prop · GB0365 · 1987-12-31 00:00:00 — Det förslaget har kritiserats avmånga remissinstanser, huvudsakligen därför att det i alltför hög grad byggerpå användningen av tvångsmedel och därför kan medföra en icke önskvärd dramatiseringav kontrollverksamheten i dess helhet. Jag har vidare redovisat innehållet inågra skrivelser till regeringen från ochSveriges , I skrivelserna hävdas bl, a, atttaxeringsrevisionsinstitutet i sig utgör ett tvångsmedel och att Sverigesinternationella konventionsåtaganden kräver att ett beslut om taxeringsrevisionkan överklagas. Somhar framgått av motiveringen till de föreslagna ändringarna har jag tillbakavisatbåde förslaget från USS och den av näringslivsorganisationerna hävdadeståndpunkten i fråga om revisionsinstitutets rättsliga karaktär. Ambitionen hari stället varit att klarare markera skillnaden mellan revision ochbevissäkring. De föreslagna ändringarna i bevissäkringslagen, som jag återkommertill senare, går ocksä entydigt i riktning mot ett förstärkt integritetsskyddför den enskilde medborgaren. Lagrådetanmärker trots detta att det inte pä ett fullt tillfredsställande sätt har beaktats att det nu är fråga om att utvidga tillämpningsområdet för bestämmelser som inkräktar på det i 2 kap. 6 § regeringsformen stadgade skyddet för varje medborgare mot husrannsakan och liknande intrång, I den mån detta uttalande skall tolkas sä att även revisionsförfarandet skulle vara att anse som ett tvångsmedel kan jag för egen del inte ansluta mig till det synsättet. De motivuttalanden som lagrådet har hänvisat till ger ligen vid handen att sådant inträng som avses i regeringsformen kan ske för bl, a, taxeringsrevision. Men det betyder inte att det ändamål som ligger bakom tvångsåtgärden i sig skulle vara att anse som ett intrång, 42 Utöver de skäl för dennamin ståndpunkt som har utvecklats tidigare kan jag här hänvisa till att tvängsmedelskommitténhar diskuterat frågan i sitt betänkande (SOU 1984:54) Tvångsmedel Anonymitet- Integritet, Kommittén anför följande (s. 72), Föratt en författningsstadgad befogenhet skall kunna betraktas som tvångsmedel ochinordnas under tvängsmedelslagens regler bör krävas att befogenheten kan sättasi verket mot den enskildes vilja och med fysiskt eller psykiskt tvång av någotslag. Befogenheten att verkställa taxeringsrevision hos en skattskyldig kan t,ex, inte betraktas som ett tvångsmedel i sig, oaktat den kan genomföras medtvång om den skattskyldige motsätter sig åtgärden. Själva tvångsåtgärderna meninte revisionsbeslutet som sådant bör falla under lagen. En annan ordningskulle föra alltför långt. En befogenhet att ställa krav på den enskildeförekommer i många olika sammanhang och innebär förvisso en tvångsutövning -kanske under straffhot - men kravet som sådant kan gärna inte för den skullbehandlas som ett tvångsmedel. Tillämpningsområdet är alltså begränsat tillåtgärder av tvängsnatur som används som hjälpmedel i det allmännas verksamhet. Vadjag nu sagt skall inte förstås sä att utformningen av revisionsbestämmelsernaskulle kunna ske utan hänsynstagande till att den kan genomföras medtvångsåtgärder. Naturligtvis är det som lagrådet framhåller viktigt att manhåller det i minnet. Men det är ocksä angeläget att man beaktar den skillnadsom trots allt finns mellan revision och bevissäkring. Propositionens förslaginnebär pä den punkten enligt min mening ett viktigt förtydligande. Prop, 1987/88:65 4.4 Allmänt om ADB-upptagningar Mitt förslag: Vidtaxeringsrevision skall granskning fä ske inte bara av traditionella handlingarutan också av ADB-upptagningar, Den nuvarande skyldigheten för myndigheter atttillhandahälla handlingar för taxeringskontroll skall omfatta ocksä ADB-upptagningar. Bakgrunden till mittförslag: Frågan om skattemyndigheternas granskningsbefogenheter beträffandehandlingar av olika slag har berörts i två förslag som överlämnats tillregeringen, I en rapport om ADB och företagsgranskning (RSV Rapport 1984:10)föreslogs sålunda att det genom en ändring i TL gjordes klart attskattemyndigheternas tillgång till information skulle avse uppgifter och inteenbart handlingar som sådana. Skälet för att omvandla handlingsbegreppet tillatt avse uppgifter var att man med en sådan ändring anpassade TL:s bestämmelsertill den terminologi som används i sekretesslagen (1980:100), USS har föreslagit attskattemyndigheternas granskningsbefogenheter skall avse bl, a, handlingar. Enhandling har i förslaget definierats som en framställning i skrift eller bildsamt upptagning som kan uppfattas endast med tekniskt hjälpmedel. Remissinstanserna:Båda förslagen har remissbehandlats, Remissinstan- serna har inte haft någotatt invända mot principen att skattemyndigheter- Prop, 1987/88:65 nastillgång till information inte skall vara beroende av det sätt pä vilket denhar blivit lagrad. Skälenför mitt förslag: För att en tillfredsställande kontroll skall kunna utövas viden taxeringsrevision är det nödvändigt att allt det material som denskattskyldige har rörande verksamheten får granskas. Enligt de nuvarandebestämmelserna i 56 § TL omfattar granskningsrätten ocksä alla berördahandlingar, alltså inte bara räkenskapshandlingar i egentlig mening utan ävent, ex, korrespondens, protokoll och andra handlingar rörande verksamheten. Rentprivata handlingar som inte rör verksamheten omfattas däremot inte. Dettorde inte råda någon tvekan om att det i bestämmelserna använda uttryckethandling bör ges samma innebörd som det har i tryckfrihetsförordningen, därdet anges att med handling förstås framställning i skrift eller bild samt upptagningsom kan läsas, avlyssnas eller på annat sätt uppfattas endast med tekniskthjälpmedel. Regleringen i tryckfrihetsförordningen har nämligen i det häravseendet ett syfte som har sin motsvarighet i bestämmelserna omtaxeringsrevision. Jag tänker dä på att utgångspunkten i båda fallen är attdet skall vara möjligt att ta del av information oavsett på vilket sätt den ärlagrad. Principen att en taxeringsrevision bör få avse granskning också av ADB-upptagningarhar inte heller ifrågasatts vid remissbehandlingen av RSV:s rapport. Degällande bestämmelserna behöver emellertid förtydligas pä denna punkt. Möjlighetenatt hos myndigheter mera generellt ta del av information för taxeringskontrollregleras i andra bestämmelser i , närmare bestämt i dess 46 §,Taxeringsrevision fär nämligen inte verkställas hos myndigheter. Även när detgäller myndigheter torde det vara klart att en taxeringskontroll måste fä skeoavsett hur den eftersökta informationen är dokumenterad. Också bestämmelsernai den paragrafen bör justeras med hänsyn till detta. Jagavser att senare kommentera den närmare utformningen av bestämmelserna. Menjag vill redan nu framhålla att bestämmelserna om taxeringsrevision även ifortsättningen bör knyta an till begreppet handling. Om bestämmelsernauttryckligen skulle ange att granskningen avser uppgifter och att den somrevisionen görs hos skall tillhandahälla uppgifter, skulle de kunna uppfattassom en skyldighet för den skattskyldige att själv ta fram efterfrågadeuppgifter, vilket inte är meningen. För den skattskyldige gäller det nämligeni stort sett bara att ställa berört material till granskarens förfogande. Dennehar att själv ta fram de uppgifter som är av intresse. Datainspektionen(DI) har fått yttra sig över den lagrädsremiss som beslutades och har därvid ifrågasatt förslaget pä den här punkten, DI godtar visserligen principen att skattemyndigheternas kon trollmöjligheter inte skall vara beroende av pä vilket sätt informationen finns lagrad. En motsatt uppfattning skulle enligt DI innebära att skatte myndigheterna berövades möjligheterna att kontrollera den skattskyldiges bokföring och andra uppgifter i de fall uppgifterna registrerades på ADB- medium. Däremot har DI invändningar mot den i lagrädsremissen föreslag- 44 na lagtekniska lösningen och de motiv som anförs till stödför den. 1987/88:65 ningarna går ut på att den föreslagnadefinitionen av handlingsbegreppet har sin förebild i 2 kap, 3 §tryckfrihetsförordningen (TF), där den har till syfte att garantera attallmänhetens rätt till insyn i myndigheternas verksamhet inte inskränks genomatt myndigheterna lagrar information på ADB-medium, Används samma definirion i TLkan detta ge intryck av att myndigheterna har en motsvarande rätt till insyn ienskildas handlingar, DI invänder vidare mot förslaget att data- ochoffentlighetskommittén (DOK) har fått i uppdrag att se över den ifrågavarandebestämmelsen i tryckfrihetsförordningen. Av dessa skäl avstyrker DI att det i TL tas in enbestämmelse som jämställer ADB-upptagningar som utgör personregister medhandlingar i TL:s mening, I stället föreslås att det i den särskilda lag sominspektionen förordar tas in bestämmelser som uttryckligen anger attskattemyndigheterna har rätt att i samband med taxeringsrevision granska ADB-upptagningarsom utgör personregister enligt datalagen. Jag vill här göra det tillrättaläggandet att denföreslagna ändringen av handlingsbegreppet i TL inte skall förstås som någotannat än just en legaldefinition av begreppet handling. Det är alltsåsjälvfallet inte fråga om att i TL införa något slags omvändoffentlighetsprincip, dvs, att handlingar hos enskilda generellt skulle varatillgängliga för insyn från skattemyndigheternas sida. Att detta skulle varasyftet med ändringen kan inte utläsas av de ovan redovisade motiven och ärheller inte avsett. Jag delar alltså inte DI:s åsikt att de olika syften somligger bakom tryckfrihetsförordningen resp, TL skulle göra det olämpligt attdefiniera begreppet handling på ett enhetligt sätt i dessa bägge författningar.En annan sak är att skillnader mellan de båda lagarnas syften kan innebära attmyndigheternas insyn i handlingar vid taxeringsrevision begränsas pä ett annatsätt än vad som gäller i fräga om insynen i allmänna handlingar. Jag återkommernedan till den frågan. När det sedan gäller DI:s förslag till en alternativlagteknisk lösning av handlingsbegreppet är denna inriktad enbart på ADB-upptagningarsom utgör personregister enligt datalagen. Vid en taxeringsrevision är det emellertidväsentligen annan information än personuppgifter enligt datalagen som är avintresse. Jag har tidigare utförligt redogjort för olika metoder vid skattekontrollenoch då framhållit att taxeringsrevisioner behövs främst för kontrollen av näringsidkarnasbokföring. Jag har också föreslagit att revisionsinstitutet i princip baraskall få användas för kontrollen av bokföringsskyldiga. Enligt min mening ärdet viktigt att man häller detta i minnet när man diskuterar ADB-frågorna isamband med taxeringsrevision. Att det även i ADB-baserade räkenskaper kanförekomma uppgifter som enligt definitionen i datalagen är att anse sompersonuppgifter får således inte skymma bort det faktum attskattemyndigheternas kontrollbehov huvudsakligen avser andra förhållanden. Detinnebär i sin tur att den ADB-lagrade informationen bör skyddas inte bara medhänsyn till den personliga integriteten utan också mot röjande avaffärshemligheter o, d. Jag kan mot den här bakgrunden inte finna att den av DIföreslagna lagregleringen innebär någon tillfredsställande lösning i fråga om vilka 45 ADB-upptagningar som skallkunna granskas vid en taxeringsrevision. Den täcker personregister enligtdatalagen men utelämnar i sammanhanget minst lika viktiga ADB-baseraderäkenskaper som inte är personrelatera-de, I stället anser jag att man börhålla fast vid det tidigare remissbehandla-de förslaget att använda sammadefinition av handlingsbegreppet som finns i tryckfrihetsförordningen. Vad somhar anförts i den senaste remissomgången, dvs, i yttrandena över DI:s förslag,ger mig inte anledning att frångå den bedömningen. Lagrådet har i båda sinayttranden godtagit förslaget pä den här punkten. Prop,1987/88:65 4.5 Granskningen av ADB-upptagningar Mitt förslag: Denhos vilken taxeringsrevision görs skall vara skyldig att låtagranskningstjänstemannen använda de tekniska hjälpmedel som behövs för att hanskall kunna ta del av en ADB-upptagning, Tjänstemannen skalPdock inte fäanvända ADB-information pä ett sätt som strider mot föreskrifter som datainspektionenhar meddelat till skydd för den personliga integriteten. Sådana föreskrifterskall få meddelas med stöd av en särskild lag som kompletterar datalagens bestämmelser.Vidare preciseras bl, a, taxeringslagens regler om rätt att undanta handlingarfrån granskning vid en revision för att ge ett bättre skydd för ADB-lagradinformation. Bakgrundentill mitt förslag: Frågan om tillvägagångssättet vid granskning av ADB-baseraderäkenskaper har tagits upp både i USS-betänkandet och i den i föregåendeavsnitt omnämnda rapporten från , USS har inte sett som sin uppgift attkomma med förslag som löser de integritetsproblem som kan uppkomma vidskattemyndigheternas utredningar om den enskilde använder ADB-teknik i sinverksamhet. Frågan har berörts ganska kortfattat i betänkandet, varvid USS -mot bakgrund bl. a, av den reglering som föreslagits i fråga om undantagande avuppgifter från granskning - inte ansett det lämpligt att geskattemyndigheterna rätt att själva ta fram datalagrade uppgifter genom attanvända den enskildes tekniska hjälpmedel. Förslaget från RSV är meralångtgående. Det innebär inte bara att skattemyndigheterna skall fä användatekniska hjälpmedel för att kunna tillägna sig ADB-information, Det ställs ocksåett krav pä att bokföringsskyldiga som använder ADB i sin verksamhet skallordna denna med beaktande av sina skyldigheter vid en taxeringsrevision, dvs,att tillhandahälla räkenskaper och ställa ADB-utrustningen till granskarensförfogande. Vidare föreslås att personregister enligt datalagen skall inrättasoch föras med beaktande av att myndighets tillsyn eller kontroll ej hindraseller försvåras. Någon särskild begränsning av granskningstjänstemannens tillgängtill uppgifter av olika slag har inte föreslagits. Remissinstanserna:Förslaget från USS har kommenterats bara av ett Företrädare för skatteförvaltningen menaratt det ger Prop.1987/88:65 otillräckliga möjligheter för skattekontroll av ADB-baseraderäkenskaper. DI har framhållit att skattemyndigheterna bör ha rätt att fästrukturerade uppgifter i läsbar form men att det inte får innebära attintegritetsskyddet enligt 7 § datalagen sätts ur spel. När det gäller förslaget frän RSV har flertaletremissinstanser avstyrkt de delar som innebär att ADB-verksamheten hos deskattskyldiga skall underordnas skattemyndigheternas kontrollbehov. I allmänhetåberopar de att det inte har utretts och klarlagts pä vilket sättmyndighetsintresset skall beaktas. Flertalet remissinstanser intar en allmäntavvisande hållning också till förslaget att granskaren själv skall få användade tekniska hjälpmedel som behövs för att han skall kunna tillägna sig ADB-lagradinformation. Åtskilliga remissinstanser framhåller att förslaget i den delensynes öppna möjligheter till omfattande samkörningar och kontroller utan attintegritetsfrågorna har belysts. Skälen för mitt förslag: Användningen av tekniska hjälpmedel Av mitt förslag i föregående avsnitt följer attskattemyndigheterna vid en taxeringsrevision skall få granska räkenskaper ochandra handlingar även när de kan uppfattas endast med tekniska hjälpmedel. Den frägasom då inställer sig är vem som skall förfoga över de tekniska hjälpmedel sombehövs för att göra informationen visuellt läsbar, USS-förslaget innebär på denhär punkten att skattemyndigheterna skall vara hänvisade till att fä utskriftersom den granskade själv framställer, lät vara att uppgifterna skall varasammanställda på det sätt som skattemyndigheterna begär. Vid remissbehandlingen har från skatteförvaltningens sidaframhållits att USS-förslaget ger otillräckliga möjligheter till kontroll. Jagdelar den uppfattningen. Vid en taxeringsrevision måste skattemyndigheterna habefogenhet att granska den egentliga bokföringen, inte bara utskrifter vilkasöverensstämmelse med grundmaterialet inte går att bekräfta, I annat fall skullekontrollförfarandet när det gäller ADB-räkenskaper i princip stanna vid enokontrollerbar uppgiftsskyldighet. Ett syfte med revisions-institutet är ju attskattemyndigheterna skall kunna kontrollera att uppgiftsskyldigheten harfullgjorts riktigt och fullständigt och det låter sig inte göra med mindre änatt underlaget för uppgifterna får granskas, USS har som motiv för sitt förslag anfört att en ordningsom ger skatte myndigheterna rätt att själva ta fram datorlagrade uppgifter skulle innebära en alltför stor risk för att den handläggande tjänstemannen fick del av uppgifter om ömtåliga personliga eller ekonomiska förhållanden, som inte har med utredningen att göra eller som den enskilde önskar att genom domstolsprövning fä undantagna frän utredningen. Men förutsät ter USS att skattemyndigheterna ändå kan begära att få använda egna tekniska hjälpmedel för att ta del av innehållet i magnetband eller disket ter. En sådan användning kan enligt USS ske utan problem om den enskilde tillåter det, I annat fall kan det bli aktuellt för myndigheten att 47 tilltvinga sig tillgångtill materialet genom vite eller andra tvångsmedel, Prop. 1987/88:65 USS-förslagetbygger således pä att skattemyndigheterna vid tredska skall kunna ta hand ommagnetband eller disketter och ta del av innehållet med hjälp av tekniskutrustning som myndigheterna själva disponerar. Jagvill med anledning av vad USS sålunda anfört framhålla att utredningen intehar redovisat pä vilket underiag man bygger uppfattningen att en granskning av ADB-upptagningargenerellt sett skulle innebära större risker för röjande av ömtåliga uppgifterän en genomgång av vanliga handlingar. Det är då att märka att USS här inteuppehåller sig vid frågan om integritetsskyddet för ADB-baseradepersonregister. Om den granskade medger att skattemyndigheterna använder egnatekniska hjälpmedel finnsdet enligt USS inga problem, ett uttalande somrimligen mäste tolkas så att utredningen har haft andra saker än deregistrerades personliga integritet för ögonen. Det enda skäl som USS haranfört för sitt förslag att begränsa skattemyndigheternas befogenheter till engranskning av datautskrifter framtagna av den skattskyldige är således det ejunderbyggda antagandet att ADB-upptagningar i sig i jämförelse med vanligahandlingar normalt innehåller mera känslig information, svår att särskilja frändet egentliga granskningsmaterialet. Jag är för min del inte övertygad om att detverkligen förhäller sig pä det sättet. Även om sä skulle vara fallet bör det,som jag skall utveckla närmare nedan, vara möjligt att lösa integritetsskyddetpå ett sätt som tillgodoser samhällets berättigade kontrollintresse pä ettbättre sätt än enligt USS förslag. Jag är därför inte beredd att ansluta mig tillden av USS förordade begränsningen av skattemyndigheternas kontrollmöjligheter.Jag vill också påpeka att USS när det gäller kontrollaspekterna visserligentilldelat myndigheterna vissa befogenheter att vid tredska tilltvinga sig ADB-material,Men man har därvid bortsett från tvä saker. För det första finns det i regelingen möjlighet att konstatera om tredska föreligger om man inte har rätt attdirekt kontrollera om de lämnade uppgifterna är fullständiga och korrekta. Fördet andra förhåller det sig ibland så att den enda möjligheten att ta del avett ADB-material är att utnyttja den tekniska utrustning som den skattskyldigesjälv har. Vissa informationsbärare kan således rent tekniskt sett inteavlägsnas frän den dator de är knutna till, USS-förslaget har således oacceptablabrister från kontrollsynpunkt. Jaganser att förslagen frän RSV är alltför långtgående. Särskilt gäller detta kraven på att de enskildas ADB-hantering skall inrättas så att den underordnas myndigheternas kontrollintresse. Till undvikande av missförstånd vill jag här poängtera att det faktiskt redan finns sådana krav när det gäller räkenskaper. Bokföringsskyldigheten motiveras ju bl, a, av skattemyndigheternas kontrollintresse (jfr prop, 1975:104 s. 133 f,). Det innebär att dokumentationen av affärshändelser och redovisningen i övrigt skall ske på ett sådant sätt att verksamheten kan kontrolleras av utomstå ende. Det kravet gäller både traditionell bokföring och ADB-baserade räkenskaper, RSV:s förslag i den här delen är därför i och för sig inte någon principiell nyhet. Men till skillnad från bokföringsskyldigheten är det fråga om en opreciserad förpliktelse vars konsekvenser är svära att överblicka. Som flera remissinstanser påpekat har det ju inte närmare 48 utretts och klarlagts på vilket sätt myndighetsintressetskall beaktas. Dessa Prop, 1987/88:65 invändningar har särskild tyngd när detgäller ADB-baserade personregister. Men också i fråga om andra ADB-uppgifterär det enligt min mening riktigare att RSV:s intentioner kommer till uttryckinom ramen för bokföringsskyldigheten snarare än genom en allmänt hällen regelsom i princip inte säger mer än vad som redan gäller på det här området. Någotunderlag för att nu ange vilka preciseringar som kan vara motiveradebeträffande bokföringsskyldigheten såvitt gäller ADB-baserade räkenskaper finnsdet emellertid inte. För det krävs det ytterligare erfarenheter som man tordekunna vinna endast om skattemyndigheterna faktiskt får möjligheter att granska ADB-bokföring,Jag återkommer till den frågan. Jag kommer alltså fram till att varken USS-förslaget ellerde delar av RSV-förslaget som jag här har berört bör läggas till grund för denreglering som är påkallad. Men jag kan ansluta mig till den utgångspunkt somRSV har för sitt förslag, nämligen att skattemyndigheterna måste få rätt attsjälva använda tekniska hjälpmedel för att tillägna sig ADB-informatiön, Utansådana befogenheter kan det som jag tidigare framhållit inte bli fråga om någonrevision i egentlig mening, dvs, kontroll av underlaget för de uppgifter somhar lämnats till skattemyndigheterna. Till skillnad frän RSV anser jag dock attbefogenheter av det här slaget måste begränsas för att skydda bl, a, personrelateradeADB-uppgifter, Konflikten mellan de motiv som bär upp datalagen ochskattemyndigheternas behov av insyn bör alltså inte lösas genom att förandet avpersonregister underordnas kontrollintresset utan i stället genom attskattegranskningen kringgärdas med restriktioner som så långt möjligttillgodoser önskemålet att skydda de registrerades personliga integritet. Lagrådet har i sitt nya yttrande inte motsatt sig attskattemyndigheterna ges befogenhet att själva använda tekniska hjälpmedel vidgranskningen av ADB-material, Innan jag går över till frågan hur den här diskuteradekonflikten bör lösas i lagtekniskt hänseende skall jag uppehålla mig något viddatalagens regelsystem satt i relation de regler jag föreslår om insyn i ADB-lagratmaterial vid taxeringsrevision, Mina synpunkter ansluter till vad DI har anförti samma fräga i sitt yttrande över den lagrådsremiss som beslutades den 12 mars1987, Datalagen innehåller regler till skydd för den personligaintegriteten vid förande av personregister. Med personregister avses register,förteckning eller andra anteckningar som förs med hjälp av automatiskdatabehandling och som innehåller personuppgift som kan hänföras till den somavses med uppgiften (1 §), Åtskilliga av de register som kan bli föremål förgranskning vid taxe ringsrevision och som faller inom ramen för de aktuella bestämmelserna i taxeringslagen har otvivelaktigt karaktär av personregister. Ett register kan dock sakna karaktär av personregister emedan de applicerbara pro grammen inte medger framtagning av personrelaterade uppgifter. 4 1987/88. emellertidatt anse som ett personregister i den män den som verkställer Prop,1987/88:65 revisionen (granskaren) bearbetar det med egna program som gör detmöjligt att ta fram personuppgifter. Att ett visst register utgör ett personregister innebärdock inte att alla regler i datalagen blir tillämpliga vid de bearbetningar somgranskaren utför med registret. De flesta bestämmelserna i datalagen riktar signämligen, uttryckligen eller underförstått, till den registeransvarige.