prop · GD03110 · 1989-12-31 00:00:00 — Remissinstanserna: Somtidigare nämnts har en del remissinstanser påtalat risken för att företagenändrar sin placeringspolitik och övergår till att placera kapitalet itillgångar som inte ger hög direkt avkastning. Skälen för mitt förslag:Huvudinriktningen i förslaget är att det nu ifrågavarande indirekta sparandetbör beskattas på samma sätt som direkt sparande. Därav följer attlivförsäkringsföretagen borde vara skattskyldiga under inkomst av kapital. Livförsäkringsföretagen äremellertid skyldiga att tillämpa de redovisningsprinciper som följer avbokföringslagen och god redovisningssed, medan beskattningen inominkomstslaget kapital föreslås ske med tillämpning av kontantprincipen (avsnitt6.2.6). Beskattning av livförsäkringsföretagen i inkomstslaget kapital skulleockså medföra att de skulle bli de enda juridiska personer vars inkomsterbeskattades i detta inkomstslag. Livförsäkringsföretagensavkastning pä pensionskapitalet bör därför beskattas med tillämpning avreglerna för inkomstslaget näringsverksamhet. Remissynpunkterna om attdetta förslag skulle kunna medföra en förändrad placeringspolitik kan varabefogade med hänsyn till att avkastningsskatten beräknas på realiseradvärdestegring. Enligt min mening är det dock troligt att denna förändring intekommer att bli alltför betydande med hänsyn till att FRL slår fast hurkapitalet skall placeras - i varje fall till den del som avserbundna fonden Man bör också ta med i bilden den prisförändring som Prop.1989/90:110 skulle komma att inträffa om placeringspolitiken inriktar sig pålägavkastande tillgångar med stadig värdehöjning. Den alternativa nyttaförvaltaren kan ha av en sådan placering blir mindre om tillgången i fråga harett reellt sett för högt inköpspris. Jag har i och för sig förståelse förriksgäldskontorets förslag om att beskattningen skulle omfatta även orealiseradvärdestegring. Detta skulle emellertid innebära ett alltför stort avsteg frångrundprincipen i övrigt beträffande vinstberäkning och skulle dessutom avvikafrån vad som gäller för direktsparandet. Härfinns anledning att ta upp ytterligare några frågor Den första gällerlivförsäkringsföretagens rätt att ta emot utdelning skattefritt resp. derasrätt att ge och ta koncernbidrag med skattemässig verkan. Av de skäl jag nyssnämnde är det angeläget att beskattningen så långt möjligt ger ett neutraltutfall i förhållande till beskattningen av direktsparande. Det saknas därföranledning att ge företagen rätt att ta emot skattefri utdelning eller ge och takoncernbidrag med skattemässig verkan. Det förhållandet att avkastningsskattenär en i förhållande till dagens läge ny beskattning förändrar inte situationen.Även sker viss beskattning av livförsäkringskapitalet -K-försäkringskapitalet - utan att företagen har denna rätt. Jagvill här dessutom ta upp den särskilda avgångsbidragsförsäkringen, AGB. AGBär en K-försäkring. Ursprungligen antogs antalsavdraget innebära att någonfaktisk beskattning inte skulle uppkomma. Det visade sig emellertid med tidenatt antalsavdraget inte var tillräckligt för att beskattning skulle undvikas.Av det skälet bestämdes att den del av en försäkringsrörelses kapital- ochfastighetsförvaltning som belöper på AGB skulle behandlas somP-försäkringskapital. Området för P-försäkringsbeskattningen utvidgades dä tillatt avse även AGB - trots att den inte var en P-försäkring. Inteheller i det nya systemet bör denna försäkring beskattas. Mitt förslag:Beskattningsunderlaget utgörs av det bokförda värdet av pensionsskuld vidingången av beskattningsåret som är avsatt med avdragsrätt. Skatten utgör enavdragsgill kostnad vid inkomsttaxeringen. RINK:s förslag:Arbetsgivare som avsatt medel på konto "Avsatt till pensioner" skallvara skattskyldig för en del av ökningen av pensionsskulden. Beskattningsunderlagetskall vara av den del av ökningen som avser dels uppräkning med hänsyntill inflationen, dels uppräkning med tiUämpning av den försäkringstekniskaberäkningsräntan. Beskattningsunderlaget skall beskattas med en skattesats på20 %. Påförd skatt skall utgöra avdragsgill kostnad vid arbetsgivarensinkomstbeskattning. Remissinstanserna: Utöverden allmänt kritiska inställning som tidigare redovisats har en hel deltekniska invändningar framförts. FPG har anfört att de avsatta pensionsmedlenskulle träffas av en skatt som helt saknar sam- band med den faktiskaavkastningen på pensionskapitalet. FPG anför som Prop. 1989/90:110 alternativatt rörelsebeskattning i stället borde införas för livförsäkringsföretag - medoförändrade regler för kontoavsättningarna. Därmed skulle den avkastningföretagen har utöver pensionsskuldökningen bli föremål för vanliginkomstbeskattning. I livförsäkringsföretagen skulle motsvarande inträffa förden avkastning som går utöver ökningen av de försäkringstekniska skulderna. FPGpåpekar vidare att avkastningsskatten - om den införs -nödvändigtvis måstebegränsas till den avkastning som skett på medel avsatta med avdragsrätt. Detgäller skuldföring som skett under rubriken och som skett med avdragsrätt enligt övergångsbestämmelsernatill lagstiftning pä området. FPG anmärker vidare att uppräkningen avpensionsskulden sker med hänsyn till många olika faktorer Det skulle ifortsättningen inte vara fråga om att endast ge en bild av skuldens förändring,utan om beräkningar som direkt kommer att ligga till grund för beskattning. PRImenar att förslaget skulle innebära oöversdgliga praktiska svårigheter vadgäller att ta fram ett korrekt beskattningsunderlag. Såväl FPG som PRI hardessutom påpekat de särskilda svårigheter som kan uppkomma för skattskyldigasom inte tillämpar FPG/PRI-systemet. RSV menar att skatten är komplicerad ochföreslår alternativt en schabloniserad beskattning med pensionsskulden somunderlag. Skälenför mitt förslag: För att uppnå likformighet mellan olika tryggandeformer böräven avkastningen pä pensionssparande vid kontoavsättningar beskattas.Kontoavsättningen är emellertid dll sin konstruktion av väsentligt annankaraktär än annat pensionstryggande. Sålunda är det t.ex. inte möjligt attavskilja en viss kapitalmassa som pensionskapital. Det avsatta beloppet blirkvar bland arbetsgivarens övriga arbetande kapital i bolaget. Innanjag kommer in på hur mitt förslag närmare utformats skall jag redogöra för hurkontoavsättningssystemet fungerar i stora drag. Inomdet kollekdvavtalsreglerade området finns möjlighet att trygga ITP-planensälderspensionsdel genom avsättning på konto i kombination med kreditförsäkringhos FPG. Nuvärdet av pensionsutfästelserna beräknas av PRI. Systemet kallasdärför FPG/PRI-systemet. Kontoavsättninginnebär att arbetsgivaren tar upp gjorda pensionsutfästelser vilka ännu inteinfriats som en skuld till de anställda. Därigenom kommer kostnaderna förframdda pensionsbetalningar principiellt sett att bokföras när de uppkommer,dvs. när de intjänas. I stället för att säkerställa de framtidapensionsutbetalningarna genom att betala till ett försäkringsföretag -exempelvis SPP - behåller arbetsgivaren medlen. Detta kan ses som attarbetsgivaren lånar av de anställda. Räntan pä pensionsskulden betalasemellertid inte ut löpande till de anställda, utan läggs till skulden förutbetalning i form av pension. Skulden skrivs upp med ett beloppmotsvarande förräntningen. Uppräkningenav pensionsskulden grundas inte på den faktiska avkastningen på de medel somarbetsgivaren på detta sätt kan sägas ha lånat av innehavarna tillpensionsrätdgheterna. Systemet är i stället utformat så att uppräkning -motsvarande bl.a. räntan på skulden inkl. inflationsuppräkning- skallske enligt vad som meddelas av FPG/PRI i de fall avsätt- ning gjorts enligtFPG/PRI-systemet. Denna ränteuppräkning beräknas som Prop. 1989/90:110 enprocentsats som tar hänsyn dels till inflationen, dels vissa räntefaktoren Iuppräkningen ligger även en del andra hänsyn som inte kan hänföras till någonavkastning. Avkastningenpå de avdragsgilla pensionsavsättningarna beskattas inte enligt nuvaranderegien Företaget fär avdrag för ränteuppräkningen. Det innebär att inte hellerränteuppräkningen av pensionsskulden beskattas. Grundenför den föreslagna beskattningen är givetvis inte någon fakdskkapitalavkastning. Beskattningsunderlaget måste i stället utgöras av den avkastningsom kan sägas ligga i tryggandeformen. Dettasynsätt kräver dock att man kan finna ett godtagbart mått pä denna avkastning.En lösning vore givetvis att använda skulduppräkningen - ränteuppräkningen -så som RINK föreslagit. Remisskritiken av detta förslag har dock visat sig varabefogad av många skäl bl.a. rent tekniska. Min slutsats är därför att RINK:salternadv dll beskattning är behäftat med alltför svåra problem, som delvissammanhänger med att RINK av likformighetsskäl försökt att konstruera eninkomstskatt med skulduppräkningen som ett slags mått på en avkastning.Situationer kan emellertid inträffa som innebär att ett sådant mått gerfelaktiga värden. Dessutom innebär förslaget ett hänsynstagande dll SPP:suppräkning som sedan korrigeras - dvs. med en uppräkning som utgårfrån att avkastningsskatten för SPP:s del verkligen slår igenom med 20 %.Vidare uppkommer frågor om hur beskattningen bör gå till i fall där ett antalpensionsutfästelser faller bort och nya utfästelser kommer dll. Systemetär alltså tekniskt komplicerat och en beskattning enligt RINK:s förslag skullemedföra behov av tämligen exakta uppgifter om hur beräkningen av de skildadelarna i skulduppräkningen har skett. Jag inser att detta kan innebära storaproblem redan i de fall att den skattskyldige dllämpar FPG/PRI-systemet ochalltså kan få hjälp av PRI. Det blir vidare ännu svårare för skattskyldiga medkontotryggade pensioner utanför detta system att pä ett någorlunda enkelt sättskaffa sig tillräckliga uppgifter för en korrekt beräkning av underlaget. Detfinns således en stor risk för onödiga komplikationer. Jaganser sålunda att det förslag RINK lämnat i och för sig innebär den sakligtsett mest tillfredsställande lösningen men enligt min mening kan de tekniskaproblem som är förknippade med en sådan lösning komma att föranleda attutfallet av beskattningen alltför mycket skulle avvika frän beskattningen avde andra två tryggandeformerna. Jaganser därför att RINK:s förslag bör överges. I stället måste man enligt minmening söka sig fram till ett motsvarande beskattningsresultat genom entämligen enkel schabloniserad beskattning så som RSV föreslagit. Grunden förden beskattningen bör i stället uppräkning vara pensionsskuldensbokförda värde vid ingången av varje beskattningsån Som FPG påpekat börbeskattning träffa endast såvitt avser skuld som är avsatt med avdragsrätt.FPG:s påpekande har fog även vid den från RINK avvikande lösningen. Underlagetför skatten skall därför utgöras av värdet av den pensionsskuld som är avsattmed avdragsrätt. Skuldbeloppet är lätt konstater- bart och kan därmed utgöraett beskattningsunderlag som kan användas av alla med kontotryggad pensionoavsett om de har hjälp av PRI eller om de har kontotryggad pension utanfördetta system. Vidare underlättas hanteringen för PRI och slutligen undviksytterligare en del av de problem som t.ex. FPG tar upp i sitt remissyttrande. Mitt förslag tillbeskattning för pensionstryggande har visserligen vissa brister i systematiskthänseende men innebär en betydande förenkling i förhållande tillRINK:s förslag. Motiven för beskattningenär fortfarande önskemålet om likformig beskattning. Därmed följer givetvis attskattesatsen måste avvägas så att nettoresultatet av beskattningen blir detsammasom RINK avsäg med sitt förslag-nämligen att tryggandeformen inte blirannorlunda beskattad än andra tryggandeformen Pensionsskuldens bokfördavärde innehåller moment som i och för sig inte kan sägas ha med en beräknadavkastning att göra. Inte heller RINK tog med samtliga faktorer i sitt förslagtill skatteunderlag. Detta förhållande talar för att skattesatsen måsteavvägas med försiktighet. Skatten kommer attinnebära en omedelbar kostnad för arbetsgivare med kontoavsättning, medaneffekterna i fråga om kapitalsamlingar med överskottsmedel kommer att blifullt ut märkbara först med eftersläpning. Jag anser dock inte dettatala för någon särskild undantagsregel. Skatten innebär en omedelbar kostnadför alla tryggandeformer och slår därmed lika för alla. Det är en annan sak attvissa tryggandeformer kan ta ut skaften via överskottsmedel. Det förhällandetvisar inte att det ligger något systematiskt fel i denna typ av skattläggning. Mitt förslag:Skattesatsen skall vara för avkastning på tjänstepensionskapital och 15 %för avkastning på övrigt pensionskapital. Dessa skattesatser skall gälla försåväl försäkringsföretag som för pensionsstiftelsen vidkontotryggande skall vara av pensionsskuldens bokförda värde vidbeskattningsårets ingång. RINK:s förslag:Skattesatsen skall vara för avkastningen på pensionskapital. Någonskillnad mellan olika former av pensionering görs inte. Remissinstanserna: De flestaremissinstanserna har avstyrkt beskattning och därmed inte tagit särskildställning till skattesatsen. LO har anfört att den är för låg. TCO harefterlyst särbehandling av tjänstepensioneringen gentemot den privatapensionsförsäkringen. Skälen för mitt förslag:Jag har sagt att strikt neutralitet i beskattningen mellan direktsparande och pensionssparande kräver att det sist nämnda sparandet beskattasenligt samma regler och med samma skattesats som direkt sparande. Detta innebäratt försäkringssparandet egentligen skulle beskattas med en skattesats på . Det finns emellertidargument för att skatteuttaget på pensionssparandet bör vara lägre än vad somföljer av en strikt neutral beskattning. dessutom skäl förytterligare en skillnad - nämligen mellan det sparande som Prop. 1989/90:110sker i form av tjänstepensionsförsäkring och det som sker i "vanlig"privat pensionsförsäkring. För det första bedömer jag det som särskiltangeläget att i sparstimulerande syfte frångå kravet pä strikt neutralbeskattning och tillämpa en lägre skattesats än den generella inomkapitalbeskattningen () pä avkastningen pä pensionssparande. Jag anser attdefta är befogat även pä grund av att detta är ett långsiktigt och bundetsparande. Pensionssparandets särskilda villkor talar sammantaget för att enlägre skattesats generellt sett bör tillämpas på pensionssparandet vilket RINKockså föreslagit (). Jagmenar dock - liksom några av remissinstanserna - att det måste göras enuppdelning av pensionskapitalet som tar hänsyn dll skillnaden mellan olikapensionsförsäkringar De skillnader som finns mellan tjänstepensionering ochövrig privat pension talar för att förstnämnda pension borde beskattas med enytterligare lägre skattesats. Den vikdgaste skillnaden är att dentjänstepensionerade har rätt till ett visst pensionsbelopp enligt arbetsgivarensutfästelse. Den enskilde fär dä denna pension jämte den värdetillväxt som utgörvärdesäkring. Försäkringsföretagets avkastning därutöver kommer däremotarbetsgivaren till del i form av premiereduktion. För övrig privat pension ärden enskildes resultat tydligare knutet till avkastningen. Förenklatkan man säga att den som köper en privat pensionsförsäkring betalar en premieoch kan sedan fä ut huvuddelen av premien jämte all den avkastning somkapitalet givit. Vid tjänstepension fär den enskilde enbart ut vad som faktisktär utfäst jämte värdesäkring. Entillkommande omständighet är att huvuddelen av tjänstepensionsområdet omfattarkollektivavtalsreglerade pensioner - där det individuella inslaget och denindividuella möjligheten att påverka den egna pensionen inte finns. Ett resultat av omförhandlingen har blivit attITP-planen öppnas för mera individuella lösningar i vissa löneskikt. En sådanutveckling förändrar dock inte mitt principiella synsätt påtjänstepensionsomrädet. Jaganser således att man bör göra skillnad mellan tjänstepension och övrigpension. Det torde inte innebära några stora tekniska svårigheter för försäkringsföretagenatt göra denna uppdelning av sitt P-försäkringskapital. Det torde varatillräckligt att uppdelningen görs med utgångspunkt från vilka som ärbetalningsansvariga eller premieaviserade. Jagmenar att de skäl för en avvikande skattesats som RINK föreslog har sådan tyngdatt man bör sänka den högsta skattesatsen till hälften av -dvs. till 15 %.Skattesatsen för tjänstepension bör vara ytterligare lägre. Mitt förslag är enskattesats på pä tjänstepensionsomrädet. 1detta sammanhang uppkommer frågan om hur egenföretagarens pension skallbehandlas. Det vore i och för sig rimligt att även dennes P-försäkring skullebetraktas som tjänstepension, med hänsyn till pensionens anknytning tillförvärvsverksamhet. Egenföretagarens försäkring är dock identisk med denvanliga försäkringsprodukten. Av tekniska skäl bedömer jag det därför intemöjligt att pä ett tillfredsställande sätt avgöra om försäkringen i varjeenskilt fall är en sådan försäkring eller en vanlig privat P-försäkring. därförinte möjligt att åstadkomma att egenföretagarens försäkring behand- Prop.1989/90:110 las pä samma sätt som en tjänstepensionsförsäkring. Egenföretagarnabör dock kompenseras för detta genom ett differentierat uttag av särskild löneskatt,vilket jag återkommer fill . Förslagetom en skattesats på innefattar även avkastning i pensionsstiftelsen Förkontoavsättningarna bör likaså motsvarande gälla. Jag har dock tidigareföreslagit en typ av beskattning av kontoavsättningarna som väsenthgt avvikerfrån beskattningen av livförsäkringsföretagen och pensionssdftel-serna. Detinnebär att skattesatsen för kontoavsättningarna måste avvägas på ett sådantsätt att nettoresultatet blir detsamma som för nyssnämnda två kapitalförvaltare. Avkastningsskattenför dessa kapitalförvaltare skall träffa bl.a. den realiserade värdeökningenav tillgångarna. Beräkningen av skattebasen skall ske med tillämpning avreglerna för inkomstslaget näringsverksamhet.Den relevantakapitalavkastningsjämförelsen torde därför vara det mått som redovisas avförsäkringsbranschen exkl. orealiserad värdestegring. Denna avkastning sedd irelation dll tillgångsmassan värderad enligt bokföringsmässiga grunder (lägstavärdets princip) innebär att livförsäkringsföretagens årliga avkastning igenomsnitt kan uppskattas till . Enavkastningsskatt pä skulle med detta betraktelsesätt innebära en"kontoskatt" uppgående till , varvid hänsyn också tagits tillden beräknade avkastningen . Skattesatsenavseende kontoavsättningarna bör därför vara av underlaget. Jagär medveten om att den valda beskattningsmetoden har den nackdelen att dengrundas på en uppskattning av den historiska utvecklingen. Av det skälet villjag här poängtera att utvecklingen på området kontinuerligt bör följas. Vidstörre konstaterade förändringar av avkastningsutvecklingen bör dennaskattesats ändras. 1gällande rätt finns exempel pä en likartad beskattningsteknik i form av denschabloniserade intäktsberäkningen för utländska skadeförsäkringsföretag - somsenast ändrades just på grund av en framställning från branschen - där manfunnit att dåvarande nivå pä beskattningen kommit att ge ett oriktigt resultat. RINKföreslog att s. k. grundavgift - skattedelen av de sociala avgifterna - skulle utgå vid pensionsutbetalningar i de fall avsättning dll pension hade kunnat ske med avdragsrätt. Anledningen var att man därigenom uppnådde ett likformigt uttag av socialavgifter på pensionsområdet. Förslaget skulle alltså innefatta grundavgift även för de pensioner som har tryggats med av dragsrätt. Som jag tidigare redovisat har jag emellertid inte följt RINK:s hu vudförslag till lösning av problemet med olikformigt socialavgiftsuttag i den delen. I stället bör uttaget av grundavgift - som bör få den mera korrekta beteckningen särskild löneskatt - ske vid intjänandet av pensionen och inte vid utbetalandet, som RINK hade föreslagit. För det nu aktuella området 49 innebärdetta att avdragsgilla pensionsavsättningar bör beläggas med sådan Prop.1989/90:110 löneskatt - såväl vid försäkringspremiebetalningar som avsättningartill sdf-telse och konto. Syftetmed mitt förslag till särskild löneskatt är att åstadkomma neutralitet även isocialavgiftshänseende vad gäller alla förvärvsinkomsten Ett förslag pä det nuaktuella området mäste därför omfatta ett sådant uttag såväl vid avsättning dlltryggande som vid direktpensionsutbetalningar - dvs. vid utbetalning avpensioner som inte föregåtts av särskilt tryggande. Jagvill här nämna att problemet med olikformigt avgiftsuttag varit aktuellt längei fråga om egenföretagarnas pensionen I dagens ordning gäller att enegenföretagare för att kunna betala till sin egen pensionering först mäste taut medel ur sin verksamhet och alltså betala fulla sociala avgifter på dettauttag. Därefter kan han av det uttagna beloppet betala en försäkringspremie.Motsvarande betalning hade kunnat ske utan socialavgiftsuttag om fråga varit omett anställningsförhållande, t. ex. om företagaren varit anställd i eget bolagoch bolaget hade betalat premien. Jagkommer senare att föreslå att egenföretagarens nu avsedda betalningar i detreformerade systemet skall kunna göras med avdragsrätt i inkomstslaget näringsverksamhet- med de beloppsbegränsningar som anges beträffande det allmänna avdraget.Därmed kommer egenföretagaren i detta hänseende att bli likställd med denanställde. Enföljd av mitt förslag beträffande löneskatt på förvärvsinkomster är att sådanskatt skall utgå även för pensionsavsättningar som görs i takt med attpensionsrätt tjänas in. Detta innebär i princip att det avdragsgilla beloppet iförvärvskällan bör ligga till grund för löneskatten och i förekommande fall detbelopp som betalas ut i pension utan att ha föregåtts av tryggande. Ettsådant uttag på tjänstepensionsområdet kräver emellertid ytterligareöverväganden när det gäller den tekniska utformningen innan ett slutligt förslagkan presenteras. Till bilden hör även behovet av att på ett lämpligt sättkompensera egenföretagarna för att deras pensionskapital egentligen bordebeskattas med den lägre skattesatsen som jag föreslagit för tjänstepension. Jagavser att föreslå ett differenderat uttag av särskild löneskatt för dessa fall.Jag återkommer således senare i är med författningsförslag om särskildlöneskatt på arbetsgivares kostnader för pensionstryggande eller - i fall dåpension direktutbetalas - pä motsvarande skatt pä pensionsbeloppet. Mitt förslag: Densärskilda beräkningsmetoden för beskattning av K-försäkring slopas, vad avserdet särskilda avdraget med viss procentsats av nettointäkten, antalsavdragetoch spärregeln. Någon särskild skattesats föreslås inte för detta kapital,vilket innebär att bolagsskattesatsen - - blir tillämplig. RINK:sförslag: Överensstämmer med mitt. Remissinstanserna: Deremissinstanser som yttrat sig i denna del har tillstyrkt förslaget. Skälen förmitt förslag: K-försäkringar har frän sparsynpunkt mänga likhe- Prop.1989/90:110 ter med banksparande, bl. a. genom att såväl sparande i bank som iK-försäkring sker med beskattade medel. Vid nuvarande regler liknar beskattningenav sparande i K-försäkring också beskattningen av exempelvis banksparande.Skillnaden är dock att den nuvarande beskattningen av K-försäkringarinnefattar vissa schabloniseringan Sparande i K-försäkring bör av konkurrensskäl inte ha enskattemässigt lika gynnad ställning som sparande i P-försäkring, eftersomP-försäkringen är omgärdad av flera särskilda restriktioner. Det gäller bl.a.årligt avdragsgillt sparbelopp och första tidpunkt för utbetalning, m.m. Nämnda skäl talar för att avkastningen på K-försäkringarbör beskattas med samma skattesats som direkt sparande. Jag har i detföregående föreslagit en skattesats för direkt sparande på . Sammaskattesats bör gälla för avkastningen på K-försäkringskapital.K-försäkringskapitalets avkastning beräknas och beskattas enligt reglerna i SIL- vilket innebär att den ordinarie bolagsskattesatsen kommer att tillämpas,dvs. Eftersom livförsäkringsföretagen inte kommer att kunna göraavsättningar till SURV kommer denna formella skattesats i stort också att bliden faktiska skattesatsen.