prop · G30357 · 1979-12-31 00:00:00 — Försäljning, uthyrning eller reparation av containerstill annat företag än rederi vars fartyg huvudsakligen går i utrikestrafik bör dock enligt RSN som regel anses som skattepliktigomsättning inom landet och detta även ora den som förvärvarvarorna i sin tur avser att försälja dem till rederi för bruk på fartyg iutrikes trafik. 1979/80:57 40 Frågan om raervärdeskattför vissa datatjänster åt utländskt företag har RSN behandlat i RSN II 1970:73.4.Aktiebolaget B anhöll om nämndens utlåtande huruvida skatt skulle debiteras påsysterbolaget C i för vissa datatjänster som utfördes i av ett dataföretag.Dataföretaget utförde samma slag av tjänster åt bolagetB i och systerbolaget C i , De listor som producerades för detdanska bolaget levererades av dataföretaget direkt till . Dataföretagetdebiterade bolaget B kostnaderna specificerade på dels det svenska bolaget,dels det danska bolaget. Det svenska bolaget vidaredebiterade kostnaderna för dedanska körningarna på det danska bolaget utan någotvinstpålägg. Eftersom dataföretaget erhöllmaterialet från C och efter slutförd databehandling återställer det direkttill C borde enligt punkt 4 av anvisningarna till 2 § datatjänstenenligt RSN vara att anse som export. Mervärdeskatt skulle således inte utgå. Beträffandeuthyrning av bilar från biluthyrningsfirma har RSN (RSN II 1970:74.5)som svar på frågan underrättat sökanden att tillhandahållande av uthyrningsbil utomlandet - oberoende av den tillämnade användningen - är att anse som icke skattepliktig tjänst.Tillhandahållande av sådan bil i anses som skattepliktig omsättninginom landet, för vilken skattskyldighet föreliggerävenom bilen kommer att användas utomlands. Barkningav fällt virke har RSV (RSV Im 1973:7) på förfrågan från visstbolag bedömt som skattepliktig enligt 10 § 1 även i detfall uppdragsgivaren var utländsk företagare som efter barkningen förde utvirket ur landet. sarama företag enligt avtal åtar sig att både barka virketoch frakta detsamma för tillhandahållande i fick tjänsten idess helhet anses vara tillhandahållen utom landet och skattefri export föreligga. Prop.1979/80:57 41 Ifråga om försäljning av motor- och segelbåtar tillutländsk köpare har RSV (RSV Im 1974:20) gjort följandeuttalande. Vidförsäljning av skattepliktiga båtar tillutländsk köpare förekommer det att köparen hämtar båten hos säljaren för att själv föra uteller låta föra ut båten på egen köl ur landet. Enligt de allraänna bestämmelsernai MF är en sådan transaktion att anse som omsättninginom landet. RSV anser dock att, om det i efterhand kan konstateras att båtenverkligen förts ut ur landet, transaktionen bör kunnalikställas med export med rätt för säljaren att i efterhand minska sin utgåendeskatt vid redovisningen för mervärdeskatt med det skattebelopp som han har attredovisa för transaktionen. Som förutsättningarhärför gäller följande. Köparen skallvara utländsk medborgare och bosatt i utlandet. Säljaren skall på utfärdadfaktura ange beloppet av den mervärdeskatt som belöper på försäljningen,köparens nationalitet, fullständiga namn och adress i hemlandet samt passnumraerenligt uppvisat pass. Säljaren skall frånleveransdagen ha mottagit handling som visar att båten anmälts till utländsktullmyndighet. Denmervärdeskatt som redovisats för försäljningen får dras av från den utgående mervärdeskatten för den redovisningsperiod då handlingenligt punkt 3 mottagits. Sker detta under sararaa redovisningsperiod sora försäljningenfår kvittning ske. Ettsärskilt förfarande har tillämpats för att möjliggöraskattefri försäljning till utomnordiska turister och andra utomNorden bosatta personer som vid tillfällig vistelse i inköpt varorvilka medförts som resgods vid utresa. Förfarandethar av praktiska skäl fått begränsas till att gälla utresa raed fartyg ellerflyg. Förskattefri försäljning till fartygspassagerare gäller följande.Av faktura, paragonnota eller dylikt skall fraragå kundensnamn och adress och vilket fartyg vederbörande reser med. Säljaren skall leverera varanombord på fartyget och ansvarig befälsperson(styrman, intendent eller liknande) skall på fakturan eller notan intygaatt han mottagit varan ombord på fartyget och förbinda sig att ej utlärana varantill kunden förrän fartyget lämnat svensk hamn. Prop.1979/80:57 42 Förskattefri försäljning till flygpassagerare gäller följande.Av faktura, paragonnota eller dylikt skall framgå kundens namn, adress,vilket plan kunden skall resa med (flygbolagets namn, planets avgångsdagoch tid). Säljaren skall antingen själv ellergenom speditör över-lärana varan till kunden vid utcheckningen på flygplatsenoch intyga att så skett. Säljaren bör också om möjligt ha utförselanmälan påstämplad av tullen. Är detta inte möjligt bör i förstafallet resan till flygplatsen i förekoraraande fall styrkas med kvitto eller om eget fordonanvänts, genom bestyrkande av anställd. I andra fallet bestyrks transporten genom speditionsnota. Vidarekan nämnas att försäljning till personer som skall avflytta tillutlandet kan betraktas som export om flyttningen till utlandet sker undermedverkan av särskilt företag, t.ex. en speditör. Tvåalternativa raetoder kan tillärapas. Enligt det ena lämnar säljarenvaran till spe-ditören. Denne ger säljaren ett intyg varav skallfraragå säljarens och köparens namn och adress, vilken vara som mottagitssamt en försäkran från speditören att varan skall exporteras och överlämnas tillköparen först i namngivet land. Speditören skallraed fraktsedel e.d. kunna styrka utförseln ora så påfordras. Enligt det andra alternativet köper speditören varanpå uppdrag av kunden, betalar mervärdeskatt och drar av skatten som ingåendeskatt i sin redovisning. Speditören fakturerar kunden, anger på fakturanvart varan levereras och debiterar ej raervärdeskatt. Speditören skallmed fraktsedel eller dylikt kunna styrka att varan exporterats. 2.3 Beskattning av varor i resandetrafik Motbakgrund av de särskilda förhållanden sora råder i fråga om gränshandeln inom tillsattes den inledningsvisomnämnda ämbetsm.annagruppen med uppdrag att utredabeskattningen av varor i resandetrafik. Ära-betsraannagruppen har i sin slutrapport anfört bl.a. följande. 1979/80:57 43 videxport utgår sora regel inte mervärdeskatti , och eller omsättningsskatt i . Varuförsäljninginom landet till resande som avser att själv ta med sig varan ut ur landet räknasnormalt inte som exportförsäljning. Från denna princip har man emellertid gjort vissaundantag, t.ex. i Danraark, och när säljarenlevererar varan till köparen i avgångshallen på flygplatser med utrikestraflk eller till ansvarigperson ombord på fartyg i utrikestraflk. I kan affärsidkareleverera varan skattefritt vid landgränsen till utländska resande. Det danska regelsystemet förbjuderdock skattefri försäljning till medborgare bosatta i , Norgeeller , såvida varorna medförs som resgods. På vissaflygplatser i finns butiker i vilka obeskattade tobaksvaror ochalkoholdrycker får säljas till resande raed destination till annatland, s.k. tax-free shops. På i och Landvetterflygplats i har etablerats butiker som säljerandra varor utan mervärdeskatt till resande bosatta utom . Ämbetsmannagruppen har i enlighet med sitt raandatendast behandlat försäljning till resande av varor som avses att tullklarerasi samband raed utresan ur landet, dvs. den resandes handbagage och resgods. Gruppenkonstaterar att problera har uppstått, särskilt i gränshandeln, till följd av att de nordiska ländernatill-lämpar olika bestämmelser om skattebefrielse vid försäljningav varor till resande bosatta i annat land och om införsel avskattefri reseutrustning. De skilda regelsystemen har lett till att vissa inköp intebelastas med någon kon-surationsskatt vare sig i inköpslandeteller införsellandet. Ett bibehållande av olikheterna skullekunna leda till att raan i gränstrakterna kan få helt skattefria zoner. En sådan utvecklingärenligt gruppens raening inte önskvärd. Utgångspunkten för de fortsatta diskussionerna har därför varitatt i princip alla varor skall belastas raed antingen inköpslandetseller införsellandets konsumtionsskatt och att det inte skallvara möjligt att genom internordiska resor undgå denna beskattning. Ämbetsmannagruppen har mot bakgrund av att skattenivåerna i denordiska länderna i stort sett är lika funnit att övervägande skäl, inteminst administrativa fördelar, talar för att denna beskattning iprincip bör ske i inköpslandet. Skatt skall därför utgå vid försäljning avvara till person bosatt i annat nordiskt land såvida köparenavser att själv föra ut varan vid utresan. Självfalletskall detta inte kunna kringgås genom att den inköpta varan av säljaren utförseldeklarerasoch därefter överlämnas till köparen i omedelbar anslutning till utresan. För attundvika dubbelbeskattning har gruppen vidare enats om regler sora under vissa förutsättningartillåter inköpslandet att avstå från attbeskatta en vara som har införts till annat nordiskt land och beskattas där. En sådan dubbelbeskattningkan undanröjas på det sättet att säljaren får Prop.1979/80:57 44 behandlaförsäljning som en exporttransaktion, om han kan företetullräkning eller annan handling som visar att varan i omedelbar anslutningtill försäljningen har införts till annat nordiskt landoch att mervärdeskatt eller raotsvarande allraän omsättningsskatteriagts vid införseln. Ämbetsmannagruppen är enig om att detta förfarandeskall få tillämpas endast om försäljningsvärdetexklusive skatt utgör . eller 1 000 mk. Varjeland har dock rätt att fastställa ett högre försäljningsvärde. Med vara bör vidare förstås engrupp av varor som normalt utgör en helhet. Ämbetsmannagruppen har vidare enats om att bestäraraelsernaora skatter vid utförsel av varor i resandetrafiken bör harmoniserasendast vad avser försäljningar till personer bosatta i . Varje landfår fritt utforma regler för skattekonsekvenser vid försäljningtill personer som är bosatta utom . Medden nu föreslagna ordningen bör garantier skapas för attskattereglerna varken stimulerar eller försvårar en gränshandel som redan förekommer och som inte kan ansesolämplig. Skatt kommer under alla förhållanden att utgå för alla förvärv för slutligkonsumtion antingen i inköpslandet eller i konsumtionslandet. Dagligvaror ochandra varor av raindre värde beskattas endast i inköpslandetoch varor av större värde i det land där den slutliga konsumtionensker. Ämbetsmannagruppen är vidare enig om att detinte skall vara tillåtet att i butik på flygplats sälja andraskattepliktiga varor än tobaksvaror och alkoholdrycker utan att mervärdeskatteller annan skatt eller avgift utgår. Denna del av överenskoramelsen gäller allförsäljning på flygplats, dvs. även försäljningtill icke nordiska medborgare Tillrapporten finns fogad ett förslag till överenskomraelse att gälla för Danraark,, och . Förslaget till överenskoramelsen har i nu aktuella delar följandelydelse: Varasom en person, bosatt i , , eller , inköper i något annatav dessa länder för att vid utresa medtagas sora resgods skall i inköpslandetpåläggas de skatter och avgifter som utgår isamband med tillverkning och försäljning inom landet. Har varan i oraedelbar anslutningtill försäljningen av köparen införts i annat av näranda länder ochhar mervärdeskatt eller motsvarande allmän omsättningsskattutgått vid införseln, får försäljningen anses ha skett genom export. Sora förutsättning härför gäller attsäljaren kan styrka att mervärdeskatt eller raotsvarande allmän omsättningsskatthar eriagts i införsellandet och att varan har ett inköpsprisexklusive skatt om minst Prop.1979/80:57 45 i Danraark, och eller 1 000 mk. Medvara avses i denna överenskommelse även en grupp av varor, somnormalt utgör en helhet. Artikel2 anses bli medtagen som resgods om den 1. medförs isamma transportmedel med vilket den resande reser ut ur inköpslandet, eller 2. medförs av denresande utan transportmedel, eller 3. genom säljarens försorgtransporteras till inköpslandets landgräns för att där utlämnas tillresanden, eller 4. levereras på annat sätt som är jämförligt medde som avses i punkt 1, 2 eller 3. Påflygplats får icke till resande skattefritt säljasandra varor än alkoholhaltiga drycker och tobaksvaror oberoendeav var den resande är bosatt. Bestämmelsernai artikel 1 skall icke tillämpas på alkoholhaltiga drycker eller tobaksvaror sora harinköpts skattefritt på flygplats. Iskrivelse till raervärdeskatteutredningen har föreslagitatt gällande undantag från skatteplikt för annonsering eller annanreklam för utländsk uppdragsgivares räkning (11§5) bör utvidgas till att omfatta framställning och distribution avreklammaterial för sådana uppdragsgivare. Framställningensynes i första hand avse reklamtrycksaker. Förbundetuppger att vissa tryckerier misstolkat bestämmelserna och därför underlåtit attta ut skatt på fraraställda trycksaker åt utländskakunder. 1979/80:57 46 2.5 Utredningens överväganden och förslag Soraframgår av lämnad redogörelse föreligger särskilda problem i fråga om tillämpningenav exportbestämmelserna för vissa delar av den gränshandelsom förekoraraer raellan de nordiska länderna. Detsamma gäller i fråga oraden skattemässiga synen på försäljning av varor till utländskaturister och andra privatpersoner vid tillfällig vistelse här ilandet, i de fall varorna medförs av köparen vid utresa ur landet. Riktigheten imedgivanden som vissa beskattningsmyndigheter lämnat om skattefri varuförsäljning i transithallpå flygplats till utländska resenärer vid utresa har satts i fråga. Detärmot denna bakgrund som den nordiska ämbetsmannagruppens förslag till överenskommelseför , , och skall ses. Vianser att det av ämbetsmannagruppen utarbetade för slagetpå ett enkelt och i materiellt hänseende tillfredsställande sätt kan förväntasundanröja de svårigheter och den bristande likformighet som rått ibeskattningen av den nordiska gränshandeln. Den förordadebeskattningstekniken bör också kunna förhindra skattefri konsumtion av varor som inköps i gränshandeln.Vi anser det värdefullt att man enats om att skatten i principalltid skall tas ut i säljarlandet och att denna beskattning kan efterges först när säljarenerhållit skriftligt bevis ora att varan införtullats och i samband därmedbeskattats i införsellandet. En sådan ordning bör innebära storafördelar från kontrollsynpunkt. Även förskattskyldiga som bedriver gränshandel måste överenskommelsen innebära avsevärda lättnaderfrån redovisningssynpunkt. Förslaget om att säljaren skall få behandlaviss varuförsäljning som export först när försäljningspriset exkl. skatt överstiger . bör betyda avsevärdapraktiska fördelar. Handeln med dagligvaror, enklare hushållsutrustningsamt textil-och konfektionsvaror bör i princip bli problemfri. Prop.1979/80:57 47 Detsammagäller handeln med vanlig utrustning för hobby och fritid. Skattkommer regelraässigt att utgå i säljarlandet och inköpta varor kommer i regel attkunna tas in i införsellandet utan skatt. Denprisgräns om , sora enligt förslaget till överenskoraraelse skall gälla föreftergift av skatt i inköpslandet mot att skatt eriagts vid införseln ihemlandet, förutsätter att utförseln till sistnäranda land sker i omedelbaranslutning till leveransen av varan. En strikt tillämpning aven sådan bestämmelse skulle närmast innebära att återresantill hemlandet måste ske efter det transaktionen ägt rum.Vi vill ifrågasätta en sådan innebörd av förslaget i denna punkt av både materiellaoch praktiska skäl. Avser ett förvärv t.ex. kapitalvaror med lång livslängd bör detkunna accepteras, att någon tid får förflyta mellan det inköpet sker och en beskattningi samband med inresan i hemlandet vidtas. För egen del skulle vi därför viljatolka förslaget i överenskommelsen så att det bör varatillfyllest om utresan från inköpslandet sker i nära anslutning tillvaruleveransen. exkl. skatt skall enligt förslaget till överenskoraraelse även gälla engrupp av varor sora normalt utgör en helhet. Något närmare klargörande uttalande om vad som skall avses med en sådanhelhet har inte gjorts. Vi anser att med aen målsättningsom präglar överenskommelsen begreppet vara som utgör enhelhet bör kunna ges en relativt generöstolkning. I enlighet härraed bör enligt vår uppfattning som en helhet kunna betraktasexempelvis byggnadsmaterial som en köpare inköpt hos en säljare ochdärefter med egen bil transporterar i en last församtidig införtullning i hemlandet. Detsamma bör gälla t.ex.en musikanläggning som består av olika delar, en soffgrupp,badrumsutrustning i form av badkar, tvättställ m.m. och köksutrustning i form av köksskåp, kylskåp, frys,spis och diskmaskin. en helhet bör däremot inte kunna anses exerapelvis olikalivsmedelsvaror, olika klädesplagg eller flgra exemplar av en sorts klädesplagg. Prop.1979/80:57 48 Artikel3 i överenskommelsen behandlar varuförsäljning på flygplats. Detta bör enligt våruppfattning ges den innebörden att försäljning över disk eller motsvarande påflygplats till utländska eller i utlandet bosatta resenärer inteskall kunna ske skattefritt i vidare mån än som följer av bestäraraelserna om försäljning avalkoholhaltiga drycker och tobaksvaror i exportbutik (s.k. tax free shop). Cmen resenär hos säljare på f].ygplat3 inköper vara för senareleverans på plats inom annat lands tullområde är det fråga omexport enligt ML:s allraänna bestämmelser. Detta bör gälla ävenenligt den föreslagna överenskommelsen och således även ombetalningen eriäggs till säljaren på flygplatsen. Innanvi övergår till att behandla de lagbestämmelsersom krävs för ett genomförande av den föreslagna nordiska överenskommelsen vill vi anlägga någraprincipiella synpunkter på det skattemässiga exportbegreppet. I anslutning härtill lägger vifram förslag ora ändringar i den rent lagtekniska beskrivningen avvad sora i mervärdeskattehänseende skall räknas som export. Iallt väsentligt synes nu gällande bestämmelser ora vad som skall räknas somexport ge det resultat vartill skattesystemet syftar, nämligen enbeskattning av a].l konsumtion av skattepliktiga varor och tjänster inomlandet och en fullständig skattebefrielse för vad somtillhandahålls genom export. Vi vill särskiltframhålla att man inom den europeiska gemenskapen (EG) i det sjättedirektivet av enats om beskattningsregler hos medlemsstaterna där saramaprinciper upprätthålls. Rent tekniskt ges dock medlemsstaterna möjligheteratt efter eget val medge utländska köpare restitution av erlagd skatt i stället förskattefrihet för mottagna leveranser. En sådanordning har vi inte funnit anledning att ta upp till diskussion vad gäller densvenska mervärdeskatten. Vi anser att principen om tekniskskattskyldighet för vad som omsätts genom export ger såväl berördaskatt- 1979/80:57 49 skyldigasom beskattningsmyndigheter minsta möjliga adrainistrativa olägenheterutan att man för den skull behöver eftersättaskattekontrollen. Vihar emellertid funnit att ML i några speciella fall i sin nuvarande utformning kanleda till att prestationer som tillhandahålls utländska köpare eller uppdragsgivare träffas avsvensk skatt trots att, ora raotsvarande förvärv gjorts av skattskyldig köpare, rätt tillavdrag för ingående skatt skulle ha förelegat.Beskattningsreglerna kan därför i åsyftade fall sägas ge upphov till kumulativa effekter ochbristande neutralitet. Prestationer som förvärvats för utländsk konsumtion skall i princip inte belastas raedsvensk raervärdeskatt. Vianser också att gällande bestämmelser inte på ett helt entydigt sätt beskriver hur denverksamhet svenska företagare bedriver i utlandet i vissa fall skallbehandlas i mervärdeskattehänseende. Somframgår av den redogörelsen för gällande bestämraelser anges i punkt 4 av anvisningarna till 2 § vad somskall anses som omsättning genom export. I 11 § järateanvisningarna till denna paragraf undantas från skatteplikt vissa tjänster åt utländskuppdragsgivare. Vi anser att raan med fördel bör kunna ersätta dessa undantagsbestämmelser raedbestämmelser som hänför transaktionerna till skattefri export. Med ett sådant synsätt bör lagenrent systematiskt vinna på att samtliga exportbestämmelsersammanförs i en ny paragraf. Vi föreslår att detta sker i en ny 2 a §. Somen allmän huvudregel bör i första stycket av denna nya paragraf anges att medexport förstås att vara levereras eller att tjänsttillhandahålls utom landet. Av en sådan bestämmelse följer attsvenska företagare blir skattskyldiga även för allutom landet bedriven verksamhet i den mån verksamheten enligt 2 § ochpunkt 1 av anvisningarna till 2 § är att anse som yrkesmässig, dvs. 4 1979/80. Prop.1979/80:57 50 inkomstenav utlandsverksamheten utgör skattepliktig intäktenligt KL. Den föreslagna huvudregeln innebären inte oväsentlig utvidgning av den tekniskaskattskyldigheten i förhållande till vad som gäller.Enligt ett av RSN meddelat förhandsbesked (RSN 1969:49.2) har försäljningav utom landet inköpta varor vilka försåltsinnan de införtullats inte ansetts utgörasådan omsättning för vilken skattskyldighetföreligger. Enligt vårtförslag kommer skattskyldighet att föreliggaför alla varuleveranser som sker utom landet i den månförsäljningen sker i yrkesmässigverksamhet som bedrivs av företag här i landet. Företagets avdragsrättkommer därigenom att bli obegränsadoch omfatta även ingående (svensk) mervärdeskattsom är att hänföra till transaktioner som faller helt utom Sverige,t.ex. leveranser från en utländsk ort till annan sådanort. Försäljning av varor under utrikes transport, s.k.flytande last, kommer också att likställas med export. Enligtde föreslagna bestämmelserna i första stycket av den nya 2 a § kommervidare alla transporter som svenska rederier utför av gods mellan utrikeshamnar och de svenska flyg företagens varutransporter mellan utrikes flygplatseratt omfattas av den tekniska skattskyldigheten. Det kan heller inte råda någontvekan om att av svenska företagare utomlands bedriven byggnads- och anläggningsverksamhetskall räknas som export. Motsvarande gäller montagearbeten eller annan tjänst på maskinereller annan lös egendom som utförs utomlands hosuppdragsgivaren. I den mån svenska företagare utför avverkning, virkestransporter o. dyl. utomlandsmedför även sådan verksamhet teknisk skattskyldighet medobeskuren rätt till avdrag för skatt på inomlandet gjorda förvärv för verksamheten . Liksomnu bör även vissa varuleveranser som görs inomlandet kunna likställas med export. Bestämmelserna, som finnsintagna i punkt 4 av anvisningarna till 2 §, bör överföras tillandra stycket 1979/80:57 51 avden nya 2 a §. För tydlighetens skull har de varuleveranser somskall anses likställda med export där räknats uppi sex särskilda punkter. Även tjänster som utförs inom landet för utländsk uppdragsgivaresräkning kan i raånga fall vara direkt avsedda förkonsumtion utomlands. Det har ansetts principiellt felaktigt att sådana tjänsterbelastas med svensk mervärdeskatt. Rent lagtekniskt har detta tillgodosetts på så sätt attvissa tjänster enligt punkt 4 av anvisningarna till 2 § räknas somexport raedan andra enligt 11 § undantagits från skatteplikt raed de begränsningar ochförtydliganden som framgår av anvisningarna till 11 §. Vihar i vårt förslag sammanfört dessa tjänster i tredje stycket av den nya 2 a § och där i tio särskilda punkterangett de tjänster sora skall anses omsatta genom export. Enligtnu gällande lydelse av 11 § 1 undantas från skatteplikt sådan tjänstenligt 10 § första stycket 1 sora avser vara vilken införs tilllandet endast för tjänsteprestationen i fråga för att därefterutföras ur landet av den som ombesörjt prestationen. Det har gjorts gällandeatt bestämmelsen skulle kunna ges den tolkningen attuthyrningstjänst skulle vara skattefri om den tillhandahålls avutländskt leasingföretag som låter införa varan till landet enbart föruthyrning för att därefter åter utföra varan ur landet. Det kan dock hävdas attdet i sådana fall är fråga orn en av det utländska företaget inoralandet bedriven verksamhet som enligt punkt 1 första stycket av anvisningarnatill 2 § skall anses som yrkesmässig och som därför skall medföra skattskyldighet.