prop · GD0347 · 1989-12-31 00:00:00 — I utlandetbosatt fysisk person och utländskt bolag frikallas från skattskyldighet förinkomst som avses i 54 § första stycket b kommunalskattelagen. I utlandetbosatt fysisk person och utländsk juridisk person frikallas frånskattskyldighet för inkomst som avses i 54 § första stycket bkommunalskattelagen. 2 mom.*Med utländskt bolag skad, där ej annat uttryckligen stadgas, / denna laglikställas främmande stal samt utländsk menighet, försäkringsanslad ochförening ävensom annan här i riket icke hemmahörande juridisk person. 2 mom.Med utländsk juridisk person avses i denna lag association, som enligtlagstiftningen i den stat där den är hemmahörande kan förvärva rättigheter,ikläda sig skyldigheter och föra talan inför domstolar och andra myndigheteroch över vilkens förmögenhetsmassa de enskilda delägarna inte fritt kan förfoga. Med utländskt bolag avses i denna lag utländsk juridiskperson som a) enligtett avtal för undvikande av dubbelbeskattning som ingått är en personpå vilken avtalets regler om begränsning av beskattningsrätten tillämpas ochsom enligt avtalet har hemvist i annan avtalsslutande stal, eller b) i denstat där den är hemmahörande är föremål för beskattning som är likartad densom svenska aktiebolag är underkastade. Med utländskt bolag likställs, där ej annat uttryckligenstadgas, främ- ' Senastelydelse 1985:363. * Senaste lydelse 1974:770. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse Prop. mande stat saml utländsk menighet liksom dödsbo efter person, som vid sittfrånfälle inte var bosatt eller stadigvarande vistades här i riket. Dennalag träder i kraft och tillämpas första gången vid 1991 årstaxering. Äldre bestämmelser skall dock fortfarande tillämpas vid nämndataxering i fråga om beskattningsår som har påbörjats före . Lag om ändring i kupongskattelagen (1970:624) Härigenomföreskrivs att 4§ kiiipongskattelagen (1970:624)' skall ha följande lydelse. Skattskyldighet föreliggerför ut-ddningsberättigad, om denne är fysisk person, som ej är bosatt eller stadigvarandevistas här i riket, dödsbo efter sådan person, utländskt bolag eller juridisk person,som enligt 16 § 2 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt skalllikställas med utländskt bolag, och utdelningen ej är hänföriig till inkomst avrörelse som bedrivits från fast driftställe här i riket. Förhandelsbolag, kommanditbolag, rederi och dödsbo, på vilket enligt 53 § 3 mom.tredje stycket kommunalskattelagen (1928:370) skall tillämpas bestämmelsema om handelsbolag,föreligger skattskyldighet för den del av utdelningen som ej är hänförlig tillinkomst av rörelse som bedrivits från fast driftställe här i riket och som belöperpå delägare som ej är bosatt eller stadigvarande vistas här. Skattskyldighetföreligger för ut-ddningsberättigad, om denne är fysisk person, som ej ärbosatt eller stadigvarande vistas här i riket, dödsbo efter sådan person ellerutländsk juridisk person, och utdelningen ej är fiänförlig till inkomst avrörelse som bedrivits från fast driftställe här i riket. Skattskyldighetföreligger dock inte för utdelningsberättigad utländsk juridisk person för dendel av utdelningen som enligt punkt 10 andra stycket av anvisningarna tid 53 §kommunalskattelagen (1928:370) har beskattats hos delägaren. För handelsbolag,kommanditbolag, rederi och dödsbo, på vilket enligt 53 § 3 mom. tredje stycketkommunalskattelagen skall tillämpas bestämmelserna om handelsbolag,föreligger skattskyldighet för den del av utdelningen som ej är hänförlig tillinkomst av rörelse som bedrivits från fast driftställe här i riket och sombelöper på delägare som ej är bosatt eller stadigvarande vistas här. Skattskyldighetföreligger vidare för utdelningsberättigad, om denne genom annat fång än arveller testamente innehar rätt till utdelningen utan att ha förvärvat ävenaktien. Detta gäller dock ej om den uldelningsberätti-gade enligt 7 § lagen(1947:577) om statlig förmögenhetsskatt skall likställas med ägare i fråga omskyldighet att erlägga skatt för förmögenhet för den aktie, på vilkenutdelningen belöper, eller, i fall han ej är underårig, genom gåva erhålliträtten till utdelningen för icke understigande eller för sinåterstående livslid. Skallskyldighetföreligger slutligen för utddningsberältigad, som innehar aktie under sådanaförhållanden, att annan därigenom obehörigen beredes förmån vid taxering tillinkomstskatt eller vinner befrielse från kupongskall. ' Senaste lydelse avlagens rubrik 1974:996. Senaste lydelse 1986:1118. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse Prop. Skattskyldighetföreligger icke för person, som avses i 17 § eller 18 § 1 mom. lagen om statliginkomstskatt. Dennalag träder i kraft och tillämpas på utdelning som harbeslutats efter ikraftträdandet. Utdragur protokoll vid regeringssammanträde Närvarande:statsministem , ordförande, och statsråden , , , , , R. , , , ,, G. , , , , , . Lagrådsremiss om vissa internationella skattefrågor 1 Inledning Hösten1981 tillkallades en särskild utredare (1981:06, f d. statssekreteraren ) för att göra en översyn av de intema reglema om avräkning avutländsk skatt och däi-med sammanhängande frågor. Utredningsmannen har arbetatunder namnet skatteavräkningssakkunniga. Genom tilläggsdirektiv (Dir. 1982:16)fick utredaren i uppdrag alt överväga också de frågor som behandlats ipromemorian (Ds B 1981:10) Beskattningen av verksamhet i utlandet. Utredningenlämnade sitt slutbetänkande (SOU 1988:45) Vissa intemationellaskattefrågor. Till protokollet i detta ärende bör som bilaga 1 fogasutredningens sammanfattning av betänkandet och som bilaga 2 de lagförslag somläggs fram i betänkandet. Som bilaga 3 till protokollet bör fogas en sammanställningtav remissyttrandena och betänkandet samt som bilaga 4 en sammanställning avbeskattningen av utländska bolag i vissa andra länder. Regeringen beslutade att inhämta lagrådets yttrandeöver de lagförslag som upprättats inom på gmndval avbetänkandet och remissyttrandena. Förslagen bör fogas till protokollet i dettaärende som bilaga 5. ILagrådels yttrande bör fogas till protokollet som bilaga6. 2Definitionen av utländskt bolag Mittförslag: I inkomstskattelagstiftningen införs en definition av begreppetutländskt bolag. Som utländska bolag skall anses sådana utländska juridiskapersoner som omfattas av ingångna dubbelbeskattningsavtal. En annan utländskjuridisk person skall också anses som utländskt bolag om den juridiska personeni hemstaten är föremål för beskattning som är likartad den som svenskaaktiebolag är underkastade. Vidare införsregler om i vilka fall en här hemmahörande person skall beskattas löpande förinkomsterna hos en sådan utländsk juridisk person som inte är utländskt bolag. Utredningensförslag: I huvudsak lika med mitt. Dock skall den skattemässiga behandlingeninte i hemstaten utan i den stat där den juridiska personen är bildad varabestämmande för om ett utländskt bolag föreligger. Utredningen har i sittförslag till definition inte låtit denna uttryckligen omfatta det fall då ettdubbelbeskattningsavtals regler är tillämpliga på personen i fråga. Vidareskall här hemmahörande delägare i utländska juridiska personer som inte ärutländska bolag alltid beskattas löpande för den del av den juridiska personensinkomst som belöper på delägaren. Remissinstanserna: Enligtså gott som samtliga remissinstanser finns det behov av klargörande reglerbeträffande begreppet utländskt bolag. Flera remissinstanser anser dock attförslaget bör genomarbetas mera och ytterligare preciseras. i?5K anser att enutländsk juridisk person som omfattas av dubbelbeskattningsavtal alltid skallanses som utländskt bolag och att där utländskt bolag inte föreligger enlöpande beskattning av en svensk delägare i en utländsk juridisk person börkomma i fråga endast då den svenske delägaren har ett bestämmande inflytandeöver den utländska juridiska personen. Juridiska fakultelsstyrdsen vid Uppsalauniversitet framhåller att man vid definitionen av utländskt bolag bör tahänsyn till att det förekommer företagsformer som är särskilda skattesubjektutan att vara juridisk person. SAFoch avstyrker Krslageli den del det avser kravet på likartad beskattning. a. att kraven på likartad beskattning bör preciseras. Skälenför mitt förslag: I 6§ 1 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, ,finns regler om skattskyldighet för utländska bolag. Ett utländskt bolag är skatlskyldigtför bl. a. inkomst av här belägen fastighet och för inkomst av rörelse sombedrivits här från fast driftställe. Någon definition av begreppet"utländskt bolag" finns inte i SIL eller andra skattelagar. Enligt 16§ 2 mom. SIL gäller vidare att vissa angivna subjekt och annan här i riket ickehemmahörande juridisk person skall likställas med utländskt bolag. Inte hellerbegreppet "juridisk person" definieras. Motsvaranderegler finns i 6 § 1 mom. och 16 § 2 mom. lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt,SFL. Enligt38 § 1 mom. kommunalskattelagen (1928:370), KL, räknas utdelning frånutländska bolag till intäkt av kapital (såvida inte intäkten hän- förstill jordbmksfastighei, konventionellt beskattad fastighet eller rörel- Prop.1989/90:47 se). I punkt 5 av anvisningarna till 38 § KL sägs atl vad som gällerom utdelning från utländskt bolag tillämpas även på utdelning från annan här iriket icke hemmahörande juridisk person. Frånvaronav en definition av begreppen utländskt bolag och utländsk juridisk personmedför svårigheter att fastställa vem eller vilka som är skattskyldiga när enutländsk association uppbär inkomst för vilken skattskyldighet föreligger iSverige. Vidare medför nuvarande regler att det är tveksamt i hemmahörande delägare skall beskattas för sin andel av vinsten ien utländsk association. Är associationen att anse som utländskt bolag ellerannan utländsk juridisk person synes regeln i 38 § KL innebära att delägarenskall beskattas när vinstmedlen utdelas till honom. Det är dock tveksamt omdenna bestämmelse är tillämplig beträffande vinstmedel som uppbärs frånutländska associationer som inte är skattesubjekt. Dessa oklarheter kan ledatill en inte avsedd dubbelbeskattning och svårigheter i affärsförbindelser medandra stater. Ettexempel kan belysa vad som sagts. 1 utgör, liksom i mångaandra stater, handelsbolag en ofta förekommande samverkansform mellanaktiebolag. Handelsbolag utgör enligt lagstiftningen i Förenta Staternajuridiska personer och beskattningen sker som i genom att delägarnabeskattas löpande för sin andel av handelsbolagets vinst. Det innebär att en iSverige hemmahörande delägare i ett amerikanskt handelsbolag beskattas löpandei för sin andel av det amerikanska handelsbolagets vinstavseende rörelse som där bedrivits från fast driftställe. Dubbelbeskattriingsavtaletmed (SFS 1965:38) medger också en sådan beskattning. regler används undantagandemetoden för att undvika dubbelbeskattningav rördseinkomst. Det kan därför inte komma i fråga att också i Sverigebeskatta den svenske delägaren för dennes andel i handelsbolagets vinst (vilketmöjligen strider även mot intern svensk lagstiftning). När eventuell vinstdelas ul till den svenske delägaren kan emellertid ifrågasättas om denne skallbeskattas i för mottagen utdelning enligt bestämmelserna i 38 § KL. Ensådan beskattning lorde inte stå i strid med bestämmelsema idubbelbeskattningsavtalet som uttryckligen tillåter beskattning av utdelningsom erhålls från (begreppet utdelning har för övrigt intesärskilt definierats i avtalet). Någon lättnad i dubbelbeskattningen tordeenligt avtalets regler inte kunna komma i fråga eftersom det är riirdseinkomstensom beskattas i och den mottagna utdelningen som beskallas iSverige. Reglerna förutsätter i princip all samma subjekt beskattas för sammaintäkt resp. tillgång vid samma tillfälle. Samma svårigheter torde uppkomma om dubbelbeskattningenenligt ett avtal skall undanröjas genom tillämpning av avräkningsmetoden. Äveni delta fall beskattar den andra staten rörelseinkomsten medan vi kan ansesbeskatta utdelningen. Resultatet blir också detsamma om avtal saknas. Detär mot denna bakgrund angelägel att slå fast i vilka fall en här i riket bosatt delägare i en utländsk association kan beskattas löpande för sin del av associationens vinst och i vilka fall en beskattning aktualiseras först vid 16 Denbeskattningsrätt som vår interna lagstiftning ger Prop. 1989/90:47 . kansedan på vanligt sätt inskränkas genom dubbelbeskattningsavtal. Enförsta förutsättning för att avstå från att beskatta vinsten löpande hos delägareni är att det är fråga om en juridisk person. Den utländska associationenskall enligt hemstatens lagstiftning ha egen rättskapacitet och en egenförmögenhetsmassa som de enskilda delägarna inte fritt kan disponera över ochsjälv kunna företa rättshandlingar. Om associationen betecknas som juridiskperson eller inte saknar däremot betydelse. Detkan i nästa steg vara ändamålsenligt att dela upp de utländska juridiskapersonerna i gruppen "utländska bolagandra juridiskapersoner". Beteckningen utländskt bolag som är väl inarbetad iinternationella beskattningssammanhang bör förbehållas sådana utländskajuridiska personer där någon löpande beskattning av delägarna inte skall kommai fråga. Vad gäller andra utländska juridiska personer bör en prövning avdelägarnas eventuella skattskyldighet göras för varje delägare för sig. Jagåterkommer strax till hur den prövningen skall gå till. Föratt en utländsk juridisk person skall räknas som utländskt bolag skall den varaskattesubjekt i hemstaten. Om som i fallet med det amerikanskahandelsbolaget delägarna är skattskyldiga i hemstaten för de löpande inkomsternaföreligger alltså inte något utländskt bolag. För att acceptera den utländskajuridiska personen som utländskt bolag räcker det emellertid inte att kravet påskattskyldighet är uppfyllt rent formellt. Skatteuttaget i hemstaten måsteligga på en sådan nivå att det från svenska utgångspunkter framstår somrimligt. NärSverige har ingått ett dubbelbeskattningsavtal med annan stat har en prövninggjorts av den skattemässiga behandlingen av juridiska personer som enligtavtalets definition har hemvist där. Om det då befunnits att den skattemässigabehandlingen av en viss juridisk person är sådan att inte är berett atttillämpa avtalets regler om begränsning av beskattningsrätten beträffandedetta slags person, har detta särskilt angetts i avtalet Ofr t. ex. art. 28 iavtalet med , SFS 1984:174). Omfattas däremot en utländsk juridiskperson av ett dubbelbeskattningsavtals reglerom begränsning avbeskattningsrätten innebär detta atl en sådan prövning redan gjorts och att denutländska juridiska personen utan vidare bör accepteras som ett utländsktbolag. Detåterstår att ta ställning till vad som skall gälla i de fall då del inte föreliggerett dubbelbeskattningsavtal. I ett sådant fall bör en prövning göras av denbeskattning som den utländska juridiska personen är föremål för i hemstalen.Endast i den mån denna beskattningar likvärdig den som träffar ett svensktaktiebolag bör den juridiska personen anses som ett utländskt bolag. En annanordning skulle göra det möjligt för en här oinskränkt skattskyldig attotillbörligt undgå sin skattskyldighet genom att låta en utländsk juridiskperson som inte beskattas eller som beskattas med en helt obetydlig skattuppbära intäkter som annars skulle ha uppburits av den oinskränkt skatlskyldigesjälv. Kravetpå en beskattning likartad den som svenska aktiebolag är under kastade innebär att det, som utredningen också uttalat (SOU 1988:45 s. 108), måste vara fråga om en direkt skatt på inkomst. Det räcker således 17 2 1989/90. intemed att den juridiska personen är skattskyldig till omsättningsskatt Prop.1989/90:47 eller skatt på transaktioner eller atl skattskyldigheten inskränkersig till en fast årlig avgift. Om en utländsk juridisk person ett visst år inteerlagt inkomstskatt på gmnd av t. ex. regler om förlustutjämning innebär detta inteatl kravet på en likartad beskattning inte är uppfyllt. Är vissa juridiska personerunder omfattande befriade från skatt i investeringsfrämjandesyfte eller generellt undantagna från skatt kan kravet inte anses uppfyllt.Kravet innebär också atl skatten i den stat där den juridiska personen ärhemmahörande måste medföra åtminstone en belastning liknande den som skatten påaktiebolag i utgör. Detär väl känt atl den faktiska skattebelastningen på svenska aktiebolag intesvarar mot den nominella skattesatsen. Den nominella skattesatsen bör inteheller vara avgörande för prövningen om en utländsk beskattning är likartadsvensk beskattning. Inie heller kan kravet på en likartad beskattning ansesinnebära att den faktiska belastningen i alla lägen måste vara lika stor sommotsvarande svenska. Beskattningen bör dock vid en jämförelse med svenskaregler inte vara generellt myckel förmånligare. Defall då svenska myndigheter kommer att behöva pröva frågan om en beskattning ärlikartad den som svenska aktiebolag är underkastade bör i praktiken bli ganskafå eftersom har dubbelbeskattningsavtal med de stater med vilka våraekonomiska förbindelser är mest utvecklade. En sådan prövning underlättas ocksåav att de flesta utvecklade stater har bolagsskatt liknande vår egen. I ettfåtal stater, främst i s. k. skalteparadis, förekommer särskilda lättnader förvissa bolag eller för bolag som bedriver viss verksamhet. Dessa lättnader bmkarvara så markanta att det i sådana fall mycket lätt torde kunna konstateras attbeskattningen är avsevärt mycket förmånligare än svensk beskattning. Somframgått är det etl villkor för all det skall föreligga ett utländskt bolag attbeskattningen i det land där den juridiska personen är hemmahörande sker hosdenne och inte hos delägama. Beskattas delägama löpande bör en i Sverigehemmahörande delägare beskattas också här. Därigenom skapar man de tekniska fömtsättningamaför att med tillämpning av dubbelbeskattningsavtalen eller våra interna reglerundanröja dubbelbeskattning. Enlöpande delägarbeskattning i bör ske även i ett annat fall. Även om denutländska juridiska personen är skattesubjekt i hemstaten bör en i Sverigehemmahörande delägare ändå kunna beskattas löpande här. För en sådanbeskattning bör uppställas visst krav på delägarens inflytande och på svensktinflytande. En beskattning hos delägaren kan givetvis inte komma i fråga om denutländska juridiska personen enligt 3 § tredje stycket SIL skall betraktas somsvensk ekonomisk förening (s.k. Luxemburgbolag). Omdelägaren själv eller tillsaramans med närslående personer, direkt eller genomförmedling av juridisk person, innehar eller kontrollerar avden utländska personens kapital får kravet på delägarens inflytande ansesuppfyllt. I det fall minst hälften av den utländska personens kapital innehaseller kontrolleras av här hemmahörande personer anser jag att kravet på svensktinflytande är uppfyllt. De angivna måtten på inflytande överensstämmerväl med de som föreskrivits i motsvarande lagstiftning i Prop. 1989/90:47Förenta Statema, och . Enutländsk juridisk person är skattskyldig här i riket för vissa inkomster somhärrör från . Skattskyldighet bör här föreligga endast till den del intedelägare skall beskattas för den utländska personens vinst. Detsamma bör gällabeträffande skattskyldighet enligt kupongskattelagen (1970:624). Dock bör,eftersom kupongskatt utgår vid utdelningstillfället, kupongskatt innehållasfram till dess delägare taxerats för utdelning. En delägare i en utländskjuridisk person bör givetvis inte heller beskattas för utdelning av vinstmedeli den mån han har beskattats för de löpande inkomsterna. Denföreslagna ordningen kan sammanfattas så här. Först skall ställning tas till omdet föreligger en utländsk juridisk person och om den i så fall uppfyllerkraven för att anses som utländskt bolag. Är dessa krav uppfyllda skall en härhemmahörande delägare inte beskattas löpande för sin andel i den utländskapersonens vinst. Har ingått dubbelbeskattningsavtal med den stat ivilken personen är hemmahörande görs prövningen med ledning av avtalet. Finnsinte något dubbelbeskattningsavtal får prövningen göras med ledning avskattelagstiftningen i den juridiska personens hemland. Om en utländsk juridiskperson inte är att anse som ett utländskt bolag måste i det fall en härhemmahörande person är delägare i den utländska juridiska personen prövas omdelägaren skall beskattas löpande för sin andel av den utländska juridiskapersonens vinst. Denna prövning görs med utgångspunkt i delägarensförhållanden. Finner man vid denna prövning att delägaren skall beskattaslöpande, skall motsvarande del av den ifrågavarande utländska personens inkomst om skattskyldighet för inkomsten föreligger i undantas frånbeskattning här. Denangivna ordningen innebär en anpassning till den skattemässiga behandlingen iden utländska juridiska personens hemstat vilket innebär att dubbelbeskattningkan undvikas med stöd av avtal eller med tillämpning av intern lagstiftning.Samtidigt hindrar de nya reglema i viss utsträckning att skatt undandras medhjälp av lågskattdänder eller lågbe-skatlade juridiska personer i andra länder. Reglemai SFL är på gmnd av den planerade skattereformen föremål föröverväganden inom . Med anledning härav och då de regler idenna lag som berör utländskt bolag inte medför något hinder i afiarsförbinddsernamed utlandet föreslår jag lill skillnad från utredningen inte någon ändring avdessa regler. 3Beskattning av i ej bosatt fysisk person för avlöning m. m. Mitt förslag:Fysisk person som inte är bosatt i skall beskattas för lön, arvode m. m.från annan arbetsgivare eller uppdragsgivare än svenska staten eller svenskkommun, i den mån inkomsten förvärvats på gmnd av verksamhet här i riket.Undantagna från skattskyldighet är de som utsänts av arbetsgivare, som inte harhemvist i , för arbete som utförts här under tidrymd eller tidrymder somsammanlagt inte överstiger . Undantagetskall dock inte gälla då ersättningen belastar fast driftställe somarbetsgivaren har i . Utredningensförslag: Överensstämmer i huvudsak med mitt. Beskattning i skall iöverensstämmelse med motsvarande bestämmelse i det nordiska inkomslskatteavtalet ske även om vistelsen inte överstiger i fall då ersättningen ärundantagen från beskattning i hemviststaten eller om fråga är om uthyrning avarbetskraft. Remissinstanserna:Så gott som samtliga remissinstanser är positiva lill den föreslagna regeln iden del den överensstämmer med OECDs modell-avtal. Däremot ar fleraremissinstanser kritiska lill en s.k. "subject lo lax"-regel, dvs. enregel som innebär en beskattning i i de fall hemvislslaten inte kanbeskatta. Flera av remissinstanserna är vidare kritiska till att införa reglersom ger beskattningsrätten vid uthyrning av arbetskraft. Skälen för mitt förslag:Reglerna om skattskyldighet för såväl här i riket bosatta (oinskränktskattskyldiga) som utomlands bosatta (inskränkt skattskyldiga) fysiskapersoner finns i 53 § 1 mom. a KL. Motsvarande bestämmelse i fråga om statliginkomstskatt finns i 6 § 1 mom. a SIL. Den som är bosatt i utlandet är endastskattskyldig för inkomster med särskild anknytning hit. Skattskyldighetföreligger för bl.a. avlöning eller annan därmed jämförlig förmån som utgår avannan anställning eller annat uppdrag än hos svenska staten eller svensk kommuni den mån inkomsten uppburits härifrån och förvärvals genom verksamhet här iriket. Dessaregler infördes i sak . Viss redaktionell ändring gjordes år 1966.I förarbetena (prop. 1927:102 s. 255, 258 f och bilaga 3 s. 53 f) framhölls attdel skulle föra för långt all göra utomlands bosatta personer skattskyldiga förall inkomst av tjänst som förvärvats genom verksamhet i . För attundanta från utlandet utsänd personal från beskattning här uppställdes kravetpå att inkomsten inte bara skulle ha förvärvats genom verksamhet här utan ävenskulle vara uppburen härifrån. 1 promemorian (Ds B1981:10) Beskattning av verksamhet i utlandet m. m. konstaterades atl Sverigeinte alltid kan utnyttja sin beskattningsrätt enligt dubbelbeskattningsavtalenpå gmnd av att de interna bestämmelserna om skattskyldighet för i utlandetbosatta fysiska personer som är verksamma här är mindrelångtgående än motsvarande bestämmelser i . 1989/90:47 avtalen.