prop · G40317 · 1980-12-31 00:00:00 — Min ståndpunktär fortfarande att en lagreglering av skenrättshandlingar m. m. är obehövlig.Vad frågan gäller är om en klausul som bygger på rekvisitet verklig innebörd äratt föredra framför den klausul som har förordats i det remitterade förslagetmed hänsyn till de problem som de egentliga skatteflyktsfallen erbjuder. Jag kan då till en börjankonstatera att vad som frän de två lagrådsledamöternas sida har uttalats omtillämpningen av klausulen på den egentliga skatteflyktens område tyder på attden avses omfatta i stort sett samma slags fall som det remitterade förslaget.Genomsynsprincipen skall sålunda kunna tillämpas på förfaranden som består avflera led. Om de olika leden hänger samman är det meningen att innebörden avförfarandena skall bedömas med hänsyn till transaktionen som helhet. Omtransaktionen innehåller både moment som har en annan innebörd än som uppgivitsoch moment, vilkas innebörd inte kan sägas vara annan än den uppgivna, får mangå på vad som framstår som det huvudsakliga i arrangemanget. Klausulen skall alltså ge utrymmeför att vid taxeringen bortse från vissa rättshandlingar av väsentligen formellart även om dessa faktiskt har medfört vissa bestående rättsverkningar. Dettastämmer väl överens med vad som avses gälla enligt det remitterade förslaget.Att en sådan ordning åsyftas kommer emellertid enligt min mening inte tillklarare uttryck genom en klausul som bygger på rekvisitet verklig innebörd,även om klausulen förses med tillägg av det slag som lagrådsledamöterna i frågahar förordat. Tvärtom finns det med hänsyn till hur man i regel haruppfattat rekvisitet verklig innebörd en risk för att tillämpningen av en sådanklausul begränsas till felaktigt betecknade rättshandlingar o. d. Vad det härgäller att komma 1980/81:17 197 till rätta med är emellertid i första hand förfaranden sombestår av flera rättshandlingar, vilka var för sig har den innebörd de ger sigut för att ha men vilka tillsammans ger ett ekonomiskt resultat som kommer helaförfarandet att framstå som omotiverat om det inte vore så att det leder tillskattevinst. Från dessa utgångspunkter finns det enligt min mening intefillräckliga skäl att förorda en lösning på grundval av rekvisitet verkliginnebörd. Till stöd för en sådan lösning har emellertid också åberopats att mandärigenom kan undvara ett rekvisit med avseende på lagstiftningens grunder.Enligt de två lagrådsledamöternas mening medför ett sådant rekvisittolkningssvårigheter och det är också främst på denna punkt som invändningarhar riktats mot det remitterade förslaget. Denna fråga har ingående diskuterats i remissprotokollet.Det har skett mot bakgrund av förslag från ett par remissinstanser som ocksåhar förordat klausuler som saknar rekvisit med avseende på lagstiftningensgrunder. Vad som i det sammanhanget har anförts har enligt min mening i stortsett giltighet också med avseende på en klausul som bygger på rekvisitetverklig innebörd. Härtill kommer att en sådan klausul skulle kunna skapaosäkerhet när det gäller att bedöma i praktiken vanliga förfarandensom med lagstiftarens goda minne har-bedömts med hänsyn mera till denformella än den verkliga innebörden. Som exempel kan nämnas att vinster i ettfåmansbolag tas ut som lön eller att en fastighet säljs till närstående för ettvärde som understiger det verkliga men som ligger över taxeringsvärdet. Om mani sådana fall skall se till den verkliga innebörden kan det ifrågasättas ominte utdelning resp. gåva skulle anses föreligga till viss del. Det anförda innebär alltså att man enligt min mening intekommer ifrån ett rekvisit med avseende på lagstiftningens grunder. Jag finnervidare att en klausul som bygger på rekvisitet verklig innebörd närmast äravpassad för felaktigt betecknade rättshandlingar o. d. och att en sådanklausul i jämförelse med det remitterade förslaget inte medför någon klarareavgränsning av de fall som en skatteflyktsklausul bör vara inriktad på. För-ochnackdelar med de olika alternativen har också getts en sådan belysning i desenaste årens utrednings- och remissarbete att förnyad utredning inte kan väntastillföra saken något avgörande nytt. Mot denna bakgrund anser jag att detremitterade förslaget bör läggas till grund för lagstiftningen. Jag vill Utlägga att prövningen av frågan om ett visstförfarande strider mot lagstiftningens grunder givetvis bör ske enligt denmetodik som gäller för rältsfillämpning i allmänhet. Av betydelse är härframför allt själva lagstiftningens utformning samt sådana uttalanden i detaktuella lagstiftningsärendet som har gjort eller ställt sig bakom.Bedömningen måste här som i andra sammanhang göras med hänsyn till reglernasallmänna uppbyggnad och med beaktande av deras ändamål såsom det har kommittill uttryck i lagtexten och sådana förarbeten som utgör allmänt vedertagnarättskällor. Som har anförts i remissprotokollet måste oklarhet beträffande 1980/81:17 198 lagstiftningens grunder gå ut över den fiskala sidan. Föratt markera detta föreslår jag att det anges i lagtexten att förfarandet klartskall strida mot grunderna för en skattebestämmelse för att klausulen skall fåtillämpas. Förutsättningarna för tillämpning av klausulen De två ledamöter som i huvudsak haranslutit sig till det remitterade förslaget har förordat vissa preciseringar avklausulens tillämpningsområde enligt 2 §. a. har föreslagits att dettabegränsas till sådana förfaranden som består av två eller flerarättshandlingar. Härigenom har man velat förhindra att klausulen kan tillämpasså snart en åtgärd vidtagits, som med hänsyn till det ekonomiska resultatetframstår som den förmånligaste från skattesynpunkt, när flera möjliga vägarstår till buds. För att kunna bedöma effekterna avdetta förslag måste man till en början göra klart för sig vad som skall förståsmed begreppet rättshandling. Det ligger då närmast till handsatt tillägga detta begrepp samma innebörd som det har enligt allmänt Juridisktspråkbruk sådant det har kommit till uttryck exempelvis i avtalslagen(1915:218) och dess förarbeten. Det innefattar sålunda viljeförklaringar ellerandra åtgärder som har till syfte att grundlägga, förändra eller upphäva etträttsförhållande, vilket faller inom förmögenhetsrättens område. Man kan dåkonstatera att t. ex. ett köp består av åtskilliga moment som sedda var för sigbetraktas som rättshandlingar. Det gäller avtalets ingående, leveransen avgodset, betalningen etc. Detta innebär alltså att det knappast är möjligt att ipraktiken genomföra ett kringgåendeförfarande utan att flera rättshandlingarföreligger. Ett krav på att förfarandet skall bestå av två eller flerarättshandlingar får då knappast den preciserande verkan som torde ha åsyftatsmed förslaget. Om man i stället förstår förslagetså att det krävs flera skilda avtal blir tillämpningsområdet för begränsat. Dåöppnas nämligen en möjlighet för de skattskyldiga att i ett sammanhang köpa ett"skatteflyktspaket", dvs. ett avtal ingås varigenom en skattskyldigträder in i ett redan ordnat skatteflyktsarrangemang. Av samma skäl är det intemöjligt att ställa upp något krav på att den skattskyldige direkt skallmedverka i minst två rättshandlingar. Det nu anförda visar enligt minmening att det knappast medför någon klarare avgränsning av klausulenstillämpningsområde om man inför krav på att kringgåendeförfarandet skall beståav minst två rättshandlingar. uppkommer en risk för att ett sådantkrav ges en tolkning som innebär att tillämpningsområdet blir för snävt. Jag ärdärför inte beredd att förorda en sådan formulering. Däremot kan jag anslutamig till förslaget att det skall anges att förfarandet skall framstå som enomväg i förhållande till det närmast till hands liggande förfarandet. Jag biträder också förslaget attlagtexten i 2 § justeras så att det klarare framgår att klausulen kan tillämpasäven i fall där den önskade skattevinsten 1980/81:17 199 ensam betingat tillvägagångssättet och det ekonomiskaresultat, bortsett från skattevinsten, som följt är något som den skattskyldigehar fått på köpet. Det föreslås vidare från de två nu ifrågavarandelagrådsledamöternas sida en redaktionell ändring av 2 § som innebär att kravetpå att skatteförmånen kan antas ha utgjort det avgörande skälet för förfarandetskall gå in i själva den definition av kringgående som lagregeln ger. Som jagser det är det i och för sig naturligast att inte väga in den skatlskyldigesavsikter när man tar ställning till om en skattebestämmelse har kringgåttseller ej genom ett visst förfarande. Det finns emellertid goda skäl också förden ståndpunkt som företräds av de två lagrådsledamöterna. Deras förslaginnebär också att lagtexten blir mer överskådlig. Jag biträder därförändringsförslaget. I enlighet härmed bör dock även rekvisitet att förfarandetmedför en icke oväsentlig skatteförmån ingå i definitionen av kringgående. Ikraftträdande m. m. Lagen bör träda i kraft . Jag har inledningsvis framhållit att det är svårt attutforma en lagstiftning i ämnet som tillgodoser rättssäkerhetens krav och attsärskilda åtgärder utöver vad som föreslagits i remissprotokollet därför börvidtas. Jag anser sålunda att man redan nu bör besluta om en uppföljning ochutvärdering av lagstiftningen från rättssäkerhetssynpunkter och attlagstiftningen bör övervägas på nytt sedan den varit i kraft någon tid och erfarenheterhar vunnits av dess praktiska tillämpning. Med hänsyn härtill bör lagen nutidsbegränsas, lämpligen till . Lagen bör sålunda gälla i fråga omrättshandlingar som har företagits - den 31december 1985. I huvudsak innebär detta att lagen skall tillämpas vid 1982-1986ärs taxeringar. Jag ansluter mig till vad lagrådet har anfört omtillämpningen av lagen på en efter ikraftträdandet förelagen rättshandling somutgör led i ett förfarande som har påbörjats före ikraftträdandet. Utvärderingen av lagens tillämpning bör komma till ståndmot slutet av femårsperioden. Särskilda åtgärder bör redan nu vidtas för attsäkerställa att ett underlag för detta finns till hands. Om antarförslaget, kommer jag därför atl föreslå regeringen att den ålägger berördadomstolar och myndigheter atl inrapportera sina erfarenheter av lagstiftningenfill justitiekanslern (). Närmare föreskrifter om detta får utfärdas iadministrativ ordning. Vidare bör ett uppdrag lämnas JK att med eget yttrandeöverlämna detta material till regeringen så att en utvärdering kan ske förefemårsperiodens utgång. I sitt yttrande bör JK uttala sig i frågan huvuvidalagen, sådan den har tillämpats, svarar mol rimliga krav på rättssäkerhet. Han börockså fästa uppmärksamheten på eventuella ojämnheter och särskilda problem somkan ha visat sig i tillämpningen. Prop.1980/81:17 200 Förslaget till lag om ändring i förordningen (1951:442) omförhandsbesked i taxeringsfrågor Jag godtar lagrådets förslag tillförtydliganden och redaktionella ändringar. Förslaget till lag om ändring I taxeringslagen (1956:623) Som har anmärkts iremissprotokollet avses den skattskyldiges uppgifts-plikt principiellt inte ökagenom skatteflyktsklausulen. Lagrådet har med hänvisning härtill uttalat attdet inte generellt kan göras gällande att en underlåtenhet att lämna upplysningom omständigheter som skulle kunna utlösa en tillämpning av klausulen innebäratt den skattskyldige har lämnat ett oriktigt meddelande. Jag biträder i denna del lagrådetsuttalande. Det ger mig anledning att understryka vad jag anförde inledningsvisom att klausulen inte är avsedd att utvidga tillämpningsområdet för reglerna omskattebrott och skattetillägg. En underlåtenhet att lämna upplysningar i nuaktuellt hänseende kan jämställas med lämnandet av en orikfig uppgift endast iden mån det är uttryckligen föreskrivet eller följer av allmänna grundsatserför rättstillämpningen på området. Som lagrådet har uttalat tordeemellertid skatteflyktsklausulens praktiska betydelse bli avsevärt försvagad,om utrymmet för dess tillämpning vid eftertaxering blir begränsat till fall dåoriktiga uppgifter har lämnats. Jag biträder därför lagrådets förslag om att enbestämmelse bör tas in i en ny paragraf, 114 a §, om att eftertaxering, utövervad som följer av 114 §, skall ske när rättelse påkallas av att lagen motskatteflykt är tillämplig. Förslaget till lag om ändring i uppbördslagen (1953:272) En ändring av redaktionell art bör göras. Med hänvisning till vad jag nu haranfört hemställer jag att regeringen föreslår att antaga de avlagrådet granskade förslagen med vidtagna ändringar. Regeringen ansluter sig tillföredragandens överväganden och beslutar att genom proposition föreslåriksdagen att antaga de förslag som föredraganden har lagt fram. Prop.1980/81:17 201 Propositionen.................................................................. 1 ' Propositionenshuvudsakliga innehåll .......................... ...... 1 1 Förslag tilllag mot skatteflykt ................................. ...... 3 2 Förslag till lag om ändring i förordningen (1951:442) om förhandsbesked itaxeringsfrågor 4 3 Förslag tilllag om ändring i taxeringslagen (1956:623) 6 4 Förslagtill lag om ändring i uppbördslagen (1953:272) 8 Utdrag av protokoll vid regeringssammanträde 10 1 Inledning ................................................................ 10 2 Allmänt omskatteflyktsproblemet .......................... .... 11 3 Utformningen aven skatteflyktsklausul ................... .... 15 3.1 Inriktningen avlagstiftningen .......................... .... 15 3.2 Förutsättningarför tillämpning av klausulen .... .... 22 3.3 Sammanfattning ................................... .... 30 4 Taxering................................................................... 31 5 -ijProcessuellafrågor m.m............................................ .... 33 6 Iaftträdande ............................................................ 38 7 Författningsförslagen .............................................. .... 38 8 Hemställan ............................................................. .... 38 9 Beslut ...................................................................... 38 Arbetsgruppens förslag (SOU 1975:77) ................ ............ 39 Departementspromemorian (Ds B 1978:6) Lag motskatteflykt ... 40 1 Författningsförslag .................................................. .... 45 2 Inledning ................................................................ .... 51 3 Nuvarandelagstiftning mot skatteflykt ................. .... 53 3.1 Inledning.......................................................... 53 3.2 Speciellabestämmelser mot skatteflykt ........ .... 54 3.3 Utländsklagstiftning mot skatteflykt ............. 58 4 Arbetsgruppensförslag .......................................... .... 60 4.1 Allmänt omskatteflyktsproblemet .................. 60 4.2 Allmänna ellerspeciella skatleflyktsregler ........ 62 4.3 Arbetsgruppensförslag till lagstiftning mot skatteflykt . 4.3.1 Lagstiftningenstillämpningsområde ... 67 4.3.2 Utformningen aven allmän skatteflyktsklausul 69 4.3.3 Övriga frågor ......................................... 74 1980/81:17 202 5 Remissyttrandena .................................................... .... 77 5.1 Allmännasynpunkter........................................ .... 77 5.2 Generalklausulensnärmare utformning ......... 80 5.3 Skenavtal m.m.................................................. 89 5.4 Tillämpningsområdet ...................................... .... 90 5.5 Särskildafrågor ............................................... 91 6 Förslag till lag mot skatteflykt .................... ......... .... 96 6.1 Inledning ....................................................... .... 96 6.2 Olika åtgärderför att förhindra skatteflykt ..... .. 103 6.3 Utformningen aven allmän skatteflyktsklausul 109 6.4 Taxering ......................................................... .. 135 6.5 Lagstiftningenstillämpningsområde m.m.......... .. 139 6.6 Processuellafrågor m.m................................... .. 141 6.7 Författningsförslagen .................................... .. 150 6.8 Ikraftträdande ............................................... .. 150 Sammanställningav remissyttranden över departementspromemorian (Ds B1978:6) Lag mot skatteflykt ................................ 151 1 Remissinstanser ..................................................... 151 2 Allmänt ominförandet av en generalklausul mot skatteflykt . 3 Utformningen aven skatteflyktsklausul ................... ... 153 3.1 Inriktningen avlagstiftningen........................... ... 153 3.2 Förutsättningarför tillämpning av klausulen 155 3.3 Taxering ......................................................... ... 162 4 Lagstiftningenstillämpning på olika skatter ........... ... 163 5 Kompletterandeskatteflyktsregler ......................... ... 164 6 Processuellafrågor m.m............................................ 164 6.1 Förhandsbesked .......................................... ... 164 6.3 Kommunikationsregelnm.m.............................. .. 167 6.4 Det allmännasställning i processen................. .. 168 7 Anstånd medinbetalning av skatt............................. 170 8 Ikraftträdande .......................................................... .. 172 Deremitterade förslagen................................................. ... 173 1 Förslag tilllag mot skatteflykt ................................. ... 173 2 Förslag till lag om ändring i förordningen (1951:442) om förhandsbesked itaxeringsfrågor 174 3 Förslag tilllag om ändring i taxeringslagen (1956:623) 176 4 Förslag tilllag om ändring i uppbördslagen (1953:272) 177 Utdrag av lagrådets protokoll ...................... 179 Utdrag av protokoll vid regeringssammanträde 194