prop · G60394 · 1982-12-31 00:00:00 — Förlusterna under utvecklings- och igångkörningstiden blirlätt större än vad .som det egna kapitalet kan bära och bolaget blir likvidafionspliktigt.Soliditeten har särskild betydelse för dessa företag och del finns storanledning atl tillse all regler inte skapas som yllerligare försvårar utvecklingsmöjligheterna. STU-stödet har betraktats som ett statsbidrag,dvs. stödet har intäklsförls när del uppburits och därmed fått en positivresultat- och soliditetspåverkan. I och med alt skuldföring inle har skett harföretagen klarat den långa utvecklingstiden utan att behöva komma i likvidaiionspliklenligt aktiebolagslagen. I promemorian konstateras att om ett företag redovisar ettstatligt stöd som skuld minskas soliditeten, och bolaget riskerar att bli likvidafionspliktigt.Uttalandet atl delta inte utgör något större problem för de projektinriktadevillkorslånen överensstämmer inte med STUs erfarenheter. För de fall där det projekfinriktadestödet svarar för en stor del av ett företags verksamhet äråterbetalningsförmågan naturligen kopplad till företagets resultatutveckling,liksom fallet är för företagsspecifikt stöd med äterbetalningsskyldighet som ärberoende av resultatutvecklingen. STU ifrågasätter därför om utredningensreferensmaterial är representativt. STU finner stöd för sin uppfattning i Bidragsskattekommitténsbetänkande (Ds B 1981:17) (s. 130-132) som starkt poängterat sambanden medaktiebolagsreglerna. Reglerna för likvidatiorisskyldighet bör enligt STUsmening ses över i enlighet med bidragsskattekommitténs förslag. Det torde stå klart att det är angeläget att staten lämnarstöd med sådana regler att syftet med stödet uppnås. Atl elt bolag kan tvingasi likvidation på grund av uppburet statligt utvecklingsstöd måste därförförebyggas. STU anser därför att även projektinriklat slöd skall behandlas så atlvid bedömningen av om likvidaiionsplikl föreligger, förelaget äger bortse frånskuld på grund av uppburet stöd från STU. tar upp frågan om särbehandling avriskkapital som lämnas även av andra än staten. Samfundet kan tillstyrka atl likvidalionsregeln i 13 kap.2 § aktiebolagslagen ändras för alt möjliggöra stödformer med riskvilligtkapital men anser atl man i statens och näringslivets intresse samlidigt bordeta ställning till den rättsliga behandlingen av privat stöd med riskvilligtkapital. En första fråga är om staten som föreslagils generelltskall avslå frän alt i likvidation och konkurs konkurrera med övriga opriorileradeborgenärer. Delta innebär en förändring i förhållande till vad som gällerbeträffande vissa typer av statliga lån och bidrag och beträffande vissa av dei betänkandet redovisade villkorslånen (NCB, AB Bofors-Kilsta, där det enavillkorslånet Prop.1982/83:94 148 t. o. m. är prioriterat, och , där lånetvisserligen salts efter skulderna i allmänhet men före ägarstödet). Stöd med riskvilligt kapital lämnas ju även av andra änstaten. Sålunda är del i första hand akfieägarna som brukar lämna stöd. Dettasker genom lån som eftersatts eller genom aktieägartillskott som stundomförenas med det villkoret alt när bolaget har utdelningsbar vinst, sådant aktieägarslödskall återbetalas som en skuld. Vidare förekommer det att stora leverantörereller stundom kanske kunder har intresse av att stödja etl annat bolag medriskvilligt kapital och villkorligt efterger del av kundfordran eller förskott. Det finns då anledning överväga huruvida statens fordranskall generellt sättas efter alla andra fordringar. Detta synes i vart fallinte vara befogal i relation till stöd av likartad karaktär som lämnas avaktieägaren. (Jämför villkorslånet lill ). Företagsstöd från aktieägare och leverantörer medriskvilligt kapital som inte konkurrerar med borgenärernas fordringarförekommer i betydande omfattning särskilt inom industri och handelsförelag ochi ullandsägda företag som inte kan stödjas med koncernbidrag. Därför finns delanledning atl överväga om inte en ändring i 13 kap. 2 § aktiebolagslagen bordeomfatta också sådant slöd. När förluster tärt på ett bolags egel kapital och stödfrån akfieägare eller leverantörer för att undvika likvidation aktualiseras,försätts styrelse och företagsledning i etl svårl dilemma. Å ena sidan vill deinte ifrågasätta en "gynnares" ord, att erforderligt stöd skalllämnas, å andra sidan saknar de ett klart formellt stöd för alt begära enskriftlig bekräftelse härpå. Om 13 kap. 2 § aktiebolagslagen innehöll en klarbestämmelse om atl vid beräkningen av det egna kapitalets storlek hänsyn intebehövde tas till skriftligen utfäst slöd som i händelse av konkurs ellerlikvidation skall betalas först sedan övriga skulder till fullo betalts, skulledel innebära etl ökat tryck på aktieägaren atl sanera balansräkningen i deformer lagen föreskriver. Villkorliga aktieägartillskott lämnas också som regel påvillkor mycket likartade dem som beskrivs i förslaget till nytt tredjestycke i 13 kap. 2 § aktiebolagslagen. Det är därför enligt samfundets mening svårlatt se alt det finns något bärande skäl för olika behandling av dylikt slödfrån statens respektive frän ägarens sida. Om även ägarens stöd kunde behandlasi samma paragraf kunde också behandlas frågan om prioriteten mellansådant stöd och statens stöd. Norrlandsfonden ifrågasätter om den föreslagna ändringenär erforderlig. Det kan väl ifrågasättas, om en ändring avaktiebolagslagen är erforderlig på sätt som föreslagits för att beräkna delegna kapitalets storlek -kontrollera om likvidationsplikt föreligger. Ipromemorian behandlas lån med villkorlig äterbetalningsskyldighet. Åven om dessalån redovisas såsom lån, är de dock icke en verklig skuld förrän bolagetsresultat medger återbetalning eller att andra särskilda förhållanden somföranleder återbetalning har inträtt. I en tänkt likvidationspliklssituationär därför s. k. villkorslån icke ålerbetalningsplikliga och således icke hellerskuld. En borgenär kan icke hos gäldenär få bättre villkor vid Ukvidationspliktän förut. 1982/83:94 149 Norrlandsfondens uttalande avser icke eventuella juridiskaformella skäl för en ändring av ifrågavarande paragraf i aktiebolagslagen. BFN, som avstyrker förslagel, anför: Det är BFN:s uppfattning att villkoren för statligstödverksamhet bör utformas på ett sådant sätt att gällanderedovisningsprinciper och god redovisningssed kan tillämpas vid bokföringen avdesamma. Mot bakgrund härav avstyrker nämnden av principiella skäl promemoriansförslag fill komplettering av 13 kap. 2 § aktiebolagslagen, ABL. Finner emellerfiddepartementet ändå det vara nödvändigt komplettera likvidationsbestämmelserna iABL på sätt som föreslås i industridepartementets promemoria bör del enligl BFN:smening klart framgå av motivuttalanden och lagtext att del är fråga om enspecialregel som bara skall tillämpas i undanlagsfall och alt övriga borgenärerinte får bli lidande på grund av återbetalningar på villkorslån. I denföreslagna lagtexten talas om "beroende av bolagels resultatutveckling".En positiv resultatutveckling innebär inte nödvändigtvis att ett bolag har rådmed återbetalning; tidigare ekonomisk situation kan lägga hinder i vägen, omman vill alt bolaget skall överleva . Möjligheten till återbetalning börmed hänsyn lill övriga borgenärer snarare knytas fill "bolagetsresultat" och måhända också begränsas till årets resultat (eller deldärav) enligt särskild definition, t. ex. resultat före bokslutsdispositionermen efter skatt. Uttrycket"eller liknande omständighet" är också oklart och kan inbjuda tillicke önskvärda analogitolkningar i andra situationer och bör därför utgå. Nämnden serdet som besvärande atl behöva belasta en allmängiltig lagtext med alltfördetaljerade instruktioner vad avser en undantagsregel och vill därför föreslåalt departementet överväger en begränsad utbyggnad av lagtexten med hänvisningtill god redovisningssed och i stället fylligare motivutlalanden. Även och industriförbundhar principiella invändningar mot förslagel. Dessa remissinslanser anför: I princip bör ändringar inle företas i civilrättslig lagsfiftningför atl möjliggöra för staten att lämna slöd till företag utan alllikvidationsreglerna skall bli tillämpliga. Enligt vår mening borde i ställetvillkoren för den här aktuella stödgivningen utformas på så säll all gällande redovisningsmässigaprinciper kan åberopas och således ingen lagändring skulle behövas. Vi är emellertid medvetna om, såsom också framhålls ipromemorian, att hinder av olika skäl kan finnas atl i vissa fall formuleravillkoren så att någon Ukvidationsskyldighet inte skulle uppträda. Med hänsynhärtill anser vi alt en ändring i aktiebolagslagen kan vara motiverad, eftersomannars syftet med stödåtgärderna skulle förfelas. En ändringav laglexlen på föreslaget sätt innebär emellertid alt en i akliebolagsrättenbärande, viktig princip rörande skyddet för det egna kapitalel rubbas. Deltareser frågan vad som över huvud taget skall inräknas bland elt företags skulderoch om det finns skäl alt någon viss skuld inte skall medtas vid enlikvidationsberäkning. Del finns anledning atl i detta sammanhang peka pä detförhållandel atl vid kreditgivning med s. k. negativ klausul bland skuldernainte räknas in sådana skulder som är eflerställda. 1982/83:94 150 vilka inle skall betalas förrän övriga borgenärer gottgjorts.Detta leder enligt vår mening till att det borde övervägas, om det finnsanledning alt låta också annan kreditgivare än staten undvika Ukvidationsskyldighethos låntagaren genom ett efterställningsvillkor. Enligt vår mening borde etlsådant vidare syfte med den ifrågavarande bestämmelsen självfallet vara atl denu gällande reglerna för beräkning av det egna kapitalets storlek i samband meden likvidationsprövning bör kunna rubbas endasi i klart angivna undanlagsfall. Om enbestämmelse av i promemorian föreslagen innebörd - trots de principiellainvändningar som kan resas däremot - skall införas, år det angeläget attytterligare precisera lagtexten. Det är således enligl vår uppfattningfelaktigt att ange att återbetalningen lill slaten är beroende av bolagelsresultatutveckling. Villkoret för fullgörandet av betalningsskyldigheten måsteknytas lill att återbetalning endast fär ske ur tillgängligt fritt egetkapital. En hänvisning såsom föreslagils fill bolagets resultatutveckling ellerliknande omständighet medför dessutom i sin oklarhet risk för atl undantagsbestämmelsenfår en mer generell räckvidd än som torde ha avsetls. Prop, 1982/83:94 151 Sammanställning av remissyttranden över bidragsskattekommitténsbetänkande (Ds B 1982:8) Förslag till ändringar i reglerna om avsättning till internvinstkonto Efter remiss har yttranden över betänkandet avgetts av (), allmänna ombudet för mellankommunala mål (AO), kammarrätterna iStockholm och , länsstyrelserna i , , Väslernorrlandssamt , bokföringsnämnden (BFN), Föreningen . (), Svenska revisorsamfundel SRS, och . i har till sittyttrande fogal ett yttrande från handelskammare. I följande sammanställning redovisas i ell första avsnittremissyttrandena rörande en utvidgad avdragsrätt för avsättning lill internvinstkonto.Därefter redovisas remissinstansernas synpunkter på hur internvinsten skallberäknas. 1 del sista avsnittet tas vissa övriga frågor upp. 2 Utvidgad rätt till avdrag för avsättning till internvinstkonto Kommittén föreslår atl reglerna orn avsättning till internvinstkontoskall bli tillämpliga även på varje försäljning från ett svenskt företag lill eltutländskt företag under förutsättning att båda tillhör en koncern med ettsvenskt moderförelag. Del nuvarande kravet på atl säljaren måste varamoderföretag och köparen dotterföretag skall alltså enligt förslaget slopas. Övervägande antalet remissinslanser är positiva lill denföreslagna utvidgningen. i är emellertid av denuppfattningen att en generell utvidgning inte bör ske och föreslår i stället atlen möjlighet till dispens införs. Även AO ifrågasätter den föreslagna lagändringen. har i sitt yttrande över Volvos framställningtill budgetdepartementel avstyrkt en utvidgning av tillämpningsområdet förreglerna om avsättning till internvinstkonto. Såväl principiella somkontrolltekniska betänkligheter har framförts. Frågans behandling inom kommittén har, som länsstyrelsenser det, inte tillfört något som kan motivera ett ändrat ställningstagande. Vadsom hänt sedan förra gången hade alt yttra sig i frågan äregentligen bara Prop.1982/83:94 152 att samtliga kommittéer inom beskattningsområdet fåll tilläggsdirektivatl redogöra för de kontrolltekniska konsekvenserna av lämnade förslag ochredovisa underlag för bedömningar i delta avseende. De effekter som förslagenkan medföra i form av resursåtgång och kontrollmetoder skall belysas. Förslagenskall ta hänsyn lill de tillämpningsproblem som kan uppstå osv. Det har alltså klargjorts att ändringar i skattelagsfiftningeninte får leda fill ökade fillämpnings- och kontrollsvårigheler. I vart fallskall belysas hur tillkommande arbetsuppgifter skall hanleras. Kommittén kaninte sägas ha efterkommit dessa direktiv utan nöjt sig med atl i allmännaordalag hänvisa till de krav aktiebolagslagen uppställer på koncernredovisningoch de åligganden revisorerna har att se till att gällande lagar efterlevs. Kommittén tycks i sina resonemang ha haft enbart ochandra börsnoterade företag för ögonen. Här är säkert i regel den internakontrollen och därutöver revisorernas kontroll i regel tillräcklig. Emellertidfinns alltid en mängd mindre nogräknade personer och förelag som på ett inteavsett sätt utnyttjar regler av det här slaget. Detta i förening med att del äruppenbara svårigheter att på ell tillfredsställande sätt kunna få tillgång lilloch kontrollera utländska dotterbolags räkenskaper gör atl från kontrolllekniskautgångspunkter fortfarande ställer sig negativ lill förslaget. Länsstyrelsenvill passa på att hänvisa till vad redovisade omproblem av det här slaget i PM 1980:3, "Utlandsbeskattning 1", och somledde till förslaget om omvänd bevisbörda vid utlandstransaktioner.Länsstyrelsen tillstyrkte det förslaget och anser att motsvarande synsätt böranläggas på den fråga del nu gäller. Man bör med andra ord vara försikfig medalt tillskapa ytterligare regler, som medför att förutsättning för kontroll äratt materialet kan erhållas från utländska företag. Vad gäller det berättigade i alt utvidga reserveringsrättenpå sätt nu föreslagits kan hålla med om att en förändring iorganisationen, som i Volvos fall, i och för sig inte skall behöva leda tillförsämringar i skattemässigt hänseende. Särskilt gäller det om koncernbolagenär helägda. Sammanfattningsvis är av den uppfattningen atlen utvidgning av reglerna för generell tillämpning inle bör ske. harlänsstyrelsen förståelse för att det för enstaka företag - som i Volvos fall -kan te sig obilligt och dessutom från handelspolitisk synpunkt olämpligt altinte kunna göra en avsättning även i de situationer det nu är fråga om.Länsstyrelsen vill därför föreslå att en dispensmöjlighel öppnas för dessafall. Kornmilléns förslag har föranletls av en skrivelse lill om ändring av bestämmelserna om avdrag för avsättning till internvinstkonto.Anmodad atl avge yttrande över den skrivelsen avstyrkte jag - med hånvisningäven till vad företagsskalleberedningen anfört i frågan - den begärda ändringenav säväl principiella som praktiska skäl. Kommittén har beträffande principfråganinte tillfört analysen någol nytt utöver beredningens diskussion. Som framfördes av företagsskatteberedningen är skälet tillalt internvinsteliminering måste ske vid upprättande av koncernredovisning attförhindra Prop, 1982/83:94 153 att utdelning från moderbolaget sker av orealiserade vinsler.Internvinst-elimineringen är således egentligen ingen angelägenhet för detenskilda förelaget. Den egendomliga ställning avdragsrällen för internvinslintar i det skatterätlsliga systemet framgår av att om reserveringen visar sigha varit befogad - dvs. internvinsten kan inle realiseras vid en försäljning lillutomstående - skall reserven lösas upp och beskattning ske. Vidare har i praxisen företagen inlernvinstkonloavsätlning ansetts inskränka utrymmet förnedskrivning på fordran på det dotterbolag lill vilken internförsäljningen skelt(jfr kammarrättens i dom , mål nr 655-656-1977).Denna inställning i praxis går tillbaka på ell departements-chefsultalande i prop.1964:40, s. 23. Sakligt selt finns ingen grund för en sådan koppling. Riskenför förlust på en fordran har ju ingenting med ev. gjord internvinstreserveringatl göra. Den försäljning som medfört intern-vinsten kan f. ö. ha skett motkontant betalning. Exemplen visar atl regeln inle har en logisk placering i etlinkomslskalle-system med de enskilda företagen i en koncern som skallesubjekt.Med hänsyn härtill vill jag ifrågasätta den föreslagna utvidgningen av regeln,även om jag har förståelse för argumentet att nuvarande begränsning till enviss koncernstruktur kan te sig godtycklig. Vad beträffar de praktiska konsekvenserna vill jageftertryckligt framhålla risken av ökning i antalet fall ochkontrollsvårigheterna. Kommittén anger att det finns 3 696 koncerner och 864utländska dotterföretag och drar därav slutsatsen all ökningen blir måttlig.Jag vill dock framhålla att i dessa koncerner ingår 17 374 företag, varav 7 593verksamma. Det är till dessa sistnämnda grupper som avsättningsrätten utvidgas.I dessa grupper inryms inte bara stora förelag med välutvecklade rutiner fördokumentation av transaklionsunderlag och där internkontrollen säkerställsgenom atl många personer är involverade i transakfionerna utan även små företagulan sådana garantier mol otillbörligt utnyttjande av reglerna. Själva granskningsproceduren och kontrollmöjligheternakräver avsevärda och högt kvalificerade resurser om någon meningsfullgranskning skall kunna göras. I det fåtal fall där avsättning prövals i skattedomslolarnahar del krävts taxeringsrevision för att uppdaga felaktigheterna. Självametoderna för beräkningen kan vara myckel komplicerade. Elt autentiskt exempelbifogas.' Granskning krävs också av redovisningen för det utländskakoncernbolaget. De praktiska möjligheterna härtill torde trots förbättradekontakter med utländska skattemyndigheter vara ytterst små. Enligl regeringens direkfiv (1982:27) lill samtligakommittéer och utredare inom skatteområdet bör förenklingar och effektiveringarav kontrollarbetet särskill beaktas. Kommitténs förslag leder fill atl eltytterst svärkontrollerbart område utvidgas. Med hänsyn härtill och till atlförelagen genom lämplig omstrukturering av sina koncerner eller genomomläggning av faktureringsrutiner kan komma i åtnjutande av reserveringsrättenredan med nuvarande regler saml lill alt reserveringsrätten i de flesta fallenkan vara endasi av marginell betydelse vid sidan av lagernedskrivning m.m.ifrågasätter jag den föreslagna lagändringen. Härtill kommer att denprincipiella grunden för reserveringsrätten är diskutabel. 1 Har h.är utelämnats. 1982/83:94 154 RSV har yttrat sig i frågan omen utvidgad avdragsrätt för internvinstkonloavsättningar.Företagsskatteberedningen ansåg i sitt slutbetänkande att nägon utökning av denavdragsberälligade kretsen inle skulle ske. RSV anförde i sitt remissvar atldet från materiella utgångspunkter inle fanns några avgörande hinder mol altlåta även andra koncernföretag än moderföretaget omfattas av avdragsrätten. Samtidiglframhöll dock RSV att yllerligare kontrollresurser kunde komma atl krävas omavsättningarna blev mer utbredda. Därvid nämndes särskill alt även kontroll avdet utländska bolagets räkenskaper kunde vara erforderlig. Administrativa skältalade dock enligt RSV:s mening för beredningens förslag. AB har därefter i en framställning till budgetdepartementelföreslagit att andra koncernföretag än moderbolag genom dispens skall kunnamedges avdrag för avsättningar lill internvinstkonto. Remissyttrande överframställningen inhämtades bl. a. från RSV som ansåg atl de skäl som Volvoanfört för en utvidgad avdragsrätt var sakligt motiverade. RSV motsatte sigdärför inte att dispensregeln infördes. I remissvaret erinrades dock om vad RSVtidigare anfört om kontrollaspekterna. AB Volvos framställning var föranledd av en planeradorganisationsförändring. har flera större koncerneromorganiserats varvid både tillverkning och försäljning överförts tilldotterbolag. Kvar i moderbolaget ligger därefter endast koncernledning ochkoncerngemensamma funktioner. Med nuvarande regler medges inte avdrag föravsättning lill internvinstkonto vid försäljning mellan systerbolag. Avdragsrällenär således beroende av hur koncernen organisatoriskt är uppbyggd. De skäl som anförts mot en utvidgad avdragsrätt är att enökning av kontrollproblemen kan befaras. Som påpekats i betänkandet blir dockden kontroll som taxeringsmyndigheterna har att utföra av i princip samma slagantingen del är ett moderbolag eller ett dotterbolag som skall kontrolleras.Kommittén anser atl den utbyggnad av de civilrättsliga reglerna förkoncernredovisning som skett garanterar ett bättreuppgiftsunderlag än det som stod till buds under den tidigare aktiebolagslagenslid. Skyldighet att i årsredovisningen lämna koncernredovisning och förteckningöver dotterbolag finns dock endast för moderbolag. Vid granskning avdotterbolags deklarationer vid den årliga taxeringen har taxeringsnämndernasåledes inle någon överblick över koncernen, vilket kan anföras som elt skälmot den föreslagna utvidgningen av avdragsrällen. Del omfattande underlag somupprättas inom förelagen vid beräkning av internvinsl medför emellertid att deti praktiken endasi i undanlagsfall förekommer någon kontroll av avsättningarnavid deklarationsgranskningen. Kontrollen sker i stället vidtaxeringsrevisioner. Av rättviseskäl är del önskvärt atl även bolag i koncernermed annan organisation än den traditionella får möjlighet till avdrag föravsättning till internvinstkonto. RSV tillstyrker därför all den föreslagnautvidgningen av reglerna i punkt 15 av anvisningarna till 29 § kommunalskatlelagengenomförs. Därvid har beaktats att kontroUbehovet visserligen ökarkvantitativt men all kontrollproblemen inle torde bli av annan art än förnärvarande. 1982/83:94 155 Det är angeläget att utformningen av skattereglerna inte ionödan motverkar en rationell organisation av svenska företag. Den nuvaranderegleringen kan som AB har påtalat- onekligen verka i sådan riktning.Delta talar för atl en ändring sker i enlighet med vad kommittén harföreslagit. Mot denföreslagna utvidgningen har ibland anförts att vinsten för ett säljandedotterföretags del är definitiv och att del därför skulle vara principielltfelaktigt att medge elt sådant företag rätt till avdrag för avsättning lill internvinstkonto.Det slår emellertid bäst i överensstämmelse med grundtankarna bakomkoncernreglerna atl inte betrakta en koncernvinsi som definitiv förränförsäljning sker till utomstående. Kammarrätten ansluler sig alltså i denna dellill kommilténs uppfattning (bet. s. 43). Allmäntsett är det önskvärt all skattelagstiftningen och de civilrättsligabestämmelserna, särskilt när del gäller redovisning, i så slor utsträckning sommöjligt stämmer överens. skulle tala för atl den aktuella reformen inteendast görs tillämplig i exportsammanhang utan även vid internförsäljning lillett inhemskt dotter- eller syskonföretag. Därmed skulle man emellertid gåutöver syflel med reform. Lika med kommittén (bet. s. 41) anserkammarrätten därför alt frågan om en sådan utvidgning inte bör las upp iförevarande sammanhang. Enförutsättning för en ändring i enlighet med förslaget bör vara att den varkenunderlättar skatteflykt eller kräver väsentligt ökade resurser för en effektivkontroll. En reform torde visserligen medföra atl antalet fall då avsättningfår ske ökar. I och med atl enligt förslaget uppgift om gjorda reserveringartill internvinstkonto skall lämnas i säljarbolagels deklaration samt att, ienlighet med gällande rätt, avsättningen skall återföras till beskattningpåföljande år då en ny bedömning sker, föreligger emellertid enliglkammarrättens mening inte några egentliga risker i de aktuella hänseendena.