prop · G403120 · 1980-12-31 00:00:00 — Vi anser emellertid inte att förslaget itillräcklig grad beaktat neutralitetsaspekter. I stället för att som föreslåsta hänsyn till om det givande företagets fastighetsinnehav till mer än 50 %används inom koncernen bör man när man skall bestämma om den huvudsakligaverksamheten avser annan fastighet helt kunna bortse från den del avfastighetsinnehavet som stadigvarande används inom koncernen. Vadhärefter angår den under c) föreslagna lagändringen får vi anföra följande. Somframhållits i promemorian innebär neutralitetsaspekten att beskattningsreglernabör utformas så att i stort sett samma beskattningsresultat uppnås oavsett omflera verksamheter är förlagda till ett och samma företag eller omverksamheterna av renl organisatoriska skäl förlagts till två eller fleraformellt fristående företag inom en koncern. Den ifrågavarande föreslagnaändringen under c) har som framgår av promemorian föranletts av enframställning från . Syftet med förslageti denna del är sålunda alt beakta neutralitetsaspekten ifråga om byggföretag.Den föreslagna lagtexten tillgodoser emellertid inte i tillräcklig omfattningdetta syfte. Skälet härtill är att de i förslaget använda två sista orden"sådan rörelse" dvs byggnadsrörelse utan ytterligare förtydligandekan leda till en icke avsedd begränsning. I allmänt språkbruk torde sålundavanligen med begreppet byggnadsrörelse avses ett företag som utför byggnads-och anläggningsarbeten. Företag som t ex utför målnings-, VVS-eller schaktningsarbeteneller företag som utför ritnings- och projekterings- 1980/81:120 57 arbeten eller hyr ut maskiner till byggnadsföretag ellertillverkar snickerier, byggnadselement eller monteringsfärdiga hus eller somsäljer ett byggnadsföretags produktion av t ex småhus torde sålunda icke ansesbedriva byggnadsrörelse. Emellerfid är det mycket vanligt att någon eller någraav redovisade verksamheter ingår som en integrerad del i ett byggnadsföretagsverksamhet. T ex kan målnings-, VVS-avdelning och försäljningsavdelning förvillaproduktion förekomma i elt byggnadsföretag. Ytterligare exempel ochvariationer på förekommande verksamheter skulle kunna nämnas. För attneutralitetsaspekten inte skall trädas för när i de fall verksamheter av nuangiven art förekommer i särskilda bolag i en koncern bör lagtext ochförarbeten utformas på sådant sätt att byggnadsrörelsebegreppet i dettasammanhang inte får den inskränkta betydelse som torde följa av del allmännaspråkbruket. Det bör därför klargöras att avdragsrätt enligt c) föreliggerförst och främst om det mottagande bolaget själv bedriver byggnadsrörelse.Vidare bör markeras att rätt till avdrag föreligger om det mottagande bolagetingår i koncern vari verksamheten avser byggnadsrörelse och del mottagandebolaget bedriver med sådan rörelse ofta förekommande verksamhet. Såsom exempelbör kunna nämnas verksamheter avseende målnings-, el, VVS-, schaktnings- ochprojekteringsarbeten, maskinuthyrning, fillverkning och försäljning avsnickeriprodukter eller monleringsfärdiga hus samt försäljning av småhus. Vadhärefter angår begreppet "huvudsakliga verksamhet" anser vi att detbör utbytas mot annan lokution. Skälet härtill är att innehavet avomsättningsfastigheter inom en byggnadskoncern kan av olika anledningar varauppdelat på de olika koncernföretagen. Det är därför inte ovanligt att ikoncernen ingår såväl uteslutande fastighetsförvaltande bolag som bolag sombåde bygger och förvaltar och där fastighetsinnehavet för båda bolagens delbehandlas som omsättningsfasfigheter. Med den föreslagna lagtextens krav på attmottagarens huvudsakliga verksamhet skall avse byggnadsrörelse finns riskeratt avdrag för koncernbidrag inte kommer att kunna medges i särskilda falltrots atl byggnadsrörelsen i förhållande till koncernens sammanlagdafastighets-innehav är av sådan omfattning att man med beaktande avneutralitetsaspekten bort erhålla avdrag. Som exempel kan nämnas en byggkoncernbestående av ett fastighetsförvaltande bolag och ett kombinerat rörelsedrivandeoch fastighetsförvaltande bolag. Om det rörelsedrivande bolagets fastighetsförvaltningöversfiger av bolagets verksamheter skulle med den föreslagna lagtextendet fastighetsförvaltande bolaget inte erhålla avdrag för koncernbidrag trotsatt koncernens verksamhet som helhet domineras av byggnadsrörelse. Kravet påomfattningen av det mottagande bolagets byggnadsrörelse bör därför sättasbetydligt lägre än till att avse huvudsakliga verksamheten. Begreppet"huvudsakliga verksamhet" kan utan atl man riskerar kringgående avbegränsningsregeln för löneuttag bytas ul mot förslagsvis "mottagarensverksamhet till väsentlig del avser sådan rörelse". RSV anser att förslaget öppnar stora möjligheter attkringgå principerna om lön till aktieägare i fasfighetsförvaltande fåmansbolag.Verket ifrågasätter därför om inle förslagets syfte i stället bör tillgodosesdispensvägen: ifrågasätter om de i b)-fallet föreslagnamöjligheterna till avdrag för koncernbidrag inte leder till att det är alltförlätt att kringgå de huvudprinciper som praxis utvecklat beträffande rätt tillavdrag för lön fill akfieägare i fastighetsförvaltande fåmansbolag. De skäl som lett fill Prop.1980/81:120 58 koncernbildningen kan vara av sådant slag atl ettbetraktande av koncernen från beskattningssynpunkt som ett enda företag kan tesig främmande. Det nu sagda gäller främst, när en riskfylld verksamhel - kanskemed upprepade konkurser - drivs i dotterbolag till det fastighetsförvaltandebolaget. Denlikaledes i b)-fallet föreslagna möjligheten att få avdrag för koncernbidrag ide fall ett annat företag i koncernen än det mottagande bolaget driververksamhet i fastigheten(erna) inger också betänkligheter. En sådan regel torde- förutom kringgående av nu berörd praxis beträffande avdragsrätt för lön -kunna utnyttjas för ett kringgående av reglerna i trettonde punkten avanvisningarna till 32 § kommunalskallelagen om lön till företagsledare och maketill sådan. Om exempelvis det företag som driver verksamheten i fastigheten(erna)är ett handelsbolag - detta torde vara möjligt med lagtextförslagetsformulering - kan det fastighetsförvaltande moderbolaget få avdrag förkoncernbidrag till ett dotterbolag. Båda makarna skulle i detta fall kunnalyfta lön, den ene från handelsbolaget och den andre från dotteraktiebolaget.Moderbolagets överskott skulle i delta fall kunna elimineras genom dels förlusti handelsbolagets verksamhet dels ock koncernbidrag till dotlerakliebolaget. Enligt RSVsmening inger också laglextförslagets c)-fall betänkligheter. Det kan nämligeninte uteslutas att bestämmelsen kan utnyttjas i inte avsett syfte. Ettytterlighetsfall kan tjäna som exempel. En byggnadsrörelse kan begränsas tillatt avse endast arbeten på det fastighetsförvaltande bolagets fastigheter. Omverksamheten drivits i det fastighetsförvaltande bolaget skulle helaverksamheten ha redovisats som inkomst av annan fastighet, varvid"byggnadsrörelsen" utgjort koslnader. Genom att bibehålla uppdelningenav verksamheten i två bolag (byggnadsrörelsen kan tidigare ha varit av störreomfattning) skulle i detta fall lönereglerna kunna kringgås. - I promemorianvill man begränsa c)-fallet till byggnadsrörelse. Man vill inte ha med t exhandel med fastigheter. Det är emellertid ofta svårt att här dra någraskiljelinjer. Som företagsskatteberedningen framhöll (SOU 1977:86 s 306) ansesofta den som driver byggnadsrörelse handla med fastigheter. Deinvändningar som enligt RSVs mening sålunda kan resas mot förslaget kan, såvittverket kan finna, inte undanröjas genom ändringar i förslaget, om huvudsyftetändå skall tillgodoses. Enligt verkets mening talar därför starka skäl för att -om de föreslagna utökade avdragsmöjligheterna anses böra genomföras - detla måsleske genom ett dispensförfarande där alla i det enskilda fallet relevantaomständigheterna kan beaktas. Härigenom skulle större möjligheter föreligga attupprätthålla de riktlinjer praxis dragit upp för rätt till avdrag för lön tillföretagsledare i fasfighetsförvaltande fåmansföretag. En dispens avförevarande art skulle kunna prövas av RSV. RSV efterlyser vidare ett förtydligande på en punkt: En av förutsättningarna i lagtextförslagets b)-fall är attgivarens fastighetsinnehav till övervägande del stadigvarande används i annatföretags verksamhet. Med "övervägande del" skall enligt förslagetförstås "mer än hälften". För att klarhet skall råda om begreppelsinnebörd bör även klart anges om avsikten är alt bedömningen av fastigheternasanvändning ska ske utifrån lotala lokalytan eller om det är fråga om hyresintäkternaeller annan beräkningsgrund. Härvid bör beaktas att lokalerna kan vara av olikabeskaffenhet och ha olika attraktiva lägen. 1980/81:120 59 Också AO anser att förslaget ger alltför stora möjlighetertill kringgåenden: Det anförs i promemorian att lagstiftning lett fillatt reglerna skärpts för fastighetsförvaltande fåmansföretag.Promemorieförslaget tar sikte på att modifiera reglerna så att bidrag skallkunna lämnas dels från företag som förvaltar koncernens driftfastigheter, delsfrån företag som förvaltar byggnadskoncerners lagerfastigheler. Några rättsfallsom utvisar att lagändringen lett till den påstådda skärpningen torde avnaturliga skäl inte finnas. Det kan emellertid ifrågasättas om inte i vart falli det första fallet skärpningen skulle kunna undvikas med en generöstillämpning av kravet på att "givarens huvudsakliga verksamhet avser annanfastighet". Jag vill erinra om att vid tillämpningen av de år 1979borttagna reglerna om kedjebeskallning av svarta och vita fåmansbolag(dåvarande femte stycket av 54 §) torde akfier i ett fasfighetsförvaltandedotterbolag ansetts som organisationsaklier i inskränkt belydelse - dvs ej somett led i fastighetsförvaltning - om fastighetsförvaltningen avsett koncernens driftfasiigheter.Detsamma gäller bankföretags innehav av akfier i fastighetsförvaltandedotterbolag och detta även om fastigheterna endasi till liten del används förbankens rörelsebehov. Det borde därför vara möjligt att anse verksamheten avserörelse. Å andra sidan skulle en sådan fillämpning kunna leda tillatt praxis beträffande löneavdrag i fastighetsförvaltningsföretag kan kringgås- liksom den kunde kringgås fidigare - om nämligen det fastighetsförvaltandebolaget innhar även andra fastigheter än sådana som används för driften ikoncernens rörelse. Inte heller den föreslagna lydelsen av det nya tredjestycket b) förhindrar kringgående i ett sådant fall. Avdrag för koncernbidragbör i stället medges bara "om givarföretaget innehar endast sådanafastigheter som så gott som uteslutande stadigvarande används... osv". Ipromemorian föreslås också att koncernbidrag skall kunna lämnas från företagsom förvaltar lagerfastigheter i byggnadskoncern. Även detta fall skullemöjligen kunna med en generös tillämpning av praxis. Å andra sidanmöjliggör en sådan praxis - liksom de tidigare gällande och de i promemorianföreslagna reglerna - ett enkelt kringgående av begränsningen av avdrag förlönekostnader i fastighetsförvaltning. Jag tänker här på det säkerligen inteovanliga fall där en person äger elt bolag som endast innehar ett antal fasfighetersom tidigare ingått i en byggnadsrörelse. Genom att bilda ett dotterbolag somanställer t ex byggnadsarbetare som utför underhållsarbeten på fastigheternaskulle fastighetsförvaltningens hela överskott kunna tas ut som lön tillaktieägaren genom koncernbidrag till det nybildade"byggnadsföretaget". Emellertid torde ett totalt förbud motkoncernbidrag från företag i byggnadskoncern som innehar lagerfastigheter kunnage onödigt besvärande effekter. Med hänsyn till svårigheterna att formulera enregel som klarar dessa fall men som förhindrar mera stötande former av kringgåenden,vill jag ifrågasätta om inte en dispensregel är mera motiverad i detta fall änför att möjliggöra etappvisa koncernbidrag.