prop · GB0365 · 1987-12-31 00:00:00 — Att den uppmärksamheten finns kan ses som ett uttryckför att många människor är engagerade i dessa frågor. Finns det en utbredd oroför att den enskildes rättssäkerhet är i farozonen bör den självfallet tas päallvar. Det finns dä anledning att noggrant överväga behovet avrättssäkerhetsfrämjande åtgärder. Men en viktig uppgift är också att skapa ökadförståelse för de faktiska betingelser som gäller för skattemyndigheternasarbete. Jagvill mot denna bakgrund först erinra om att det hargenomförts viktiga ändringar för att förenkla skattesystemet. Förhoppningsviskan det undanröja en del orsaker till störningar i kontakterna mellanmyndigheter och enskilda. Enklare regler ger färre anledningar till tvister ochfrämjar kvaliteten på kontrollverksamheten i övrigt, I samma riktningverkar den genomförda omorganisationen av skatteförvaltningen. Närdet sedan gäller själva kontrollagstiftningen kan jag i allt väsentligt ställa mig bakom de principer som USS har lagt till grund för sitt förslag, 27 För egendel vill jag särskilt betona vikten av att det finns en rimlig balans Prop.1987/88:65 mellan myndigheternas befogenheter och skyddet för den enskildes personligaintegritet. Regelsystemet bör ocksä sä långt möjligt ge klara besked om vad somgäller i det hänseendet. Det nuvarande regelsystemet uppfyller enligt min mening pådet hela taget de nu angivna kraven på balans och tydlighet. Men det finnsbrister i systemet och jag skall strax redogöra för dem och ange riktlinjernaför en reform. Först skall jag dock uppehålla mig något vid de allmännaprinciperna för skattekontrollen. Av min redogörelse för det nuvarande kontrollsystemet(avsnitt 2) har framgått att kontrollen är uppbyggd pä olika sätt för skildainkomstslag. Beträffande inkomst av tjänst har gällt dels att deskattskyldiga själva skall detaljredovisa inkomsterna i deklarationerna, delsatt arbetsgivarna självmant skall lämna kontrolluppgifter på inkomsterna,Samma princip har också tillämpats i fräga om vissa andrainkomster, t, ex, aktieutdelningar, och principen gäller fr, o, m. 1987 årstaxering även beträffande ränteinkomster frän banker o, d, I fräga om inkomstav tillfällig förvärvsverksamhet, t, ex, vinster vid försäljning avvärdepapper, gäller att den skattskyldige skall detaljredovisa inkomsterna.Någon obligatorisk kontrolluppgiftsskyldighet föreligger inte beträffandevärdepappersvinster. Däremot har (SFS 1987:105) införts regler om attfondmäklare skall vara skyldiga att lämna kontrolluppgifter efter anmaning.Skyldigheten gäller även uppgifter rörande inte namngivna personer, vilketinnebär att stickprovskontroller e, d, kan genomföras. Vad slutligen gäller närings-idkarnasinkomster - dvs, inkomster av rörelse, jordbruksfastighet och hyresfastighet skall dessa redovisas i deklarationerna men endast i klumpform. Obligatoriskkontrolluppgiftsskyldighet finns endast i begränsad omfattning, t, ex,beträffande försäkringsersättningar, royalty och vis-sajordbruksinkomster.Däremot finns det en mycket vidsträckt skyldighet för näringsidkare att efter anmaninglämna kontrolluppgifter rörande betalningar till och från andra näringsidkare.Även denna uppgiftsskyldighet gäller i fråga om ej namngivna personer.Kontrollen av näringsidkare grundar sig emellertid huvudsakligen päbokföringen. För kontroll av denna kan skattemyndigheterna göra entaxeringsrevision. En sådan verkställs vanligen av såväl praktiska somkontrolltekniska skäl i näringsidkarens lokaler. Gäller det ett mindreräkenskapsmaterial som skall granskas kan revisionen ibland ske imyndigheternas lokaler. De nu beskrivna grunderna för kontrollverksamheten harändrats i några avseenden . Till att börja med har kontrollverksamheten fått en delvis ny inriktning genom det förenklade deklarationsförfarandet. Eftersom redovisningen i deklarationerna av tjänste- och kapitalinkomster i princip slopas har granskningen av löntagardeklarationerna förlorat i betydelse. Intresset har i stället förskjutits i riktning mot de utomstående uppgiftslämnare som levererar det huvudsakliga kontrollunderlaget. Det ger anledning att överväga om de metoder som står till buds för en sådan kontroll är ändamålsenliga eller om man behöver anpassa det gransknings förfarande som sker genom taxeringsrevisioner o.d, till de ändrade förutsättningarna för kontrollverksamheten, 28 Enannan viktig förändring som ägt rum under senare är är att företagen i /88:65 allt större utsträckning lagt över sina räkenskaper pä automatiskdatabehandling (ADB), Som jag har nämnt och kommer att utveckla närmarei det följande är möjligheterna att granska bokföringen av grundläggande betydelsevid skattekontrollen av näringsidkare. För en effektiv skattekontroll krävsdärför att granskningen också fär avse bokföring som förs med hjälp av ADB, Detär angeläget att deUa kommer till klart uttryck i lagstiftningen. Ävenmyndigheternas ökande användning av ADB i kontrollen bör beaktas vid en reformav kontrollagstiftningen. Tillde nu angivna förändringarna, dvs, införandet av en förenklad självdeklarationoch den ökande användningen av ADB, kan ocksä läggas att inkomstslagettillfällig förvärvsverksamhet har fått en växande betydelse genom en mycket storökning av antalet transaktioner på kreditmarknaden, allmänna debatten har det från en del håll riktats kritik mot att denuvarande kontrollinstituten är för ingripande. Det gäller såväl kontrolluppgiftsskyldighetensom taxeringsrevisionsinstitutet och kanske framför allt tvångsmedlen i sambandmed dessa, t, ex, bevissäkring. Jag vill med anledning härav säga följande. Taxeringsrevisionär som jag har nämnt av grundläggande betydelse för skattekontrollenav näringsidkare. Utan en granskning av bokföringen har skattemyndigheternanämligen normalt inte något som helst underlag för kontrollen av denskattskyldiges summariska redovisning i självdeklarationen. En planmässigrevisionsverksamhet mäste således utgöra grundvalen för skattekontrollen avnäringsidkarna. Vidare är det uppenbarligen sä att det inte alltid räcker meden kontroll av den skattskyldiges egen bokföring utan uppgifterna i dennamåste stämmas av mot uppgifter frän tredje man. För den som vill finns detnämligen alltid möjligheter att frän bokföringen utesluta t, ex, alla uppgifterrörande vissa inkomster. Detta kan i regel upptäckas bara med hjälp avkontrollinformation. Det förhåller sig också så att inhämtande avkontrolluppgifter från tredje man har utgjort ett mycket viktigt led i delandsomfattande kontrollaktioner som skatteförvaltningen har genomförtalltsedan taxeringslagens tillkomst , Det står klart att utan sådankontrollinformation hade inte det i vissa fall omfattande skattefusket kunnatupptäckas. Möjligheterna att få kontrolluppgifter från tredje man mästesåledes finnas kvar. Denu angivna kontrollinstituten måste uppenbarligen kunna användas även i detfall att den hos vilken kontrollen skall företas inte frivilligt vill medverka.En annan ordning skulle strida mot grundläggande krav på rättvisa och likabehandling. En tillämpning kan inte heller, som ibland har ifrågasatts, görasberoende av om brottsmisstanke föreligger eller ej. Det är ju först sedankontrollen har utförts som det kan finnas underlag för en brottsmisstanke. Detmåste således finnas tvångsmedel för genomförande av kontrollerna. Jag villpåpeka att detta inte pä något sätt är unikt på förvaltningsområdet. Tvärtomföreligger möjligheter till vite, handräckning o, d, pä många andra områden t,ex, vid kontroll enligt tullagen (1973:670), miljöskyddslagen (1969:387) ochlagen (1985:295) om foder. Avdet anförda har framgått att den nu förestående reformen enligt min 29 Tieninginte bör innebära någon mera genomgripande ändring av det kon-;rollsystem påskatteområdet som gällt i vårt land. Övervägandena bör i ställetta sikte på vissa speciella reformbehov som jag har antytt och på denförfattningstekniska regleringen av kontrollfrägorna. Mot den här bakgrundenkommer jag att i det följande redovisa förslag beträffande den allmännauppbyggnaden av kontrollagstiftningen, skattekontrollen av näringsidkaresinkomstförhållanden, ADB-baserade räkenskaper och tvångsmedelsanvändningenenligt bevissäkringslagen, I mina förslag kommer jag också att beröra desärskilda rättssäkerhetsaspekterna, bl, a, integritetsskyddet för ADB-registreradepersonuppgifter. Prop, 1987/88:65 4.2 Kontrollagstiftningens allmänna uppbyggnad Mitt förslag:Grunddragen i det nuvarande systemet behålls tills vidare. De mest angelägnareformbehoven tillgodoses genom detaljändringar. Utredningensförslag: USS har föreslagit att kontrollbestämmelser från olikaskatteförfattningar sammanförs till en gemensam lag om utredning vidbeskattning. Remissinstanserna:Förslaget att sammanföra kontrollreglerna till en gemensam lag tillstyrks iallmänhet eller lämnas utan erinran. Utredningsförslaget får i övrigt enövervägande negativ kritik. anser att förslaget kommer attleda till ökad formalism och byråkrati, Pä andra håll befaras att lagens vagtutformade bestämmelser medför risker för rättssäkerheten. Förslaget anses avåtskilliga remissinstanser ge skattemyndigheterna alltför långtgåendebefogenheter. Skälen för mitt förslag:Tilläggsdirektiven till USS avsåg ursprungligen en teknisk genomarbetning av kontrollagstiftningenmed sikte pä att få fram en för olika skatteslag gemensam kontrollag. Det var ihuvudsak bara beträffande möjligheterna att genomföra integrerade kontrollersom en omprövning av skattemyndigheternas befogenheter ansågs motiverad. Underutredningsarbetets gång har emellertid situationen förändrats, I regeringsrättenspraxis har således bestämmelserna om taxeringsrevision getts en snävaretolkning än den som legat till grund för skattemyndigheternaskontrollverksamhet, USS har sett som sin uppgift att genom bestämmelserna i utredningslagenge skattemyndigheterna samma befogenheter som de allmänt ansågs ha föreregeringsrättens ställningstagande. Kontrollbestämmelser frånolika skatteförfattningar har således sammanförts till en gemensam lag. Menförslaget innebär också genomgripande ändringar av reglerna omkontrollförfarandet. Skenbart fär skattemyndigheterna långtgåendebefogenheter. Dessa befogenheter vägs dock upp av vissa regler till skydd förde skattskyldigas integritet. Dessa regler, jag tänker här bl, a, på proportionalitetsregelnoch rätten att ta undan ömtåliga uppgifter frängranskning, begränsar på olika sätt kon troll möj I ig- Prop, 1987/88:65 heterna. Jaganser därför att den remisskritik som går ut på att USS har velat ge skattemyndigheternaalltför långtgående befogenheter inte är helt rättvisande. kan jaghålla med dem som anser att den föreslagna lagtekniska lösningen är ägnad attskapa vissa problem i den praktiska tillämpningen. Detkan nämligen ge upphov till åtskillig oklarhet om den grundläggande beskrivningenav skattemyndigheternas befogenheter inte stämmer överens med de faktiskamöjligheterna att genomföra en utredning. En ordning som innebär att det medhänsyn till invändningar som den enskilde kan göra frän fall till fall skallavgöras vad skattemyndigheterna egentligen fär företa sig är inte lämpad förhantering av den stora ärendemängd det handlar om. Den kan ocksä öka antaletärenden där motsättningar uppstår, I samma riktning verkar det av mängaremissinstanser påtalade förhållandet att myndigheter och enskilda enligtutredningsförslaget redan från början kommer att hamna i en processuellmotsatsställning till varandra. Det ligger knappast i linje med den inom skatteförvaltningeneftersträvade utvecklingen mot smidigare relationer och förbättrad service tillde skattskyldiga. Som jag ser det är en annan nackdel med en sådan ordning attden enskilde, oavsett vilka rättssäkerhetsgarantier som regelsystemet erbjuderhonom, åläggs ett större ansvar för att själv ta sin rätt till vara, Kontrollagstiftningenpå skatteområdet har sedan gammalt varit tämligen preciserad när det gällerfördelningen av rättigheter och skyldigheter mellan myndigheter och enskilda.Detta gäller inte minst de bestämmelser som reglerar skyldigheten att lämnakontrolluppgifter och andra uppgifter för annans taxering (37-46 §§ TL), Bl, a,de arbetsinsatser som krävs av de uppgiftsskyldiga har ansetts motivera ennoggrann prövning av vilka som på detta sätt skall engageras ikontrollverksamheten, vilka personer uppgifterna skall avse och även detnärmare innehållet i uppgifterna. Att avvägningar av det här slaget har gjortspå lagstiftningsnivå innebär att grundsatsen om proportionalitet mellan olikaintressen har kommit till uttryck i klara och detaljerade regler. En uppenbarfördel med detta är att osäkerheten minskar vad gäller räckvidden avmyndigheternas befogenheter, I själva verket torde den preciserade regleringenpä det här området starkt ha bidragit till att umgänget mellan myndigheter ochenskilda har kunnat ske tämligen störningsfritt. Det har inte funnits anledningatt ifrågasätta om en myndighet har rätt till den ena eller den andrauppgiften och därmed inte heller fog för att ta uppgiftsskyldighetensomfattning till utgångspunkt för kritik mot myndigheten som sådan. Inte minstför de tjänstemän inom skatteförvaltningen som haft att tillämpa reglerna tordedet ha varit värdefullt att kunna peka pä entydiga, i lag fastställdabefogenheter. Uppdragettill USS har omfattat en översyn av de nu berörda reglerna om uppgiftsskyldighet, såvitt gäller uppgifter som skall lämnas efter anma ning, USS har föreslagit att dessa regler upphävs och ersätts med de mera allmänt hållna bestämmelserna i utredningslagen, 1 princip förutsätts att myndigheterna liksom skall kunna inhämta uppgifter från enskilda 31 genomskriftlig förfrågan, men närmare bestämmelser om i vilka fall en Prop.1987/88:65 faktisk uppgiftsskyldighet föreligger saknas i förslaget. Enbegränsning av myndigheternas befogenheter ges som jag redan har antytt genomden i lagförslaget uttryckta proportionalitetsprincipen, dvs, att varjeutredning skall genomföras sä att den inte medför större olägenhet för den som berörsän vad som är nödvändigt för att uppnå ändamålet med utredningen. Förslagetinnebär således att man skall överge den detaljerade regleringen avuppgiftsskyldigheten till förmån för ett system med förhållandevis vaga normer,USS torde med detta inte ha avsett att få till stånd någon saklig ändring avuppgiftsskyldighetens omfattning. Utöver de allmänna systematiska fördelar somligger i en enhetlig och överskådlig kontrollagstiftning redovisas därför intenägra närmare motiv till förslaget på den här punkten. Somjag framhöll ser jag för egen del ett betydande värde i att reglerna omuppgiftsskyldighet så långt möjligt är klara och entydiga. Särskilt när det gällerde många rutinförfrågningar som sker med stöd av reglerna om anmaningsrätt ärdet angeläget att skattemyndigheternas befogenheter inte sätts i fräga underhänvisning till en proportionalitetsregel som kan ge utrymme för olikatolkningar. Den allmänna uppfattningen bland remissinstanserna inomskatteförvaltningen är också att den nuvarande ordningen är att föredraframför den reglering som USS har föreslagit. Inte heller på andra håll kanförslaget i denna del sägas ha fått något positivt gensvar. Jag anser därförövervägande skäl tala för att de nu gällande reglerna om anmaningsförfarandetbehålls. Nästafräga är då om den av USS föreslagna utredningslagen utgör en lämplig regleringav kontrollverksamheten när denna omfattar andra åtgärder än sådanskrivbordsgranskning som brukar ske inom ramen för anmaningsförfarandet. Jagtänker här pä den typ av kontroller som kan förekomma i samband medtaxeringsrevisioner och i sista hand genom användning av de tvångsmedel sombevissäkringslagen ställer till utredningsmyndighetens förfogande.Utredningslagen skulle dä med andra ord främst ta sikte pä kontrollverksamhetsom sker genom t, ex, besök hos den skattskyldige eller som annars har sädanainslag att regler av processuell karaktär kan te sig motiverade. Mångaremissinstanser har riktat den invändningen mot USS-förslaget att det i alltförhög grad bygger på användningen av tvångsmedel. Att bevissäkringslagens reglerföresläs inarbetade i utredningslagen medför enligt kritikerna en risk för attden tillspetsning av motsatsförhållandet mellan myndigheter och enskilda sompräglar tvångsmedelsanvändningen kan smitta av sig på helautredningsverksamheten. Det anses ocksä olämpligt att mönstra ut begreppetrevision, som är väl inarbetat och som används i kontrollsammanhang ävenutanför skatteområdet. Delvis sammanfaller denna kritik med de invändningar somhar gjorts mot förslaget att slopa anmaningsförfarandet. Vad man vill undvikaär alltså även här en dramatisering av relationerna mellan myndigheter ochenskilda. Enligtmin mening finns det goda skäl för uppfattningen att bestämmel serna om taxeringsrevision bör hällas isär frän de tvångsmedel som kan 32 användas i en konfliktsituation. Att det i en revision kaningå besök hos Prop, 1987/88:65 den skattskyldige innebär ju inte i sig någon tvängsmedelsanvändningoch det behöver inte heller vara särskilt betungande, I jämförelse med densituationen att granskningen sker hos myndigheten kan det vara till fördel förden reviderade att han slipper avvara sitt räkenskapsmaterial i den män dettagranskas på platsen. Det går då ocksä betydligt lättare att reda ut oklarhetersom kan uppstå vid granskningen. Vid en taxeringsrevision ställs i självaverket mindre krav pä den enskildes egna insatser än när han anmanas att lämnat, ex, kontrolluppgifter. Vid revisionen skall han tillhandahållaräkenskaperna för granskning, men sedan är det skattemyndigheternas sak att gäigenom och sammanställa de uppgifter som behövs för kontrollen. Den revideradeär också skyldig att bl, a, lämna nödigt biträde för granskningen, men pä dethela taget faller det mesta av arbetet vid en revision på skattemyndigheten.Detta utesluter självfallet inte att det ibland ändå kan uppstå olägenheter förden som revideras. Men sådant torde vara ofrånkomligt vid varje form avkontrollverksamhet, utan att kontrollreglerna därmed kan anses ha fått enolämplig utformning. Det bör ocksä framhållas att en revision harkaraktären av en service frän skattemyndighetens sida. Detta är t, ex, falletmed sådana revisioner som i informativt syfte sker hos nystartade företag, bl,a, för att hjälpa företagarna att ordna sina räkenskaper på ett ändamålsenligtsätt. Taxeringsrevisionen är alltså ett praktiskt inriktatförfarande som syftar till en effektiv skattekontroll, normalt under samverkanmed den reviderade och med minsta möjliga olägenheter för denne.Bestämmelserna har med dessa utgångspunkter fått en utformning som i allmänhetmedger att både myndighetens och den reviderades önskemål kan tillgodoses närdet gäller uppläggningen och genomförandet av revisionen. Som jag harantytt sker revisionsverksamheten till helt övervägande del pä det härodramatiska sättet. Det hör alltså till undantagen att en revision inte kangenomföras i samverkan med den skattskyldige och att denne i stället föreläggsvid vite att fullgöra vad som åligger honom i samband med en taxeringsrevisioneller att tvångsåtgärder med stöd av bevissäkringslagen får tillgripas. Mot den här bakgrunden anser jag det mindre lämpligt att ienlighet med USS-förslaget införa ett system där skillnaden mellanrevisionsverksamhet och tvångsmedelsanvändning med stöd av bevissäkringslagensuddas ut. Jag anser i stället att reglerna om revisionsverksamheten som hittillsbör utgå ifrån att det normalt är fråga om ett kontrollförfarande som sker isamförstånd med den granskade och som i viss utsträckning bygger på hansmedverkan. Med ett sådant synsätt finns det inte heller någon anledning attutsträcka den besvärsrätt som gäller för beslut om tvångsåtgärder till attomfatta själva revisionsförfarandet. En rätt att överklaga ett beslut omtaxeringsrevision skulle för övrigt kunna få mycket negativa konsekvenser föreffektiviteten i kontrollverksamheten. Förutsättningarna för användning avtvångsmedel är annorlunda, och därför krävs det här en annan form av reglering.För att ytterligare markera skillnaden bör dessutom övervägas om reglerna ibevissäkringslagen kan ändras på ett sådant' 3 1987/88. sättatt det klart framgår att den inte får tillämpas som ett rutinmässigt inslagvid skattekontrollen. Jag återkommer till den frågan. Jag kommer alltså fram tillatt både anmaningsförfarandet och taxeringsrevisionen tills vidare bör finnaskvar som särskilda . Det innebär att jag inte förnärvarande kan ansluta mig till den tekniska utformning av kontrollagstiftningensom USS har presenterat genom sitt förslag till lag om utredning förbeskattning. Mot bakgrund av vad jag har sagt om behovet av en reformoch dennas inriktning samt den kritik som har framförts vid remissbehandlingenär jag inte heller beredd att nu förorda införandet av de nya kontrollinstitutsom USS har föreslagit, dvs, förhör och utredningssammanträde. Vidare vill jagmed hänsyn till de båda lagförslagens inbördes samband och den starka remisskritikeninte förorda någon lagstiftning om skatteintendenter och deras verksamhet. Samtidigtstår det klart att kontrollagstiftningen på skatteområdet behöver ändras pävissa punkter. Dessa reformbehov kommer jag att ta upp i närmast följandeavsnitt. Jag kommer då också att beröra i vad mån enskildheter i USS-förslagetkan läggas till grund för dellösningar inom ramen för en i sina huvuddragbibehållen kontrollagstiftning. Prop, 1987/88:65 4.3 Skattekontrollen av näringsidkare Mitt förslag:Bestämmelserna om taxeringsrevision begränsas till att i huvudsak avsebokföringsskyldiga. Särskilda restriktioner införs i fråga om tidpunkten förrevisioner och tillträdet till bostadsutrymmen. Vidare ges möjlighet att viden taxeringsrevision hos den som är bokföringsskyldig inhämta uppgifter om ejnamngivna personer, I vissa fall får beslut om revision med sådan inriktningmeddelas endast av eller efter verkets bestämmande av chef förlänsskattemyndighet. Utredningens förslag: 1förslaget till utredningslag har skett en gemensam reglering av förrättningar ienskilda utrymmen och förvar omfattande både revisionsförfarandet och bevissäkringsätgärder.Särskilda regler skall enligt utredningslagen gälla beträffande tidpunkten försådana förrättningar och för tillträdet till bostadsutrymmen. Däremot görs intenågon skillnad i fråga om vilka utredningsåtgärder som fär användas beträffandeolika kategorier av skattskyldiga. Skattemyndigheterna ges enligt utredningslagenbefogenhet att göra uppgiftsinsamlingar avseende okända skattskyldiga. Någonsärskild regel om beslutsnivå har inte föreslagits i fräga om sädanauppgiftsinsamlingar. Remissinstanserna: sida har understrukits behovet av befogenheter att göragenerella kontroller. har ifrågasatts om lagförslaget verkligentillgodoser det behovet. Andra remissinstanser anser att frågan om generellakontroller kräver betydligt mera ingående överväganden än de som presenterats ibetänkandet. Några motsätter sig också att skattemyndigheterna får sädanabefogenheter. Skälenför mitt förslag: Prop. Bestämmelsernaom taxeringsrevision har som jag tidigare framhållit sin största betydelse förkontrollen av näringsidkare. Denna kontroll måste som nämnts bygga påbokföringen, som näringsidkarna är skyldiga att föra just med hänsyn till bl,a, skatteintressena (jfr prop, 1975:104 s, 133 f,). Av bokföringen kan utläsasinte bara om näringsidkaren själv har deklarerat korrekt utan ocksä hur han harfullgjort sin eventuella uppgiftsskyldighet avseende annans taxering. Enkontroll av det senare slaget har fått ökad betydelse sedan det förenkladedeklarationsförfarandet införts. Manmåste alltså kunna göra en taxeringsrevision hos en näringsidkare för attkontrollera om han fullgjort både sin deklarations- och uppgiftsskyldighet.Det förutsätter dä att bokföringen i sig är korrekt. Men den saken måste ocksåkunna kontrolleras.