prop · GG0394 · 1992-12-31 00:00:00 — 14 beskattas inkomst som fysisk person förvärvar av fritt yrke eller annansjälvständig verksamhet i regel endast där yrkesutövaren har hemvist.Självständig yrkesutövning kan till sin natur endast utövas av fysisk personvarför utttycket fysisk person i punkt 1 endast innebär ett förtydligande iförhållande till OECDis modellavtal. Utövas verksamheten frän en stadigvarandeanordning i den andra staten som regelmässigt står till hans förfogande ellerom personen i fråga vistas i den andra avtalsslutande staten under tidrymdeller tidrymder som sammanlagt överstiger under en tolvmånadersperiodfår dock inkomsten även beskattas i verksamhetsstaten. Den del av inkomstensom i sådana fall får beskattas i verksamhetsstaten är dock begränsad till vadsom är hänförligt till den stadigvarande anordningen där respektive till vadsom förvärvas genom den i verksamhetsstaten bedrivna verksamheten. Innebördenav utttycket "fritt yrke" belyses i punkt 2 med några typiskaexempel. Denna uppräkning är endast förklarande och inte uttömmande. Det börobserveras att denna artikel behandlar "fritt yrke samt annan verksamhetav självständig karaktär". Artikeln skall sålunda inte tillämpas när frågaär om anställning, t.ex. läkare som tjänstgör som anställd tjänsteläkare elleringenjör som är anställd i ett av honom ägt aktiebolag. heller tillämplig på sådansjälvständig verksamhet som artister eller idrotts- Prop. 1992/93:94 mänutövar, utan deras verksamhet omfattas av art. 17. Art.15 behandlar beskattning av enskild tjänst. Punkt 1 innebär att sådan inkomst iprincip beskattas i den stat där arbetet utförs. Undantag från denna regelgäller vid viss korttidsanställning under de förutsättningar som anges i punkt2.1 sådana fall sker beskattning endast i inkomsttagarens hemviststat. I punkt3 har intagits särskilda regler om beskattning av arbete ombord på skepp ellerluftfartyg i internationell trafik. Styrebearvodenoch annan liknande ersättning får enligt art. 16 beskattas i den stat därbolaget i fråga har hemvist. Beskattningav inkomst som artister och idrottsmän uppbär genom sin verksamhet regleras iart. Sådan inkomst får beskattas i den stat där verksamheten utövas (punkt1). Detta gäller oavsett om inkomsten förvärvas under utövande av fritt yrkeeller enskild tjänst. Enligt punkt 2 får inkomsten beskattas i den stat därartisten eller idrottsmannen utövar verksamheten, även om ersättningenutbetalas till en annan person (t.ex. arbetsgivare hos vilken artisten elleridrottsmannen är anställd) än artisten eller idrottsmannen själv. Enligt punkt3 undantas från beskattning i verksamhetsstaten dock inkomst som en artisteller idrottsman förvärvar genom sin personliga verksamhet, om verksamhetenutförs inom ramen för ett besök som till väsentlig del finansieras genomallmänna medel från den andra avtalsslutande staten, något av dess organ,lokala myndigheter eller offentliga institutioner. Art.18 behandlar beskattning av pension, annan liknande ersättning, livränta ochutbetalningar enligt socialförsäkringslagstiftningen. Sådan pension som betalasav eller från fonder inrättade av en avtalsslutande stat eller dess lokalamyndigheter till fysisk person på gmnd av arbete som utförts i den statenseller dess lokala myndigheters tjänst omfattas dock inte av denna artikel,utan av art. 19 punkt 2.1 fråga om sädan i art. 18 behandlad ersättning får denbeskattas i den avtalsslutande stat från vilken den härrör. Inkomstav offentlig tjänst - med undantag för pension - beskattas enligt art. 19 iregel endast i den stat som betalar ut inkomsten i fråga (punkt 1 a). Undervissa i punkt 1 b angivna förutsättningar beskattas dock sådan ersättningendast i inkomsttagarens hemviststat. I punkt 2 finns bestämmelser rörandebeskattning av pension på grund av tidigare offentlig tjänst. Sådan pensionbeskattas endast i källstaten (punkt 2 a), om inte personen i fråga har hemvistoch är medborgare i den andra staten (punkt 2 b). I sådana fall skerbeskattning endast i hemviststaten. Enligt punkt 3 beskattas i vissa fallersättning av offentlig tjänst enligt reglema i art. 15 (Enskild tjänst), art.16 (Styrelsearvoden etc.) respektive art. 18 (Pension m.m.). Art.20 innehåller regler för studerande och affärspraktikanter. 21 behandlas ersättning för tekniska tjänster. Liknande bestämmelser finns i andra dubbelbeskattningsavtal som ingått, se bl.a. art. 13 i avtalet med (SFS 1986:76) och art. XI iavtalet med (SFS 1974:69). Vad som härvid avseS med utttycket "ersättning för tekniskatjäns ter" framgår av punkt 3. Såsom framgår av punkt 3 omfattar utttycketendast ersättning som betalas av en person med hemvist i en avtalsslutande stat för tjänster som inte utförts i denna stat. I vissa fall skall emellertid rättenatt beskatta ersättning för tekniska tjänster fördelas med tillämpning av avtalets 42 bestämmelserrörande beskattning av inkomst av rörelse eller självständig Prop.1992/93:94 yrkesutövning. Dessa fall anges i punkt 4. Bestämmelsernaom ersättning för tekniska tjänster innebär i övrigt följande. Enligt punkt 1får sådan ersättning som härrör från en avtalsslutande stat och som betalastill person med hemvist i den andra avtalsslutande staten beskattas i dennaandra stat, dvs. Ersättningen får emellertid ävenbeskattas i den avtalsslutande stat från vilken den härrör, men skatten får isådant fall inte överstiga av ersättningens bmttobelopp. Inkomstsom inte behandlas särskilt i art. 6-21 (Annan inkomst) beskattas enligt art.22 endast i inkomsttagarens hemviststat utom i de fall då inkomsten härrörfrån den andra avtalsslutande staten. I sistnämnda fall får jämväl denna andrastat beskatta inkomsten. 4.5 Metoder för undanröjande av dubbelbeskattning Bestämmelsernaom undanröjande av dubbelbeskattning finns i art. 23. tillämpar enligtpunkt 2 a avräkning av skatt ("credit of tax") som huvudmetod föratt undvika dubbelbeskattning. Detsamma gäller för (punkt 1). Innebördenav avräkningsmetoden är att en person med hemvist i den ena staten taxeras däräven för sådan inkomst som enligt avtalet fär beskattas i den andra staten. Denuträknade skatten minskas därefter i princip med den skatt som enligt avtalethar tagits ut i den andra staten. Vid avräkning av skatt på inkomst i Sverigetillämpas bestämmelserna i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt.Därvid beräknas svensk inkomstskatt på inkomsten på vanligt sätt. Ilikhet med de flesta andra avtal med utvecklingsländer innehåller detta avtalregler om avräkning i vissa fall i av högre skattebelopp än somfaktiskt erlagts i den andra staten, s.k. matching credit. Bestämmelsernaåterfinns i punkt 2 d-e. Bestänunelsema skall tillämpas under de fem förstaåren under vilket avtalet tillämpas. Efter utgängen av skall debehöriga myndighetema överlägga med varandra för att bestämma om de skalltillämpas även efter denna tidpunkt. Förslag om sådan förlängning kommer, omsådan överenskommelse träffas, att i överensstämmelse med vad medanledning av motion 1988/89:Sk35 givit regeringen till känna (SkU25),föreläggas för godkännande. Avtalet innehåller ocksä regler om attmottagen utdelning i vissa fall är skattefri trots att normala krav för atterhålla skattefrihet inte har uppfyllts, s.k matching exempt (se vidare underavsnitt 4.5.2). 4.5.2 Skattefrihetför utdelning från bolag i till svenskt bolag Punkt2 c innehåller bestämmelser om skattefrihet för utdelning från bolag i Botswanatill svenskt bolag. Inledningsvis kan erinras om bestämmelserna om skattefrihetför utdelning från utländska dotterbolag i 7§ 8 mom. Skulleen tillämpning av vara mer gynnsam, hindrar gi- Prop.1992/93:94 vetvis inte bestämmelserna i punkt 2 c att tillämpas. Skattefrihetenligt punkt 2 c fömtsätter att vissa villkor är uppfyllda. Först och främstgäller att utdelningen enligt svensk skattelagstiftning (jfr 7§ 8 mom. SIL)skulle ha varit undantagen från skatt om båda bolagen hade varit svenska. Vidarekrävs att den \dnst (vilkenhelt eller delvis kan bestå av utdelning) av vilken utdelningen betalasunderkastats antingen den normala bolagsskatten i eller, i Botswanaeller annan stat, en inkomstskatt jämförlig med den svenska skatt som skulle hautgått om vinsten hade förvärvats av ett svenskt bolag eller att utdelningenbetalas av inkomst som hade varit skattebefriad i om den hadeförvärvats direkt av bolag med hemvist i . Enligt punkt e inbegripsunder under vilket avtalel tillämpas det i punkt d använda utttycket"den normala bolagsskatten i ", skatt som i skulleha erlagts om inte skattebefrielse eller skattenedsättning medgivits enligtvissa i punkterna - närmare angivna investeringsfrämjande bestämmelser i deninterna lagstiftningen i . Avsikten är givetvis att skattefrihet skallmedges endast i de fall befrielsen eller nedsättningen gjorts i syfte att befrämjaekonomisk utveckling i . Beträffandeden närmare innebörden av de alternativa villkoren i punkt c för att utdelningskall vara undantagen från beskattning i vill jag göra följandeförtydligande. Det i punkt c 1 uppställda alternativa villkoret, att utdelningskall vara undantagen från beskattning i om den bakomliggande vinstenunderkastats den normala bolagsskatten i eller, i eller annanstat, en inkomstskatt jämförlig med den svenska skatt som skulle ha utgått omvinsten hade förvärvats av ett svenskt bolag, kan belysas med följande exempel. Ettbolag hemmahörande i har under ett visst år haft en sammanlagd vinstpå 1000000. Av denna vinst har 500000 i nägon stat underkastats en enligtavtalet godtagbar beskattning medan resterande 500000 är obeskattade. Underangivna förhållanden kan 500000 tas hem till i form av skattefriutdelning, eftersom de första 500 000 som delas ut anses ha underkastats engodtagbar beskattning. Skulle hela årsvinsten tas hem till innebärdetta att hälften enligt avtalet är att anse som skattefri utdelning och atthälften i princip skall beläggas med svensk inkomstskatt. Jag vill i dettasammanhang framhålla att då det i punkt c 1 talas om den normala bolagsskatteni så skall denna jämförelse regelmässigt göras med utgångspunkt i detfall då tar ut full bolagsskatt och självfallet inte med de fall däskattebefrielse eller skattenedsättning medgivits enligt investeringsfrämjandeeller andra motsvarande bestämmelser i den interna lagstiftningen i (jag bortser nu från det undantag som tidigare behandlats och som gäller underde fem första åren under vilket avtalet tillämpas). Villkoret att en därmedjämförlig inkomstskatt skall ha uttagits på den bakomliggande vinsten, tarsikte på inkomstbeskattning som skett i såväl stater med vilka hardubbelbeskattningsavtal som stater med vilka inte har något sådantavtal. Beträffandedet i punkt c 2 uppställda villkoret för att utdelning skall un dantas från svensk inkomstbeskattning kan inledningsvis konstateras att 44 dettavillkor är helt fristående från det i punkt c 1. För att skattefrihet för Prop.1992/93:94 mottagen utdelning skall föreligga i uppställs således vidtillämpning av punkt c 2 inget krav på att den bakomliggande vinsten skall haunderkastats den normala bolagsskatten i eller, i ellerannan stat, en med svensk inkomstskatt jämförlig skatt. För att villkoret skallvara uppfyllt krävs däremot att den utdelning som bolaget i Botswanautbetalar, betalas av inkomst som hade varit skattebefriad i om denhade förvärvats direkt av bolag med hemvist i . Bestämmelsen tar siktepå inkomst, t.ex utdelningar, som härrör från tredje stat och som skulle havarit undantagen frän svensk beskattning, exempelvis genom bestämmelser i ettdubbelbeskattningsavtal mellan och denna tredje stat, om de hadeförvärvats direkt av det svenska bolaget. Villkor motsvarande de nu behandladeåterfinns i en rad andra svenska dubbelbeskattningsavtal. Uttrycket "utöver"i punkt c 2 har tillkommit för att markera att det inte finns något hinder motatt utdelning för att vara skattefri är "blandad", dvs. vid ett ochsamma utdelningstillfälle består av såväl utdelning enligt punkt c 1 som c 2. 24 återfinns bestämmelser om förbud i vissa fall mot diskriminering v'vibeskattningen. Förfarandetvid ömsesidig överenskommelse regleras i art. 25 och bestämmelserna om utbyteav upplysningar finns i art. 26. 27 finns vissa föreskrifter beträffande diplomatiska företrädare ochkonsulära tjänstemän. Art.28 innehåller en bestämmelse enligt vilka de förmåner som följer av avtaletbegränsas. Bestämmelsen har tillkommit med anledning av att endast inkomst somanses ha sin källa i beskattas där. Den angivna bestänunelsen tarsikte på det fall då en person uppbär inkomst från källa i en annan stat änBotswana och sådan inkomst är undantagen från beskattning i enligtdetta avtal. får i sådant fall beskatta inkomsten enligt sin internalagstiftning utan hinder av detta avtal. Bestämmelsen kan belysas med följandeexempel. Enperson som enligt svensk skattelagstiftning är bosatt i uppbär inkomst(annan inkomst enligt art. 22) från försäljning av en fastighet i ett landvilket inte omfattas av detta avtal och med vilket inte har nägotdubbelbeskattningsavtal. Personen anses enligt reglerna i art. 4 ha sin hemvisti . Eftersom inkomsten inte härrör från beskattas denna inte iBotswana. Enligt reglerna i art. 22 punkt 1 skall i detta fall inkomstenbeskattas endast i men enligt bestämmelsen i art. 28 får denna inkomständock beskattas i om personen enligt svenska regler är skattskyldig iSverige. Art.29 och 30 innehåller bestänrnielser om avtalets ikraftträdande och upphörande. 29 träder avtalet i kraft med utväxlingen av ratifikationshand- 45 Avtalet tillämpasi på inkomst som förvärvas Prop. 1992/93:94 året efterdet att avtalet trädde i kraft eller . I tillämpas avtaletbeträffande inkomst som förvärvas året efter det att avtalet träddei kraft eller . Avtaletkan enligt art. 30 sägas upp först förflutit sedanikraftträdandet. Såsomframgår av 2 § i den föreslagna lagen skall avtalets beskattningsreglertillämpas endast i den mån de medför inskränkning av den skattskyldighet iSverige som annars skulle föreligga. Jag anser på grund härav och på grund avförslagets beskaffenhet att Lagrådets hörande skulle sakna betydelse. Jaghemställer att regeringen föreslär att 1. godkänna avtalet mellan och förundvikande av dubbelbeskattning och förhindrande av skatteflykt beträffandeskatter på inkomst, 2. anta förslaget till lag om dubbelbeskattningsavtalmellan och . Regeringenansluter sig till föredragandens överväganden och beslutar att genomproposition föreslå att anta de förslag som föredraganden har lagtfram.