställas den som uppgiften har hämtats hos. I underrättelsen skall även anges till vilken utländsk myndighet uppgiften har översänts (9 lagen [1990:314] om ömsesidig handräckning i skatteärenden, handräckningslagen). Underrättelsen kan underlåtas endast om den är uppenbart obehövlig eller det kan befaras att den skulle försvåra genomförandet av den utländska myndighetens utredning eller beslut i skatteärendet. De utländska myndigheterna anser ofta att deras utredning äventyras av en underrättelse och det är således inte ovanligt att uppgiftslämnaren inte får besked om vem som avses med uppgiften och vilket land som begärt den. Vi föreslår att tredjemanskontroll normalt skall ske genom föreläggande. Genom detta kommer tredjeman i regel att få kännedom om vilka uppgifter skattemyndigheten söker redan genom föreläggandet. Möjligheten att rent faktiskt underlåta att skicka en underrättelse enligt handräckningslagen kommer då att minska. Om skattemyndigheten redan i föreläggandet anger att uppgiften skall skickas till en viss utländsk myndighet torde en särskild underrättelse enligt handräckningslagen vara obehövlig. I de fall det på grund av särskilda omständigheter finns skäl att genomföra en tredjemanskontroll utan föregående föreläggande måste svensk skattemyndighet precis som vid helt nationella granskningar kunna motivera detta inför domstol. Samtidiga revisioner Enligt handräckningslagen skall med handräckning förstås bl.a. utbyte av upplysningar vid samtidiga skatteutredningar. En sådan kontroll innebär att två eller flera stater var och en inom sitt territorium genomför samtidiga och samordnade revisioner av företagen inom en koncern eller företagsgrupp. Det kan vid dessa kontroller vara svårt att se för vems räkning en viss uppgift samlas in eftersom de svenska och utländska skatteintressena ofta blir sammanflätade. Särregleringen vid tredjemanskontroll har motiverats med att den enskildes integritet förtjänar ett starkare skydd vid kontroll av om annan fullgjort sina skyldigheter än vid kontroll av egen skyldighet. Eftersom ett av de grundläggande syftena vid samtidiga revisioner avser kontroll av egen skattskyldighet kommer den i kontrollerade på grund av granskningen av skyldigheter som åligger honom att behöva lämna uppgifter av sådan omfattning att de skäl som ligger bakom de särskilda reglerna om tredjemanskontroll faller bort. Reglerna om tredjemanskon- 74 troll bör därför inte tillämpas om kontrollen av egna skyldigheter utgör en betydande del av kontrollen. Regeringens förslag: De ändringar som föreslås i detta avsnitt (avsnitt 5) skall i sina huvuddrag gälla generellt vid alla skatteutredningar. Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Förslaget har, förutom i vissa enskildheter som kommer att behandlas senare, inte mött någon kritik. har dock varit kritisk till de föreslagna ändringarna i tullagen (1987:1065). Skälen för regeringens förslag: Vi har tidigare diskuterat frågor om rättssäkerhet vid beskattningen främst mot bakgrund av de förfaranderegler som gäller eller föreslagits gälla vid inkomsttaxering. I praktiken kan samma bokförings- och affärshandlingar granskas för kontroll av olika skatter. De principiella överväganden som gjorts har således i sina huvuddrag samma relevans för och är lika angelägna beträffande andra utredningar om skatter och sådana avgifter som statsrättsligt utgör skatter. Följdändringar fordras därför även i övrig lagstiftning som innehåller motsvarande förfaranderegler. Sådana bestämmelser återfinns i uppbördslagen (1953:272), lagen (1958:295) om sjömansskatt och den nya mervärdesskattelag som föreslås i prop. 1993/94:99, lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter, lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare samt lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter. Även tullagen (1987:1065) innehåller sådana förfaranderegler. De lagar som är aktuella att ändra har tillkommit under olika tider och innehåller specialregler som tar sikte på situationer som är utmärkande för lagarnas tillämpningsområde. Även om de mer principella stadgandena genomgående går att återfinna i någon form har detta medfört att bestämmelserna fått en mycket skiftande utformning, vilket är till men för tillgängligheten och överskådligheten. Regler som är utmärkande och nödvändiga för speciallagens område bör finnas kvar. Vi föreslår dock som ett led i att stärka rättssäkerheten, att taxeringslagens systematik och formuleringar i ökad utsträckning får prägla liknande lagstiftning. Detta gäller främst reglerna om föreläggande och revision där variationerna är som störst. Inte minst för den enskilde torde en större enhetlighet innebära att jämförelser mellan regelsystemen underlättas. En harmonisering av reglerna kan även i viss mån underlätta och främja effektiviteten och enhetligheten i rättstillämpningen. De flesta följdändringarna är endast av redaktionell natur.