prop · G103136 · 1977-12-31 00:00:00 — Utredningen anser att intresset avatt den skattskyldiges uppgifter är riktiga bör skyddas, även när uppgifternalämnas i skatteprocess, och erinrar om att deklaration, som skall avges påheder och samvete, kan lämnas i vilken instans som helst. Utredningenframhåller att de nu avsedda fallen torde kunna medföra ansvar förskattebedrägeri enligt SkBL. Utredningen föreslår därför en regel om attskattetillägg skall utgå vid oriktig uppgift i mål om taxering. En sådan regelbör dock tUlämpas med en viss reslriktivitet för att den inte skall komma attomfatta argumentation i rättsfrågor eller beträffande bevisläget. En oriktiguppgift i processen skall föranleda skattetillägg endast om den är sådan atttill-lägg skulle ha påförts om den skriftiigen hade lämnats till ledning vidtaxeringen. Reglerna om skattetillägg för oriktig uppgift i mål föreslås fåmotsvarande tillämpning på hela tillämpningsområdet för det administrativasanktionssystemet. Prop.1977/78:136 74 3.4.5 Skatte- och avgiftstillägg för oriktig uppgift vid skönstaxering, m. m. Utredningenpåpekar att självdeklaration anses lämnad i behörig ordning endast om denskattskyldige ger in undertecknad deklarationsblankett. Det innebär atttaxering som bestäms med ledning av annan handling än undertecknaddeklarationsblankett anses skönsmässigt fastställd även om uppgifterna i sinhelhet har godtagits. Om taxering har bestämts högre än vad handlingen utvisarutgår skattetillägg, beräknat på skatten på det överskjutande beloppet. Sådantskattetillägg anses i praxis i sin helhet bestämt enligt 116 a § fjärdestycket TL på grund av skönstaxering vid utebliven deklaration, oavsett omhöjningen innefattar konstaterad oriktig uppgift. Det Innebär attskattetillägget skall undanröjas resp. nedsättas om behörig självdeklarationlämnas inom vissa tidsfrister även till den del skattetillägget avser denoriktiga uppgiften. Denskattskyldige kan alltså helt undgå påföljd för oriktiga uppgifter i en ejundertecknad deklaration, om han avger en undertecknad deklaration inom visstid från det han har fått meddelande om skönstaxeringen. Utredningen som anser attvarje meddelande från den skattskyldige i och för den egna taxeringen börlämnas under det ansvar och den påtryckning som skattetillägget för oriktiguppgift utgör finner denna ordning OtUlfredsstäUande. Enligt utredningen börden skattskyldige svara för skriftliga uppgifter även om dessa inte har lämnatsi deklaration. Utredningen framhåller att så också f. n. är fallet om denoriktiga uppgiften lämnas till taxeringsnämnden först sedan deklaration harlämnats dit. Därför föreslår utredningen att skattetillägg skall påföras pågrund av oriktig uppgift vid taxering som har bestämts genom uppskatming tillden del denna innefattar rättelse av oriktig uppgift. Bestämmelsema omskattetillägg för oriktig uppgift i samband med skönstaxering föreslås fåmotsvarande tillämpning på hela tUlämpningsområdet för det administrativasanktionssystemet. 3.4.6 Nedsättningav skatte- och avgiftstillägg som har påförts på grund av utebliven deklaration eller uppgift Utredningeninstämmer i den kritik som har riktats mot bestämmelsen att skattetillägg pågrund av utebliven deklaration helt skall undanröjas om behörig handlinginkommer . Regeln medger enligt kritikerna möjlighet tillspekulation. Utredningenframhåller att tillägget i de nu avsedda situationerna avser att få fram deuppgifter från vederbörande som endast denne har tiUgång tUl. Underlåtenhetenatt lämna uppgifter i behörig tid har orsakat administrativa kostnader ochbesvär. Därför bör, enligt utredningens mening, en viss ekonomisk sanktion iform av skattetillägg all- 1977/78: 136 75 tid stå kvar, där inte befrielse bör medges. Detta skullemotverka spekulation i beskattningsåtgärder på skönsmässig grund. Utredningen anser att skattetUlägg vid skönstaxering pågrund av utebliven deklaration med hänsyn till detta ej bör undanröjas helt idessa fall utan i stället sättas ned till av det tillägg som eljest skulleutgå om deklaration lämnas från meddelande om beslutet omskattetUlägg. Den nuvarande bestämmelsen om nedsättning av skattetilläggför fysisk person till bör enligt utredningen bibehållas och utsträckastill att avse även juridisk person. Motivet för att utvidga regelns tillämpningsområdeär att även inom den senare kategorin finns sådana personer vars kontakt med"det ekonomiska livet" är mer begränsad, t. ex. företrädare för vissaideella föreningar. Utredningen finner inte något avgörande skäl för dennuvarande skillnaden i påföljdshänseende mellan dessa personkategorier och fysiskapersoner. Möjligheten att få skattetillägg nedsatt i det sistavsedda fallet avser att stimulera den skattskyldige till att komma in meduppgifter som grundas på hans eget deklarationsunderlag. Eftersom denna grundför nedsättning förlorat i aktualitet sedan taxeringsmyndigheten själv harbildat sig en närmare uppfattning om den skattskyldiges inkomst- ellerförmögenhetsförhållanden, anser utredningen att avgift inte bör kunna sättasned till om den skattskyldige har fått skriftiigt meddelande omresultatet av taxeringsrevision eller taxeringsintendentens yrkande hosskatterätten om höjning av den taxering som skattetillägget avser eller omeftertaxering . Enligt utredningen har även när det gäller ML och FFLberättigad kritik riktats mot att en skattskyldig kan underlåta att lämnadeklaration, avvakta beskattningsmyndighetens beslut och därefter lämna deklarationpå grundval av beslutet. Påfört skattetillägg undanröjs då vilket innebär attden skattskyldige kunnat göra en riskfri spekulation i skönsbeskattning. Skatteunderlaget enligt ML och punktskatterna kan förolika redovisningsperioder variera högst väsentligt. Skattetillägget, sombestäms efter den skatt som slutligen påförs, förlorar i betydelse som påtryckningsmedelnär den skönsmässigt påförda skatten avsevärt sätts ned eller undanröjs sedandeklaration har lämnats. I andra fall blir tillägget orimligt högt när fristenför undanröjande av tillägget försitts. Utredningen föreslår därför attskattetillägget skall utgå med fasta belopp om deklaration kommer in inomvissa tidsfrister som bör vara längre än de nu föreskrivna. Dessa åtgärdertorde leda till att de skattskyldiga oftare än nu kommer att avge deklarationinom rimlig tid sedan de har försummat att iaktta den föreskrivnadeklarationsplikten. Skattetillägg vid skönsbeskattning till mervärdeskatt eUerpunktskatt bör sålunda bestämmas till . dock till högst hälften av påfördavgift Prop.1977/78:136 76 omdeklaration lämnas senast efter den månad då den skatlskyldigehar fått del av beslutet om tUlägget och till . dock till högst trefjärdedelar av påförd avgift om deklaration avges senare men inom åtta månaderefter utgången av den månad när deklaration senast skulle ha lämnats. En sådanregel saknar egentlig funktion vid efterbeskattning och bör därför inte gälla isådant fall. Inte heller bör den tillämpas sedan resultatet av skatterevisionhar meddelats den skattskyldige eller fråga har väckts om höjning av skattenför den redovisningsperiod som skattetiUägget avser. Inomvägtrafikbeskattningen skall f. n. skattetUlägg som har påförts videfterbeskattning på grund av utebliven uppgift undanröjas, om uppgiften lämnasinom en månad från den dag då den skattskyldige har fått del av beslutet omavgiften. Den föreskrivna uppgiften är ett stämpelkort, som skall avstämplas iett räkneverk. Eftersom räknarställningen ändras vid körning är det inormalfallet omöjligt att i efterhand åstadkomma en avslämpling som gällerjust den ifrågavarande perioden. Det är därföi mindre ändamålsenligt attundanröja skattetillägget när uppgiften inges mom respittiden. Denskattskyldige har dock försummat sin uppgifts-skyldighet. Utredningen föreslåratt ifrågavarande bestämmelse om undanröjande av skattetiUägg skall utgå. Utredningenföreslår slutligen också att avgiftstUlägg som grundas på skönsdebitering vidutebliven arbetsgivarappglft inte längre skall undanröjas i här avsedda fall.TUlägget skall i stället sättas ned till en fjärdedel om uppgift lämnas från den dag arbetsgivaren fick del av sanktionsbeslutet. 3.4.7Beräkning av undandraget belopp (kvittning) Utredningenframhåller att underlag för skattetUlägg enligt TL kan beräknas på två olikasätt, när den skattskyldige gör kvittningsinvänd-ning och det belopp somåberopas kvittningsvis inte äger samband med den oriktiga uppgiften.Utredningen belyser frågeställningen med följande exempel. En skattskyldiguppger nettointäkt av viss förvärvskälla tUl . Vid granskningenkonstateras att en intäkt om . Nettointäkten skulledärför bli . Emellertid visar den skattskyldige, att han är berättigadtill avdrag med ytterligare . Nettointäkten fastställs därför till . Enligtdet ena betraktelsesättet skall hela den utelämnade intäktsposten på 10 000kr. läggas tiU grund för beräkning av skattetillägg. Den skattskyldige skullerätteligen ha deklarerat med beaktande av avdragsposten 5 000 kr.Nettointäkten hade då uppgått till . enligt deklarationen och till , sedan rättelse vidtagits. Enligt detta synsätt kommer denskattskyldige inte i bättre läge vid beräkning av skattetUlägget därför atthan 1 efterhand kan åberopa en kvlttningspost. Utredningenpåpekar att man med ett annat betraktelsesätt kan utgå Prop.1977/78:136 77 frånatt den skattskyldige ju faktiskt deklarerat en nettointäkt om ,varför det allmännas förlust aldrig kan bli större än skatten på . Detskulle därför mot bakgrund av skattetilläggets syfte saknas anledning attberäkna detta på ett högre underlag. Utredningenvill för sin del förorda det senare alternativet och framhåller att dettaberäkningssätt skulle undanröja vissa problem i rättstill-lämpningcn. rimmar det också bättre med de fall då underlaget för skattetilläggreduceras på grund av låg taxering. Vidare åberopar utredningen som stöd försin ståndpiinkt, att detta betraktelsesätt är det enda tillämpliga vidskönstaxering, eftersom en sådan åtgärd alltid avser inkomst av förvärvskällaeller av förmögenhet (21 § TL). Detta framgår f. ö. av 116 a § andra stycketTL. Utredningen erinrar också om att den föreslagna beräkningsgrunden synesvara densamma som skall tiUämpas när för lågt påförd skatt beräknas enligtSkBL, (prop. 1971: 10 s. 249). Praktiska synpunkter och rättviseskäl talar enligtutredningens mening för den metoden som förordas. Beräkningssättet bör gällaäven skattetillägg vid oriktigt angiven förmögenhet. Det bör tillämpasgenerellt i det nu avsedda administrativa sanktionssystemet. Utredningenpåpekar att den förordade ordningen inte kommit till uttryck i något avutredningens författningsförslag. Utredningen anser emellertid inte attförfattningsändring är erforderlig för en enhetUg rättstillämpning i dessafall. Denna torde kunna styras genom auktoritativa uttalanden om hur gäUandebestämmelser bör tiUämpas. Förtydlighetens skull påpekar utredningen, att de belopp man har att utgå frånsjälvfallet måste vara kvarvarande belopp, sedan felräkningar, som framgår avdeklarationen eller motsvarande handling, har rättats. En felräkning ideklarationen till den skattskyldiges nackdel skall aldrig kunna åberopas tillhans fördel då den nu föreslagna kvitt-ningsmetoden tillämpas. Vidare, framhållerutredningen, måste det villkoret vara uppfyllt att det avdrag iförvärvskällan, som yrkas i efterhand, inte förutsätter sådana dispositionersom medför ändring i bokslut. Däremot, påpekar utredningen, bör kanske enoriktig uppgift beträffande viss resultatreglerande åtgärd 1 vissa fall kunnakvittas mot annan ej utnyttjad vinstregleringsmöjlighet. 3.4.8Besvärsbestämmelserna 3.4.8.1 Allmänt om besvär enligt TL De frågor av processuellkaraktär, som utredningen behandlar i betänkandet, har i huvudsak samband medföreslagna ändringar i de materiella bestämmelserna. Sålunda fordrar förslagetom skattetillägg för oriktig uppgift i skatteprocessen en viss processuellreglering. För de fall där samme skattskyldig påförs mer än ett skattetilläggvid samma taxering, t. ex. efter såväl som , fordras en bestämmelse omhur avgifterna skall beräknas, detta med hänsyn till progressionen i Prop.1977/78:136 78 skatteuttaget.Utredningen har sett över de nuvarande besvärsbestämmelserna och erinrar om attJO har efterlyst förtydliganden. Utredningen har för sin del kommit fram tUlatt besvärsrätten för skattskyldig bör väsentligt utvidgas och i vissaavseenden regleras självständigt i förhållande till besvärsrätten i skattemål.Utredningen anser att även andra påpekanden från JO och i motioner börföranleda lagändring. Utredningenpåpekar att det enligt uttalande i förarbetena till gällande bestämmelser(prop. 1971: 10 s. 275) bör anses föreligga yrkande från den skattskyldige attbeslut om särskild avgift skall omprövas även om detta har kommit till uttryckendast 1 hans argumentering i skattc-mål. Utredningen framhåller emellertid attdet kan synas ologiskt att anse att den skattskyldige besvärat sig iavgiftsfrågan, när skattskyldig argumenterar om särskild avgift i skattemåletförst sedan besvärstiden har löpt ut. Utredningen menar att detför skattskyldiga i allmänhet inte utan vidare torde vara klart att frågan omskattetillägg nära anknuten tiU taxeringen som den är formeUt ger upphovtill ett särskilt mål. För skattedomstol kan det i vissa fall vara svårt attavgöra om skattskyldigs besvär över taxering också avser påfört skattetillägg.Mot denna bakgrund anser utredningen att den förevarande frågan bör lösas efteren generös princip, nämligen på så sätt att skattskyldigs yrkande attskattetillägg skall undanröjas eller sättas ned skall prövas så länge dentaxering som tiUägget avser inte har vunnit laga kraft. I de fall sådantyrkande även argumentationsvis framställs först hos kammarrätt ellerregeringsrätten bör det vara möjligt för domstolen att återförvisa målet tilllänsskatterätt för prövning av detta, på samma sätt som f. n. sker vidextraordinära besvär i skattemål. Dennu föreslagna bestämmelsen har enligt utredningen sannolikt mindre betydelse ifråga om förseningsavgift än beträffande skattetill-lägg. Fall kan dockförekomma där den skulle fylla en funktion även beträffande den förra typen avavgift. Utredningen anser därför, att besvärsregeln bör omfatta även denna. Beträffande besvär isärskild ordning av skattskyldig erinrar utredningen om att bestämmelserna i100 § TL gäller i tillämpliga delar även beträffande särskild avgift. Dennahänvisning har orsakat viss osäkerhet i praxis. Utredningen framhåller ocksåatt analogitolkning av bestämmelserna, som ju har utformats för specifikasituationer i skattemålen, innebär betydande svårigheter. Utredningen är av denuppfattningen att specieUa bestämmelser bör gälla för besvär i särskild ordningi fråga om skattetillägg. I fråga om förseningsavgiften synes dock sådanaregler kunna undvaras, bl. a. med hänsyn till avgiftens relativt ringa storlekoch att förseningsavgiftens belopp enligt utredningens förslag direkt skallanges 1 beslutet. 1977/78: 136 79 Utredningen föreslår att besvär skall kunna anföras isärskild ordning med yrkande om att skattetillägg skall undanröjas ellersättas ned om klaganden för detta kan åberopa tidigare inte framförd omständigheteller nytt bevis. Av praktiska skäl anser utredningen att sådan talan skall fåföras endast hos skatterätten. Besvärsrätten bör avse endast sådant beslut omskattetillägg som har vunnit laga kraft. I andra fall föreligger ju klagorättenligt vad utredningen har föreslagit. Denna särskilda besvärsrätt,som alltså endast kan verka till skattskyldigs fördel, bör kunna åberopas ävenav taxeringsintendenten. Utredningen förordar att besvärstiden 1 de nu avseddafallen blir densamma som eljest gäller för besvär i särskild ordning enligt TL,alltså från utgången av det taxeringsår som skattetillägget avser. 3.4.8.3 Besvär av taxeringsintendent Utredningen har funnit att besvärsbestämmelserna förtaxeringsintendenten på några punkter är bristfälliga. Enligt utredningen böräven dessa regler i viss utsträckning regleras särskilt. Denordinarie besvärstiden för taxeringsintendentens talan mot lokalaskattemyndighetens avgiftsbeslut föreslås avsevärt förlängd. Taxeringsintendentenbör nämUgen ha praktisk möjlighet att granska lokala skattemyndighetens besluti avgiftsfrågor och föra den talan till den skattskyldiges fördel ellernackdel som en sådan granskning kan föranleda. Den nuvarande tidsramen förbesvär torde endast i undantagsfall medge utrymme för sådana åtgärder fråntaxeringsintendentens sida. När uppgiften att besluta om särskild avgift gåröver på taxeringsnämnden och således antalet beslutande organ väsentligt ökar,kommer ett tyngre ansvar för en enhetlig rättstillämpning att vila påtaxeringsintendenten. Utredningen föreslår av dessa skäl atttaxeringsintendentens besvärstid skal! avse efter taxeringsåret. Bestämmelsenatt taxeringsintendenten skall föra talan om avgift avseende taxering isamband med talan som förs i fråga om taxeringen är ej entydig. a. kan detvara tveksamt yrkandet om avgift senast skall varaframstäUt. Utredningen föreslår den ordningen att taxeringsintendentensavgiftsyrkande skall vara framställt innan hans talan om taxeringen harprövats. Detta innebär bl. a. att han inte kan yrka att avgift påförs i annaninstans än där han har väckt talan om taxeringen, om avgiftsfrågan har sambandmed taxeringsmålet. Utredningen påpekar att en kvitlningsinvändningregelmässigt tas upp tiU prövning eftersom taxeringsmål anses vara en s. k.beloppsprocess. Däremot, framhåller utredningen, är det f. n. inte generelltmöjligt för taxeringsintendenten att yrka att särskild avgift skall påföras iden mån hans kvitlningsinvändning godtas. För att kunna yrka avgifts-påföringmåste taxeringsintendenten avstå från kvittningsinvändningen Prop.1977/78:136 80 ochi stället föra talan om eftertaxering av intäkten och skattetillägg i sambanddärmed. Utredningen har funnit att situationen inte är ovanlig i praktikenframför allt inte i de fall då skattetillägg vid skönstaxering i avsaknad avdeklaration skall sättas ned därför att deklaration har lämnats. I sådana faUsaknas f, n. möjlighet att yrka skattetillägg på gmnd av felaktighet ideklarationen, som kvittningsvis påtalas om deklaration har ingetts sedantaxeringsintendentens besvärstid löpt ut. Utredningen anser att förfarandet medeftertaxering i de nu avsedda fallen medför en processuellt sett otympligomgång och föreslår, att en regel införs som medger rätt förtaxeringsintendenten att yrka skattetUlägg med stöd av invändning om kvittning. Utredningenförordar att de nu skisserade reglerna om taxeringsintendentens besvärsrätt ifråga om särskild avgift får tillämpning även vid eftertaxering och besvär isärskild ordning enligt 101 § TL. Utredningen framhåller emellertid att enförutsättning för att tillämpa dem bör vara att taxeringsintendentens talanbeträffande taxeringen tas upp till prövning, vilket får särskUd betydelse videftertaxering och besvär i särskUd ordning. Utredningen erinrar attäven oriktiga uppgifter i skattemål föreslagits skola kunna föranledaskattetillägg. Utredningen anser att det självfallet bör varataxeringsintendentens uppgift att framställa yrkande om att sådan avgiftpåförs. Har uppgiften godkänts i skattemålet kan sådan talan föras i sambandmed yrkande om eftertaxering. Däremot, påpekar utredningen, fordrar de fall dåuppgiften inte har godtagits en särskUd reglering av talerätten. Utredningenmenar att det bör krävas att den oriktiga uppgiften verkligen har prövats imålet och underkänts. Är målet desert bör oriktig uppgift i detta således intekunna leda till skattetUlägg. Det finns nämligen enligt utredningens meninginte behov av skydd mot oriktig uppgift i en skatteprocess, om uppgiften intehar skapat risk för en felaktig taxering. En sådan risk anser utredningen däremotkunna föreligga i vissa fall när oriktig uppgift återtas av den skattskyldigeeller när han återkallar sin talan. Har denna åtgärd inte skett frivilligt, börskattetUlägg kunna påföras för oriktig uppgift i processen, liksom detta kanske när oriktig uppgift i deklaration har rättats. Vidare finner utredningenskäl att tidsmässigt begränsa taxeringsintendentens möjlighet att yrka avgiftspåföringi de nu avsedda fallen. Utredningen anser att sådant yrkande för att kunnaprövas skall framställas från utgången av den månad då slutligtbeslut har meddelats i taxeringsmålet. Utredningen förordar av processuellaskäl att yrkandet bör framställas hos länsskatterätten, oavsett i vilkeninstans den oriktiga uppgiften har lämnats. Utredningen påpekar atttaxeringsintendenten enligt 101 § TL får besvära sig i särskild ordning äventill skattskyldigs nackdel om dennes taxering har blivit oriktig på grund avfelräkning, misskrivning eller an- Prop.1977/78: 136 81 Motsvarande bör enligt utredningen gälla även i fråga ompåföring av skattetillägg. Dessutom, framhåller utredningen, kan det med dennuvarande ordningen för avgiftsbeslut inträffa, att lokal skattemyndighet avförbiseende underlåter att pröva avgiftsfråga där så bort ske. Utredningenföreslår att det även i sådant fall bör vara möjligt för taxeringsintendentenatt anföra besvär i särskild ordning och därvid yrka att skattetillägg påförs. 3.4.8.4Besvär enligt ML, FFL och VL Inommervärdebeskattningen bör enligt utredningen införas motsvarande bestämmelsersom i TL. Vissa skillnader i förslagen är motiverade av det annorlundabeskattningsförfarandet och allmänna ombudets begränsade besvärsrätt enligtML. Enligt ML kan vanligen inom en mycket vid tidsram fattabeslut om fastställelse av skatt. Om nya omständigheter ger anledning till attändra ett tidigare beslut, kan nytt preliminärt beslut i beskattningsfråganmeddelas av efter utgången av det kalenderår, under vilketden aktuella redovisningsperioden infaller. Därefter blir det preliminära beslutetautomatiskt "slutligt" och kan ändras endast efter besvär. Ordinariebesvärsrätt förutsätter att ett slutligt beslut har meddelats av länsstyrelsen.Detta sker på begäran av den skattskyldige. Allmänna ombudet kan däremot intepå eget initiativ anföra besvär. Även efterbeskattning sker i första instanspå initiativ. Den helt övervägande delen av beslut omefterbeskattning kan på grund härav meddelas av inom entidsperiod av efter redovisningsårets utgång. Allmänna ombudets roll äri praktiken begränsad till att han inträder som den skattskyldiges motpart dådenne har anfört besvär över slutligt beslut av eller beslut omefterbeskattning. Samma ordning gäller i avgiftsprocessen. Utredningenhar inte ansett det nödvändigt att utvidga allmänna ombudets rätt att i denordinära processen yrka påföring eller höjning av särskild avgift. Däremot börhan enligt utredningen liksom den skattskyldige få möjlighet att underpågående skatteprocess framställa yrkande om undanröjande eller nedsättning avsärskild avgift även om avgiften inte har något samband med skattefrågan. Avsamma skäl som har redovisats beträffande skattetillägg enligt TL bör vidareinföras en extraordinär prövningsrätt i fråga om yrkande om undanröjande ellernedsättning av skattetUlägg när beslut om sådan avgift har vunnit laga kraft.Sådant yrkande bör kunna prövas av underförutsättning att nya omständigheter eller nytt bevis kan åberopas till stödhärför. Förslaget innebär att det blir möjligt för den skattskyldige ochallmänna ombudet att inom den angivna besvärstiden alltid få yrkande omeftergift prövat i första instans. 6 1977/78. Prop.1977/78:136 82 Enligtbestämmelser i 55 § ML har aUmänna ombudet extraordinär besvärsrätt i vissasärskilt angivna fall. Dessa motsvarar i princip vad som gäller förtaxeringsintendent enligt TL. Allmänna ombudets besvärsrätt är begränsad ifråga om talan till den skattskyldiges nackdel. Den omfattar endastfelaktigheter som beror på felräkning, misskrivning eller annat uppenbartförbiseende. I analogi med utredningens förslag beträffande TL bör i ML förasin en bestämmelse som ger allmänna ombudet rätt att föra talan om särskildavgift som har samband med besvär i särskild ordning i skattefrågor.