prop · G20354 · 1978-12-31 00:00:00 — Avlider den skattskyldige däremot innan ersältningsfastighelen hunnitanskaffas eller - vid frivilliga avyttringar - innan bosällning skell, mäsle siällninglas lill om dödsboei kan inträda i den avlidnes ställning såvitt gällermöjligheten till uppskov. Den fräga som skall besvaras är således om åtgärderfrån dödsboels eller dödsbodelägarnas sida kan medföra samma rättsverkningarsom åtgärder som den avlidne själv hade kunnat vidla. 1 nuvarande uppskovslagstiflning föreskrivs all om skatiskyldig,som fäll preliminärt beslul om uppskov avlider, skall de bestämmelser somskolat gälla för den avlidne tillämpas för dödsboet. Vad gäller realisationsvinstsom uppkommit till följd av expropriation e,d, innebär, som påpekats i delföregående (avsnitt 3,3), denna bestämmelse att en av dödsboei anskaffadfaslighet kan godtas under samma villkor som om förvärvet gjorts av denavlidne. Hänför sig realisationsvinsten däremot lill en frivillig avyttringsynes uppskov knappast kunna komma i fräga om inte samtliga materiella villkorför uppskov är uppfyllda för dödsfallet. En föruisättningför att en fastighet skall anses som en ersättningsfastighet i frivilligfallenär ju f n. att den skattskyldige skall mantalsskrivas pä fastigheten. Denna fömlsäitningkan inte uppfyllas om den skattskyldige avlidit innan han förvärvat och bosattsig pä ersättningsfastigheten. Jag har tidigare (avsnitt 3.3) föreslagit atl den avlidnesdödsbo skall kunna överta möjligheten till uppskov i de fall därealisationsvinsten uppkommit pä grund av expropriation eller annat i 2 Slagförslaget angivet förfarande. Situationen är emellertid annorlunda vid frivilligaavyttringar. För att uppskov skall kunna medges i dessa fall fordras att den skatisskyldigebosätter sig pä ersättningsfastigheten. Ett godtagande av en fastighet, somden skattskyldige själv inte förvärvat och bosatt sig pä, innebär däiför ettväsentligt avsieg frän de principer som ligger bakom uppskovsmöjligheten ifrivilligfallen. En sådan avvikelse kan visserligen framstå som motiverad ivissa fall. t.ex. om den avlidnes make eller bam bosätter sig på den nyafastigheten. Att införa regler om alt den skatlskyldiges anhörigas bosättningskall beakias skulle dock i hög grad komplicera uppskovsreglerna. Jag är inteberedd att ulan närmare utredning t'öreslä en sådan utvidgning av möjligheternatill uppskov. Föratt uppskov skall kunna komma i fräga vid en frivillig avyttringbör således enligt min mening utan undantag krävas all den skatlskyldige självförvärvar och bosätter sig pä ersättningsfastigheten. Prop1978/79: 54 37 Vad jag nu anfört innebär, såvitt gäller frivilliga avyttringar.att uppskov inte kan medges om den skattskyldige avlidil innan samtligamateriella villkor för uppskov är uppfyllda. Av dödsbo framställt yrkande omuppskov skall därför alllid avsläs i ell sådant fall. 1 konsekvens med deltaskall, såvida den avlidne lidigare fäll preliminärt beslul om uppskov, taxeringsintendenienframställa yrkande om efterbeskattning. Upplöses aktiebolag eller annan juridisk person, som fåttpreliminärt uppskovsbeslul, skall enligt nuvarande regler realisationsvinstenomedelbart las upp till efterbeskattning. Taxeringsmyndigheterna behöveralltså inte avvakta atl den för förvärv av ersättningsfastighet fastställdalidsfris-len har gått ut. Detta bör gälla även i framliden. Reglerna om dennaomedelbara beskattning har införts i 10 S lagförslaget. 3.9 Avyttring av ersättningsfastigheten (11 §lagförslaget) Att uppskov medges innebär atl den skattskyldige undgår atlbeskattas för realisationsvinsten vid laxeringen för avyttringsåret. Hänsyntill uppskovet tas emellertid vid beräkningen av realisationsvinst eller realisa-tionsföriustnär ersättningsfastigheten sedermera avyttras. Vid vinstberäkningen på grundav avyttring av ersättningsfastigheten gäller alt avdragsbeloppel,dvs. summan av den indexuppräknade anskaffningskostnaden och eventuella 3000-kronorslilläggm.m., minskas med uppskovsbeloppel. innebär atl uppskovsbeloppet f.n. beakiasendast med sitt nominella belopp. års omläggning av realisationsvinstreglernagällde däremot att ersättningsfastighetens ingångsvärde skulle minskas med uppskovsbeloppel.Efiersom ingångsvärdet indexuppräk-nas kom uppskovsbeloppel därigenom allpåverka vinstberäkningen vid avytlringen av ersättningsfastigheten med ell högrebelopp än det belopp varmed uppskov medgivits. För egendel villjag i denna fråga anföra följande. Reglerna om beskattning avrealisationsvinst vid fastighetsavyttring måste allmänt sett betraktas somförmånliga. Indexuppräkningen av hela anskaffningskostnaden oavsett beläningsgradi förening med 3 000-kronorstillägg medför sålunda ofta att inte bara dennominella ulan även betydande reala vinsler undgår beskattning. Till deltakommer att uppskovsreglerna medger all beskattningen av eventuell vinst ivissa fall skjuls framåt i liden. Indexuppräkning och uppskovsregler förekommeri princip inte vid realisationsvinstbeskattning av t. ex. aktier och andelar ibostadsföreningar. Jag saknaranledning alt i della sanimanhang la upp frägan hur beskattningen avkapitalvinster skall avvägas mol beskattningen av löpande inkomster. Inteheller avser jag atl här jämföra vinslbeskattningen av olika slag av egendom.Denna problemalik fär övervägas i annal sammanhang. Vad nu sagls kan dock inte ansesutgöra något hinder mot en omprövning av hur uppskovsbeloppet skall beakias närden skatlskyldige avyttrar er- Prop1978/79:54 38 Nägot bärande skäl att uppskovet skallpåverka vinstberäkningen med endast sitt nominella belopp föreligger enligtmin mening inte. Det synes i stället motiverat att föreskriva atl det beloppvarmed uppskov medgivits skall uppräknas med hänsyn till förändringarna i detallmänna prisläget under den lid som trsätiningsfasligheten innehafts av den skatlskyldige.Den latenta skatteskuld som föranleds av uppskovet kommer därigenom realt settalt vara lika stor oavsett hur ersättningsfastigheten innehas. Dennametod för beaktande av uppskovsbeloppet överensstämmer således i flertalet fallmed den ordning som gällde ärs ändringar av reglerna om uppskov. Milt förslag kan belysas med ett exempel. Antag altuppskov medgivits med lOOOOO kr. och atl ersättningsfastigheten, en bostadsfaslighel,kostar , Ersältningsfastighelen säljs för . Allmännaprisindex har under innehavsliden fördubblats. Som inläkt skall tas upp 55()()()0kr. och avdrag medges för summan av (2 x 300000 = ) 600000 -F (15 X 3 000 =) 45 000 = . Pågrund av uppskovet skall emellertid avdragsbeloppel reduceras med del indexuppräknadeuppskovsbeloppel, dvs, med (2x lOOOOO =) . Avdraget skall såledesbegränsas till (645000 ./. Försäljningen av ersältningsfastighelenger därför upphov till en realisationsvinst på (550000 ./. 445 000 = ) 105 000kr. Med tillämpning av nu gällande regler hade emellertid uppskovsbeloppetbeaktats endast med sill nominella belopp. lOOOOO kr., varför realisationsvinsteninte blivit större än 550000 ./. (645 000 ./, lOOOOO) = . Vid beräkning av realisationsvinst på grund av fastighetsavyttringkan den skattskyldige ibland utgå från fastighetens taxeringsvärde visst år istället för den faktiska anskaffningskostnaden. Den som erhållit en fastigheti arv har exempelvis rätt att beräkna ingångsvärdet med ledning av fastighetenstaxeringsvärde året före del är dä dödsfallet inträffade. Väljer denskattskyldige atl grunda vinstberäkningen pä ett sådant värde skallfastigheten, såvitt gäller indexuppräkning och 3 000-kronorsavdrag, ansesanskaffad året före dödsfallet. Fråga uppkommer i dessa fall om uppskovsbeloppetskall indexuppräknas från den verkliga anskaffningstidpunkten eller frän densenare tidpunkt lill vilket taxeringsvärdet hänför sig. Enligt min mening lalarövervägande skäl för all uppskovsbeloppel alllid skall indexuppräknas frän detär dä ersättningsfastigheten faktiskt anskaffades. Den omständigheten atlingångsvärdet bestäms med ledning av ett taxeringsvärde kommer således, ommitt förslag genomförs, inte att inverka pä det belopp varmed uppskovetbelastar ersättningsfastigheten. 3.10 Registrering av uppskovsbeslut (13 § lagförslaget) För atl uppskovssyslemet skall fungera krävs atl beslut omuppskov registreras pä lämpligt sätt. Har den skattskyldige fäll preliminärtbeslut om uppskov mäste det allmännas företrädare kontrollera alt ersällningsfastig- het förvärvas och - i frivilligfallen - alt bosättningsker inom föreskriven tid. Uppfylls inte dessa villkor skall yrkandeframställas om efterbeskattning. Vid realisationsvinslberäkningen när ersältningsfastighelensedermera avyttras måsle vidare ses lill all hänsyn tas till det lidigaremedgivna uppskovet. Enligi minmening bör länssiyrelsen - liksom f n. - registrera beslul om uppskov m. m.Taxeringsnämnd som medgivil uppskov bör däiför överlämna ell exemplar av den avden skallskyldige ifyllda blanketten till . I förekommande fallbör nämnden sända med garantiförbindelse enligt 7 S lagförslaget.Del fär ankomma på RSV all - sedan behandlal milt förslag - utfärdanärmare anvisningar om hur uppskovsbeslut skall registreras och hurgarantiförbindelserna skall förvaras o. d. I dessa anvisningar kan del ocksåvara lämpligt att RSV anger hur samarbetet mellan taxeringsnämnd ochlänsstyrelse i uppskovsfallen bör organiseras. 3.11 Ändring av taxeringen (14 § lagförslaget) Som framgår av del föregående bygger milt förslag pä attden skatlskyldige skall begära uppskov med beskattning av realisationsvinst isin självdeklaration. avslagit uppskovsyrkandel eller skattskyldige av nägon anledning förbisett uppskovsmöjlighelen i sin deklaration,har den skallskyldige rätt atl genom besvär fä uppskovsfrägan prövad av länsskatterätlen.Avslår länsskalterätlen ett yrkande om uppskov kan den skallskyldige föratalan mot skatterättens beslul pä vanligt sätt. Även taxeringsinlendentens rättalt klaga pä beslul om uppskov följer de allmänna besvärsreglerna. Vad jag nu har sagt tar sikle främst på de fall dåeventuell tvist gäller hur uppskovsreglema skall tillämpas. Osäkerhet kan t.ex.råda om den skattskyldige varil bosatt på den avyttrade fastigheten undertillräckligt läng tid eller om vissa byggnadsarbeten skall få räknas in ivederlaget för ersättningsfastigheten. Del kan emellertid inträffa altmöjligheten lill uppskov är beroende av den skattskyldiges laxering i övrigt.Sålunda är det exempelvis inte möjligl alt fastställa utrymmet för uppskovförrän full klarhet rader om hur stor realisationsvinsten är. Del möter självfallet inte nägot hinder att denskattskyldige i taxeringsprocessen i första hand gör gällande att någonrealisationsvinst inte uppkommit och - för det fall atl detla yrkandeunderkänns - i andra hand begär alt få uppskov med beskattning av vinslen. Idessa och liknande fall kan vinstberäkningen och rätten till uppskov prövas iett sammanhang. Den skatlskyldige kan dock av en eller annan anledning haavstått från att framställa yrkande om uppskov. Om skaltedomstolen i ett sådantfall bifaller taxeringsinlendentens talan och taxerar den skatlskyldige för enbetydande realisationsvinst, uppkommer frågan om den skattskyldige skall ha Prop1978/79: 54 40 rätt att begära uppskov trots att ell sådani yrkande intekan prövas i den ordinarie laxeringsprocessen. Enligt nuvarande regler har den skallskyldige och taxeringsintendenienrätt att i särskild ordning anföra besvär med yrkande om ändring av uppskovsbeslutom en ändring av taxeringen gör att uppskovsfrågan kommit i nytt läge. Ettgenomförande av mitt förslag innebär visserligen - efiersom yrkande om uppskovskall behandlas som ell vanligt laxeringsyrkande -att behovet av extraordinär besvärsrätlblir väsentligt mindre . Uppskovsreglernas tekniska utformning och kravelpä prövningstillstånd vid besvär över kammarrätts beslut motiverar emellertidenligt min mening alt möjligheten till uppskov skall kunna prövas i särskildordning även i framliden. Kan ett beslut av skattedomstol anses påverka behovetav uppskov bör därför ett yrkande om uppskov eller ändring av ell uppskovsbeslutkunna tas upp i särskild ordning. Yrkandet, som formellt sett har karaktärenav besvär, skall vara inkommet till länsskatterätlen frän dendag då skaltedomstolens beslut om laxeringsändringen meddelades. 1 likhel medvad som gäller f. n. bör besvär av detta slag inte avgöras förrän det gmndläggandelaxeringsmälet har vunnit laga kraft. De ändringar i uppskovssyslemet som jag föreslagit i detföregående är sakligt sett inte av så genomgripande natur. Villkoren för en framflytlningav realisationsvinstbeskattningen till dess ersättningsfastigheten avyttras ärsålunda i huvudsak samma som lidigare. I formellt hänseende innehåller minaförslag emellertid den principiellt vikliga nyheten atl ett uppskovsyrkandeprövas inom ramen för del ordinarie laxeringsarbetel och inte -som f.n. sker - förutsätieren särskild ansökan lill länsskatterätten. Denna omläggning av förfarandetmotiverar, somjag har fiamhällit tidigare, att de föreslagna uppskovsreglernasamlas i en hell ny lag. Den nu gällande lagen om uppskov i vissa fall med beskaiiningav realisalionsvinst bör därför upphävas. De nya reglerna bör självfallet inte ges retroaktivverkan. Den av mig föreslagna lagstiftningen bör därför tillämpas endast ifråga om avyttringar som sker efter utgången av är 1978. Nuvarandeuppskovsregler bör således alltjämt gälla beträffande avyttringar under år 1978eller tidigare. I fråga om vinstberäkningen vid avyttring av ersätlningsfastighetinnebär milt förslag all uppskovsbeloppet skall indexuppräknas med hänsyn tillförändringar i del allmänna prislägel ersättningsfastigheteninnehafts. F. n. gäller, som jag tidigare framhållit, i princip att uppskovsbeloppelskall - oavsett innehavstidens längd - beaktas endast med sitt nominellabelopp. Av övergängsbestämmelserna till den är 1976 genomförda omläggningen avuppskovssyslemet framgår emellertid atl äldre regler alltjämt skall lillämpasom den lidigare avyttringen ägt rum före ul- Prop1978/79:54 41 I dessa fall skall därförersättningsfastighetens ingångsvärde minskas med uppskovsbeloppel. Vidberäkning av realisationsvinst på grund av avyttring av ersättningsfastighetär del således f. n nödvändigi att vela om den första fasligheten avyttratsföre eller efter utgången av . Av flera skälanserjag det olämpligt att ändra villkoren för beräkning av realisalionsvinstvid avyttring av ersätlningsfastighet i de fall dä den lidigare faslighetenavyttrats före utgången av . I nu angivna fall bör därför även iframtiden gälla att ersättningsfastighetens ingångsvärde skall minskas meduppskovsbeloppet. Har den första fastigheten avyttrats efter utgången av mars1976 bör däremot - under förutsättning givetvis alt ersättningsfastighetenavyttras efter utgången av - realisationsvinst-beräkningen vidsistnämnda avyttring följa de nya reglerna. Uppskovsbeloppet bör således idessa fall uppräknas med hänsyn till förändringarna i del allmänna prislägetunder den tid som ersättningsfastigheten innehafts. Denna princip synes dock avbillighetsskäl kunna modifieras i en särskild situation, nämligen dä avyttringenav den första fastigheten ägt rum före uigången av är 1978 och även förvärvetav ersättningsfastigheten skett . För att undvika en iröskeleffektberoende på om ersättningsfastigheten avyttras före eller efter uigången av år1978 föreslårjag att indexuppräkningen av uppskovsbeloppet i denna situationskall påbörjas först fr. o. m. . Med hänvisning lill vad jag nu har anfört hemställer jagall regeringen föreslår atl antaga inom budgetdepartementet upprättade förslagtill 1. lag om uppskovmed beskattning av realisalionsvinst, 2. lag om ändringi kommunalskattelagen (1928:370), 3. lag om ändringi uppbördslagen (1953:272), Regeringen ansluter sig till föredragandens övervägandenoch beslutar att genom proposition föreslå atl aniaga de förslag somföredraganden har lagt fram.