prop · GH0350 · 1993-12-31 00:00:00 — Det bokförda värdet av bolagets hyresfastigheter eller detsammanlagda taxeringsvärdet om detta är högre jämförs med det bokförda värdetav bolagets samtliga tillgångar vid försäljningstillfället. Motsvarandefördelning görs av reavinsten. En atman ändring iförhållande till lagrådsremissen är att hänsyn även skall tas till fastighetersom innehas av företag i intressegemenskap. I dessa fall skall bedömningen avtillgångamas sammansättning avse hela den överlåtna koncemen. Förslagetär fortfarande begränsat till avyttringar av aktier i företag som inte ärbörsnoterade. Den bestämmelse som tar sikte på företag i intressegemenskap börinte vara tillämplig när moderbolaget är ett börsnoterat bolag. Förslagenbör tas in i punkt 2 a andra stycket c av anvisningama till 22 § KL resp. 3 § 1mom. fjärde stycket b SIL. Regeringensförslag: De särskilda skattelättnadema för sparande i allemansfond slopasfr.o.m. Utredningensförslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Deremissinstanser som yttrat sig i saken tillstyrker förslaget. Skälen för regeringensförslag: Skattelättnadema för inlåning på allemanssparkonto och iungdomsbosparandet slopades med verkan (prop.1992/93:50, bet. 1992/93:FiUl och 1992/93:SkU 18, SFS 1992:1488). Dessasparformer beskattas således numera med den allmänna skattesatsen förkapitalinkomster. Beskattningen av försäljningsvinster och utdelning påandelar i allemansfonder ändrades dock inte och denna avkastning beskattasdärför alltjämt med ett skatteuttag på . Regeringen aviserade dock förrahösten att ett slopande av förmånsbehandlingen av fondsparandet skulle kunnakomma under prövning (prop. 1992/93:50 bil. 5 s. 3). Ett bibehållande av denrelativa förmån som allemansfondsparandet åtnjuter i förhållande tillbeskattningen av reavinster på aktier och övrigt fondsparande skulle leda faktisk skattesats på . En skillnad i skattesats på skullealltså uppkomma gentemot reavinster på aktier. Denna obetydliga skillnad kaninte motivera bibehållna särregler på skattesidan för allemansfondssparandet.Regeringen delar således den uppfattning i frågan som utredningen ochremissinstanserna intagit. Lagen (1988:847) omskattelättnader för allemanssparande bör därför upphävas fr.o.m. kommandeårsskifte. Förmånerna för viss äldre bonusränta på ungdomsbosparandet och försparpremier enligt reglema om premiegrandande allemanssparande bör kvarstå. När särreglema påskatteområdet upphör faller det egentliga skälet för de särskilda spar- ochplaceringsregler som fitms i lagen (1983:890) om allemanssparande. Det finnsemellertid ett behov av en genomgång av dessa regler bl.a. utifrånplaceringsreglernas inverkan på värdepappers- Avvecklingen avspar- och placeringsreglema bör därför föregås av en översyn. Denna bör skeskyndsamt. Regeringen avser att möjligt återkomma i frågan. 5.5 Avkastningsskatt på pensionssparande Regeringensförslag: Avkastningsskatten på pensionssparandet sänks som en anpassning tillden nya aktiebeskattningen. Anpassningen görs genom ändrade värderingsregler.Svenska aktier tas av det noterade värdet om de är hänförligatill pensionssparkonto, pensionsförsäkring eller iimehas avpensionsstiftelser. Om aktiema är hänförliga till kapitalförsäkring tas de upptill av det noterade värdet. Utredningensförslag: Utredningen anser att förslaget om halverad utdelnings- ochreavinstbeskattning inte bör föranleda någon nedsättning av avkastningsskattenpå pensionssparandet. vid delar utredningens mening att detinte finns tillräckliga skäl att behålla nuvarande relationer mellanavkastningsskattenivån och nivån för inkomstbeskattningen. ,och S-E-Banken Försäkring har motsatt sig utredningensställningstagande och understrakit vikten av att den relativa fördelen för detlångsiktigt bundna pensionssparandet behålls. m.fl. har ocksåframhållit att kapitalförsäkringar missgynnas av förslaget.Försäkringsförbundet begär häratöver en skattesänkning till följd av den sänktabolagsskattesatsen. Skälenför regeringens förslag: antog ett förslag om ett nyttindividuellt pensionssparande som också föranledde förändringar iavkastningsskatten på pensionsmedel (prop. 1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS1993:947). Enligt de nya reglema beskattas all avkastning på olika former avpensionssparande med avkastningsskatt. Derma skatt beräknas på enschablonmässigt bestämd avkastning genom att pensionskapitalet vid årets ingångmultipliceras med den genomsnittliga statslåneräntan under kalenderåret förebeskattningsåret. Avkastningen beskattas med en skattesats på om kapitalethör till pensionsförsäkring. För kapital som är hänförligt tillkapitalförsäkring sker beskattningen på samma sätt men efter en skattesats på20 %. Den senare nivån gäller även för vissa andra personförsäkringar, t.ex.sju-och olycksfallsförsäkringar. Beträffandede sist nämnda slagen av försäkringar föreslås dock i en den 22 oktober 1993överlämnad lagrådsremiss om vissa skattefrågor rörande livförsäkring attbeskattningen i princip skall ske med vanlig inkomstskatt. Skattesatserna9 resp. på den schablonmässigt bestämda avkast- Prop. 1993/94:50ningen motsvarar de tidigare skattesatsema 10 resp. på ettskatteunderlag som beräknas med stöd av inkomstskattereglerna. Utredningenhar ansett att det inte är motiverat att behålla den relativa skatteförmånenför pensionssparandet bl.a. mot bakgrand av att aktier utgör av dettotala värdet av pensionskapitalet. Regeringengör följande bedömning. Riksdagenhar efter förslag från regeringen beslutat om ett långsiktigt bundetpensionssparande med skattesubvention. Det principiella ställningstagande fören skattesubvention som ligger i beslut talar för att en relativförmån behålls i fråga om avkastningsskatten på pensionssparande. Med hänsynäven till förhållandena för dem som tidigare bundit sitt kapital för lång tidär det inte lämpligt att mer genomgripande ändra relationema mellan bundna ochobundna sparformer. Behovet av följdåtgärder är särskilt stort påfondförsäkrings-området (unit linked-försäkring). Fondförsäkringskapitalet ärnämligen i stor utsträckning placerat i aktier e.d. För kapitalförsäkring medkoppling till fondförsäkring blir en bibehållen nivå på avkastningsskattendirekt oförmånlig i förhållande till den nya faktiska inkomstskattesatsen 12,på aktievinster. Det kan också hävdas att skillnaden i skattesats påpensionskapital och på aktievinster innebär en för låg grad avskattesub-ventionering för pensionssparandet. Försparande i pensionsförsäkring resp. på pensionssparkonto bör värderingen görasså att en betydande relativ skattefördel kvarstår. Lättnaden bör sättas in vidvärderingen av de aktier som ingår i underlaget för avkastningsskatten. Endastaktier i svenska aktiebolag och andra tillgångar som föreslås få en begränsadinkomstskatteplikt bör bli föremål för lättnader vid värderingen. Detta bördock inte gälla andelar i värdepappersfonder vars förmögenhet helt eller delvisbestår av utländska aktier och räntebärande värdepapper. 1 sådana fall börvärderingen anpassas till skatteplikten på lämnad utdelning. Enlämplig nivå uppnås om aktier e.d. som är hänförliga till pensionsförsäkringeller de nya pensionssparkontona tas av det noterade värdet. Förkapitalförsäkring bör motsvarande andel vara . Genom denna justering liggerbeskattningen av kapital hänförligt till kapitalförsäkring kvar på en nivå sommotsvarar den vanliga nivån för kapitalinkomstskatt. Detfinns anledning att noga följa utvecklingen på pensionssparområdet med hänsynbl.a. till de nu föreslagna beskattningsnivåerna. Skulle utvecklingen visa sigbli negativ för sparandet får övervägas om en ytterligare nedsättning avbeskattningsunderlaget bör göras. 6 Bolagsskattesatsen sänks, periodiseringsfonder införsoch surven avskaffas Regeringensförslag: Bolagsskattesatsen sänks till , surven avskaffas och en ny allmänreserveringsmöjlighet periodiseringsfonder införs. Skattskyldigsom gjort avsättning till periodiseringsfond får vid beräkning av inkomst avnäringsverksamhet göra avdrag för avsättningen. Avdraget får uppgå till högst25 % av årets inkomst. Har en fond inte frivilligt återförts till beskattning isin helhet senast vid taxeringen för det femte beskattningsåret dåavsättningen gjordes sker en obligatorisk återföring av återstående del. Avdragför avsättning till surv återförs till beskattning genom att ett beloppmotsvarande i princip hälften av avsättningama vid taxering tas upptill beskattning . Vid taxering återförs dessutomden del av survavdraget som överstiger avdraget vid taxering. Desärskilda reglema för skadeförsäkringsföretag vid beräkning av kapitalunderlagför surv förlängs att gälla även vid taxering. Promemoriansförslag: Avviker från regeringens förslag dels om nivån för bolagsskattesatsen(), dels vad gäller syftet med periodiseringsfondema (ingen allmän reservendast resultatutjämningsmöjlighet), dels genom att generella regler förförlustutjänming bakåt i tiden föreslås. Juridiskapersoner föreslås vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet få göraavsättning till periodiseringsfond av årsvinsten. Avdrag medges inteför avsättningen. När fonden upplöses tas beloppet upp till beskattningsamtidigt som av upplöst belopp gottskrivs den skattskyldige viddebitering av slutlig skatt. Obligatorisk återföring till beskattning av fondeni dess helhet sker senast vid taxeringen för det sjätte beskattningsåret efterdet år då avsättningen gjordes. Någotförslag till hur survavsättningar skall återföras till beskattning läggs intefram. Remissinstanserna:Flertalet företrädare för näringslivet ställer sig bakom ett förslag frånNäringslivets Skattedelegation som innebär att bolagskattesatsen behållsoch att surven ersätts av en mer begränsad reserveringsmöjlighet som baseraspå årsinkomsten (periodiseringsfond). Befintliga survavsättningar bör enligtförslaget i viss omfattning föras över till eget kapital utan beskattning. Av övriga remissinstansertillstyrker flertalet förslagen i promemorian om att sänka inkomstskattesatsentill och avveckla surven. Däremot avstyrks förslaget omperiodiseringsfonder. Sammanfattningsvis framhåller kritikema mot förslaget bl.a. RSV, BFN, vid ochRedovisningsrådet att fondema strider mot centrala principer iskattesystemet, att de är intemationellt avvikande och att deytterligare skulle försvåra begripligheten av svenska Prop. 1993/94:50företags bokslut. Från flera håll påpekas att det är såväl praktiskt somsystematiskt olämpligt med ett kompletterande system för förlustutjämningbakåt (periodisieringsfonder) vid sidan av det generella system förförlustutjämning bakåt som föreslås i promemorian. Skälenför regeringens förslag: Vid1990 års skattereform ersattes en rad reserveringsmöjligheter(resultatutjämningsfond, lagemedskrivning, investeringsfondsavsättningar,fartygsfonder m.fl.) av en ny generell reserveringsmöjlighet skatteutjämningsreserv(surv). Juridiska personer får göra avdrag för avsättning till surv med högst30 % av kapitalunderlaget eller av löneunderlaget. Den som är skyldig attupprätta årsbokslut skall ha satt av ett mot avdraget svarande belopp iräkenskapema för beskattningsåret. Kapitalunderlaget utgörs i princip avskillanden mellan tillgångar och skulder vid beskattningsårets utgång. Därvidskall hänsyn tas till den på årets vinst belöpande inkomstskatten på så sättatt vinsten minskas . För fysiska personer gäller att avdraget fåruppgå till högst av kapitalunderlaget vid beskattningsårets ingång och av inkomstunderlaget eller av löneunderlaget. Vid taxering fåravdraget uppgå till högst av inkomstunderlaget. För alla skattskyldigagäller att avdraget skall återföras till beskattning närmast följandebeskattningsår. Vidare skall den som är skyldig att upprätta årsbokslut ha sattav ett mot avdraget svarande belopp i räkenskapema för beskattningsåret. Genomatt utnyttja möjligheten till survavdrag reduceras skattebelastningen från 30till . Ifråga om bolagsbeskattningen finns nu en allmän uppslutning kring förslaget attavskaffa surven. För en sådan åtgärd kan flera argument åberopas, bl.a. att deneffektiva skattesatsen bör ligga så nära den formella skattesatsen som möjligt.Vidare medför surven stora tillämpningsproblem, särskilt för aktiebolag somingår i koncem och för handelsbolag. Näringslivetsföreträdare tillstyrker förslaget. Flertalet av dem anser dock att en merbegränsad reserveringsmöjlighet baserad på årsinkomsten bör införas i ställetsamt att bolagsskattesatsen behålls. Förslagetgrandas bl.a. på att det hos företagen i vart fall i dagens situation finnsett önskemål om en viss reserveringsmöjlighet även till priset av en högreskattesats. Vidare framhålls att en ökad beskattning på bolagsnivån skullebidra till finansieringen av förslaget om lindrad dubbelbeskattning. Regeringensövergripande bedömning är att skattesatsen bör sänkas som företagensreserveringsutrymme bör begränsas. Som ett led i en sådan förändring bör avskäl som redovisats ovan surven avvecklas.Det leder till frågan om ett system med periodiseringsfonder Prop.1993/94:50 bör införas. Fören sådan åtgärd talar bl.a. den omständigheten att företagens finansiering avinvesteringar med eget kapital även framgent bör underlättas (jfr nuvarandesurv och Annell-avdrag). Periodiseringsfonder enligt modellen i promemorianskapar föratsättningar för en omfördelning över tiden av företagens utrymme förskattemässiga avskrivningar. Den föreslagna modellen har emellertid inte fåttstöd vid remissbehandlingen. Med hänsyn härtill och till den betydelse som manfrån näringslivshåll tillmäter en allmän reserveringsmöjlighet anser regeringenatt periodiseringsfonder med rätt till avdrag vid avsättningstillfället börinföras. Därigenom kan vissa likviditetsförstärkande inslag i skattesystemetbevaras. Något krav på räntebeläggning för utnyttjande av en sådan reserveringbör inte uppställas. Vid dimensioneringen av systemet bör även hänsyn tas tillhur förlustutjämning bakåt lämpligen hanteras. Idagens system tillgodoses möjlighetema till förlustutjämning bakåt genomsurven. Förslagen i promemorian innebär att survens förlustutjäm-ningsfunktionersätts av särskilda regler för förlustutjämning bakåt med enförlustutjämningsperiod . Valet av en treårsperiod betingas i förstahand av en avvägning mellan önskemål om en så effektiv förlustutjänming sommöjligt () och risken för tillämpningsproblem (korttidsperiod). Även förslaget i promemorian om periodiseringsfonder innebärmöjligheter till förlustutjämning bakåt. Vidremissbehandlingen har framförts bl.a. att det av systematiska skäl ärolämpligt att införa två regeluppsättningar som båda ger möjlighet tillförlustutjänming bakåt. Regeringendelar den principiella uppfattningen att man bör undvika att ha två skildasystem för förlustutjänming bakåt. Med hänsyn till förslaget omperiodiseringsfonder bör särskilda regler för sådan förlustutjämning inteinföras. I stället bör systemet med avdrag för avsättning tillperiodiseringsfonder utformas så att det ger en möjlighet tillföriustutjäm-ning bakåt som är likartad med den som surven ger. Enutgångspunkt kan vara att avdrag medges för avsättning till periodiseringsfondmed högst av årsinkomsten och att en fondavsättning skall återföras tillbeskattning senast . Tidsperioden motsvarar en normalkonjunkturcykel. I survsys-temet baseras avsättningen på det beskattade egnakapitalet, bl.a. på den beskattade årsinkomsten. Det innebär att avsättningentill surv kan uppgå till maximalt av den obeskattade inkomsten. Detanförda talar för att det nu skisserade periodiseringsfondssystemet i vilketsom nämnts avsättningen grandas på den obeskattade inkomsten bör varalikvärdigt med survsystemet ur föriustutjämningssynpunkt. Enligtregeringens mening bör ett avdragsutrymme om av årsinkomsten med enåterföringsskyldighet innebära ett lämpligt avvägtreserveringsutrymme. En särskild fråga ärom ett system med periodiseringsfonder bör kompletteras med en möjlighet tillnuvärdesavskrivning. URF föreslog ett system med både periodiseringsfonder ochnuvärdesavskrivning. 14 1993/94. hardärefter övervägts vidare i olika sammanhang. I promemorian Prop. 1993/94:50föreslås att ett system för periodiseringsfonder skulle införas. Något förslagom nuvärdesavskrivning lades däremot inte fram. Ställningstagandet grandadespå att positiva effekter av periodiseringsfonder ansågs uppkomma även iförening med vanliga avskrivningsregler samt hänsyn till den kritik som riktatsmot systemet för nuvärdesavskrivning. Remissinstanserna intar i princip sammaståndpunkter som när förslag om periodiseringsfonder och nuvärdesavskrivningbehandlats tidigare. Från näringslivshåll framhålls behovet avnuvärdesavskrivning som ett komplement till periodiseringsfonder för att ytterligarestimulera risktagande och investeringsvilja. Många andra remissinstanserinstämmer dock i promemorians bedömning att nuvärdesavskrivning inte börinföras. Regeringenföreslår nu att periodiseringsfonder införs. Något förslag omnuvärdesavskrivning läggs däremot inte fram . Med hänsyn till de gynnsammalikviditetseffekter som en möjlighet till nuvärdesavskrivning innebär förföretagen är det emellertid angeläget att trots de invändningar som riktasmot förslaget frågan bereds ytterligare. Förslagenså långt kan sammanfattas enligt följande. Surven avvecklas ochperiodiseringsfonder med en avsättningsmöjlighet om av årsinkomsteninförs. Någon räntebeläggning av avsättningen sker inte. Av förslaget attlindra dubbelbeskattningen på ägamivå följer vidare att Annell-avdraget tasbort. Dennya bolagsskattesatsen bör avvägas mot bakgrand av vad som redovisats ochmed hänsyn till de samlade förslagen i propositionen. Enligt regeringensuppfattning bör bolagsskattesatsen sänkas till . Enförsta fråga är vilka företag som bör omfattas av ett system medperiodiseringsfonder. I promemorian föreslås att enskilda näringsidkare ochdelägare i handelsbolag som är fysiska personer inte bör kunna göra avsättningtill periodiseringsfonder. Skälet till denna begränsning kan sökas i attpromemorians förslag till periodiseringsfonder främst ger möjlighet tillresultatutjamning mellan olika beskattningsår. Systemet innebär således ingenmöjlighet till allmän reservering. Vidare anses att kravet på förlustutjämningbakåt tillgodoses på ett rimligt sätt genom förslaget om expansionsmedel(varken särskilda regler för förlustutjämning bakåt eller periodiseringsfonderföreslås). Nästan samtliga remissinstanser delar den bedömningen. I detförslag till beskattning av fysiska personer enskilda näringsidkare ochdelägare i handelsbolag som läggs fram (avsnitt 7) och som i sinahuvuddrag överensstämmer med förslagen i promemorian tillgodoses kravet påförlustutjämning bakåt av möjligheten att göra avsättning tillexpansionsmedel. Avdragsgilla periodiseringsfonder även för fysiska personerfyller därför typiskt sett enbart ett reserveringsbehov. Ett ytterligare sådantinslag gör naturligtvis systemet mer svåröverskådligt. önskemålenom att enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag . 1993/94:50skall få aktiebolagslika regler talar för att systemet skall gälla även förfysiska personer. Systemen för periodiseringsfonder och expansionsmedel griperinte in i varandra på det sätt som gäller för förlustutjämning bakåt ochperiodiseringsfonder. Tillämpningsproblem av det slag som skulle uppkomma vidtvå sådana parallella system för bolagen bör därför inte uppkomma omperiodiseringsfonder införs för fysiska personer. Regeringen anser mot bakgrandav det anförda att även enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag börha rätt att få avdrag för avsättning till periodiseringsfond. Ifråga om vilka juridiska personer som bör omfattas av systemet gjordes ingenbegränsning vare sig i förslag eller i promemorian.Med hänsyn till de särskilda skattereglema för schablonbeskattadebostadsföretag, investmentföretag och värdepappersfonder bör dessa dockundantas från lagens tillämpningsområde. Enavsättning till periodiseringsfond bör för bl.a. aktiebolagen ha karaktären aven bokslutsdisposition i företagets räkenskaper. Det bör därför vara ettvillkor för avdrag att avsättning till periodiseringsfond görs i räkenskapema. Enligtvad som föreslås i avsnitt 7 kommer inkomsten för en fysisk person som drivernäringsverksamhet i en enskilt bedriven firma eller ett handelsbolag att bliföremål för räntefördelning. Räntefördelning innebär att den del av inkomstenfrån verksamheten som är att hänföra till kapitalavkastning räknas av fråninkomsten och i stället beskattas i inkomstslaget kapital. Underlaget föravsättning till periodiseringsfond bör inte avse den del av inkomsten som äratt hänföra till kapitalinkomst. Det innebär att underlaget för avsättning tillperiodiseringsfond för fysiska personer bör vara inkomsten efterräntefördelning. I författningskommentaren redovisas närmare hur underlagetbör beräknas. Fördelägare i handelsbolag görs räntefördelningen på delägarnivå. Någon skyldighetatt göra avsättning till periodiseringsfond i handelsbolagets räkenskaperaktualiseras därför inte, vilket är en avvikelse från vad som varit vanligt iliknande lagstiftningar tidigare. Detanförda leder alltså till att avsättning till periodiseringsfond för inkomstfrån handelsbolag alltid bör göras på delägarnivå. Om delägaren är ettaktiebolag görs avsättningen i aktiebolagets räkenskaper. En fysisk person börgöra avsättningen i deklarationen. Även enskilda näringsidkare bör göra avsättningeni deklarationen. Förfysiska personers inkomstberäkning behövs särskilda "turordningsregler"(jfr författningskommentaren till 7 § räntefördelningslagen, avsnitt 20.1).Bestämmelsen om hur underlaget för avdrag för avsättning till periodiseringsfondbör beräknas bör därför utformas olika för juridiska och fysiska personer.Underlaget kommer dock i princip att beräknas på samma sätt. Bl.a.bör underlaget ökas med det återförda beloppet när en fond upplöses. Belopp somåterförs till beskattning enligt lagen om återföring av obeskattade reserver uppskovsbelopp bör däremot inte ingå i avsättningsbasen. Varje avsättning bör bildaen särskild fond. Detta gör det enkelt att Prop. 1993/94:50 hålla reda pånär obligatorisk återföring skall ske. En skattskyldig kan således ha högst femfonder . Efterförebild av modell till periodiseringsfonder bör enfondavsättning disponeras och avdraget återföras till beskattning efter denskattskyldiges bestämmande. Omett års fond inte återförts i sin helhet till beskattning senast femte åretefter det beskattningsår avdraget gjordes bör återstående del automatisktåterföras. Effektema av en sådan återföring bör blir desamma som omåterföringen gjorts frivilligt. Lagrådet har i sitt yttrande tagit upp fråganom behovet av särskilda regler när verksamheten upphör och vid fiision.Regeringen delar uppfattningen att en sådan reglering bör göras. Motsvaranderegler i lagen (1990:663) om ersättningsfonder bör tas som förebild. Enperiodiseringsfond bör återföras till beskattning om verksamhetenupphör, vid annan fusion än sådan där fond får övertas och vid konkurs. Ennärmare redogörelse länmas i författningskommentaren. Om en fysisk person sombedriver näringsverksamhet upphör med verksamheten och periodiseringsfonder pågrand därav återförs till beskattning bör inkomsten av återföringen få räknassom ackumulerad inkomst. Periodiseringsfondbör normalt få övertas vid sådan fusion som är skattemässigt gynnad även iandra sammanhang. Periodiseringsfond bör också få övertas om en fysisk personeller ett handelsbolag överför näringsverksamheten till ett aktiebolag ochnågon uttagsbeskattning inte sker. Personen resp. handelsbolaget ochaktiebolaget bör betraktas som ett och samma företag. De villkor som gällde förperiodiseringsfonden hos den fysiska personen kommer därmed att gälla även föraktiebolaget. Detär naturligt att överväga spärregler för att motverka att företag medperiodiseringsfonder går i handel. Ett företag med underskott kan exempelvistänkas vilja förvärva ett företag med periodiseringsfonder i syfte att kvittaunderskottet mot koncembidrag från det förvärvade företaget.