prop · GC0361 · 1988-12-31 00:00:00 — 27 § kommunalskattelagen beskattas inkomst somhärrör från fastighet i vissa fall som inkomst av rörelse. Inkomst som anges iart. 6 skall emellertid vid tillämpningen av avtalet alltid anses som inkomstav fast egendom och får således alltid beskattas i den stat där fastigheten ärbelägen. Denna regel gäller även beträflfande royalty från fast egendom ellerför nyttjandet av eller rätten att nyttja mineralfyndighet, källa eller annannaturtillgång. Annan royalty beskattas enligt art. 12. Art.7 innehåller regler om beskattning av rörelseinkomst. Sådan inkomst beskattasenligt huvudregeln i punkt 1 endast i den stat där företaget är hemmahörande.Om företaget bedriver rörelse från fast driftställe i den andra staten, fåremellertid inkomst som är hänförlig till driftstället beskattas i denna stat. Enfysisk eller juridisk person med hemvist i , som bedriver rörelse frånfast driftställe i , skall undantas från skatt i på den tilldriftstället hänförliga inkomsten om villkoren i art. 21 punkt 2 b äruppfyllda. Är villkoren inte uppfyllda får den till driftstället hänförligainkomsten beskattas i men skatt på inkomsten som eriagts i Cypernskall avräknas från den svenska skatten enligt art. 21 punkt 2 a. Omett cypriotiskt företag driver rörelse i från fast driftställe härskall vid inkomstberäkningen i första hand tillämpas svenska regler menberäkningen får inte stå i strid med bestämmelserna i art. 7 punktema 2 6. Ingåri inkomst av rörelse inkomst som behandlas särskilt i andra artiklar i dettaavtal regleras beskattningen av denna i de särskilda artiklarna (art. 7 punkt7). Inkomstav sjöfart och luftfart i internationell trafik beskattas enligt art. 8 punkt 1endast i den stat där det företag som uppbär inkomsten har hemvist. Under vissai punkt 3 angivna förhållanden får emellertid beskatta inkomst avsjöfart i internationell trafik som förvärvas av ett bolag eller handelsbolagmed hemvist i . För att skall få beskatta sådan inkomst krävshärvid att det cypriotiska bolagets eller handelsbolagets kapital till mer än25% behärskas, direkt eller indirekt, av personer som inte har hemvist iCypern. Denna beskattningsrätt som tillerkänns i avtalet bortfallerdock om inkomsten i fråga är underkastad den cypriotiska skatt som skulle hautgått på denna inkomst om skatten hade beräknats utan iakttagande avskattebestämmelserna i den cypriotiska lagen om handelssjöfart. I punkt 4 finnssärskilda regler för SAS vilka har sin motsvarighet i andra moderna avtal somSverige ingått. Art.9 innehåller regler om omräkning av rörelseinkomst vid obehörig vinstöverflyttningmellan företag med intressegemenskap. Art. 10 behandlarbeskattningen av utdelningsinkomster. De i punkter- Prop. 1988/89:61 na 1 3 och 6 7 intagna bestämmelserna överensstämmer med motsva rande bestämmelser i modellavtal medan punkterna 4 och 5 saknar förebild i modellavtalet. Utdelning får således beskattas i den stat där mottagaren har hemvist. Beskattning får enligt punkt 2 emellertid även ske i den stat där det utdelande bolaget har hemvist (källstaten). Skatten i källstaten skall dock begränsas till av utdelningens bmttobdopp om utdelningsmottagaren är ett bolag (med undantag för handelsbolag) som direkt behärskar av det utdelande bolagets kapital och till av utdelningens bruttobelopp i övriga fall. Denna begränsning gäller dock inte i fall som avses i punkt 6, dvs. då den andel på gmnd av vilken utdelningen betalas har verkligt samband med fast driftställe eUer stadig varande anordning som den som har rätt till utdelningen har i källstaten. I sådana fall får utdelningen beskattas i källstaten med tillämpning av be stämmelserna i art. 7 resp. art. 14. I sammanhanget bör också framhållas att den i punkt 2 intagna begränsningen endast gäller i de fall då"mottaga ren har rätt till utdelningen". Av detta villkor, vilket även uppställs ifråga om ränta (art. 11 punkt 2) och royalty (art. 12 punkt I), följer att den i punkten intagna begränsningen av skatten i källstaten inte heller gäller när en mellanhand, exempelvis en representant eller en ställföreträdare, satts in mellan inkomsttagaren och utbetalaren, om inte den som har rätt till utdelningen har hemvist i den andra avtalsslutande staten. Ett ytterligare undantag från den i punkt 2 intagna regeln återfinns i punkt 4. Enligt sistnämnda regel gäller nämligen att person med hemvist i är undantagen från varje cypriotisk skatt på utdelning därifrån, bortsett från skatten på det utdelande bolagets vinst, så länge som någon källskatt på utdelning inte tas ut i . Vidare stadgas i punktens andra mening att i bosatt mottagare av utdelning har rätt att återfå cypriotisk skatt som tagits ut på det utdelande bolagets vinst, i den mån den skatten överstiger vad mottagaren av utdelningen själv skulle haft att erlägga i skatt på denna utdelning om han hade varit skattskyldig för den i . Enligt punkt 5 kan vidare utdelning från bolag i till bolag med hemvist i under vissa förhållanden vara undantagen från svensk skatt. Skattefrihet föreligger emellertid endast om vissa villkor är uppfyll da. Härvid gäller att utdelningen enligt svensk skattelag (jfr 7§ 8 mom. lagen om statlig inkomstskatt) skulle ha varit undantagen från svensk skatt om båda bolagen varit svenska. Vidare krävs antingen att den vinst av vilken utdelningen betalas underkastats den normala cypriotiska inkomst skatten för bolag (eller därmed jämförlig inkomstskatt) eller att den utdel ning som betalas av det cypriotiska bolaget uteslutande eller så gott som uteslutande utgörs av utdelning vilken bolaget under det aktuella eller mottagit på aktier eller andelar som bolaget innehar i ett bolag med hemvist i tredje stat, och vilken skulle ha varit undantagen från svensk skatt om de aktier eller andelar på vilka utdelningen betalas hade innehafts direkt av bolaget med hemvist i . Det sistnämnda villko ret som således tar sikte på utdelning som ursprungligen härrör från tredje stat kan, som jag tidigare framhållit i prop. 1983/84:19 (s. 145), inte anses vara uppfyllt i de fall då inte har något dubbelbeskattningsavtal 37 meddenna tredje stat. Frågan om skattefrihet skall nämligen kunna avgö- Prop.1988/89:61 ras av beskattningsmyndighet genom en direkt tillämpning av dubbelbeskattningsavtalmed det land i vilket det bolag som utbetalat utdelningen till harhemvist eller med stöd av regler i annat dubbelbeskattningsavtal. En annantolkning skulle innebära krav på prövning av en hypotetisk ansökan om dispens,något som får anses vara uteslutet. Såsom framgår av redogörelsen förskattelagstiftningen i beskattas vissa cypriotiska bolag som bedriversin verksamhet utanför med en skattesats om 4,. Kravet att dennormala cypriotiska inkomstskatten för bolag eller därmed jämförliginkomstskatt skall ha belastat den vinst av vilken utdelningen betalas är inteuppfyllt när skatt utgått enligt denna skattesats. Räntabeskattas enligt art. II i princip i den stat där mottagaren har hemvist.Även den stat varifrån utbetalningen sker (källstaten) har dock i regel rättatt i enlighet med sin interna lagstiftning beskatta inkomsten. Skatten i källstatenskall emellertid enligt punkt 2 begränsas till av räntans bruttobelopp.Denna begränsning gäller dock inte i fall som avses i punkt 6, dvs. dåutbetalningen har verkligt samband med fast driftställe eller stadigvarandeanordning som betalningsmottagaren har i källstaten. Ränta får i sådant fallbeskattas i källstaten med tillämpning av art. 7 resp. art. 14. Ränta, somutbetalas från tiU en person som har hemvist i och som enligtinterna svenska beskattningsregler inte är bosatt i , kan för närvarandeinte beskattas i om räntan i skall hänföras till inkomstslagetkapital. Den här beskrivna beskattningsrätten på ränta för källstaten kansåledes bli tillämpUg i endast om räntan enligt punkt 2 avanvisningarna till 28 § kommunalskattelagen skall hänföras till inkomstslagetrörelse. Dessutom erfordras att fast driftställe föreligger enligt internsvensk rätt (53 § 1 mom. a kommunalskattelagen). Räntasom betalas till en avtalsslutande stats regering, riksbank eller statligfinansinrättning är skattefri i källstaten (art. 11 punkt 3). I punkten 4 haruttrycket "riksbank" definierats samt angivits att uttrycket"statlig finansinrättning" skall ha den betydelse som de behöriga myndighetemakommit överens om. Någon överenskommelse i sistnämnda del har dock ännu inte träflfats. Art.12 behandlar beskattning av royalty. Bestämmelserna överensstämmer i huvudsakmed motsvarande bestämmelser i modellavtal. 1 och med att uttrycket "royalty"genom den i punkt 2 givna definitionen inte omfattar "rätten att nyttjaindustriell, kommersiell eller vetenskaplig utrustning" faller dockleasingavgifter etc. utanför royalty begreppet. Detta innebär att i fråga omleasingavgifter och andra ersättningar för rätten att nyttja lös egendom skallbestämmelserna i art. 7 tillämpas. Detta överensstämmer också med derekommendationer som lämnat 1985 upprättade rapporten . Art.13 behandlar beskattningen av realisationsvinst. Bestämmelserna avviker från . Således skall enligt punkt I realisationsvinst som uppkommer vidöverlåtelse av fast egendom och av aktier i bolag vars huvudsakliga tillgångarutgörs av fast egendom behandlas på samma sätt, dvs.realisationsvinsten får beskattas i den stat där den fasta Prop. 1988/89:61egendomen är belägen. Vidare har bestämmelsen i punkt 5 getts en utformningsom möjliggör för att beskatta realisationsvinster som härrör från bl.a. avyttring av svenska aktier även om avyttringen ägt rum efter det attsäljaren avflyttat från (jfr 53 § 1 mom. a kommunalskattelagen). Idetta sammanhang förtjänas att ånyo framhållas att då det i denna eller annanartikel i avtalet talas om hemvist åsyftas naturligtvis hemvist enligt avtalet(jfr härvid vad som sagts ovan under art. 4). När en person anmält utflyttningfrån eUer rent faktiskt avflyttat från landet saknar i allmänhetsåledes betydelse för beräkning av den i punkt 5 angivna sjuårsperioden.Däremot skall bedömningen humvida realisationsvinsten överhuvud taget kan tasupp till beskattning i naturligtvis ske utifrån den interna svenskaskattelagstiftningen och då bl. a. de i 53 § 1 mom. a kommunalskattelagenintagna bestämmelserna. 14 beskattas inkomst av självständig yrkesutövning i regel endast däryrkesutövaren har hemvist. Utövas verksamheten från en stadigvarande anordningi den andra staten, får dock inkomsten beskattas där. Art.15 behandlar beskattningen av inkomst av enskild tjänst, dock att privatapensioner inte omfattas av denna artikel utan av art. 20.1 enlighet medbestämmelserna i art. 15 skall inkomst som härrör från arbete i enskild tjänstbeskattas i den stat där arbetet utförs. Ett undantag från denna regel görsdock i fråga om korttidsarbeten under de fömtsättningar som anges i art. 15punkt 2. Vidare finns i artikelns punkt 3 särskilda regler avseende inkomst avarbete från anställning på skepp eller luftfartyg som används i internationelltrafik. Styrelsearvodeoch liknande ersättning får enligt art. 16 beskattas i den stat där det bolagsom betalar ut ersättningen har hemvist. Inkomstsom artister och idrottsmän förvärvar i denna sin egenskap får enligt art. 77punkt I beskattas i den stat där verksamheten utövas. Detta gäller oavsett ominkomsten förvärvas under utövande av fritt yrke eller enskild tjänst. Enligtpunkt 2 får inkomsten i regel beskattas i den stat där artisten elleridrottsmannen utför arbetet, även om ersättningen utbetalas till en annanperson (t.ex. arbetsgivare hos vilken artisten eller idrottsmannen äranställd) än artisten eller idrottsmannen själv. Inkomstav offentlig tjänst (inkl. pension) beskattas enligt art. 18 punkterna 1 a och2 a endast i den stat varifrån inkomsten betalas. Under de förutsättningar somanges i punkterna 1 b och 2 b beskattas dock ersättning på grund av oflfentligtjänst endast i den andra staten, dvs. Enligt punkt 3 beskattasi vissa fall ersättning av aUmän tjänst enligt reglerna för beskattning avinkomst av enskild tjänst. Art.19 innehåller regler om skattelättnader för studerande och aflTärs- praktikanter. Liknande bestämmelser finns i andra svenska dubbelbeskatt ningsavtal. 1 detta sammanhang skall endast påpekas att den i b intagna bestämmelsen inte innebär att personen i fråga är berättigad att erhålla både gmndavdrag enligt bestämmelserna i 48 § 2 mom. kommunalskatte lagen resp. 8 § lagen om statlig inkomstskatt och dämtöver ett ytterligare skattefritt belopp om i enlighet med bestämmelsen i art. 19 39 För det fall enstuderande eller aflTärspraktikant under något av de år Prop. 1988/89:61 bestämmdsemai art.-19 är tillämpliga på honom erhåller arbetsinkomst i med ettbelopp överstigande det i art. 19 b nämnda () skall han beskattasför hela denna inkomst i enlighet med bestämmelserna i intern svenskskattelagstiftning. Inkomstsom inte behandlats särskilt i art. 619 får enligt bestämmelserna i art. 20beskattas i den stat varifrån inkomsten härrör (punkt 3) eller i den stat medvilken den har sådan anknytning som anges i punkt 2. Som tidigare nämnts fallerbl. a. från utbetalda privata pensioner under denna artikel. Inkomstsom härrör från källa i tredje stat resp. hemviststaten och som inte har sådananknytning till den andra avtalsslutande staten som anges i punkt 2 skall docki enlighet med bestämmelserna i art. 20 punkt 1 jämförd med punkt 3 beskattasendast i inkomsttagarens hemviststat. Sverigetillämpar enligt avtalet avräkning av skatt ("credit of tax") somhuvudmetod för att undvika dubbelbeskattning. Bestämmelser om detta finns iart. 21 punkterna 2 a och d. Innebördenav dessa bestämmelser är att en person med hemvist i taxeras här ävenför sådan inkomst som enligt avtalet får beskattas i . Den uträknadeskatten minskas därefter i princip med den skatt som enligt avtalet har tagitsut i . Vid avräkningen i tiUämpas bestämmelserna i 418 §§ lagen(1986:468) om avräkning av utländsk skatt. Därvid beräknas svensk inkomstskattpå inkomsten på vanligt sätt. Vid inkomstberäkningen medges sålunda avdrag förkostnader som är hänförliga till inkomsten. Kostnadsavdrag medges dock inte förskatt som erlagts i Cypem och som omfattas av avtalet. Undantag från credit oftaxmetoden görs i de fall som anges i punkt 2 b. Då tillämpas i ställetundantagande (exempt)-metoden för att undanröja dubbelbeskattning. Ifall då undviker dubbelbeskattning genom exemptmetoden skall inkomsteninte tas med vid taxering i . Om personen i fråga har annan inkomst somtaxeras till statlig inkomstskatt kan dock progressionsförbehållet i punkt 2 cbli tillämpligt. Denna bestämmelse innebär att man först räknar ut den statligainkomstskatt som skulle ha påförts om den skattskyldiges hela inkomstbeskattats endast i . Därefter fastställs hur stor procent den sålundauträknade skatten utgör av hela den beskattningsbara inkomst på vilken skattenberäknats. Med den sålunda erhållna procentsatsen tas skatt ut på den inkomstsom skall beskattas i . Förfarandet används endast om det leder tillhögre skatt sett i förhållande till den skatt som skulle ha utgått utanbeaktande av progressionsförbehållet (jfr 20 § 2 mom. andra stycket lagen omstatlig inkomstskatt). Ilikhet med de flesta svenska dubbelbeskattningsavtal med utvecklings länder innehåller det nu aktuella avtalsförslaget regler om avräkning i av högre skattebelopp än som faktiskt erlagts i den andra staten, s.k. matching credit. I detta avtal återfinns sådana regler i art. 21 punkt 2 d. Reglerna om matching credit har begränsats till utdelning och ränta. Reglerna har utformats så att avräkning i fråga om utdelning alltid skall ske som om skatt tagits ut i av utdelningens bruttobe lopp. Beträflfande ränta skall avräkning ske som om skatt tagits ut i " av räntans bmttobdop.Enligt bestämmelserna i art. 10 punkt 2 Prop. 1988/89:61 resp. 11 punkt 2 fårskatten i på utdelning resp. ränta inte överstiga 5, 15 resp. 10%.Bestämmelserna om matching credit tillämpas under vilkaavtalet gäller (punkt 2 d 2 andra stycket). Därefter kan de behörigamyndigheterna överlägga med varandra för att bestämma om denna tidrymd skallutsträckas. Bestämmelserna om matching credit gäller givetvis inte i fråga omutdelning som enligt artikel 10 punkt 5 är undantagen från svensk skatt. Bestämmelseni art. 21 punkt 3 syftar till att förhindra att inkomst eller skattepliktigrealisationsvinst från till mottagare i Cypem beskattas för lågt ellerhelt undgår skatt i fall då enligt sin intema lagstiftning inte kanbeskatta inkomsten eller realisationsvinsten på gmnd av att den inte förts överdit (beskattning på s.k. "remittance"-basis). Punkt 4 har tillkommitpå cypriotisk begäran i syfte att göra bestämmelserna i den intema cypriotiskalagstiftningen om avräkning av utländsk skatt tillämpliga i samtliga de fallsom avräkning i skaU ske enligt detta avtal. Art.22 innehåller sedvanliga bestämmelser om förbud mot diskriminering vidbeskattning. Förfarandetvid ömsesidiga överenskommelser regleras i art. 23 och art. 24 innehållerbestämmelser om utbyte av upplysningar. 25 finns vissa föreskrifter om diplomatiska företrädare och konsuläratjänstemän. Art.26 och 27 innehåller bestämmelser om avtalets ikraftträdande resp. upphörande. 26 träder avtalet i kraft med utväxlingen av ratifikationshandlingarna.Avtalets bestämmelser skall emellertid tillämpas på inkomst som förvärvas den 1januari 1988 eller . Avtalet kan enligt art. 27 sägas upp först sedan femår förflutit från ikraftträdandet. Somframgår av 2 § i den föreslagna lagen skall avtalets beskattningsreglertillämpas endast i den mån de medför inskränkningar i den skattskyldighet iSverige som annars skulle föreligga. Jag anser på gmnd härav och på gmnd av förslagetsbeskaflfenhet i övrigt att lagrådets hörande inte är erforderligt. Jaghemställer att regeringen föreslår att godkänna avtalet mellanKonungariket och Republiken för att undvika dubbelbeskattning beträflfandeinkomstskatter samt att anta förslaget till lag om dubbelbeskattningsavtalmellan och . 7 Beslut Prop. Regeringenansluter sig till föredragandens överväganden och beslutar att genomproposition föreslå att anta de förslag som föredraganden har lagtfram. Tryckeri, 1988 42