prop · G103136 · 1977-12-31 00:00:00 — Fel som beror på felräkning, misskrivning eller liknandeföranleder inte skattetUlägg. Sanktion förekommer inle heller med anledning avyrkande från den skatlskyldige om viss skattemässig behandling. Skattetilläggkan efterges i vissa fall, om felet är ursäktiigt eller den undandragnainkomsten eUer förmögenheten uppgått till ringa belopp. Motsvaranderegler gäller i fråga om de indirekta skatterna och arbetsgivaravgifterna. 1sistnämnda hänseende kallas den särskilda avgiften avgiftstillägg. Engrundläggande tanke vid utformningen av systemet har varit att den ekonomiskasanktionen i form av skatte- och avgiftstillägg skall tas ut efter enkla ochschabloniserade regler. Tillägg skall därför påföras när vissa lättkonslaterbara förhållanden föreligger. Subjektiva förutsättningar i form avuppsåt eller oaktsamhet beaktas i princip inte. Det straffrättsligapäföljdssystemet enligt skatlebrottslagen (1971: 69), SkBL, reserveras förbrott som kräver en mer kraftfull reaktion från samhällets sida. Detnya sanktionssystemet, som har tillämpats , har inneburit betydandeförbättringar. På gnmdval av företagna undersökningar kan konstateras attmålsättningen med systemet i stort sett har förverkligats. Systemethar emellertid också gett upphov till kritik på en del punkter. Sålunda hardet påpekats att påföljderna i vissa fall varit för hårda. Det har ansettsutgöra en brist alt skattetillägg påförs ulan beaktande av om den skattskyldigehaft uppsåt att undandra skatt eller om han enbart förfarit oaktsamt.Möjlighetema alt nyansera tilläggen har vidare ansetts vara för begränsade. Bl.a. har ombudsmän () påtalat att sanktioner i flera fall kommitatt te sig orimligt hårda och stötande. SkattetlUäggsutredningenhar i uppdrag att se över systemet. Utredningen har i delbelänkandel Översynav det skatteadministrativa sanktionssystemet 1 Prop.1977/78: 136 138 genomförts med verkan fr. o. m. Skatte-och avgiftstillägg skall kunna efterges med hälfien, om skäl till eftergiftföreligger men inte är av sådan styrka atl hel eftergift kan meddelas.Skattetillägg enhgt TL skall också kunna efterges med hälften, om denskattskyldige är fysisk person och del med hänsyn lill hans ekonomiskaförhållanden och övriga omständigheter skulle vara obilligt att ta ut helatillägget. I fråga om mervärdeskatt föreslås alt skattetillägg skall kunnaefterges med tre fjärdedelar, om oriklig uppgift beror på felräkning,misskrivning eller annal uppenbart förbiseende i ej avslutad bokföring.Reglerna om hel eftergift föreslås ändrade i klarläggande syfte. Ändringenmöjliggör längre gående eftergift än som hittiUs medgivits i praxis. Skatte-och avgiftstUlägg på grund av utebliven deklaration eller uppgift skall intelängre undanröjas, om deklaration inges. 1 stället skaU nedsättning ske. Härigenommotverkas enligl utredningen spekulation i för låg skönsbeskattning eller förlåg uppskattning av avgiftsunderlag. Skatte- och avgiftstillägg som påförs pågrund av oriktig uppgift i en icke undertecknad handling skall enligtförslaget inte kunna nedsättas trots att beskattning i sådant fall sker efterskön. Även detta förslag riktar sig mot spekulation i för lågaskönsbeskatlningar och dess motsvarighet på avgiftsområdet. Oriktig uppgift somlämnas i mål om skatt eller avgift föreslås kunna föranleda sanktion. Dettainnebär en utvidgning av till-lämpningsområdet och avser atl skydda intressetav att uppgifter som lämnas i pågående process är riktiga. Utredningen föreslår vidare, atl man vid beräkning avunderlag för skatte- och avgiftstillägg på grund av oriktig uppgift skaUtillgodoräkna den skattskyldige vad han uppgett som intäkt i förvärvskällan ocheventuellt glömda avdrag i samma förvärvskälla. Vissa processuella ändringar föresläs också. Sålunda skallyrkande om nedsättning av skattetillägg kunna framställas så länge beslul omskatt eller avgift inte har vunnit laga kraft. Därigenom kan man undvikasådana fall av rättsförluster som beror på att den skaltskyldige inte kännertill att målet om sanktionen är ett särskilt mål. Besvärstiden för det allmännaföreslås förlängd i mål om skattetUlägg enligt TL, eftersomtaxeringsintendenten enligt utredningen bör ha praktisk möjlighet alt granskasanktionsbesluten. En särskild processuell reglering föreslås för det falloriktig uppgift lämnas i mål om skatt eller avgift. Bestämmelserna om rätt att anföra besvär i extraordinärordning enligt TL föresläs väsentiigt utvidgade både för den enskilde och fördet aUmänna. Motsvarande ändringar föreslås i fråga om de administrativasanktionerna i övrigl. Med mycket få undantag lämnar remissinstanserna utanerinran utredningens uppfattning att målsättningen med det administrativa sanktionssystemetuppnåtts. Några remissinstanser har på grundval av egna erfarenheter framhållitatt de skattskyldiga förefaller fullgöra uppgifts- 1977/78:136 139 skyldigheten med större noggrannhet numera. Del ansesallmänt atl systemet är rättvisare än den tidigare ordningen, som drabbadeojämnt och slumpvis. Flera remissinstanser menar också att reglerna inneburitfördelar för såväl den enskilde som det allmänna genom att förfarandetförenklats. Nästan alla remissinstanser vitsordar emellertid behovetav en reform. Ett flertal har sålunda framhållit att det är naturligt att verkningarnaav en så genomgripande reform som del införda administrativasanktionssystemet utvärderas, sedan det har varit i kraft . Åtskilligaremissinstanser anser att sanktionerna i många fall är för kraftiga med hänsynlill det begångna felet eller liU oriktigheten. Bristen på möjligheter tillnyansering påpekas. Från några håll framhålls det att gällande lagstiftninginte i tillräcklig grad beaktar de skattskyldigas bristandekännedom om skatteförfatlningarna. Kritik riktas också motbesvärsbestämmelserna, som anses svåra alt förslå för de skattskyldiga. Ett stortantal remissinstanser lämnar principiella synpunkter på hur ett administrativtsanktionssystem bör utformas. Del stora flertalet har därvid ingen erinran motden rådande fördelningen meUan de överträdelser som endast prövas iadministrativ ordning och de som prövas av allmän domstol. Nägra menaremellertid atl domstolsprövning borde förekomma i större utsträckning. Hit hörnågra statliga myndigheter. Även företrädare för näringslivet framhåller att avkriminaliseringeninte haft enbart positiva verkningar. Några få remissinstanser, främst blandnäringslivets organisationer, kastar fram tanken på att skalletill-lägg skullekunna beräknas på annat underlag än undandragen skatt, t. ex. på undanhålleninkomst. Remissinstansemaär eniga om att ett administrativt sanktionssystem bör präglas av enkla ochschabloniserade regler. Allmänt avvisas därför möjligheten att gradera skatte-eller avgiftstillägg med beaktande av subjektiva rekvisit. Det hindrar inte attmånga anser atl det finns utrymme för en viss nyansering inom ramen för ettsådant system. Det stora flertalet remissinstanser godtar eller lämnar utanerinran förslaget att skattetillägg skall kunna efterges med hälften, närskälen för eftergift inte är tillräckligt starka för hel eftergift. Åtskilligaremissinstanser godtar även förslaget om hälfteneftergift av skattetiUägg förfysisk person med hänsyn till hans ekonomiska förhållanden m. m. De flesta remissinstansersom uttalat sig i frågan är dock starkt kritiska till förslaget i denna del.Ett inte obetydligt antal av främst de statliga remissinstanser som ärpositiva till förslaget om hälfteneftergift pekar på de praktiskatillämpningssvårigheter sådana regler skulle medföra. Flera remissinstanserlämnar också synpunkter på den generella sanktionsnivån. Både bland dem somanser att systemet bör vara helt schabloniserat och bland dem som menar attett administrativt syslem kan inne- 1977/78:136 140 fattaskilda jämkningsregler finns företrädare för uppfattningen all nivån påsanktionen bör sänkas. Vad avser de grova överträdelserna hänvisas tillmöjligheterna att väcka åtal i större utsträckning än f. n. Förutom önskemåletom en lägre nivå och vidgade eflergiftsmöjligheter framhåller fleraremissinstans&r all reaktionen varit för hård när myndigheterna medledning av tillgängligt kontroUmaterial lätt kunnat rätta felet. Uiredningensförslag tiU lägre skattetillägg i sådana faU hälsas därför allmänt medtillfredsställelse. Föregen del vill jag anföra följande. Som jag har anfört fungerar detadministrativa sanktionssystemet på skatte- och avgiftsområdena i huvudsaktillfredsställande. Detta bestyrks av utredningens undersökningar. Systemet harotvivelaktigt inneburit fördelar i många avseenden. En viktig fördel är att manhar kunnat avkriminalisera vissa lindrigare förseelser som 1 det allmännarättsmedvetandet inte uppfattas som brott i egentlig mening. De enskilda harsålunda i åtskilliga sådana fall sluppit det obehag som är förenat med ettingripande i form av åtal och domstolsförfarande. haråklagarmyndigheterna och domstolarna befriats från bagatellfall. Detskatteadministrativa påföljdssystemet har även medfört en enklare och snabbarehandläggning och därigenom besparat såväl den enskilde som det allmännakostnader och besvär. Den förenklade handläggningen innebär också att sanktionernahar blivit effektivare. Detta innebär i sin tur att det nu framstår som meraangeläget för de skattskyldiga att iaktta sina skyldigheter i fråga omuppgiftslämnande m. m. Vid en bedömning avkritiken mot det administrativa sanktionssystemet bör man beakta att vårtbeskattningssystem till stor del bygger på uppgifter som de skatt- ochavgiftsskyldiga själva har att lämna. Det är därför av största vikt attuppgiftsskyldigheten fullgörs korrekt. Sker inte detta kan skattesystemet intefungera så som det är avsett. Skattetillägget skall understryka bl. a. kravetpå noggrannhet. Bristande noggrannhet kan därför principiellt sett inle medförafrihet från sanktion. Det förhåUer sig snarare så att tillägget generelltsett just avser att träffa sådana lindrigare förseelser som har sin grund ivad man i dagligt tal brukar beteckna som slarv o. d. För grövre fall därgrov oaktsamhet eller uppsåt föreligger gäller att de utöver skattetilläggkan föranleda straff enligt SkBL. Jag anser emeUertid attden kritik som riktats mot systemet i viktiga avseenden är berättigad. Delvishar kritiken redan beaktats. Jag tänker då på den redan vidtagna ändring som tUlämpasfr. o. m. inkomst- och förmögenhetslaxeringen (prop. 1976/77: 92, SkU1976/77: 38, rskr 1976/77: 204 och SFS 1977: 118), varigenom skattetiUäggberäknas efter , när rättelse av oriktig uppgift kunnat verkställas med ledningav visst kontrollmaterial. Jag menar emellertid att det finns skäl tillytterligare ändringar i mildrande riktning. 1977/78:136 141 Det kan däremot starkt ifrågasättas om en reform avsystemet helt bör få den uppläggning som utredningen förordar. Jag tänker härpå förslagen om hälfteneftergift. När del först gäller förslaget om hälfteneftergift medhänsyn tiU den skattskyldiges ekonomiska eller sociala situation, intar, somjag har nämnt, det stora flertalet av de remissinstanser som uttalarsig i saken en klart avvisande hållning. Del gäller bl. a. justitiekanslern(), JO, kammarrätten i , (), flera länsstyrelseroch en del företrädare för näringslivet. JO framhåller, all be-frielscgrundeninte torde kunna ges en tillfredsställande avgränsning och pekar på betydande lillämpningssvårigheteroch risk för oenhetliga bedömningar. Förslaget om hälfteneftergift, när sådan omständighet somskall beaktas vid befrielse föreligger men inle är sä uttalad att tillägget börefterges helt, tas emot mer positivt av remissinstanserna. Flertalet av dem somjag har nämnt avstyrker emellertid även delta förslag med hänvisning tillsvårigheterna på utrednings- och bedömningsplanen. Även flera av de positivaremissinstanserna, bl. JO, uttrycker viss tveksamhet och pekar pä depraktiska tUlämpningssvårigheter som en sådan jämkningsregel skulle föra medsig. Jag sympatiserar i och för sig med uppfattningen atl manborde ha mildare regler för fall där det föreligger sådana omständigheter, somenligt utredningens förslag skall utgöra grund för hälfteneftergift. En sådanordning är å andra sidan inte väl förenlig med principerna för ettadministrativt sanktionssystem som för att det skall bli effektivt måste kunnatillämpas på ett enkelt och smidigt sätt och till stor del bygga på schabloniseradebedömningar. Det råder sålunda inte någon tvekan om att regler om hälfteneftergiftskulle komplicera tillämpningen högst väsentligt. Detta gäller särskilt denföreslagna regeln om hälfteneftergift med hänsyn till den skattskyldigesekonomiska eller sociala situation. Med regler om hälfteneftergift blir det nödvändigt attgöra en avvägning i vissa fall mellan eftergift med hela eller halva avgiftenoch i andra fall mellan hälfteneftergift och oreduccrat tillägg. Detta ökargivetvis kravet på utredningen i det särskilda fallet. Detta gäller inte minsti fall då den skattskyldiges sociala eller ekonomiska situation skulle kunnautgöra grund för eftergift. I en massärendeprocess som det här är fråga om ärdet emellertid inte rimligt med ett så resurskrävande system. Jag villerinra om alt det ärligen handläggs ett myckel slort antal ärenden omskattetillägg. Enligt uppgifter siom redovisas i betänkandet påfördesskattetillägg för oriktig uppgift vid 1976 ärs taxering i 47 412 fall. Antaletfall som handläggs av de lokala skattemyndigheterna är emellertidbetydligt större, efiersom skattetillägg övervägs i flera fall än de därtillägg slutligt påförs. Den stora mängden av ärenden gör Prop.1977/78:136 ,42 att kraven på enkla och lättillämpade regler måstetillmätas särskild betydelse. Lämpligt utformade verkstälMuhcrsföreskriflerkan självfallet bidra tiU att reglerna tillämpas på cU likartat sätl, men detär inte troligt att man med en sådan slor mängd ärenden kan uppnå en jämn ochrättvis tillämpning av regler om hälfteneftergift. Det grundläggande draget avenkelhet i systemet måste enligt min mening behållas för all man skall kunna fäen tillfredsställande likformighet i besluten. Ytterligare tungt vägande skäl kan anföras mot regler omhalv eftergift. Vad gäller förslaget att halv eftergift skall kunna medges omskälen för eftergift inte är så uttalade att hel eftergift kan medges medandra ord "hälfteneftergift på halva skäl" är sålunda tanken atlsamma typ av omständigheter skall utgöra grund för såväl hel som halveftergift. Någon klar gränsdragning med hänsyn till styrkan i skälen är dock inlemöjUg. Jag anser för min del att det finns en betydande risk för att sådanaregler skulle medföra en ojämn tillämpning och även få till resultat attskattetillägg kom att påföras i vissa situationer där befrielse hellre bordemedges. Mot bakgrund a\' det jag nu har anfört kan jag inteförorda att utredningens förslag om hälfteneftergift genomförs. Syftet medförslaget bör emellertid enligt min mening tUl slor del kunna uppnås på andravägar. En väg kan vara atl sänka den generella nivån på skattetillägget,eftersom denna, såsom flera remissinstanser har framhållit, är av väsentligbetydelse för utformningen och behovet av bestämmelser om eftergift ochbefrielse från särskild avgift. Jag anser också att nivån bör kunna sänkasnågot. Därigenom minskar i viss mån behovet av mera komplicerade regler förnedsättning. Jag skall i det följande återkomma lill frågan om den lämpliganivån på skattetillägg enUgl TL. Vidare bör förutsättningarna för undantag frånskattetillägg resp. för eftergift av sådant tUlägg kunna vidgeis. Ändringarnabör ha till syfte atl från del sanktionerade området undanta vissafelaktigheter som enligt gällande praxis medför skattetillägg. Jag anser också atl reglerna om lägre skattetillägg i falldär den oriktiga uppgiften kunnat rättas med ledning av visst kontrollmaterialbör omarbetas. Dessa regler är motiverade av den obetydliga risken för att denoriktiga uppgiften skall undgå uppläckt. Motsvarande gäller även i andra fallän de som omfattas av gällande lagstiftning. Reglerna bör därför ändras medsyfte att nå en enhetUg reglering av de fall där faran för alt den oriktigauppgiften skall undgå upptäckt generellt sett är obetydlig. Vid remissbehandlingen har förts fram en hel del förslag tUländringar i det administrativa sanktionssystemet. Ett exempel är den av fleraremissinstanser omfattade tanken pä en spärregel mot beloppsmässigt särskilthöga tillägg. Vissa skäl kan anföras för en sådan regel. 1977/78: 136 143 Jag är dock inle beredd att nu ta ställning i frågan utananser att utredningen bör överväga den i sitt fortsatta arbete. Vissa andraförslag kommer jag atl tichandla i anslutning till min närmare behandling avutredningsförslaget. I övrigt är utredningen naturligtvis oförhindrad att inomramen för sina direktiv i sitt fortsatta arbele ta upp till prövning desynpunkter och förslag som kommit fram vid remissbehandlingen. 5.2 Särskild avgift enligt TL 5.2.1 Förutsättningar för skattetillägg Som jag har nämnt har en del felaktigheter ideklaration inte ansetts böra träffas av sanktion. 1 fråga om vissafelaktigheter har direkt föreskrivits att skattetillägg inle utgår (116 b §).Vidare finns möjlighet alt efterge tiUägg (116 d §). 1 116 b § föreskrivs att skattetiUägg inte ulgår i den månavvikelsen avser bedömning av i skriftUgt meddelande framställt yrkande, såsom frägaom yrkat avdrag eller värde av naturaförmån eller tillgäng och avvikelsen ickegäller uppgift i sak. Utredningen har föreslagU ändringar av dessa regler i tvåavseenden. Den första ändringen innebär all uttrycket "bedömning av iskriftligt meddelande framställt yrkande" ersätts med orden "öppetangivet yrkande". Ordalagen "öppet angivet" ansluter enligtutredningen tiU vad som redan gäller och innebär ett förtydligande, som avseratt understryka alt dolda yrkanden inle avses i bestämmelsen. Den andraändringen rör bevisbördan och beviskravet i fråga om oriktig uppgift.Utredningen konstaterar atl bevisbördan för all en uppgift är oriktig vilar pådel allmänna. Den skaltskyldige bör alltså enligt utredningens mening intepåföras skattetillägg för oriktigt yrkande enbart därför att han inle villeller kan styrka ett avdragsyrkande sedan han uppmanats att göra delta. Ettvägrat avdrag eller ett höjt värde av förmån vid taxering behöver sålunda inleföranleda skalletill-lägg. En annan sak är, påpekar utredningen, att skönsiaxeringkan inbegripa ett allmänt underkännande av kostnadsposter och därför föranledaskattetUlägg på den gmnden. Utredningen föreslår atl i lagtexten tas in enföreskrift om beviskravet i detta hänseende. Enligt förslaget skall det förskattetillägg vid avvikelse från öppet angivet yrkande eller värde avnaturaförmån fordras att det är uppenbart att den skattskyldige lärrmatoriktig uppgift i sak. Remissinstansema har i allmänhet inte haft något alterinra mot utredningens förslag. En remissinstans efterlyser dock en klararegränsdragning mellan yrkande och uppgift i sak. Vidare redovisar någraremissinstanser en tveksam inställning tiU utredningens förslag i fråga omkravet på bevisning om att oriktig uppgift verkligen har lämnats. 1977/78:136 144 För egen del får jag anföra följande. Den grundläggandeförutsättningen för att skattetillägg skall utgå är att den skattskyldige harlämnat oriktig uppgift. Beträffande denna förutsättning hänvisades i prop.1971: 10 till 31 § 1 mom. TL, enligt vilken skattskyldig utöver vad dcklaralionsformuläretföranleder bör lämna alla de upplysningar som kan vara av betydelse för åsättandeav riktig taxering. Det framhölls att den skattskyldige har skyldighet atlöppet redovisa sådana tveksamma frågor som kan ha betydelse för en riktigtaxering. Sker inle delta, får deklarationen i regel anses innefatta orikliguppgift som kan föranleda skattetillägg liksom den även kan föranleda eftertaxering.I fråga om gränsdragningen mellan oriktig uppgift och yrkande framhölls bl.a.att undantaget i 116 b § reglerar enbart i deklarationen öppet framställtyrkande. Det påpekades vidare atl fråga om skälig-helen av yrkade avdrag ellervärde av naturaförmån, skall med nämnda reservation, anses utgöra bedömning avyrkande. Som oriktiga uppgifter anses alltså inte oriktiga yrkanden ochvärderingar, som grundas på den skattskyldiges subjektiva uppfattning. Oriktiguppgift föreligger däremot om den skatlskyldige lämnar felaktig sakuppgift somskall ligga lill grund för bedömningen. Det framhölls slutligen att tveksammafrågor i detta avseende borde kunna avgöras med ledning av de rättsgrundsatseroch den rättstillämpning som utbildats vid tillämpningen av cflerlaxe-ringsinstilutet. Begreppet oriktig uppgift har alltså utformats med efterlaxerings-rekvisitensom förebild. Som villkor för eftertaxering gäller att den skattskyldige harlämnat oriktigt meddelande. Rekvisitet oriktig uppgift förekommer också i SkBL.Ansvar för skattebedrägeri och vårdslös skat-teuppgifl förutsätter att handlingmed oriktig uppgift har avgetts. Enligt förarbetena till SkBL (prop. 1971: 10 s.247) menas därmed delsamma som i beskatlningsförfattningarna uttrycks med"oriklig uppgift" och "orikligt meddelande". Vad jag nu har anfört innebär, alt en enhetliggränsdragning meUan oriktig uppgift och oriktigt yrkande är avsedd att gälla päde nu berörda områdena. Någon annan ordning torde inte heller vara praktisktmöjlig att upprätthålla. Uiredningens förslag bör ses mot denna bakgrund. Av den föregående redogörelsen har framgått att undanlagetför oriktiga yrkanden Inte avser yrkanden som är dolda i underlaget för deklarationen,t. ex. i bokföringen. Yrkandet måste framgå av deklarationen eller annantillgänglig handling. För att ett felaktigt yrkande inte skall anses innefattaoriktig uppgift krävs som jag har nämnt dessutom i princip att denskattskyldige åtminstone i någon form redovisat de sakförhållanden som liggertill grund för yrkandet. Även i detta avseende kan man tala om all yrkandetskall vara "öppet angivet". Det skall med andra ord vara fråga om ettyrkande i den meningen att det 1977/78: 136 145 kan bedömas på grundval av lämnade sakuppgifter ellerandra omständigheter. Det bör framhåUas att man här av naturliga skäl inte kandriva kravet på uppgiftslämnande alltför långt. Vad jag nu har sagl framgår enliglmin mening redan av gällande lagtext där det angetts att det skall vara frågaom "bedömning av i skriftligt meddelande framställt yrkande".Utredningen har föreslagit att dessa ord skall ulgå med hänsyn till att ävenfelaktig muntiig uppgift föreslås kunna ådra den skattskyldige skattetillägg.Jag avser att behandla frågan om skattetillägg för muntlig uppgift i ett senareavsnilt. Jag vill emellertid förutskicka alt jag inte är beredd att förordautredningens förslag att muntliga uppgifter skall kunna föranleda skattetiUägg.Uttrycket "bedömning av i skriftligt meddelande framställt yrkande"behöver inte ändras av del skäl utredningen angett. Med hänsyn härtill och dådet föreslagna tillägget att yrkandet skall vara öppet angivet inte är entydigtanser jag att man bör behålla den nuvarande utformningen av ifrågavarandebestämmelse. När detgäller bevisvärderingen ansluter jag mig till utredningens mening att ett skatterättsligtunderkännande av bevisning om ett avdragsyrkande inte automatiskt innebär tillräckUgbevisning om att oriktig uppgift har lämnats om avdraget. Det innebär att manmåste hålla isär bedömningen av om avdraget är styrkt i taxeringssammanhangfrån bedömningen av om den skatlskyldige lämnat oriktig uppgift iskattetill-läggssammanhang. I taxeringsfrågan gäller som huvudregel atl den skatlskyldigehar bevisbördan i fråga om yrkade avdrag. Kan han inte på ett tiUfredsställandesätt styrka avdraget, skall detta vägras. För att skattetillägg skall kunnapåföras måste del å andra sidan framgå av omständigheterna atl det rör sig omen oriktig uppgift. Motsvarande gäller i fråga om eftertaxering där bevisbördani princip åvilar det allmänna. Det åligger således det aUmänna att visa att detföreligger ett obehörigen åtnjutet avdrag för atl eftertaxering skall kunnaske.