prop · G10379 · 1977-12-31 00:00:00 — Sedan lagstiftningen omkoncernbidrag infördesår har del varit en klar tendens i svensktnäringsliv att stora koncerner diversifierat sin verksamhet genom att köpa uppaktier i existerande företag, som är verksamma i helt skilda branscher. 1 mångafall är sådana nya företagsenheter belägna på orter som harsysselsättningsproblem. A vde skäl som jag nu har berört är det angeläget att ändra reglerna för den kommunalabeskattningen av koncernbidrag så alt de beskrivna effekterna kan elimineraseller åtminstone kraftigt lindras. Teoretisktsett är flera olika lösningar länkbara. Som jag har nämnt sammanhängereffekterna av nuvarande system med de regler som tillämpas vid avgränsning avolika förvärvskällor och med principerna för den kommunala beskattningen.Effekterna skulle kunna elimineras genom en ändring av förvärvskällebegreppet ellergenom ett generellt upphävande av förbudet att vid kommunaltaxeringen kvittaunderskott av förvärvskälla i en kommun mot överskott av förvärvskälla i annankommun. Sådana genomgripande och principiellt viktiga ändringar iskattesystemet bör dock inte göras utan föregående utredning ochremissbehandling. Till detta kommer att del aktuella problemet med kommunalbeskattning av koncernbidrag kan komma att lösas på annan väg.Företagsskatteberedningen har nämligen i sitt avgivna slutbetänkande (SOU1977:86) Beskattning av företag föreslagit att den kommunala taxeringen avaktiebolag och ekonomiska föreningar skall upphöra. Om detla förslag skullegenomföras, bortfaller frågan om den kommunala beskattningen av koncernbidrag. Mindregenomgripande åtgärder är alltså att föredra. Enligt den tidigare omnämndaregeringsrättsdomen måste avdrag för koncernbidrag antingen göras vid såväl denstatligu som den kommunala taxeringen eller helt Prop.1977/78:79 21 underlåtas.Om reglerna ändrades på denna punkt så att det givande företaget fick möjlighetutt yrka uvdrag endast vid den statliga taxeringen, skulle detta få vissapositiva effekter för koncernerna. Risken att kommunalskatteavdraget gårförlorat skulle sålunda elimineras. Även i övrigt skulle en sådan ändring ivissa full lindra effekterna av att mottagande företags underskott i de berördafallen inte får kvittas mot koncernbidrag. Ändringen får dock i regel begränsadeverkningar och kun inte anses utgöra någon tillfredsställande lösning av detaktuella problemet. Jag anser därför att frågan bör lösas på annat sätt. Detåterstår då att provisoriskt lösa problemet genom att införa regler som gör detmöjligt att kvitta underskott mot koncernbidrag även i de fall då givande ochmottagande företag är verksamma i olika kommuner och verksamheterna inte ärintegrerade. Som jag redun har antytt kan man rikta vissa principiellainvändningar mot en sådan kvitiningsrätt. Motsvarande möjlighet till kvittningföreligger inte när ett enda företag har särskilda förvärvskällor i olikakommuner. Vidare kommer kvittningsrätten i viss konflikt med principerna förden kommunala beskattningen. Lösningen bör därför kunna tillgripas endast isärskilt angelägna fall. Av det anförda följer atten generell bestämmelse om kvittningsrätt inte bör införas. En lämpligareordning är enligt min mening att regeringen bemyndigas att efter prövning avomständigheterna i det enskilda fallet medge dispens från förbudet motkvittning när bidraget lämnas för att täcka föriust hos det mottagandeföretaget. Dispens bör medges endast om synnerliga skäl föreligger. Det börkrävas att det motiagande företagets verksamhet har väsentlig betydelse försysselsättningen på en eller flera orter eller att det i övrigt frånsamhällsekonomisk synpunkt är angelägel att företagets fortlevnad tryggas.Dessutom bör omständigheterna vara sådana alt det kan antas att kvittningsförbudetkan komma att innebära en väsentlig ekonomisk olägenhet för koncernen ochdärigenom medföra risk för att föriustföretagets verksamhet inte kanupprätthållas. Till de omständigheter som måste beaktas vid dispensprövningenhör givetvis också att en kvittning över kommungränserna av underskott motkoncernbidrag innebär att obeskattade medel överförs från företag i en kommun tillföretag i en annan kommun. Jag vill i detta sammanhang erinra om att en sådan överföringmellan koncernföretag i olika kommuner redan nu kan ske på olika sätt, t. ex.genom att ett koncernföretag övertar ett annat koncernföretagskonjunkturinvesteringsfond. Ett sådant övertagande fordrar tillstånd avregeringen eller . I förarbetena lill bestämmelserna omfondövertagande underströks att de kommunala intressena skulle beaktas vid tillståndsgivningen.Samma hänsyn måste givetvis tas vid den nu aktuella dispensprövningen. Någramer avsevärda problem i delta avseende är emellertid knappast all vänta,särskilt som skatteunderiaget för flertalet kommuner numera till följd av denstatliga skalteutjämningen inte alls påverkas av ett enstaka förelags taxering. 1977/78:79 22 Dispensbör kunna medges redan beträffande taxering. Det kan i vissa fall ävenfinnas anledning att ge dispens retroaktivt beträffande taxering. Dendom av regeringsrätten, som jag har diskuterat innebar visserligeninte någon ändring av de principer som anges i nuvurunde lagstiftning och dessförarbeten. Enligt vad jag har erfuril lur det ändå ha varit vanligt ulltaxeringsnämnderna har medgett kvittning i situationer där detta enligtgällande rätt inte bör få ske. Först genom regeringsrättens avgörande synesinnebörden av gällande rätt ha vunnit en mer allmän kännedom. Koncernföretagsom i föriitan på taxeringsnämndernas hittillsvarande praxis hargjort kvittningvid taxering och fått den godkänd, kunde komma i ett myckel besvärligtläge om taxeringsnämndens beslut nu ändras. Jag föreslår därför atl regeringenfår medge dispens även beträffande taxering. Jag villslutligen understryka att den lösning som jag här har föreslagitbör ses som ett provisorium som betingas av det aktuella krislägel i vissabranscher. Hela frågan bör omprövas när ställning sedermera tas till företagsskatteberedningensförslag. 3.3Den skattemässiga behandlingen av vissa statliga lån Statligtstöd till företag kan utgå bl. a. i form av statsbidrag eller lån. Statsbidragutges i regel för alt finansiera vissa bestämda investeringar eller projekt.Bidragen skall i princip inle betalas tillbaka. I särskilda fall kan dock förelagetbli ålerbetalningsskyldigt, t. ex. när bidraget har beviljats på grund avoriktiga uppgifter från företaget eller när företaget bryter mot villkor som haruppställts för bidraget. Vissa ränte- och amorteringsfria lån, s. k. avskrivningslån,är i praktiken att jämställa med statsbidrag. Dessa lån brukar avskrivasantingen successivt under eller på en gång efter utgången av enviss period. Även beträffande dessa lån inträder åierbeialningsskyldighei omföretaget har fått lånet på grund av oriktiga uppgifter. Denstatliga kreditgivningen sker ofta i form av långfristiga lån för finansieringav projekt som har betydelse från industri- och regionalpolitiska synpunktereller för försörjningsberedskapen. Lånen löper med ränta och skall i regel återbetalasenligtfastställd amorteringsplan. 1 vissa fall kan räntan under viss lid eftergeseller läggas till kapitalel. Sedan början av 1960-lalet förekommer att återbetalningsskyldigheienför statliga lån, som utges för alt stödja t. ex. projekt avseende produkt-eller systemutveckling, är villkoriig i den meningen att lånet kan efterges omdet visar sig att projektet i fråga inte blir lönsamt. Somjag tidigare nämnt har statsmakterna i rådande samhällsekonomiska läge funnitatt slöd som utgår lill krisdrabbade förelag inom vissa branscher eller utgesav regionalpolitiska skäl i vissa fall bör utgå i form av lån för vilka återbetalningsskyldigheienär beroende av del låntagande förelagets framtida resultatutveckling. Deltastöd skiljer sig från förekommande lån med 1977/78:79 23 villkorligäterbetalningsskyldighet såväl i fråga om ändamålet som beträffandeomfattningen och lånevillkorens utformning. Påförslag av regeringen har sålunda beslutat atl ett lån på 600 milj.kr. skall lämnas till () med villkoriig åierbeialningsskyldighei.Lånet får ses mot bakgrund av att mycket omfattande strukturförändringar inombolaget har ansetts nödvändiga för alt säkra företagets fortbestånd. Lånetskall ställas till bolagets förfogande som en räntelösfordran som efter beslut av regeringen betalas ut allteftersom bolaget behövermedel för sin verksamhet. På utbetalat belopp skall ränta utgå med 9,5 %.Upplupen ränta skall vid utgången av varje kalenderår läggas tillkapitalbeloppet. Amortering och räntebetalning skall påbörjas under det år dåbolaget beslutar om utdelning till aktieägarna. Vid fastställande av det beloppsom bolaget då skall betala, skall beaktas att betalningen inte får vara tillförfång för bolagets långsiktiga utveckling. Bolaget får dock när som heltbetala upplupen ränta och amortera på lånet. Om bolaget försätts i konkurseller träder i likvidation eller om förhandlingar om offentligt ackord inleds,skall statens fordran på grund av lånet jämte upplupen ränta medföra rätt lillbetalning efter övriga borgenärer. Vidarehar på förslag av regeringen beslutat om lån lill företag inomspecialstålindustrin och stålgjuteriindustrin. Lånen skall lämnas för att underlättastrukturomvandlingen inom branscherna och utgå för investeringar som ärnödvändiga för att strukturförändringarna skall komma till stånd. I vissa falltorde strukturförändringarna bli mycket genomgripande. I sådana fall skalllånen helt eller delvis kunna lämnas med villkoriig återbetalningsskyldighet.Samtidigt med att beslut om lån fattas skall låntagaren kunna få beskedhuruvida villkorlig åierbeialningsskyldighei kan komma att påräknas. Slutgiltigtbeslut i frågan skall fattas mot bakgrund av den mera långsiktigaresultatutvecklingen i företaget, dock senast efter lånebeslutet. Vidareskall särskilda lån kunna lämnas till vissa företag för att likviditetsmässigtöverbrygga föriuster som torde vara oundvikliga . Ävendessa lån skall kunna lämnas med villkoriig ålerbetal-ningsskyldighet. 1den träffade uppgörelsen om ett nytt handelsstålsbolag, (), ingår alt staten skall lämna bolaget finansiellt stöd bl. a. genom eit s.k. rekonstruktionslån på . med villkoriig åierbeialningsskyldighei.För varje räkenskapsår får av lånet lyfta beloppsom motsvarar uppkommen föriust. Intill utgången av andrakalenderåret då ett lånebelopp har lyfts skall någon ränta inteutgå på beloppet. Härefter utgår ränta med 9,5 96 varvid dock upplupen räntavid räkenskapsårets utgång läggs till kapitalel. Återbetalningsskyldighet ochskyldighet atl betala ränta uppkommer då bolaget beslutar om utdelning lillaktieägarna. Det belopp som då betalas skall motsvara den beslutadeutdelningen, om inte regeringen medger att betalning får ske med lägre belopp.Hälften av utbetalat belopp kan avskrivas vid Prop.1977/78:79 24 utgångenav andra kalenderåret efter del kalenderår då utbetalningen ägde rum. Tio årefter det att ett lånebelopp har betalats ut kan beloppet inklusive ackumuleradränta avskrivas i sin helhet. Vid konkurs eller likvidation skall staten ägarätt till betalning för oavskriven del av lånet efter övriga fordringsägare. Avvad jag nu har anfört framgår alt de aktuella lånen med villkorlig återbetalningsskyldighelhar många gemensamma drag. Syftet med detta stöd är att göra det möjligt för deberörda företagen att genomföra nödvändiga och kostnadskrävandestrukturförändringar. Återbetalningen har gjorts beroende av företagensframtida resultatutveckling på så sätt att amortering skall ske endast i denmån förelagen beslutarom utdelning till sina aktieägare. Det bör dock ocksåsamtidigt noteras att det föreligger vissa olikheter i fråga om räntevillkoroch förutsättningar för utbetalning. Vidare gäller att lånet till helteller delvis kan komma att avskrivas medan någon motsvarande möjlighet intefinns beträffande t. ex. lånet till UHB. Vad beträffar lånen till specialstålindustrinär att märka att frågan huruvida villkoriig återbetalningsskyldighet skallmedges kan komma att avgöras först sedan avsevärd tid har förflutit efterutbetalningen av lånen. Dehär behandlade lånen har i princip samma ändamål som statsbidrag och vanligastatliga lån, nämligen atl finansiera viktiga investeringar, projekt eller omläggningarav produktion och teknik. När det däremot gäller återbetalningsskyldighetenskiljer sig de olika stödformerna från varandra. Statsbidragen skall i principstanna hos företagen medan vanliga lån skall betalas tillbaka. Lånen med villkoriigåterbetalningsskyldighet intar här en mellanställning. Mottagna medel kommeratt stanna hos företagen om deras resultatutveckling inte blir tillräckligtgynnsam. Dessa lån skiljer sig också på en annan viktig punkt från vanliga lån,nämligen genom atl staten vid konkurs, likvidation eller offentligt ackordskall stå efter andra borgenärer. Vidinkomstbeskattningen behandlas lån och statsbidrag på olika sätt. Utbetalningav lån föranleder inte beskattning och avdrag medges inle för amortering. Dettagäller även lån med villkoriig återbetalningsskyldighel. Statsbidrag skalldäremot i princip beskattas om det har använts för att bestrida kostnader somär avdragsgilla antingen direkt som omkostnad eller i form av åriigavärdeminskningsavdrag. Används bidraget för direkt avdragsgilla kostnader, tasbidraget upp som intäkt. Om det används för inköp av t. ex. inventarier, skerbeskattningen indirekt genom att avskrivningsunderlaget minskas. Vidanskaffande av lager kommer beskattningen att ske i läkt med att lagret säljs.Om bidraget måste betalas tillbaka, återställs det skattemässiga läget genomatt avdrag medges i samma ordning som beskattning har skett. S. k.avskrivningslån jämställs med statsbidrag. Vidde förhandlingar som har förts om lånen med villkorlig återbetalnings-skyldighethar konstaterats att lånen med nuvarande beskattningsregler inte i 1977/78:79 25 allaavseenden får de konsekvenser som har avsetts. Lånen ges ut dåde mottagande företagen på grund av kostnadskrävande strukturella förändringarkan antas visa betydande förluster och skall återbetalas i den mån företagen iett senare skede visar lönsamhet. Eftersom utbetalade belopp enligt nuvaranderegler inte skall beskattas och amorteringarna inte är avdragsgilla, kommerlånen - trots att de utges för att överbrygga förluster -inte att medföra någonskattemässig resultatutjämning. Bestämmelserna om föriustutjämning vidinkomsttaxeringen medför visserligen - särskilt efter den föriängning av förlustutjämningsperiodensom jag kommer att föreslå - att flera av de berörda företagen kan antasfå möjlighet att tillgodogöra sig avdrag för föriusterna när lönsamhetenåtervinns efter omställningsperioden. Del kan dock inte uteslutas att vissa avde berörda företagen på grund av omställningsperiodens längd kommer att helteller delvis gå miste om avdragsmöjligheten. Det är önskvärt att denna risk elimineras.Vidare har från redovisningstekniska synpunkter framförts starka önskemål omatt vissa av lånen skall kunna få en resultatuijämnande effekt genom attutbetalade belopp vid inkomsttaxeringen redovisas som intäkt medan eventuellaamorteringar kostnadsförs. Ett sådant resultat kan uppnås genom att lånen vidinkomstbeskattningen jämställs med statsbidrag. Med hänsyn till lånens ändamåloch de speciella lånevillkoren synes det från principiella synpunkter intefinnas något hinder mot en sådan lösning. Av nu anförda skäl anserjag att en möjlighet bör öppnas att i skattehänseende jämställa de häraktuella lånen med statsbidrag. Någon generell bestämmelse om detta är dockvarken lämplig eller ens möjlig med tanke på den skiftande utformningen avlånen. Jag föreslår i stället att regeringen bemyndigas att på ansökan avlåntagande företag medge att ett statligt lån med villkorligåterbetalningsskyldighet vid inkomstbeskattningen skall få jämställas medstatsbidrag. Sådan dispens bör medges endast om synneriiga skäl föreligger. Detbör vara fråga om företag, vars verksamhet har avgörande betydelse försysselsättningen inom en eller flera regioner eller i övrigt har väsentligbetydelse från samhällsekonomisk synpunkt. Vidare bör fordras alt lånet behövsför atl trygga företagets fortsatta verksamhet. Omdispens medges, skall alltså ett utbetalat lånebelopp beskattas medan avdragmedges för eventuell återbetalning. Som jag har nämnt sker beskattningav statsbidrag på olika sätt beroende på bidragets användning. De nu berördalånen är inte specialdestinerade på samma sätt som flertalet statsbidrag. Ipraktiken torde de komma att finansiera såväl direkt avdragsgilla omkostnadersom kostnader för vilka avdrag medges i form av årliga värdeminskningsavdrag.Enligt min mening bör av praktiska skäl hela lånebeloppet behandlas som om dethade utgått för att finansiera på en gång avdragsgilla kostnader. Utbetalningsvillkorenkommer att behöva varieras för de nu aktuella lånen. Som exempel kan nämnas attlånet till UHB i sin helhet skall ställas till bolagets förfogande senast den31 , även om de kontanta 1977/78:79 26 utbetalningarnaförutsätter särskilt beslut av regeringen. Om dispens medges beträffande ettsådant lån, talar övervägande skäl för att hela lånebeloppet behandlas somintäkt under det beskattningsår då lånet ställs till företagets förfogande.Skulle det sedermera visa sig att företaget slutgiltigt avslår från att lyftaviss del av lånet får ett sådant avstående anses likvärdigt med en avdragsgillåterbetalning. Som ett annat exempel kan nämnas att lånet lill skall utanordnassuccessivt för att läcka förluster som uppkommer under en begränsad period.Medges dispens i ett sådant fall, bör beskattningen ske i takt medutbetalningarna. Om förelaget med hänsyn till budgeterad föriust lyfter ettpreliminärt belopp under löpande räkenskapsår och beloppet efter årets utgångjusteras med hänsyn till den faktiska förlusten, bör som inläkt underräkenskapsåret redovisas det för året slutligt fastställda beloppet. Vid dispensgivningenfördel ankomma på regeringen att lämna närmare föreskrifter om beskattningen idet enskilda fallet enligt det nu anförda. I detla sammanhang vill jag ocksåerinra om alt lånet lill under vissa förutsättningar kan komma attavskrivas helt eller delvis. Avskrivning av statligt lån kan i vissa fall varaatt jämställa med skattepliktigt statsbidrag. Det ligger i sakens natur atlavskrivningar inte skall föranleda beskattning om redan det utbetalade beloppethar redovisats som skattepliktig intäkt. Jagvill understryka att jag här har hänvisat till några av de aktuella lånen föratt belysa vilka beskattningsfrågor som kan uppkomma. Därmed är inte sagt attdispens skall ges just i dessa fall. Dispensfrågan får prövas i varje enskiltfall efter ansökan av låntagande företag. Vidförhandlingarna om villkoriiga lån har satts i fråga om inte avdrag för denränta som läggs till kapitalet bör få skjutas upp till dess räntebetalning sker.Enligt min mening finns inte något behov av att i detta sammanhang ändrareglerna om rätt beskattningsår för ränteavdrag. 1 den mån ett låntagandeföretag inte kan effektivt utnyttja ränteavdraget under det år på vilket räntanbelöper bör avdraget normalt kunna utnyttjas senare inom ramen förbestämmelserna om föriustutjämning. Dispensreglernabör tas in i anvisningarna till 19 § KL. Sammanfattningsvis innebär mittförslag att reglerna bör ha följande innehåll. Om synnerliga skäl föreligger,kan regeringen medge att statliga lån, som med villkoriig återbetalningsskyldighelhar lämnats till företag, vid inkomstbeskattningen skall jämställas med sådantstatsbidrag som används för direkt avdragsgilla omkostnader. När sådantmedgivande lämnas, skall regeringen särskilt ange om lånet i sin helhet skallbeskattas i anslutning till atl det ställs till det lånlagande företagetsförfogande eller om beskattningen skall ske i takt med alt lånet kontantbetalas ut. Denya bestämmelserna bör kunna tillämpas redan vid taxering. Prop.1977/78:79 27 Skattskyldigsom för visst beskattningsår redovisar föriust kan enligt förordningen(1960:63) om rätt till förlustutjämning vid taxering för inkomst få avdrag förförlusten efter förluståret. Med förlust menas enligtförordningen i princip det belopp varmed underskott i förvärvskälla och andraallmänna avdrag under föriuståret överstiger den skatlskyldiges inkomster från olikaförvärvskällor . Förlustens storiek fastställs först vid den taxeringdå yrkande om föriustavdrag prövas. Föriusten beräknas i första hand pågrundval av den deklaration som har avgivits för föriuståret, men omutredningen motiverar det kan deklarationen i regel frångås. Bestämmelserna om föriustutjämningär tillämpliga på såväl fysiska som juridiska personer. Pågrund av det ansträngda läge som förelag i flera branscher f n. befinner sig ifinns det en påtaglig risk för att ett antal förelag inte kommer alt kunnautnyttja rätten lill förlustutjämning . a. relativt nyetablerade förelag, som har haft stora initialkostnaderunder de närmast föregående åren och som på grund av rådande lågkonjunktur inteuppnår lönsamhet så snart som normalt hade kunnat påräknas. Vidare kan detantas att företag i utsatta branscher och under de närmast följande årenredovisar förluster som inte hinner utnyttjas . I mångafall kan det ha stor betydelse för företagens framtida utveckling attförlustavdraget inte går förlorat. Detfinns därför anledning att överväga en föriängning av föriustutjäm-ningsperioden.En förutsättning för atl ett yrkande om föriustavdrag skall kunna prövas ärdock att deklarationen för förluståret finns i behåll. Anledningen till attnuvarande sexårsgräns valdes var att självdeklaralioner enligt 50 § 2 mom.taxeringslagen (1956:623), TL, skall förstöras har förflutit eftertaxeringsårets utgång. Detsamma gäller enligt 50 § 3 mom. TL beträffande andrauppgifter som har lämnats lill ledning vid taxering och handlingar sommyndighet har upprättat vid taxeringskontroll. Regeringen kan dock föreskrivaundantag från denna bestämmelse. Med stöd av detla bemyndigande har i 13 §taxeringskungörelsen (1957:515) föreskrivits att självdeklarationer och andrauppgifter som har lämnats av aktiebolag och ekonomisk förening samt handlingarsom har upprättats vid taxeringskontroll rörande bolaget eller föreningenskall förvaras intill dess har förflutit efter utgången av det år dåbolaget eller föreningen har upplösts. I förarbetena till föriustutjämningsförordningendiskuterades om inte borde införas för aktiebolagoch ekonomiska föreningar. Från flera håll föreslogs en tidsperiod av tio år.Förslagen avvisades emellertid med hänvisning bl. a. till önskvärdheten avenhetliga bestämmelser. Vidare antogs alt en sexärsperiod i regel skulle varatillräcklig även för aktiebolag och ekonomiska föreningar. Kravetpå tillgång till de deklarationer och annat material som avser Prop.1977/78:79 28 förluståretulgör således inte något hinder mot att föriänga föriustutjäm-ningsperioden föraktiebolag och ekonomiska föreningar. Perioden bör dock inle vara alltför lång.Även om deklarationen för föriuståret finns tillgänglig, ökar svårigheterna atlberäkna föriustavdraget med som går efter föriuståret. Enligt minmening innebär den i förarbetena diskuterade tioårsperioden en lämpligavvägning. Vadhärefter gäller fysiska personer och andra juridiska personer än aktiebolag ochekonomiska föreningar är läget ett annat. En föriängning av föriustuljämningsperiodenför dessa skattskyldiga förutsätter antingen atl tiden för förvaring avdeklarationer också föriängs eller att det öppnas en möjlighet alt få föriustensstorlek fastställd av skattemyndighet innan deklarationerna har hunnitförstöras. Båda dessa åtgärder är relativt genomgripande och kan inle vidtasutan särskild utredning. Del är i och för sig önskvärt atl reglerna ärenhetliga för alla kategorier av skattskyldiga. 1 praktiken torde del dockendast i enstaka undantagsfall förekomma att den nu diskuterade gruppen avskattskyldiga har behov av längre föriustutjämningsperiod än .