prop · GH0390 · 1994-01-01 00:00:00 — Vad som framstår som angeläget i sammanhanget synes vara en beloppsgräns som undantar fall där en arbetstagare/uppdragstagare utför ett tillfälligt arbete och får ersättning endast för kostnaderna och/eller i form av naturaförmåner, t.ex. fri lunch. Det är främst när ar- betsgiva-ren/uppdragsgivaren är en ideell förening e.d. som det skulle var till-talade att förenkla systemet. Det kan särskilt i sådana fall framstå som betungande och onödigt krångligt för såväl arbetsgivaren/uppdragsgiva-ren som arbetstagaren/uppdragstagaren att behöva redovisa t.ex. en fri lunch som erhållits som tack för ett föredrag. Å andra sidan innebär, som redan har framhållits, neutralitetskravet att naturaförmåner i princip skall beskattas på samma sätt som kontantersättning. Detta gäller inte minst i fråga om verksamhet som bedrivs av ideella organisationer, där det kan vara så att medlemmarna sköter verksamheten utan kontant betal-ning men i stället erhåller någon naturaförmån som t.ex. fri lunch. Varje medlems arbetsinsats är kanske av begränsad om- fattning men totalt kan det röra sig om arbetsinsatser som motsvarar en eller flera årsarbetskrafter. Neutralitet- saspekten är också viktig för att inte snedvridning av konkurrensen skall uppkomma. För den skattskyldige är det inte förenat med några större svårigheter att hålla reda på sina intäkter av olika slag. För utbetalarens del kan dock en utbetalning medföra att han skall göra preliminärskatteavdrag, betala arbetsgivaravgifter och lämna kontrolluppgift. I dessa hänseenden har lagstiftaren dock infört vissa beloppsgränser. Det är vidare så att det med ett fribelopp för bl.a. naturaför- måner kan bli större problem att dra gränsen mellan skattefria personalvårdsförmåner och skattepliktiga för-måner (jfr prop. 1989/90:110, del I, s. 333). Dessutom uppkommer svå-righeter beträffande hur man skall hantera schablonvärderade förmåner vid en beloppsgräns. Även om vissa skäl talar för ett fribelopp för det fall en ar- betsgivare/uppdragsgivare bara betalar ut en mindre ersättning i form av kostnad- sersättning och/eller naturaförmåner talar dock det mesta för att man inte bör införa någon skattefrihet för sådana ersättningar eller i övrigt införa nya eller ändrade beloppsgränser. Regeringen föreslår därför inte någon ändring av gällande regler på området. RSV har föreslagit ett "tak" på skattefriheten för tävlingsvinster på . Enligt RSV innebär det problem av olika slag med belopps-gränser som ändras . Regeringen är emellertid inte beredd att ändra den aktuella regeln. Förslaget föranleder ändring i 32 § 3 e mom., 3 f mom. och punkt 3 b av anvisningarna till 32 § KL. 4.10 Tidpunkten för beskattning av naturaförmån Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Förslaget tillstyrks i princip eller lämnas utan erinran. Kammarrätten i och Länsrätten i anser att det i lagtexten närmare bör anges när en förmån anses åtnjuten. menar att avdragsschablonerna avseende ökade levnadskostnader skall reduceras endast när kostförmån åtnjutits och inte som när den tillhandahållits. Skälen för regeringens förslag: Enligt punkt 3 första stycket av anvisningarna till 32 § KL skall som intäkt upptas exempelvis värdet av fri kost och fria resor samt skatter, försäkringar o.d. som arbetsgivaren betalat för den anställdes räkning eller som den anställde annars "tillhandahållits". Bestämmelsen ändrades i samband med skattereform. angavs i en mening närmast före den nu aktuella att såsom intäkt skulle upptas värdet av andra utav den skattskyldige "åtnjutna" förmåner, medan den aktuella meningen angav att som intäkt skulle upptas exempelvis värdet av fri kost och fria resor ävensom skatter, försäkringsavgifter o.d. som arbetsgivaren betalat för den anställdes räkning. Av förarbetena framgår inte att någon saklig ändring varit avsedd med den nya lydelsen av lagtexten. Det bör påpekas att man i fråga om bostadsförmån som regleras tidigare i samma stycke fortfarande använder uttrycket åtnjuter. Vidare har Regeringsrätten i ett avgörande (målnr 5142-1991, Ref 108) med avseende på den äldre lagtexten ansett att den som inte utnyttjat en tillhandahållen fri kost inte skall beskattas för den. Enligt praxis torde således huvudprincipen ha varit den att det är det faktiska utnyttjandet som utlöser beskattning. Utredningen föreslog redan i sitt delbetänkande (SOU 1992:57) att ordet "tillhandahållits" i punkt 3 av anvisningarna till 32 § KL skulle ändras till "åtnjutit". Föredragande statsråd i lagstiftningsärendet ansåg emellertid att frågan borde penetreras ytterligare innan någon ändring skedde (prop. 1992:93:127, s. 34). Utredningen har återkommit med ett förslag i frågan. Regeringen får för sin del anföra följande. Om lagtextens ordalydelse "tillhandahållits" tillämpas strikt skulle detta uppenbarligen leda till orimliga konsekvenser. Som exempel kan tas ett fall där arbetsgivaren erbjuder sin personal en viss förmån, fri bil, aktie till förmånligt värde, ett förmånligt lån etc., men endast vissa arbetstagare antar erbjudandet. Om beskattningen skulle ske på grundval av tillhandahållandet skulle även de arbetstagare som avstår från erbjudandet beskattas. Mot bak-grund av det anförda är det tydligt att "tillhandahållits" inte ger ett riktig uttryck för vad som avsetts med regleringen. Frågan är vad som skall krävas utöver ett tillhandahållande för att förmånsbeskattning skall ske. Skall det alltid krävas ett faktiskt utnyttjande? Utredningen har i slutbetänkandet (s. 274) redovisat några exempel som belyser svårigheterna att för alla förmåner exakt bestämma en och samma tidpunkt för när skatteplikten inträder. Det finns alltså inte en klar för alla fall gemensam tidpunkt för skattepliktens inträdande för naturaförmåner. Beskattning torde i vissa fall ske när förmånens adressat på något sätt får inflytande eller bestäm-manderätten över förmånens användning eller utnyttjande och i andra fall först vid det faktiska utnyttjandet eller användandet av förmånen. Med tanke på de tillämpningsproblem i detta avseende som ofta uppstår med olika slag av förmåner vore det i och för sig önskvärt om det i lagtext klart kunde anges hur olika fall skall bedömas. Det förekommer emellertid en mängd olika situationer och det uppstår efter hand nya förmåner. En fullständig reglering är därför inte möjlig utan man får nöja sig med en allmänt hållen lagtext som fylls ut av rättspraxis. Som utredningen föreslagit bör uttrycket åtnjuta kunna användas i samman-hanget. För att få en enhetlig och tydligare lagtext föreslår regeringen därför att "tillhandahållits" i punkt 3 av anvisningarna till 32 § KL ändras till "åtnjutit". Däremot finns det inte anledning att, såsom en remissinstans föreslagit, ändra begreppet "tillhandahållits" till "åtnjutit" som kriterium för när avdragsschablonen för ökade levnadskostnader skall reduceras. 4.11 Beskattning av bilförmån I KL fanns ursprungligen inte några särskilda regler för värdering av förmånen att för privat bruk få utnyttja en bil som tillhör arbetsgivaren. Däremot fanns en bestämmelse i 42 § andra stycket KL av innehåll att värdet av produkter, varor eller andra naturaförmåner som ingick i lön eller annan inkomst, skulle beräknas efter ortens pris. RSV utfärdade på grund härav anvisningar för värdering av bilförmån. I dessa anvisningar angav RSV riktvärden för värderingen av bilförmån i inkomstslaget tjänst med utgångspunkt i den disponerade bilens prisklass och den privata körsträckans längd. Bilarna delades in i sju prisklasser och tre åldersklasser. Förmånsvärdet för olika körsträckor angavs för varje klass. Värdet borde dock inte utan särskilda skäl tas upp till lägre belopp än det i tabellen angivna beloppet för 500 mils körning. Anvisningarna blev i princip normgivande för taxeringsmyndigheternas bedömning. Svårigheter uppkom emellertid vid taxeringen av fåmansföretag, i synnerhet beträffande bilar som disponerades av företagsledare i fåmansföretag eller någon honom närstående person. Det infördes därför en bestämmelse att företagsledare vid beräkning av bilförmån skulle ansetts ha kört minst 1 . En översyn av bestämmelserna ledde till att en presumtionsregel infördes som innebar att samtliga skattskyldiga som erhöll bilförmån skulle ansetts ha kört bilen privat minst 1 . I samband med införandet av den s.k. förenklade självdeklarationen ansågs en ökad schablonisering vid värderingen av bilförmån vara nödvändig. Nya regler som innebar ett schabloniserat system för beskattning infördes . Dessa regler innebar att förmån av helt fri bil skulle värderas till av nybilspriset året före beskattningsåret för den senaste årsmodellen av bilen. För bilar som var äldre än skulle förmånen tas av ifrågavarande värde. Värdet av extrautrustning överstigande skulle läggas till nybilspriset. Till extra-utrustning räknades all utrustning som hade samband med bilens funktion eller den åkandes komfort eller förströelse. Undantag gjordes endast för anordningar som betingades av sjukdom eller handikapp hos den anställde. Jämkning av förmånsvärdet skulle kunna ske endast när det förelåg synnerliga skäl. Exempel på det var att absolut hinder att nyttja förmånsbilen förelegat under en mer betydande tidsrymd. En sänkning av förmånsvärdet kunde också komma i fråga om bilen hade fast utrust-ning eller inredning som avsevärt försvårade ett privat nyttjande. med att de nya reglerna infördes slopades avdragsrätten för resor mellan bostad och arbetsplats för skattskyldig med bilförmån. I samband med skattereform behandlades frågan om beskattning av bilförmån på nytt. RINK anförde att nivån på beskattningen borde fastställas till av nybilspriset. För bilar som var äldre än borde procentsatsen vara 24. Några utvidgningar av jämkningsmöjligheterna förordades inte av RINK. RINK:s förslag genomfördes i skattereformens första steg genom lagstiftning . Bilförmånsvärdet bestämdes till av nybilspriset och för bilar som var eller äldre till . Genom skattereformens andra steg, som genomfördes genom lagstiftning , infördes de regler som gäller . Enligt punkt 2 av anvisningarna till 42 § KL skall värdet av förmån av fri bil som inte är äldre än bestämmas till 0,8 basbelopp med tillägg av av nybilspriset före beskattningsåret för senaste årsmodell av förmånsbilen. Om bilmodellen inte saluförts värderas förmånen till 0,8 basbelopp med tillägg av av ett uppskattat nybilspris för motsvarande modell. Enligt en begräns- ningsregel får värdet inte överstiga eller understiga av nybilspriset. Om årsmodellen är äldre än skall värdet bestämmas till av det värde som framkommer vid en beräkning enligt reglerna för nyare bilar. För bilar som är eller äldre (gäller detta årsmodell och äldre) beräknas värdet med utgångspunkt i ett genomsnittsvärde i stället för nybilspriset. Genomsnittsvärdet fastställs av RSV och är för . Till det fastställda nybilspriset skall läggas anskaffningskostnaden för extrautrustning i den mån den överstiger . Med extrautrustning avses all extrautrustning som tillförs bilmodellen i dess grundutförande. Är bilen eller äldre skall enligt RSV:s anvisningar bortses från extrautrustning som anskaffades då bilen var ny. Nivån på beskattningen är en sammanvägning av den privata körsträckans längd samt värdet i sig av dispositionsrätten till bilen. Om den skattskyldige betalar ersättning för bilförmånen skall förmånsvärdet sättas ned med ersättningens belopp. Om den skattskyldige bekostar allt drivmedel för privat bruk får förmånsvärdet sättas ned med en femtedel. Jämkning av förmånsvärdet får ske enligt punkt 4 av anvisningarna till 42 § KL om det föreligger synnerliga skäl. Jämkning på denna grund kan ske såväl uppåt som nedåt. RSV har meddelat rekommendationer för värdering av fri bil, (RSV Dt 1992:16), i vilka närmare beskrivs de situationer där jämkning får anses motiverad. Dessa rekommendationer innebär följande. Jämkning av förmånsvärdet nedåt kan ske om en anställd kan visa att han med hänsyn till sitt arbete varit tvungen att disponera lätt lastbil, personbil av kombityp eller liknande fordon, som har sådan fast utrustning eller inredning att det privata nyttjandet avsevärt begränsats. För personbilar av kombityp eller liknande kan jämkning dessutom ske i de fall utrustningen eller inredningen visserligen inte är fast men inred- 83 ningen eller lasten är så omfattande och skrymmande att en bil med stor lastkapac- itet är nödvändig för fullgörande av arbetsuppgifterna. Förmånsvärdet kan också jämkas nedåt om ett absolut hinder att nyttja förmånsbilen förelegat under en mer betydande och sammanhängande tid och bilen inte heller kunnat användas av den skattskyldiges familj. Ett sådant absolut hinder kan föreligga t.ex. i samband med sjukhusvistelse. Förmånsvärdet för t.ex. taxibilar bör jämkas nedåt, om bilen används i verksamheten i sådan omfattning att betydande hinder föreligger att använda bilen privat. Så kan vara fallet om bilen körs i skift, dvs. bilen används av mer än en förare. För att jämkning skall komma i fråga krävs att bilen är anskaffad enbart för verksamheten och för yrkesmässig personbefordran. Jämkning bör ske till lägst ett halvt basbelopp. Förmånsvärdet bör jämkas uppåt i de fall den anställde har haft förmånen då han huvudsakligen haft semester eller motsvarande ledighet. Förmånens värde bör motsvara den inbespa- ring han gjort jämfört med om han hyrt motsvarande bil . Förmånsvärdet bör även jämkas uppåt om förmånsbilens årsmodell är eller äldre och nybilspriset för motsvarande bilmodell före beskattningsåret uppgår till sju basbelopp eller mer, s.k. lyxbilstillägg. 4.11.2 Beräkning av förmånsvärdet Promemorians förslag: Värdet av bilförmån skall bestämmas efter den faktiska privata körsträckan. Om tillfredsställande utredning om den privata körsträckans längd saknas skall förmånsvärdet beräknas med utgångspunkt från en privat körsträcka på 2 . Förmånsvärdet utgörs dels av ett belopp avseende värdeminskning och kapitalkostnad om av nybilspriset, dels ett schablonbelopp per mil avseende rörliga kostnader som belöper på den privata körningen. Dessa skall beräknas på grundval av genomsnittliga kostnader för en bil av genomsnittlig prisklass med hänsyn till de kostnader som är direkt beroende av körd vägsträcka. Vid beräkning av preliminärskatt och arbetsgivaravgifter skall värdet av bilförmån beräknas på grundval av en privat körsträcka av 1 . Remissinstanserna: En stor majoritet av remissinstanserna avstyrker förslaget. RSV avstyrker förslaget på grund av administrativa svårigheter och anför att det är principiellt riktigt att förmånsvärdet beräknas på grundval av den faktiska privata körsträckan men att detta kräver praktiska möjligheter att på ett tillfredsställande sätt fastställa denna. Näringslivets Skattedelegation avstyrker också förslaget på grund av administrativa svårigheter och kontrollproblem och anser det dessutom vara tveksamt om ett genomförande av förslaget leder till en bättre miljö. Kammarrätten i kritiserar förslaget eftersom det strider mot kravet på förenkling och Kammarrätten i ställer frågan om dagens system verkligen har så många nackdelar att det motiverar den föreslagna ändringen. TCO anser att förslaget är tveksamt ur både integritets- och kontrollsynpunkt eftersom man tvingas att redovisa sin privata körsträcka. och avstyrker förslaget och anför att om det genomförs så upphör i praktiken systemet med förmånsbilar att existera. avstyrker förslaget eftersom det torde strida mot regeringens ambition att förenkla skattesystemet och minska byråkratin. Den föreslagna beskattningsnivån är för hög, 1 bör vara den normala körsträ- ckan vid beräkning av förmånsvärdet. efterlyser en schablonregel grundad på beräknad faktisk körsträcka och beräknad faktisk kostnad. Förbundet , i , , , , samt har tillstyrkt förslaget. förordar att förmånsvärdet görs beroende av fordonets miljöklasstillhörighet. Skälen för regeringens bedömning: Den principiella utgångspunkten för beskattning av bilförmån bör vara att förmånen skall värderas till ett belopp som motsvarar de kostnader som den skattskyldige skulle ha haft om han själv svarat för dem. Att helt bygga reglerna om förmånsbeskattning på beräkningar av de faktiska kostnaderna i enskilda fall är emellertid av praktiska skäl inte genomförbart. Det är således nödvändigt med en viss grad av schablonisering för att åstadkomma ett hanterbart system. Den kritik som riktats mot nuvarande regler är dock att de är alltför schabloniserade. Den privata körsträckans längd påverkar normalt inte förmånsvärdet. Detta har kritiserats av miljöskäl eftersom reglernas utformning förmodas ha medfört en ökad användning av förmånsbilar. För att bemöta denna kritik presenterades ett inom utarbetat förslag som innebär att förmånsvärdet skulle be- stämmas på grundval av den faktiska privata körsträckan. Förmånsvärdet skulle beräknas efter en fast kostnad relaterad till nybilspriset samt en rörlig schabloniserad milkostnad. För det fall den skattskyldige inte företedde någon utredning om den faktiska körsträckan skulle, enligt förslaget, beskattning ske efter en privat körsträcka på 2 . Förslaget har mötts av en kraftig kritik från ett stort antal remissinstanser. Kritiken har främst rört de svårigheter av administrativ art som kravet på dokumentation av den faktiska körsträckan kan leda till. Remissinstanserna har också pekat på kontrollproblemen vid dokumentationen av den privata körsträc- kan. Regeringen har vid bedömningen av frågan sammanvägt förslagets för-och nackdelar. För ett genomförande talar att den nuvarande schablonregeln inte alls beaktar den faktiska privata körsträckan vilket i princip leder till en materiellt oriktig taxering för alla dem som inte kör precis 1 privat. Detta kan också förmodas medföra en ökad privatkör- ning eftersom några ekonomiska incitament för begränsningar inte föreligger. En ökad privatkörning ligger inte i linje med regeringens miljö- och trafikpolitik. Mot detta kan anföras att majoriteten av dagens förmånsbilar är utrustade med katalytisk avgasrening och att belastningen på miljön från dessa bilar i viss mån överdrivits. Nackdelarna med förslaget är främst de svårigheter av administrativ natur som påtalats av remissinstanserna. En återgång till ett system med körjournaler eller annan likvärdig utredning, och de kontrollproblem som sammanhänger med dessa, skulle enligt vissa remissinstanser öppna vägen för oriktiga uppgifter och fusk. Även om de administrativa svårigheterna enligt regeringens mening synes i någon mån ha överdrivits är det dock svårt att bortse från de nackdelar av administrativ natur som en praktiskt taget enig re- missopinion påtalat. Förutom kontrollproblem finns det risk för att ett genomförande av förslaget skulle leda till inte obetydliga kostnader för arbetsgivare samt även leda till merarbete för skatteförvaltningen. Slutsatsen är därför att förslaget inte skall genomföras. Dagens schabloniserade metod för beskattning av bilförmån bör således finnas kvar. Med de justeringar som föreslås i det följande, bl.a. utökade jämkningsmöjligheter för den som har en omfattande tjänstekörning samt slopad förmåns-beskattning i de fall förmånsbilen används endast i ringa omfattning, uppnås också påtagliga förbättringar av reglerna, bl.a. genom att det i större utsträckning blir möjligt att beakta de faktiska förhållandena. kvarstår i viss utsträckning de tidigare påtalade problemen. Dessa frågor bör skyndsamt beredas vidare. Beredningen bör ske så att ett eventuellt förslag skall kunna träda i kraft . En naturlig utgångspunkt är att förmånen i princip skall värderas till ett belopp som motsvarar de kostnader den skattskyldige skulle ha haft om han själv svarat för dem. Syftet är att uppnå en mer korrekt beskattning och positiva miljöeffekter. Eventuella regeländringar bör företas inom en oförändrad nivå för beskattningen av tjänstebilar. Eventuella förändringar bör också vara förenliga med en enkel och obyråkratisk administration. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förutom vad gäller reduceringen av förmånsvärdet för äldre bilar. Remissinstanserna: Majoriteten av remissinstanserna har tillstyrkt förslaget. Näringslivets Skattedelegation tillstyrker förslaget men efterlyser en rikstäckande lista över nybilspriser. RSV tillstyrker förslaget men önskar ett klarläggande av vilket pris som gäller, om det är arbetsgivarens faktiska kostnad för inköp av förmånsbilen eller om det är det officiella "listpriset". SAF tillstyrker förslaget men anser att priset skall reduceras under vart och ett av och därefter för de därpå följande tre åren. Skälen för regeringens förslag: Bilförmånsvärdet beräknas enligt dagens regler med utgångspunkt i nybilspriset före beskattningsåret för senaste årsmodell av förmånsbilen. Om bilen inte saluförs skall nybilspriset uppskattas med hänsyn till nybilspriset för motsvarande modeller. För bilar som är äldre än skall enligt nuvarande regler förmånsvärdet sättas ned till av det värde som framkommer vid en beräkning enligt huvudregeln. Är förmånsbilen eller äldre skall värdet av förmånen nedsättas till av det värde som framkommer vid en beräkning enligt huvudregeln men som grundar sig på av ett uppskattat nybilspris av de året före beskattningsåret vanligast förekommande bilarna. Denna bestämmelse har kritiserats eftersom det är värdet av senaste årsmodell som skall ligga till grund för värderingen även om förmånsbilen är t.ex. . Om bilpriserna stiger kan effekten bli att förmånsvärdet är högre för en förmånsbil det tredje året än när bilen var ny. I promemorian föreslås att man vid värderingen av bilförmånen skall utgå från nybilspriset för den aktuella årsmodellen. Härmed avses det s.k. "listpriset", som fastställs av RSV och inte det pris arbetsgivaren faktiskt betalat. En sådan förändring skulle ha flera fördelar. Förmånens värde kan beräknas av såväl förmånshavaren som arbetsgivaren redan när förmånen erhålls. Detta borde vara ett praktiskt och lättillämpat system för såväl skattskyldiga som arbetsgivare och myndigheter. Dessutom skärps inte beskattningen av bilförmånen för att priserna på senaste årsmodellen stiger. Promemorians förslag om att övergå till nybilspriset för årsmodellen vid värderingen bör därför genomföras. Den i det föregående föreslagna metoden om att listpriset skall ligga till grund för förmånsvärdet innebär i praktiken på grund av prisutvecklingen att förmånsvärdet sjunker successivt. Det finns därför inte anledning att ha någon särskild reduktion för bilar äldre än . Samma värderingsregel bör således gälla för bilar som är högst . När det gäller bilar som är eller äldre torde det i många fall vara svårt att få fram en uppgift om nybilspriset för den aktuella års-modellen. Därför bör en schabloniserad metod efter mönster från dagens regler gälla. Schablonen bör dock grunda sig på en jämförelse med de vanligaste företagsägda bilarna och inte som de vanligast förekommande bilarna. Detta bör kunna ske genom att värdet beräknas på priset av de vanligaste bilarna ägda av juridiska personer. Härigenom uppnås en bättre överensstämmelse med genomsnittspriset för de vanligaste tjänstebilarna. Det bör åligga RSV att fastställa detta nybilspris på samma sätt som sker . Lagrådet har påpekat att den i lagrådsremissen angivna lydelsen av andra stycket av punkt 2 av anvisningarna till 42 § KL, som reglerar värderingen av nyssnämnda s.k. sexårsbilar, är oklar och behöver förtydligas. Regeringen vill framhålla att avsikten med bestämmelsen är att om förmånsbilens årsmodell är eller äldre skall förmånsvärdet beräknas på grundval av ett belopp som utgör av ett uppskattat nybilspris för beskattningsårets årsmodell av de vanligast förekommande bilarna ägda av juridiska personer och inte på nybilspriset för årsmo-dellen. Förmånsvärdet skall således i övrigt beräknas i enlighet med värderingsreglerna i första stycket av punkt 2 av anvisningarna.