prop · GH0350 · 1993-12-31 00:00:00 — Devärdepapper som bör omfattas av de föreslagna reglerna är därför - utöversvenska aktier och andelar i svenska ekonoiniska föreningar -delrätter,teckningsrätter, vissa vinstandelsrätter samt optioner och terminer med nunämnda värdepapper som underliggande egendom. De vinstandelsrätter som börjämställas med aktier är sådana för vilka det emitterande företaget inte tillnågon del medges avdrag för den utbetalade räntan. 1 dessa fall bestäms räntanhelt med utgångspunkt i det låntagande Räntan bör därför i detta sammanhang anses jämställd Prop. 1993/94:50med utdelning på samma sätt som gäller för utdelning på förlagsinsatser iekonomiska föreningar. Mot denna bakgrand är det logiskt att också reavinst påvinstandelslån behandlas på motsvarande sätt. De vinstandelslån för vilkaavdragsrätt för utbetalad ränta inte föreligger anges i 2 § 9 mom. Detbör i detta sammanhang påpekas att i fråga om skuldebrev förenade medoptionsrätt sker reavinstbeskattningen av optionsrätten enligt aktiereglema ochav skuldebrevet enligt reglema för fordringsrätter. Ettsärskilt avgränsningsproblem uppkommer i fråga om behandlingen av indirektägande av värdepapper genom värdepappersfonder och investmentföretag. Dessaföretag kan inneha såväl svenska aktier e.d. som andra finansiella instrament. Bortsettfrån allemansfonder finns det två huvudtyper av värdepappersfonder. Engrapp av fonder placerar på riskkapitalmarknaden och en annan placerar iräntebärande värdepapper. Det finns även kombinationer av dessa typer av fondermed ett mer varierat värdepappersinnehav. I lagen (1990:1114) omvärdepappersfonder görs inte någon skillnad mellan inhemska och utländskafondpapper. Degällande placeringsreglema för allemansfonder innebär att en sådan fonds medeltill skall vara placerade i svenska aktier och andra svenskaaktierelaterade instrament som exempelvis konvertibla skuldebrev [lagen(1983:890) om allemanssparande]. Allemansfonder får således placera iräntebärande värdepapper av fondförmögenheten. Enlösning på avgränsningsproblemen för fonder vore att inskränka skattelättnadenför andelsägaren till att avse andelar i fonder som endast investerar i svenskaaktier. En renodlad sådan lösning skulle emellertid sannolikt leda till attfonder med blandad förmögenhet får svårt att hävda sig på marknaden och kanskeslås ut. Ensätt att lösa problemet med blandad fondförmögenhet är att dra gränsen förskattelättnaden på fondnivå i stället för på ägamivå. En sådan lösning skulleinnebära att fonden inte får möjlighet att eliminera beskattningen genomutdelningsavdrag. Detta för dock med sig vissa problem av teknisk natur. Bl.a.uppkommer en kedjebeskattningseffekt för pensionskapital som placerats ifondandelar. En relativt komplicerad reglering krävs för att häva denna effekt.Det är också angeläget att behålla de svenska värdepappersfondemaskonkurrensförmåga gentemot placeringar i utlandsbaserade fonder. Övervägandeskäl talar därför för att gränsdragningen för skattelättnaden bör ske påägamivå med en särreglering för fonder av blandad förmögenhetskaraktär. Innehavav svenska och utländska aktier kan dock likabehandlas på ägamivå genom attfondema påförs en schablonintäkt som uppgår till av marknadsvärdet avutländska aktier i fonden. Schablonintäkten skall huvudsakligen balansera denlägre reavinstbeskattning som föreslås på andelsägarnivå i förhållande tillreavinstbeskattningen på direktägda utländska aktier. Denna intäkt bör därförgöras effektiv genom att kostnadsavdrag inte får ske mot intäkten. Utdelningarpå andelar i värdepappersfonder av annat slag än rena Prop. 1993/94:50räntefonder beskattas efter relationema mellan de skilda slagen avfondinkomster under det år för vilket utdelningen bestäms. En vidareut-deladutdelning på svenska aktier är inte skattepliktig. En vidareutdelad reavinst påsvenska och utländska aktier beskattas . Övriga vidareutdeladefondinkomster beskattas i princip fullt ut . Den skattepliktiga utdelningenredovisas på kontrolluppgift och preliminär skatt dras i enlighet medkontrolluppgiften. En andel i en svensk fond vars förmögenhet till utgörs avsvenska och utländska aktier e.d. bör behandlas som en svensk aktie ireavinsthänseende. Endast halva vinsten är skattepliktig. För en motsvarandefond med en minsta andel svenska och utländska aktier på bör reavinsten påandelar beskattas med (x -I- x =)17,. I andra fondfallän de nu angivna bör utdelning och reavinst på andelama beskattas fullt ut med25 %. För att möjliggöra en "mjuk" övergång till det nya systemetför beskattning av fondandelar föreslås en särskild övergångsregel i fråga omkraven på fondförmögenhetens sammansättning. Kravet på aktier bör därförunder sättas ned till . Denföreslagna ordningen för fonder är mindre lämplig för investmentföretag.Utdelning från investmentföretag lämpar sig inte för en skattemässig uppdelningberoende på vad slags inkomster i företaget som vidareutdelas. Vidare kan enskiktad reavinstbeskattning på grandval av sammansättningen av företagetstillgångar knappast upprätthållas i praktiken. Likheten mellan investmentbolagoch vanliga aktiebolag är också större än den mellan värdepappersfonder ochvanliga aktiebolag. Värdepappersfonder är dessutom i vissa avseenden ett mernärliggande altemativ till hushållens direkta sparande än investmentbolag.Aktier i investmentbolag bör därför behandlas som övriga aktier. I förhållandetill värdepappersfondema betyder det för investmentföretagens del att denskattemässiga skillnaden mellan olika slags värdepapper kommer att ligga påföretagsnivå. Den närmare regleringen för beskattning av värdepappersfonderoch investmentbolag redovisas i avsnitt 5.3.3. Frånprincipen att aktier och andelar i svenska företag blir föremål förskattelättnader bör tre undantag göras. Detförsta undantaget syftar till att motverka att den sänkta skatten påaktievinster utnyttjas för att kringå beskattningen av reavinster på fastigheter.I frånvaro av särskilda regler skulle det bli förmånligt att äga fastigheter ibolag och tillgodogöra sig värdestegring på fastigheterna genom försäljning avaktierna i stället för genom en fastighetsförsäljning. En särskild regelföreslås därför för aktier eller andelar i företag som äger fastigheter somtaxeras som hyreshusenhet i avsnitt 5.3.7. Utredningenföreslår att aktier och andelar som är lagertillgångar inte bör omfattas avlättnadema i dubbelbeskattningen. Det framstår enligt utredningen som olämpligtom avdrag för vissa kostnader kan medges som endast hälften av envinst skulle beskattas. Vid remissbehandlingen har den föreslagnagränsdragningen ifrågasatts. framhåller att en strävan bör varaatt ta bort de särskilda Föreningen utgår från att frågan Prop. 1993/94:50 tas upp iFöretagsskatteutredningens fortsatta arbete. Regeringendelar uppfattningen att en utveckling mot en likabehandling av lageraktier ochövriga aktier vore önskvärd av flera skäl. Frågan är emellertid komplicerad ochbör därför utredas närmare. Fram till dess att ett underlag för vidareställningstaganden tagits fram bör undantag göras för aktier och andrafinansiella instmment som utgör lager. Envinst vid försäljning av en andel i en äkta bostadsrättsförening ellerbostadsförening resp. aktie i ett äkta bostadsaktiebolag bör inte omfattas avde nu aktuella skattelättnadema. För dessa vinster gäller i stället desärskilda vinstreglema för bostadsrätter i 26 § SIL. Ettsystem med skattefrihet för utdelning och en halverad reavinstbeskattningföranleder vissa frågor beträffande bl.a. handelsbolag. Vid inkomstberäkningeni ett handelsbolag hänförs enligt gällande regler utdelningsinkomster och reavinsterpå aktier och andra värdepapper generellt till inkomstslaget näringsverksamhet(punktema 1 och 2 av anvisningama till 22 § KL). Härigenom tillgodoses kravetatt beskattningen inte bör bli lindrigare än vad som skulle följa avbestämmelsema om fåmansägda aktiebolag med uppdelning av beskattningen ikapital och tjänst (3 § 12 mom. Medskattefrihet för utdelning och halverad reavinstbeskattning i handelsbolagskulle det öppnas möjlighet att uppbära förvärvsinkomst som endast beskattasmed . Detta är givetvis inte acceptabelt. En reglering med bestämmelsema omfåmansägda aktiebolag som förebild skulle inte innebära en gångbar lösning påproblemet. Det skulle nämligen föratsätta att inte bara, som , bolagetsinkomst fördelas och beskattas hos delägama utan också att olika poster somligger till grand för inkomstberäkningen fördelas på delägama (jfr prop.1989/90:110 s. 593 ff.). Svårigheter skulle också uppkomma vid ägarskiften ihandelsbolaget. Lättnadema bör därför inte gälla för handelsbolag och dettaoavsett om det bland delägama finns enbart juridiska personer, enbart fysiskapersoner eller om delägarkretsen är blandad. Förslagetom skattefrihet för utdelning resp. begränsad skatteplikt för reavinst påsvenska delägarrätter har tagits in i punkt 2 a av anvisningarna till 22 § KLoch 3 § 1 mom. Regeringensförslag: Rätten till avdrag i en ekonomisk förening för annan utdelning änpristillägg och rabatter avskaffas. Utredningensförslag: Några särskilda förslag i dessa delar framfördes inte. Skälenför regeringens förslag: Andelar i ekonomiska föreningar tillhör de tillgångarsom omfattas av förslaget om skattefrihet för löpande avkastning och reduceradskatteplikt för vinst. En konsekvens av detta förslag är att vissa ändringarbör genomföras beträffande beskattningen av föreningen eftersom en fömtsättningför att lindra dubbelbeskattningen är att beskattningen på företagsnivå äreffektiv. I det nuvarande systemetdubbelbeskattas i princip vinster i ekonomiska föreningar. Denna princip hardock luckrats upp i fråga om ekonomiska föreningar som i beskattningshänseendeanses som kooperativa. En förening anses som kooperativ om den är öppen och isina angelägenheter tillämpar lika rösträtt (2 § 8 mom. tionde stycket SIL). Har en kooperativ föreningav vinsten på sin kooperativa verksamhet lämnat rabatt eller pristillägg iförhållande till gjorda köp eller försäljningar har föreningen rätt tillavdrag för sådan utdelning. Kooperativ utdelning som utgör en besparing avlevnadskostnadema är skattefri för medlemmen. I övriga fall utgör utdelningenskattepliktig intäkt av näringsverksamhet. En kooperativ förening harockså rätt till avdrag för insatsutdelning, dvs. vinstutdelning i förhållandetill medlemsinsatsemas storlek. För den medlem vars andel är betingad av denverksamhet som bedrivs skall sådan utdelning tas upp som intäkt avnäringsverksamhet. I annat fall skall utdelningen tas upp som intäkt avkapital. Rätt till avdrag gäller även för utdelning på förlagsinsatser. Det ärhär fråga om särskilda kapitalinsatser som räknas till föreningens bundna egnakapital men som intar en mellanställning mellan medlemskapital och lånatkapital. Avkastning på förlagsinsatser behandlas hos mottagaren somskattepliktig utdelning i inkomstslaget näringsverksamhet eller kapital. Ikonsekvens med förslaget att insatsutdelning och utdelning på förlagsinsatserskall vara skattefri hos medlemmen bör rätten till avdrag i föreningen slopasför sådan utdelning. Det finns däremot inte någon anledning att ändraprinciperna för sådan utdelning som avser pristillägg och rabatter eftersom deti detta fall endast är fråga om en justering av avräkningspriset mellanföreningen och medlemmen. I denna del föreslås således inte någon ändring. Detslopade avdraget för vinstutdelning resp. utdelning på förlagsinsatserföranleder ändring i 2 § 8 mom. Regeringensförslag: För investmentföretag gäller den allmänna regeln om skattefrihet förmottagna utdelningsinkomster från svenska aktiebolag m.fl. Den nuvarande rättentill avdrag för lämnad utdelning slopas därför. Vid inkomstberäkningen tas intenågon hänsyn till reavinster resp. reaförluster på svenska resp. utländskaaktier e.d. Utdelning av helt eller delvis skattefria reavinster skall dockföranleda avskattning i företaget. Schablonintäkten sänks till i fråga omsvenska aktier. För ufländska aktier kvarstår schablonintäkten på ochavdrag medges inte mot denna intäkt. Värdepappersfonder är befriade frånskatteplikt för utdelning på svenska aktier och för reavinster på såväl svenskasom ufländska aktier e.d. I övrigt gäller allmänna regler för vinstberäkningen.Fondema får möjlighet att eliminera beskattningen helt genom ettutdelningsavdrag som dock inte får föranleda underskott. Den schablonintäkt somtas ut på värdet av svenska aktier m.m. sänks till . På utländska aktierutgår en schablonintäkt på . Mot denna intäkt medges inte något annat avdragän utdelningsavdrag. Utredningensförslag: Som en konsekvens av det allmänna förslaget om en sänkning avbeskattningen av reavinst föreslås en sänkning av schablonintäkten till förinvestmentföretag och till för värdepappersfonder. Remissinstanserna:Några särskilda erinringar framförs inte. Skälen för regeringensförslag: Som har redovisats (avsnitt 5.3.1) har olika lösningar valtsför skattelättnadema för utdelning och reavinster vid indirekt ägande av värdepapper.För investmentföretag läggs skillnaden i den skattemässiga behandlingen avolika värdepapper på företagsnivå och för värdepappersfonder på andelsägamivå.Aktier i ett investmentföretag kommer alltså att behandlas som övriga aktier. Investmentföretag utgörtillsammans med värdepappersfonder två olika slag av mellanhänder. I 1990 årsskattereform utformades reglerna för beskattning av dessa mellanhänder medutgångspunkt från följande krav (prop. 1989/90:110, s. 564). Neutralitet mellan direkt och indirekt ägandekräver att beskattningen hos mellanhanden i princip tas bort. Skattereglema bör utformas så att det inte blirförmånligare med indirekt än med direkt ägande. Olika mellanhänder börbeskattas på ett och samma sätt. Beskattningenav mellanhänder bör möjliggöra omplaceringar av aktieinnehavet. Investmentföretag ochvärdepappersfonder är i princip skatte-befriade för utdelningsinkomster.Tekniskt har reglema utformats så att mottagna utdelningar är skattepliktigamedan avdrag medges för lämnad utdelning. För att möjliggöra omplaceringar ärreavinster på aktier skattefria.För att likställa direkt och indirekt ägande kräver dock denna Prop. 1993/94:50skattefrihet åtgärder för att undvika s.k. sparbösseeffekter som uppkommergenom att omsättning av en aktieportfölj kan ske skattefritt till skillnad frånvad som gäller för en direktägd aktieportfölj. Detta sker genomschablonbeskattning av aktieinnehavet. En skattepliktig schablonintäkt tas utpå ett underlag som utgörs av aktiemas marknadsvärde vid beskattningsåretsingång. För investmentföretag uppgår schablonintäkten till och förvärdepappersfonder till av underlaget. Skillnaden i schablonintäktmotiveras av att investmentföretag till skillnad från värdepappersfonder har möjlighetatt vid belåning kvitta schablonintäkten mot ränteutgifter. Deutgångspunkter som var avgörande för ställningstagandet skattereformär fortfarande aktuella. Det är här fråga om att tillämpa dessa villkor i enmiljö med skattefrihet för utdelningsinkomster och en halvering avbeskattningen av reavinster. Förslaget att för värdepappersfonder läggagränsdragningen för skattelättnadema på andelsägamivå och i fråga ominvestmentföretag på bolagsnivå innebär emellertid att beskattningen av investmentföretagresp. värdepappersfonder måste utformas på olika sätt. Det är därför intemöjligt att helt upprätthålla de ovan nämnda principema. Förinvestmentföretag bör utgångspunkten vara att dessa företag skall omfattas avden generella skattefriheten för mottagna utdelningsinkomster på svenskaaktier. För utdelning på utländska aktier kan avdragsrätten för lämnadutdelning inte bestå eftersom detta skulle leda till total skattefrihet försådan utdelning. Det innebär således att rätten till avdrag för lämnadutdelning helt bör slopas. I likhet med nuvarande regler bör reavinster påsvenska aktier vara skattefria. Som ovan nämnts gynnar emellertid enskattefrihet för reavinster indirekt ägande i förhållande till direkt ägandegenom en sparbösseeffekt. På samma sätt som i gällande regler krävs därför enkompenserande åtgärd i form av en schablonbeskattning av aktieinnehavet. Medhänsyn till att endast hälften av en reavinst är skattepliktig i ägarledet börschablonintäkten bestämmas till . Nuvaranderegler innebär att investmentföretagen är befriade från skatt även förreavinster på utländska aktier. Med hänsyn till att dessa vinster inte omfattasav förslaget om skattelättnader föreslogs i lagrådsremissen att dennaskattefrihet skulle slopas. En merbeskattning skulle emellertid uppkomma omreavinster vid avyttring av utländska aktier först beskattas fullt ut iföretaget och därefter om vinstema behålls i företaget hos aktieägaren näraktien avyttras. För att undvika en sådan merbeskattning föreslogs attbeskattningen i företaget skulle reduceras till . Detta skulle ikombination med reavinstbeskattningen hos aktieägaren ge ungefär samma resultatsom vid ett direktägande. Deskäl som motiverar en möjlighet att omplacera svenska aktier utanreavinstbeskattning gäller givetvis även utländska aktier. argumentsom talar för att skattefriheten för reavinster på ufländska aktier Prop.1993/94:50 bör behållas. I likhet med vad som gäller för svenska aktier måstegivetvis denna skattefrihet kompenseras genom en schablonbeskattning. Eftersomreavinster på utländska aktier inte omfattas av den generella skattelättnadenär denna möjlighet till omplacering mera värd i förhållande till omplaceringav svenska aktier. En högre schablonintäkt bör alltså tas ut på värdet avutländska aktier. Det är emellertid inte enbart möjligheten till skattefriomplacering som denna schablonintäkt skall ersätta. Reavinster på aktier iinvestmentbolag omfattas av den föreslagna skattelättnaden som innebär enhalvering av beskattningen på ak-tieägamivå. Denna skillnad ireavinstbeskattning i förhållande till direkt ägande av utländska aktier börockså den balanseras av schablonintäkten. Under fömtsättning attschablonintäkten beskattas effektivt i investment-företaget är en intäkt på 2 %av marknadsvärdet på aktiema tillräckligt kompenserande. Regeringen föreslåratt beskattningen utformas på det nu angivna sättet. Enskattefrihet för reavinster får dock inte medföra att företaget kan dela ut sådanavinster utan att det uppkommer några skatteeffekter. Dessa vinster skulle i såfall förbli obeskattade även i ägarledet vilket skulle skapa en oacceptabelobalans till det direkta ägandets nackdel. Utdelning av obeskattade reavinstermåste därför föranleda avskattning i bolaget. Dentekniska lösning som här föreslås för denna avskattning utgår från att deintäkter som har beskattats fullt ut i företaget skall kunna delas ut utanskattekonsekvenser. Denna möjlighet till utdelning fastställs med utgångspunktfrån ett beräknat gränsbelopp. Gränsbeloppet utgörs av skattepliktiga intäkteri företaget med avdrag för kostnader och årets beräknade skatt med tillägg förmottagna skattefria utdelningsinkomster. Om beslutad utdelning överstiger dettagränsbelopp bör av det överskjutande beloppet tas upp till beskattning ibolaget. Understiger beslutad utdelning gränsbeloppet får resterandeutdelningsutrymme sparas . Reglerbehövs också för det fallet att ett investmentföretag inte längre uppfyllerkravet för att vara ett sådant företag. Den bestämmelse som skall förhindra attobeskattade reavinster kan delas ut utan beskattning blir då inte längretillämplig. För att inte komplicera systemet föreslås en metod som innebär attde obeskattade reavinster som finns i företaget uppskattas schablonmässigt medutgångspunkt från marknadsvärdet på aktieportföljen. Schablonintäkten bestämsmed hänsyn till vissa antaganden om avkastning och omsättningshastighet påaktieportföljen. Den genomsnittliga innehavstiden antas vara . Vidareantas reavinster ha ackumulerats i bolaget under . Med beaktande av atthälften av en reavinst på aktier är skattepliktig kan schablonintäktenbestämmas till . Denna intäkt beskattas i företaget med den föreslagna skattesatsenpå (jfr avsnitt 6). För företag som haft obeskattade reavinster uppgåendetill ett lägre belopp finns möjlighet att beräkna intäkten på grandval avsumman av faktiska reavinster och reaföriuster. Förslagenföranleder ändringar i 2 § 10 mom. I fråga ominvestmentföretagen bör ytterligare två frågor behandlas. 13 1993/94. Denförsta gäller beskattningen vid taxering. För vissa företag /94:50 kan beslut om utdelning för tas på bolagsstämma under år1994. När aktieägama får utdelningsinkomsten har enligt det här lämnadeförslaget bestämmelsen om skattefrihet för utdelning trätt i kraft. De bestämmelsersom skall förhindra att bolaget utan skatteeffekter delar ut obeskattadereavinster tillämpas emellertid första gången vid taxering. För dessasituationer krävs en bestämmelse som förhindrar att obeskattade medel delas utmed skattefrihet för mottagaren. Den andra frågan rör behovet av enövergångsreglering i den del som gäller beskattningen av överskjutandeutdelning. Förslaget innebär att sådan beskattning kommer att ske utan hänsyntill att bolaget kan ha redan beskattade vinstmedel inklusive beskattadereavinster från tiden års skattereform då skattefriheten för reavinsterinfördes. Sådana vinstmedel bör inte beskattas ytterligare en gång. Denu redovisade frågoma har inte kunnat beaktas i det förslag till lagstiftningsom nu läggs fram. Frågoma kommer att beredas vidare med sikte på att ettförslag till lösning skall presenteras före utgången av detta år och kunnatillämpas fr.o.m. ingången av . Förvärdepappersfonder läggs lindringen i dubbelbeskattningen på ägamivå. Detinnebär att beskattningen på fondnivå bör kunna elimineras. En skattefrihetför fonden bör på samma sätt som utformas som ett utdelningsavdrag vilketi princip föratsätter att skattepliktig avkastning vidareutdelas. Den allmännaskattefriheten för utdelning på svenska aktier bör dock gälla även förvärdepappersfonder. Vidare bör den nuvarande möjligheten till omplacering avaktieinnehavet kvarstå. Somen konsekvens av halveringen av beskattningen av reavinster bör denschablonintäkt som skall tas ut på värdet av svenska aktier sänkas till 0,75 %.Möjligheten till skattefri omplacering omfattar även utländska aktier. Ilagrådsremissen föreslogs att en schablonintäkt på skulle tas ut påvärdet av utländska aktier. Skillnaden i reavinstbeskattning mellan svenska ochufländska aktier beaktades genom att det vid beskattningen av fondandelsägarentogs hänsyn till vilka inkomster som ingick i utdelningen från fonden. På sammasätt som för investmentföretag är det emellertid möjligt att kompensera förskillnaden i reavinstbeskattning genom att ta ut en schablonintäkt på påvärdet av utländska aktier. Under föratsättning att denna schabloninäktbeskattas effektivt kan vidareutdelade reavinster på svenska och utländskaaktier behandlas på samma sätt hos fondandelsägaren. En effektiv beskattningbehöver dock inte ske i fonden. Det bör vara möjligt att genom utdelningsavdrageliminera beskattningen i fonden även i denna del och i stället föra överbeskattningen av schablonintäkten på fondandelsägaren. Regeringen förordar attförslaget om beskattning av fonden utformas på detta sätt. Förslagenföranleder ändringar i 2 § 10 mom. Regeringensförslag: Den del av en utdelningsinkomst från ett fåmansföretag som enligt desärskilda fåmansföretagsreglema i 3 § 12 mom. SIL hänförs till inkomst avkapital är på samma sätt som annan utdelning från svenska aktiebolag skattefri.Den del av en reavinst som efter en försäljning av aktie i ett sådant företagskall tas upp i tjänst höjs från till . Resterande del beskattas i kapitalvarvid hälften av denna del av reavinsten tas upp som intäkt. Möjligheten attvid beräkning av det kapitalbeskattade utrymmet utnyttja aktiemas värde vidutgången av begränsas vid taxering. Utredningensförslag: Kvoteringen av vinst vid avyttring av aktier ändras så att skalltas upp som intäkt av tjänst och resterande som intäkt av kapital. Utrymmet förkapitalinkomstbeskattning höjs till statslåneräntan -I- . Närståendebegreppet justeras genom att syskon undantas.