prop · GH0345 · 1994-01-01 00:00:00 — Av punkt 1 framgår att om ersättningsbostaden är minst lika dyr som ursprungsbostaden skall ingen återföring ske. Vid beräkning av vederlaget för en bostad skall bestämmelserna i 12 § första stycket iakttas (jfr specialmotiveringen till detta lagrum). I punkt 2 regleras den situationen att den skattskyldige uppfyller upp- skovsvillkoren men att ersättningsbostaden är billigare än ursprungsbostaden. I så fall skall ett belopp motsvarande en viss andel av uppskovsavdraget återföras till beskattning. Beloppsmässigt skall samma andel av vinsten från ursprungsbostaden beskattas oavsett om uppskovsvillkoren är uppfyllda redan vid den taxering då vinsten från ursprungsbostaden redovisades eller först vid den därpå följande taxeringen. har kommenterats i den allmänna motiveringen (avsnitt 5.3.2). Resonemanget kan illustreras med ett av de tidigare exemplen. Vinsten antogs där vara , ursprungsbostadens försäljningspris och priset på ersättningsbostaden . Den skattepliktiga vinsten beräknades till (0,5 x 100 000 =) och uppskovsavdraget uppgick till (50 000 x 400 000/500 000 =) . Av vinsten beskattades alltså (50 000 - 40 000 =) . Om någon ersättningsbostad inte förvärvats under avyttringsåret skulle uppskovsavdraget enligt 7 § uppgått till . Vad som skall återföras är alltså ett belopp motsvarande uppskovsavdraget minskat med så stor del av detta som ersättningsbostadens vederlag utgör av ursprungsbostadens eller (50 000 - 50 000 x 400 000/500 000 =) . Av den skattepliktiga vinsten blir alltså i detta fall (50 000 - 10 000 =) obeskattad. Det särskilda tillägget enligt 9 § uppgår till . Vid en framtida försäljning av ersättningsbostaden skall den del av vinsten som inte beskattades när ursprungsbostaden avyttrades tas fram till beskattning. Det obeskattade beloppet uppgår till (100 000 x 400 000/500 000 =) . Om ersättningsbostaden avyttras för blir den skattepliktiga vinsten (0,5 x (600 000 - (400 000 - 80 000) =) . I 8 § regleras de situationer då ett medgivet uppskovsavdrag, helt eller delvis, skall återföras till beskattning. Av den nu aktuella paragrafen framgår att vid sidan av det enligt 8 § återförda beloppet skall också ett särskilt tillägg tas upp som intäkt av kapital. Tillägget skall utgöra av det återförda uppskovsbeloppet (jfr det exempel som återgetts i specialmotiveringen till 8 §). Det sagda innebär att det särskilda tillägget kommer att utgå om ingen ersättningsbostad över huvud taget anskaffats, om ersättningsbostad i och för sig förvärvats men bosättning inte skett i rätt tid eller om ersättningsbostaden varit billigare än vad den skattskyldige fick för ursprungsbostaden. I paragrafen behandlas frågan om hur vinstberäkningen skall ske när en ersättningsbostad avyttras. I första stycket behandlas det fallet att ersättningsbostaden var minst lika dyr som ursprungsbostaden. I så fall har - oavsett när ersättningsbostaden förvärvades - ingen del av vinsten hänförlig till ursprungsbostaden blivit beskattad. Därför skall omkostnadsbeloppet minskas med hela vinsten. Det bör uppmärksammas att det inte är ett belopp motsvarande uppskovsavdraget som omkostnadsbeloppet skall minskas med utan hela den obeskattade vinsten. I andra stycket är förhållandena sådana att ersättningsbostaden var billigare än ursprungsbostaden. Endast en del av vinsten från ursprungsbostaden är i så fall obeskattad. Omkostnadsbeloppet skall därför minskas med ett belopp motsvarande den obeskattade vinsten. Exempel på de beräkningar som avses finns i specialmotiveringarna till 6 och 8 §§. I 25 § 8 mom. och 26 § 8 mom. SIL finns en erinran om att omkostnadsbeloppet vid vinstberäkningen skall minskas på det sätt som anges i denna paragraf. Av paragrafen framgår hur en bostad skall vara beskaffad vid förvärvet för att uppfylla kravet på att kunna vara ersättningsbostad. Uppräkningen omfattar småhus och bostadsrätter som kan vara privatbostäder enligt 5 § KL. Utöver den fysiska beskaffenheten av den förvärvade egendomen uppställs av skäl som redovisats i den allmänna motiveringen inga särskilda krav mer än att den skattskyldige skall avse att bosätta sig där eller har bosatt sig där. Detta betyder att även en bostad som skattemässigt räknas som näringsfastighet eller motsvarande bostadsrätt kan 36 Av 6 eller 8 § framgår däremot att det alltid krävs att den skattskyldige uppfyller bosättningskravet. Av bestämmelsen framgår att också tomt kan vara ersättningsbostad under den förutsättningen att det uppförs en villa där (jfr specialmotiveringen till 12 §). Av stadgandet framgår att bostad i utlandet aldrig kan vara ersättningsbostad. I paragrafen behandlas vissa frågor med anslutning till den prisjämförelse som enligt 6 och 8 §§ skall ske mellan den avyttrade och förvärvade bostaden. Hit hör också frågan om hur kostnader för ny-, till- och ombyggnad skall behandlas i olika situationer. I första stycket anges att vissa direkta kostnader i samband med ett förvärv eller en avyttring skall beaktas vid beräkningen av det vederlag som skall ligga till grund för prisjämförelsen. Kostnaderna är sådana att de är avdragsgilla vid vinstberäkningen. Det betyder att vederlaget för ursprungsbostaden skall minskas med försäljningsomkostnaderna medan vederlaget för ersättningsbostaden skall ökas med omkostnaderna vid förvärvet. I paragrafens övriga stycken behandlas frågan om ny-, till- eller ombyggnadskostnader. Bestämmelserna gäller endast fastigheter. Både den situationen att den skattskyldige förvärvar en ersättningsbostad och där utför ny-, till- och ombyggnad och den att han förvärvar en tomt och där uppför ett småhus omfattas av reglerna. I andra stycket behandlas de tre olika fall som inom ramen för de två aktuella taxeringarna är tänkbara när det gäller förvärv av ersättningsbostad och bosättning där. Utgångspunkten för reglernas tillämpning är att priset för en småhusfastighet understiger vederlaget för ursprungsbostaden eller att förvärvet omfattar en obebyggd tomt. Det första fallet är att den skattskyldige förvärvar en redan uppförd villafastighet eller en tomt och bosätter sig där - i den senare situationen sedan han uppfört ett småhus - i sådan tid att 6 § skall tillämpas. Förvärvet har alltså skett tidigast före avyttringen av ursprungsbostaden och senast under . Den förvärvade egendomen måste uppfylla de allmänna kraven för att vara ersättningsbostad enligt 11 §. Vid den aktuella taxeringen kan den skattskyldige begära att kostnader för ny-, till- och ombyggnad som han lagt ned från förvärvet av villan eller tomten till den dag bosättning senast skall ha skett skall beaktas vid vederlagets beräkning. Är det fråga om en befintlig villa är det fråga om till- och ombyggnadskostnader. Är det en tomt handlar det om nybyggnadskostnader. Den andra situationen som omfattas av andra stycket är att den skattskyldige inte gjort något ersättningsförvärv senast under det år då ursprungsbostaden avyttrades. Han omfattas i så fall av 7 §, dvs. han kan medges ett uppskovsavdrag motsvarande den skattepliktiga vinsten. Om han vid den därpå följande taxeringen är bosatt på en fastighet han förvärvat efter avyttringen får han vid den prisjämförelse som skall ske vid tillämpning av 8 § räkna in kostnader för ny-, till- och ombyggnad som han lagt ned från förvärvet till den dag bosättning senast skall ha skett. Förvärvet kan ha omfattat en befintlig villa på vilken han gjort till- och ombyggnadsarbeten eller en tomt där han byggt nytt. Den tredje situationen som omfattas av stycket är att den skattskyldige gör ett ersättningsförvärv tidigast före avyttringen av ursprungsbostaden eller senast men ännu inte flyttat in i sådan tid att 6 § blir tillämplig. Vid tillämpning av 8 § får den skattskyldige - om han då uppfyller bosättningskraven - räkna in kostnader för ny-, till-och ombyggnad som lagts ned mellan förvärvet av en befintlig villa eller en tomt där han uppfört en villa och sista dag för bosättning. Tredje stycket omfattar en principiellt annorlunda situation. Utgångspunkten är den att den skattskyldige i och för sig uppfyller villkoren i 6 § för att medges ett uppskovsavdrag. I enlighet med bestämmelserna i andra stycket kan då - på sätt som ovan beskrivits - den skattskyldige begära att kostnader för ny-, till- och ombyggnad från tiden mellan förvärvet och den för bosättning skall beaktas vid beräkning av vederlaget. Bestämmelsen avser det fallet att den skattskyldige vill ha ett högre uppskovsavdrag än vad som är möjligt att få vid tillämpning av 6 § andra stycket. Den situation som avses är att den skattskyldige vill att också kostnader som läggs ned under det därpå följande året skall beaktas vid beräkning av vederlaget. Det mest praktiska fallet torde vara att den skattskyldige förvärvat en äldre fastighet som är i behov av en genomgripande renovering som inte kan vara färdig därpå. Det kan också tänkas att den skattskyldige förvärvat en tomt och där uppfört en villa och bosatt sig där men att ytterligare tid behövs för att villan skall helt färdigställas. Av bestämmelsen framgår att 6 § under vissa förutsättningar inte skall tillämpas i dessa fall. I stället skall 7 § tillämpas. Reglerna skall alltså tillämpas på samma sätt som om någon bosättning inte skett. En förutsättning för detta är emellertid att den skattskyldige som anges i paragrafen lagt ned eller avser att lägga ned kostnader för ny-, till- eller ombyggnad. Vid tillämpning av 7 § kommer den skattskyldige att medges ett uppskovsavdrag som uppgår till samma belopp som den skattepliktiga vinsten. Frågan om bosättning skett kommer i stället att prövas vid den därpå följande taxeringen enligt 8 §. Kostnader för ny-, till- och ombyggnad som lagts ned från förvärvet av villan eller tomten till för bosättning enligt 8 § ingår vid beräkningen av vederlaget. För att den nu aktuella bestämmelsen skall kunna tillämpas krävs, på samma sätt som enligt 1 §, att den skattskyldige har vissa avsikter, i detta fall i fråga om ny-, till- eller ombyggnad. I detta hänseende hänvisas till vad som anförts i specialmotiveringen till 1 §. Det åligger den skattskyldige att på vanligt sätt styrka sina kostnader både för förvärvet av fastigheten och de kostnader han lagt ner på den.Av fjärde stycket framgår att bestämmelserna om ny-, till- eller ombyggndskostnader endast gäller fastigheter. Paragrafen medför att dödsbo under vissa förutsättningar kan medges ett uppskovsavdrag (jfr 1 § andra stycket). Bestämmelsen omfattar två skilda fall och utgångspunkten är att den som avyttrat en bostad avlider. Det ena är att den skattskyldige avlider innan han förvärvat någon ersättningsbostad. Det andra är att han förvärvat en ny bostad med avlidit innan han hunnit bosätta sig där. Bestämmelserna i paragrafen innebär att uppskovsreglerna trots dödsfallet skall tillämpas för dödsboet om efterlevande make eller sambo fullföljer det bostadsbyte den avlidne inte hunnit med. Vad nu sagts gäller också för homosexuella sambopar. Under angivna förutsättningar får den efterlevandes åtgärder när det gäller förvärv och bosättning samma verkan för dödsboets taxering som om de fullgjorts av den döde. Alla bestämmelser i lagen skall tillämpas på samma sätt som om ersättningsförvärv, bosättning etc. gjorts av den döde. I första stycket regleras den situationen att den skattskyldige avyttrat en bostad och avlider innan han förvärvat någon ny. I så fall skall uppskovsreglerna tillämpas för boet om den efterlevande förvärvar en bostad och bosätter sig där. Det betyder att en bostad som den efterlevande förvärvat tidigast året före dödsfallet kan utnyttjas som ersättningsbostad. Av andra stycket framgår att om den skattskyldige avlidit innan han hunnit bosätta sig i en av honom förvärvad bostad kan en efterlevande make eller sambo fullfölja bosättningen. En förutsättning är emellertid att bostaden vid bosättningstillfället ägs av dödsboet eller att den övergått till den efterlevande. En allmän förutsättning för tillämpning av bestämmelsen är att den efterlevande hade kunnat medges ett uppskovsavdrag om han eller hon i stället ägt och avyttrat bostaden. Detta framgår av tredje stycket. Avgörande är alltså huruvida den efterlevande vid avyttringen uppfyllde bosättningsvillkoren i 3 eller 4 §. Om den skattskyldige förvärvat en bostad och därefter avlider finns det inget som hindrar att den efterlevande förvärvar en annan bostad och att uppskovsreglerna tillämpas för boet med stöd av första stycket. Det ankommer på den skattskyldige - i detta fall boet - att ange att en viss bostad skall vara ersättningsbostad vid tillämpning av lagen. Att den efterlevande skall medge att den av honom förvärvade bostaden vid dödsboets taxering får anses vara ersättningsbostad framgår av 14 §. Första stycket tar sikte på den situationen att ett dödsbo framställer ett yrkande om ett uppskovsavdrag. I så fall gäller särskilda regler om det inte är den avlidne utan en efterlevande som förvärvat ersättningsbostaden. Det är ett villkor för att boet skall medges avdraget att den efterlevande ger sitt medgivande till att bostaden vid boets taxering behandlas som en ersättningsbostad. Det betyder att dödsboet inte kan medges ett avdrag utan att den efterlevande tagit ställning till frågan om kompensation för att hon eller han tar över den latenta skatteskulden. I andra stycket anges att yrkande om uppskovsavdrag liksom sådant medgivande som avses i första stycket skall göras på blankett enligt fastställt formulär. Av bestämmelsen framgår att lagstiftningen träder i kraft . Vidare anges att reglerna om uppskovsavdrag kan tillämpas på avyttringar som skett och . Att en ersättningsbostad kan förvärvas tidigare än detta datum har berörts i i samband med diskussionen om ikraftträdande (avsnitt 7). I övergångsbestämmelsen regleras två situationer när bestämmelserna i inte är tillämpliga. Den ena är då den skattskyldige - enligt punkt 2 av övergångsbestämmelserna till lagen om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt - begärt att de äldre reglerna i SIL skall tillämpas vid reavinstbeskattningen sedan en villa eller bostadsrätt avyttrats. Det fall som avses är att den skattskyldige gör en försäljning - och begär att äldre regler skall tillämpas vid reavinstberäkningen. Det andra fallet då UAL inte är tillämplig är då en fastighet avyttrats och omkostnadsbeloppet beräknats enligt punkt 4 av övergångsbestämmelserna till lagen (1990:651) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, dvs. om omkostnadsbeloppet beräknats enligt äldre regler om indexuppräkning. 9.2 Kommunalskattelagen (1928:370) 33 § 3 mom. Av momentet framgår att den som redovisar ett underskott i näringsverksamhet i vissa fall har rätt att dra av underskottet från intäkt av tjänst. Den nu gällande hänvisningen till 11 mom. har på grund av förskjutningar i momentindelningen i 25 § SIL ändrats till 10 mom. Punkt 5 av anvisningarna till 22 § Enligt den nya bestämmelsen i 25 § 9 mom. första stycket SIL gäller att fastigheter som förvärvats skall anses förvärvade . Ingångsvärdet utgör i så fall av taxeringsvärdet för eller - om den är högre - den verkliga anskaffningskostnaden. Vidare gäller enligt den nya bestämmelsen i 25 § 9 mom. SIL att vid vinstberäkningen hänsyn inte skall tas till kostnader och avdrag som hänför sig till tiden före . Denna tidsmässiga begränsning avseende vinstberäkningen har nödvändiggjort en justering av återläggningsreglerna. Bakgrunden är följande. Den alternativregel (punkt 2 a femte stycket av anvisningarna till 36 § KL) som års skattereform gällde för fastigheter anskaffade innehöll - på samma sätt som den nu föreslagna - den bestämmelsen att vid vinstberäkningen hänsyn inte kunde tas till kostnader och avdrag som hänförde sig till tiden . Enligt äldre reavinstregler var återläggningen av värdeminskningsavdrag m.m. en del av vinstberäkningen. Detta betydde bl.a. att värdeminskningsavdrag m.m. som gjorts fram till och med utgången av 1951 inte beaktades vid omkostnadsbeloppets beräkning. är emellertid återläggningen av värdeminskningsavdrag m.m. en från vinstberäkningen skild beskattningsåtgärd. Ändringen av första stycket betingas av detta förhållande och syftar till att äldre värdeminskningsavdrag m.m. skall behandlas på i princip samma sätt som före skattereformen. Ändringen innebär att om en fastighet avyttras och den förvärvats skall återläggningsreglerna inte tillämpas på värdeminskningsavdrag m.m. som hänför sig till tiden . Detta gäller oavsett om vinsten beräknas utifrån taxeringsvärde eller det verkliga anskaffningsvärdet.Den lagtekniska lösningen innebär också att motsvarande tidsmässiga begränsning kommer att omfatta andra situationer när punkt 5 av anvisningarna till 22 § KL skall tillämpas. Det gäller dels vid s.k. avskattning i samband med karaktärsbyten enligt punkt 6 i de nämnda anvisningarna och dels när en privatbostadsfastighet avyttras och förhållandena är sådana som avses i punkt 9 av övergångsbestämmelser till KL (SFS 1990:650). Härmed avses avyttring av en privatbostadsfastighet som fick denna skattemässiga karaktär /91 - dvs. när den nya lagen började tillämpas - och som var helt eller delvis konventionellt beskattad. Punkt 14 av anvisningarna till 32 § I anvisningspunkten finns särskilda regler om beskattningen av delägare i fåmansföretag. Härvid gäller bl.a. att om en delägare avyttrar egendom till företaget skall, under vissa förutsättningar, vederlaget till viss del beskattas som intäkt av tjänst. Den återstående delen skall enligt bestämmelser i 24 § 6 mom. SIL beaktas vid beräkning av reavinst. I andra stycket finns en hänvisning till det nämnda lagrummet i SIL samt en erinran om att särskilda undantagsregler gäller vid reavinstbeskattningen av fastigheter och bostadsrätter. Dessa undantagsregler föreslås avskaffade (jfr specialmotiveringen till 26 § 6 mom. tredje och fjärde styckena SIL) och den särskilda hänvisningen till dessa regler kan därför tas bort. Andra stycket har av redaktionella skäl delats upp och sista meningen bildar ett nytt tredje stycke. Vissa språkliga justeringar, betingade av uppdelningen, har gjorts. Det sakliga innehållet är oförändrat. I nuvarande tredje stycket finns en definition av begreppet "bostadsrätt" som kan tas bort som en konsekvens av justeringarna i andra stycket. Av punkten framgår att ändringarna träder i kraft samt att de nya bestämmelserna skall tillämpas på avyttringar och sådana äganderättsövergångar och karaktärsbyten som anges i bestämmelsen och som äger rum och . Av punkten framgår att de äldre bestämmelserna skall tillämpas om den skattskyldige - enligt punkt 2 av övergångsbestämmelserna till lagen (1993:000) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt - begärt att de äldre reglerna i SIL skall tillämpas vid reavinstbeskattningen när en näringsfastighet eller motsvarande bostadsrätt avyttrats. 9.3 Lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt 2 § 1 mom. I momentets fjärde - åttonde stycken finns regler som gäller vid beskattningen av andra juridiska personer än dödsbon. I åttonde stycket behandlas frågan om juridiska personers reavinster och reaförluster hänförliga till fastigheter och bostadsrätter. Av den nuvarande lydelsen av det nämnda stycket framgår att bestämmelserna i 25 och 26 §§ skall användas men att endast 1 - 8 mom. resp. 1 - 6 mom. skall tillämpas. Begränsningen i åttonde stycket innebär ingen annan inskränkning än att takregeln för näringsfastigheter och motsvarande bostadsrätter, 27-procentsregeln, inte är tillämplig för juridiska personer. Övriga stadganden i de moment som inte omfattas av den aktuella uppräkningen handlar om privatbostadsfastigheter och motsvarande bostadsrätter och skulle ändå inte kunna tillämpas av dem. Den företagna justeringen beror - vid sidan av att takreglerna tagits bort - på att de nya reglerna för egendom förvärvad resp. 1974 samt den nya vinstkvoteringsregeln i 25 § 11 mom. resp 26 § 10 mom. SIL också skall tillämpas av andra juridiska personer än dödsbon. När det däremot gäller förluster är förhållandena annorlunda. För den nu aktuella gruppen juridiska personer skall - i stället för 63-procentsregeln i 25 § 11 mom. resp 26 § 10 mom. SIL - gälla att av en förlust får dras av. Detta framgår av ett särskilt tillägg till åttonde stycket. 3 § 1 mom. I momentet anges vad som räknas som intäkt av kapital. I ett nytt sjätte stycke erinras om att det av den nya uppskovslagen framgår att i vissa fall skall uppskovsbelopp, jämte det särskilda tillägget i 9 § UAL, tas upp som intäkt av kapital. 3 § 2 mom. I momentet behandlas de avdrag som får göras från intäkt av kapital. Enligt gällande rätt beskattas fastighets- och bostadsrättsvinster i sin helhet. Däremot gäller enligt tredje stycket att av en förlust hänförlig till sådan egendom är avdragsgill. Enligt de nya bestämmelserna i 25 § 11 mom. resp. 26 § 10 mom. SIL gäller emellertid att av en vinst hänförlig till en privatbostadsfastighet eller en motsvarande bostadsrätt utgör skattepliktig vinst. För näringsfastigheter och motsvarande bostadsrätter gäller enligt samma lagrum att av en vinst utgör skattepliktig vinst. Förlustreglerna bör i princip utformas i konsekvens med vinstreglerna. Av skäl som berörts i den allmänna motiveringen har dock föreslagits att av en förlust hänförlig till en privatbostadsfastighet eller en motsvarande bostadsrätt skall kunna dras av. För näringsfastigheter och bostadsrätter som inte är privatbostäder upprätthålls emellertid den generella 70 %-kvoteringen och av en förlust hänförlig till sådan egendom kan dras av. Regeln om kvotering av förluster har placerats i samma lagrum - 25 § 11 mom. resp. 26 § 10 mom. SIL - som den kvoteringsregel som gäller för vinster. I den generella regeln om förlustreduktion har därför gjorts ett undantag för avdrag för reaförluster på fastigheter och bostadsrätter. sker en hänvisning till de relevanta lagrummen i 25 § 11 mom. och 26 § 10 mom. I ett nytt sjunde stycke har tagits in en erinran om att det av den nya uppskovslagen framgår att ett uppskovsavdrag i vissa fall får göras i inkomstslaget kapital. 24 § 6 mom. I momentet finns regler som gäller den reavinstbeskattning som aktualiseras när delägare i fåmansföretag avyttrar egendom till företaget (jfr specialmotiveringen till punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL). I andra stycket har det skett en förändring av hänvisningen till bestämmelserna i punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL. Förändringen beror på att det nuvarande andra stycket i den nämnda anvisningspunkten delats upp i ett andra och tredje stycke. Av det nuvarande tredje stycket framgår att de s.k. takreglerna normalt inte får användas när delägare i fåmansföretag eller honom närstående person avyttrar fastighet eller bostadsrätt till företaget. De s.k. takreglerna föreslås avskaffade och tredje stycket upphävs som en följd av detta (jfr avsnitt 6.3.6). I fjärde stycket finns en regel enligt vilken skattemyndigheten under vissa förutsättningar kan medge undantag från förbudet att använda takreglerna. Som en konsekvens av att tredje stycket tas bort utgår också detta stycke. 25 § 6 mom. I sjätte stycket finns en regel som gäller det fallet att ett omkostnadsbelopp i vissa fall beräknas utifrån ett taxeringsvärde. Stycket har tagits bort eftersom regeln i fråga saknar betydelse. Bakgrunden har berörts i den allmänna motiveringen (avsnitt 6.3.5). 25 § 8 mom. Enligt den nuvarande bestämmelsen i momentet skall vid en konventionell vinstberäkning hänsyn tas till förekommande uppskovsbelopp enligt UppskovsL. Detta sker genom att omkostnadsbeloppet vid vinstberäkningen minskas med det aktuella uppskovsbeloppet. Bestämmelsen får ökad aktualitet eftersom schablonreglerna föreslås avskaffade. Uppskovsbelopp enligt UppskovsL härrör i det övervägande antalet fall eller tidigare års taxering. Undantagsvis kan situationen emellertid vara en annan. Bakgrunden till detta är följande.