prop · G903131 · 1985-12-31 00:00:00 — och ett par länsstyrelser ärtveksamma fill om den föreslagna ändringen är tillräcklig. Samma tvekan hyserLantbrukarnas riksförbund, (LRF), hantverks- och industriorganisalion- Familjeföretagen, (SHIO-Familjeföretagen), , , och Svenska . Dessa tillstyrker visserligen förslaget menönskar mer långtgående regler. Anledningen är alt inte alla företag sombedriver olje-prospektering har någon liknande verksamhet i , vilket ären förutsättning för att en filial - en gren - av en i bedrivenrörelse skall anses föreligga. Med anledning härav önskar de angivnaremissinstanserna helt avskaffa skillnadenmellan självständigt bedriven rörelse och filial. 1985/86: 131 ,(RSV), Allmänna ombudet för mellankommunala mål, (AO), länsstyrelserna iStockholms, och , samt förordar i ställetför del framlagda förslaget, all en möjlighet lill dispens införs. Osäkerhetenom gällande rätt - när en filial skall anses föreligga och kontrollproblemenframhålls som skäl för etl dispensförfarande. Den nuvarande skillnaden ibehandlingen av filialer och självständigt bedrivna rörelser har motiverats bl.a. av kontrollhänsyn. När det gäller s.k. joint venlure uppslår än värrekontrollproblem än för utlandsverksamhet i allmänhet menar de angivnaremissinstanserna, eftersom verksamheten i ett joint venlure endast kan kontrollerasom även övriga deltagares underlag och bokföring ställs till de svenska skattemyndigheternasförfogande. RSV befarar att förslagel i denna del kan komma att medföra atlmindre seriösa personer frestas att redovisa underskott av joint venlure-verksamheti utlandet och att det föreligger en uppenbar risk för skalteundandragande omreglerna får den föreslagna utformningen. Skälenför mitt förslag: Den nuvarande skillnaden i behandling av filialer ochutomlands självständigt bedrivna rörelser har främst betingals av de kontrollproblemsom uppslår då verksamhet bedrivs utomlands. har genom etl omfattandeinternationellt samarbete försökt all komma lill rätta med dessa problem. Förnärvarande har avtal för undvikande av dubbelbeskattning med ettsjuttiotal stater. Avtalen innehåller så gott som undantagslöst bestämmelser ominformationsutbyte. Vidare har handräckningsavtal med de nordiskastaterna och med . Handräckningsavtalen innehållerförutom bestämmelser om informationsutbyte också bestämmelser om indrivning avskatt, delgivning av handlingar etc. Flera av dubbelbeskattningsavtaleninnehåller också sådana bestämmelser. Bestämmelserna om informationsutbyteinnebär regelmässigt skyldighet för vardera staten alt, på begäran av den andrastatens skattemyndigheter, hos skattskyldiga i den egna staten utreda, genomgranskning av räkenskapshandlingar eller på annat sätt, förhållanden som kanvara av betydelse vid beskattning av skaltskyldig i den andra staten. Sverigehar också aktivt tagit del i del arbete som pågår i och utveckling, , och för atl få lill stånd enmultilateral konvention om handräckning i skatteärenden. Även om det beskrivnainternationella samarbetet bidragit lill att minska kontrollproblemen vidverksamhet i utlandet är jag inte beredd atl, såsom vissa remissinstanserönskat, föreslå alt skillnaden mellan filial och självständigt bedriven rörelsehelt avskaffas. Utredningensförslag alt ändra gränsdragningen mellan filial och själv ständigt bedriven rörelse skulle, om det genomfördes, i viss utsträckning kunna komma att medföra ökade kontrollproblem. Det enda sättet att få lill stånd en verkligt effektiv kontroll av en utomlands bedriven verksamhet är genom ett sådant samarbete med myndigheterna i den främmande staten som beskrivits ovan. Vare sig verksamheten i ufiandet bedrivs i form av en filial som inte samverkar med andra företag eller i form av etl joint venlure, är förutsättningen för en effektiv kontroll all bokföringen och företedda 13 verifikatkan kontrolleras hos leverantörer, kunder och avtalspariner. Så- Prop, 1985/86:131 som vissa av remissinstanserna påpekat ökar dock kontrollproblemen vid samverkani joint venture genom alt bokföringen till viss del kan vara gemensam och enkontroll av denna endast kan göras om också övriga deltagares underlag ochbokföring ställs lill de svenska myndigheternas förfogande. Utredningen harundersökt gällande rätt om när en filial resp. en självständigt bedrivenrörelse skall anses föreligga. Utredningen har också undersökt i vilka fall somsamverkan skall anses ske i form av etl utländskt bolag. Trots utredningens arbetekvarstår viss osäkerhet om gällande rätt. Dessutom har, såsom påpekats av vissaremissinstanser, inte alla de företag som bedriver oljeprospeklering någonliknande verksamhet i . Att ändra gränsdragningen mellan filial ochsjälvständigt bedriven rörelse på det sätt utredningen föreslagit skulle pågrund härav inte hjälpa alla företag som bedriver sådan verksamhet. Den ufiändskaverksamheten skulle ändå i vissa fall komma atl anses som självständigt bedriven. Jagär mot bakgrund av del anförda inle beredd att tillstyrka utredningensförslag. finner jag det angelägel att underskoll vid deltagande i jointventure i utlandet i vissa fall skall få dras av i rörelse som bedrivs här. Defall som jag syftar på är verksamhet som är samhällsekonomiskt betydelsefulloch där samarbetet med de andra företagen betingas av en önskan atl uppnåerforderlig riskspridning eller av att projektet är av ett sådant slag att ettsvenskt företag av andra skäl inte ensamt förmår att genomföra detta. Det ärsamtidigt viktigt alt kontrollproblemen blir beaktade. En dispensregel bördärför införas. Viddispensprövningen bör speciell vikt läggas vid samarbetsprojekt som förbättrarden internationella konkurrenskraften för svensk industri och projekt somtillförsäkrar tillgång på råvaror och energi. Såsom exempel på sådanaverksamheter kan nämnas förutom oljeprospeklering också byggnads- ochanläggningsverksamhet. Gemensamt för dessa verksamheter är atl del på deninternationella marknaden ofta förekommer projekt av sådan omfattning alt etlgenomförande förutsätter samverkan mellan flera företag. Även i fall då ettsvenskt företag ensamt bedriver verksamhet i utlandet bör dock undantagsvisdispens kunna komma i fråga. Videtl dispensförfarande bör hänsyn tas till om tillräckliga förutsättningar fören effektiv kontroll av projektet föreligger. Del senare torde kunna bedömasbl. a. genom beaktande av det sätt på vilket räkenskaperna förs och medhänsynstagande till det eventuella samarbete som kan ha inletts med de övrigainblandade staternas myndigheter. Beslut om dispens bör fattas av regeringen. Dåfråga är om underskott i en särskild förvärvskälla bör vid bifall beslutet utformas så att regeringen medger att underskottet skall få dras av från intäkter i en verksamhet som bedrivs i . I dispensbesluiet bör i sådant fall anges i vilken förvärvskälla som avdraget skall ske. Har under skottet efter medgivande härom dragils av i rörelse som bedrivs här i riket bör avdraget naturligtvis inte också få göras från annan intäkt av fastighet 14 eller rörelse i utlandet.Den omständigheten atl eventuella intäkter från verksamheten inte beskallas härpå grund av dubbelbeskattningsavtal, bör inle i och för sig medföra hinder motbifall om övriga förutsättningar för bifall föreligger (jfr nästa avsnitt). 1985/86: 131 3 Beskattning när exemptmetoden tillämpas Idubbelbeskattningsavtalen undviks dubbelbeskattning antingen med tillämpning avcredit(avräknings)-metoden eller exempt(undanlagande)-meloden. Exemptmetodeninnebär atl viss inkomst inte skall beskattas i en av de avlalsslulandestaterna. 74 § KL och den motsvarande bestämmelsen i 22 § SIL tar sikte på densituationen att en inkomst på grund av ett dubbelbeskattningsavtal intebeskattas här i riket. Bestämmelsen i 74 § KL lyder: "Skall i anledning avöverenskommelse eller beslut, varom i 72 eller 73 § sägs, inkomst, som enligtdenna lag är skattepliktig, ej här i riket beskallas, får, därest underskottuppkommer vid inkomstberäkningen, sådant underskott icke vid taxering avräknas åinkomst, som skall här beskallas". Enligtsin ordalydelse tycks bestämmelsen innehålla ett förbud att, om en inkomstgenom tillämpning av dubbelbeskattningsavtal är undantagen från beskattning iSverige, dra av ett underskott från en inkomst som skall beskattas här. Enligtordalydelsen torde det inte föreligga någon skillnad mellan underskott isjälvständigt bedriven rörelse och i filial. Vissa rättsfall och ävenuttalanden i doktrinen ger dock visst stöd för uppfattningen att möjligheten atli utnyttja underskott i en filial i utlandet inte är utesluten därför attett dubbelbeskattningsavtal föreligger enligl vilket en intäkt i filialen skallundantas från svensk skatt. Dubbelbeskattningssakkunnigaföreslog i betänkandet (SOU 1962:59) Internationella skattefrågor, atl 74 § KLoch 22 § SIL skulle ändras så att, om en inläkt på grund avdubbelbeskattningsavtal inte fick beskattas här, omkostnader som är hänförligatill intäkten inte skulle få dras vid taxeringen. Frågantogs åter upp i departementspromemorian (Ds B 1981; 10) Beskattning avverksamhet i utlandet. Ett avgörande avregeringsrätten, RÅ 1984 1:27, gällde huruvida den omständigheten att vissinkomst i rörelse (bankrörelse) på grund av dubbelbeskattningsavtal intebeskattas i medför atl avdrag skall vägras för driftkostnad som hänförsig till inkomsten. Regeringsrätten yttrade bl. "Den omständigheten attförevarande ränteinkomster på grund av särskilda regler idubbelbeskattningsavtalen mellan och ett vart av länderna ej skallupptas till beskattning i påverkar icke bankens rätt alt i sin rörelsegöra avdrag för sina driftkostnader". Mitt förslag: Avdragmedges inte för kostnader som är hänförliga till en intäkt som på grund avdubbelbeskattningsavtal är undantagen från beskattning. Utredningensförslag: Utredningen har föreslagit att nuvarande 74 § KL Prop. 1985/86: 131 kompletterasmed en regel som innebär följande. I de fall avdrag för filialunderskottmedgivits från inkomst som skall beskattas här i riket och underskottet ävenbeaktats vid beskattningen i den andra staten skall motsvarandebelopp återföras lill beskattning i i den mån överskott uppstår ifilialen. Kan den skattskyldige visa att avdrag för filialunderskottet intemedges enligt lagstiftningen i den andra staten eller, om sådant avdrag medges,avdraget inte kunnat utnyttjas, skall beloppet inte återföras till beskattningi . Remissinstanserna:De flesta remissinstanser delar utredningens uppfattning att behov av klarareregler föreligger. De flesta är också positiva till det framlagda förslaget menmånga remissinstanser anser att förslagel bör kompletteras i olika avseenden.Viss oro finns också för att en sådan lagstiftning skulle orsakatillämpningssvårigheter och kontrollproblem. Flera instanser är också tveksammabeträffande den uppfattning om rättsläget som betänkandet ger uttryck för. RSVoch flera andra myndigheter önskar i stället för det av utredningen framförda förslagetett generellt avdragsförbud. Näringslivets instanser pekar å andra sidan påkonkurrensaspekten och åberopar att regler liknande de som föreslagits avutredningen finns i andra västeuropeiska stater och fillslyrker utredningensförslag. Skälenför mitt förslag: Såsom påpekats i näringslivets remissvar tillåter man i vissastater (, och ), med vilkasföretag svenska företag konkurrerar, avdrag för filialunderskott även då exemptmetodentillämpas beträffande intäkterna. Jag delar dock den av vissa remissinstanserframförda åsikten att etl system med rätt till avdrag vid underskott och ensenare återföring av medgivna avdrag skulle kunna medföratillämpningssvårigheter och kontrollproblem. Dessutom torde ett sådant systemförutsätta ändringar i alla de aktuella dubbelbeskattningsavtalen. Svenskaföretags verksamhet i utlandet bedrivs i de allra flesta fall inte i form avfilial utan genom ett i den utländska staten bildat dotterbolag. I dessa fallär det inte möjligt att utjämna ett underskott i dotterbolagets rörelse mot ettöverskott i del svenska bolagets rörelse. Mot bakgrund härav är jag inte bereddall lägga fram förslag om att införa ett sådant system som utredningenföreslagit. Istället för det av utredningen förordade förslagel anser jag liksom dubbelbeskattningssakkunniga,de som utarbetat den angivna departementspromemorian och fleraremissinstanser, att regler om att avdrag för kostnader inte medges dåkostnaderna är hänförliga till en intäkt som på grund avdubbelbeskattningsavtal är undantagen från beskattning bör införas. Dettaöverensstämmer med den allmänna principen att kostnader som är hänförliga tillintäkter som inte beskattas inte är avdragsgilla. Genomförsmitt i föregående avsnitt framlagda förslag kan trots de nu föreslagnareglerna, då fråga är om samhällsekonomiskt betydelsefull verksamhet, genomdispens medges att ett underskott i en filial i utlandet får dras av frånintäkter i den övriga rörelsen fastän filialens intäkter enligt ettdubbelbeskattningsavtal är undantagna från svensk skatt. 4Avräkning av utländsk skatt År1982 infördes en bestämmelse om avräkning av utländsk skatt i KL och vidaregjordes vissa ändringar i bestämmelserna om sådan avräkning i SIL, SFS1982:1098-1100. Ändringarna genomfördes efter förslag av skatteavräkningssakkunnigai betänkandet (Ds B 1982:5) Avräkning av ufiändsk skatt. Enligt tidigare reglerfick allmän slutlig skatt på inkomst som eriagts lill utländsk stat ellerdelstat avräknas från den stafiiga inkomstskatten på samma inkomst. Avräkningmot den kommunala inkomstskatten medgavs inte. Ändringarna innebar bl. a. atlavräkning fick ske också från den kommunala inkomstskatten och att även sådanutländsk skatt som är jämförbar med svensk kommunalskatt fick avräknas. Vidareskall numera alla utländska inkomster och skatter för ett visst beskattningsårbeaktas vid bestämmandet av hur mycket svensk kommunalskatt ochstatlig inkomstskatt som får tas i anspråk för avräkning . Förfarandetinnebär, att avräkning som sker med stöd av ett dubbelbeskattningsavtal ochavräkning på grund av intern lagstiftning skall ske på i princip samma sätt ochgenom ett samordnat förfarande. Mitt förslag: Avräkningsreglernasammanförs i en lag om avräkning av utländsk skatt. I förslaget har reglerna iförtydligande syfte fått en delvis ny utformning. I den föreslagna lagen harvidare intagits regler om avräkning från vinstdelningsskatt även i fall dådubbelbeskattningsavtal med bestämmelser om sådan avräkning saknas. Utredningensförslag: I huvudsak lika med mitt. Utredningen har dock föreslagit att avräkningfrån vinstdelningsskatt endast skulle få ske då en skaltskyldig enligtdubbelbeskattningsavtal har rätt till sådan avräkning. Vidare har utredningenockså föreslagit regler om avräkning från sjömansskatt i fall dådubbelbeskattningsavtal som medför rätt till sådan avräkning föreligger. Remissinstanserna: Istort sett samfiiga remissinstanser tillstyrker förslagel eller lämnar detutan erinran. Flera remissinstanser har haft synpunkter av formell natur påförslagets utformning. önskar attavräkning från vinstdelningsskatt skall kunna medges även dådubbelbeskattningsavtal saknas. till vars yttrandeSvenska arbetsgivareföreningen, SAF, och Svenska handelskammarförbundetanslutit sig anser också att del finns behov av sådana regler. Vidare hardessa remissinstanser framfört önskemål om bestämmelser som medger enförskjutning av avräkningsrätten mellan olika beskattningsår. Som ett förstasteg anser de att ett system som tillåter en förskjutning till ettefterföljande år, s.k. carry forward, bör genomföras. Vidare önskar de attinförandet av ett system för förskjutning till ett , s. k. carryback, bör utredas. Slutligen anser man att omkostnadsavdrag förutländsk skatt bör medges även när dubbelbeskattningsavtal föreligger. RSV harifrågasatt om inte möjlighet till avräkning från sjömansskatt bör införas äveni fall då dubbelbeskattningsavtal saknas. 2 1985/86. Skälen för mitt förslag:Genom all avräkning som sker med stöd av ett Prop. 1985/86: 131 dubbelbeskattningsavtaloch avräkning som sker på grund av intern lagstiftning efter 1982 årsändringar skall ske genom ett samordnat förfarande har behov av vissa förlydligandenuppkommit. Genom införandet av vinstdelningsskatten (SFS 1983:1086) har delockså visat sig nödvändigt med regler om hur avräkning från vinsldelningsskattskall ske när en skaltskyldig enligt dubbelbeskattningsavtal har rätt tillsådan avräkning. Efter1982 års ändringar sker avräkning av utländsk skatt från kommunalskatt ochstatlig inkomstskatt enligl den s. k. overall-metoden. Denna metod innebär atthöga och låga utländska skatter på utländska inkomster kan utjämnas vidbestämmande av del högsta belopp med vilket avräkning får ske och att därförstörre lättnader i den svenska beskattningen kan erhållas. Kretsen av avräkningsbarautländska skatter har också utvidgats. Allt detta har medfört avsevärt ökademöjligheter att undanröja dubbelbeskattning även i de fall då någotdubbelbeskattningsavtal inle föreligger. Genom införandet av vinstdelningsskatlenhar vi dock åter kommit i den situationen att rätt till avräkning från allsvensk inkomstskatt för utländsk skall som kan ha utgått på etl svensktföretags utländska inkomst inte längre föreligger, om inledubbelbeskattningsavtal finns som ger sådan avräkningsrätt. Med hänsyn härfilloch fill att de utländska skatter som påförs svenska företags inkomster frånutlandet i många fall är väl så höga som den skatt som påförs inkomsterna iSverige, finner jag det angeläget atl, såsom flera remissinstanser önskat,införa rätt till avräkning från vinstdelningsskatt även i de fall dådubbelbeskattningsavtal som föreskriver sådan avräkningsrätt saknas. Beträffandeavräkning från sjömansskall är situationen något annorlunda. För närvarandeövervägs ett slopande av den särskilda sjömansbeskattningen och att i ställetinordna sjömännen i landskattesystemet. Vidare torde situationer då en iSverige bosalt beskattas i en främmande stal för sin inkomst ombord påett svenskt handelsfartyg mycket sällan uppkomma.Mot bakgrund härav saknasenligt min mening anledning alt nu föreslå regler om avräkning frånsjömansskatt. Fråganom alt införa regler som medger en förskjutning av avräknings rätten mellan olika beskattningsår har tagits upp av vissa remissinstanser. Den frågan har tidigare behandlats i prop. 1982/83; 14 om avräkning av utländsk skatt. Dåvarande chefen för budgetdepartementel anförde i pro positionen (s. 14), alt vissa remissinstanser framhållit att ett sådant system kunde komma att medföra en ökad arbetsbelastning för de tillämpande myndigheterna och alt han främst med hänsyn till detta och med beaktande av atl de i övrigt framlagda förslagen torde medföra avsevärt ökade möjlig heter att undanröja dubbelbeskattning, inle var beredd atl lägga fram förslag om införande av carry forward av icke avräknad utländsk skatt. De skäl som då talade mot införandel av ett s.k. carry forward-system är enligl min mening fortfarande giltiga. Därtill kommer atl skatteavräknings sakkunniga har i uppdrag atl fortsätta att utreda de olika metoderna för att undvika internationell dubbelbeskattning och därmed sammanhängande frågor. Jag är därför inte beredd all nu föreslå andra ändringar i avräk ningsreglerna än vad om följer av den föreslagna lagen. 5 Upprättade förslag Prop. 1985/86: 131 Ienlighet med vad jag nu har anfört har inom upprättatsförslag till 1. lagom ändring i kommunalskaltelagen (1928: 370), 2. lag om ändring i lagen (1947; 576) om statliginkomstskatt, 3. lag om ändring i taxeringslagen (1956; 623), 4. lag om avräkning av utländsk skatt. Förslagenbör fogas till protokollet i detta ärende som bilaga 3. 6 Specialmotivering till förslaget om lag om avräkning avutländsk skatt Bestämmelsenmotsvarar 24 § första stycket lagen (1947:576) om stafiig inkomstskatt, SIL.Liksom i 24 § SIL uppställs såsom villkor för rätt lill avräkning att denskallskyldige, om han är fysisk person, varit bosatt här i riket eller om frågaär om en juridisk person, att denne är en inländsk juridisk person. Dettaöverensstämmer med den internationellt vedertagna principen att det ärhemviststaten som har att undanröja internationell dubbelbeskattning. Vidarehar angivits, att intäkten i fråga skall ha mediagits vid taxering, detta föratt markera atl utländsk skall på en intäkt som inte blir föremål för taxeringhär i riket på grund av l.ex. sexmånadersregeln [54 § första stycket f kommunalskaltelagen(1928:370), KL, och 7 § 11 mom. eller dispens (7 § 8 mom. 10-12 styckena SIL)inte får avräknas. Uttrycket "medtagits vid taxering" har använtsför atl markera atl en utländsk skatt i princip får avräknas även om detuppkommer underskott vid den svenska beräkningen av inkomsten avförvärvskällan. Vid den svenska taxeringen beräknas inkomsten efter svenskaregler och ett underskott kan därvid uppkomma även i del fall intäktenföranlett skatt i den utländska staten. Slutligenhar angivits att den utländska intäkten enligl skattelagstiftning en i den utländska staten skall anses härröra därifrån. De flesta utländska stater beskattar en intäkt antingen därför atl den som uppbär denna har någon form av anknytning till den egna staten såsom bosättning eller medborgarskap eller för att intäkten anses ha särskild anknytning till staten i fråga. Många stater uttrycker det senare i sin lagstiftning så all en viss intäkt skall anses ha källa i eller anses härröra från den egna staten. Avsikten med att ange att den utländska intäkten enligl skattelagstiftning en i den ufiändska staten skall anses härröra därifrån är följande. Om en intäkt har blivit beskattad i den utländska staten endast därför all den som uppbär intäkten anses ha hemvist eller vara medborgare där, skall avräk ning inte medges. Om en intäkt visseriigen beskattas i den utländska staten redan på den grund att personen är medborgare eller anses ha hemvist i 19 dennastat, men intäkten ändock skulle ha beskattats där även om den Prop. 1985/86:131 uppburits av person som inte är medborgare eller har hemvist där, skall dockrätt till avräkning föreligga. Antag atl en medborgare i en stat med vilkenSverige inte har dubbelbeskattningsavtal har hemvist i och uppbär enintäkt från denna stat samt atl intäkten beskattas i denna stat på den grund atlpersonen som uppbär intäkten är medborgare där. Om intäkten på grund av sambandmed den utländska staten skulle ha beskattats där även om den uppburits avnågon här bosatt person som inte är medborgare i den utländska staten, skallrätt till avräkning föreligga. I del fall intäkten härrör från och denutländska staten beskattar denna endast för alt den som uppbär intäkten ärmedborgare där, skall däremot avräkning inte ske. Dubbelbeskattning undviks isådant fall i allmänhet genom att den utländska staten medger avräkning för denskatt som erlagts i . Bestämmelsenersätter 24 § andra stycket SIL. För att klariägga förhållandel lilldubbelbeskattningsavtalen har angivits atl rätt till avräkning enligl 1 § inteföreligger om statlig inkomstskatt, inkomstskatt, den utländskaskatten samt den utländska intäkten omfattas av dubbelbeskattningsavtal. Idetta fall föreligger i stället rätt till avräkning eller undviks dubbelbeskattningpå annat sätt på grund av avtalet. I första stycket andra meningen har angivitsatl även avräkning med stöd av dubbelbeskattningsavtal skall ske medtillämpning av bestämmelserna i 4-18 §§. Avräkning skall med andra ord ske iett samordnat förfarande och på samma sätt, antingen rätt till avräkningföreligger enligt ett avtal eller enligt 1 §. 1949års dubbelbeskattningsavtal med omfattar den statliga men inteden kommunala inkomstskatten. Avtalet, som uppr hört att gälla mellanSverige och , gäller alltjämt i förhållande till en del tidigarebrittiska besittningar, av vilka de flesta numera är självständiga stater.Eftersom vid tillämpning av detta avtal dubbelbeskattning endast delvisundviks, bör möjlighet att erhålla avräkning enligl I § föreligga för en del avden i den främmande staten erlagda skatten.