prop · FZ03107 · 1975-12-31 00:00:00 — Inteheller beträffande socialförsäkringsavgifterna eller mervärdeskatten finns detnågra särregler för rennäringen. Prop.1975/76:107 23 Dei promemorian föreslagna ändringarna i skattelagstiftningen är i första handföranledda av den nya organisationen rennäringen har fått genom rennäringslagen. 3.1Regler om förfarandet vid taxeringen m. m. Ipromemorian framhålls till cn början att bestämmelserna i 22 § 3 mom. TL omfrihet från deklarationsskyldighet ursprungligen har tillkommit bl. a. därför atlsamerna till följd av sitt kringströvande liv har ansetts ha slörre svårighetän andra skattskyldiga att avge deklaration. Enligt tidigare gällande reglervar försummelse att iakttaga deklarationsplikten förenad med förlust av rättenatt överklaga taxeringen. Den risk för rättsförluster detla kunde medföraansågs enklast kunna undvikas genom en föreskrift om frihet från deklarationsskyldighet. 1promemorian föreslås all undanlagsregeln i 22 § 3 mom. TL upphävs och altrenägare således när del gäller skyldigheten alt avlämna självdeklarationjämställs med andra skallskyldiga. Det framhålls lill en början atl de motivsom har föranlett bestämmelsen numera inte är aktuella. Modern renskötsel är visseriigenalltjämt beroende av renarnas årstidsbundna vandringar, men det förekommer inlealls i samma utsträckning som förr atl renskötarfamiljerna under långa lider ärunder förflyttning med djuren. 1 TL finns vidare ingen motsvarighet lill de tidigarebestämmelserna om föriusl av besvärsrällen. Somytteriigare skäl för atl regeln bör upphävas nämns i promemorian alt derenägare som är deklaralionsskyldiga för mervärdeskatt i skälig omfattninggenom räkenskaper, anteckningar eller på annat lämpligl sätt skall sörja för atlunderlag finns för fullgörande av deklarationsskyldigheten, för kontroll avdeklarationen och för fastställande av skati. Detta medför att det redan enligtnu gällande regler är sörjt föratl huvuddelen av del underlag som krävs för attupprätta självdeklaration för inkomst av renskötsel skall finnas hos dessarenägare. Enligt promemorian måsle vidare den ersättning som medlem i samebyuppbär från byn för sitt arbele med renarna anses utgöra inkomsi av tjänsl.Flertalet renägare kommer därför att bli skyldiga atl avlämnasjälvdeklaration i egenskap av anslällda hos samebyn. 1 promemorianuppmärksammas också om eftertaxering, som i detta sammanhang bl. a.leder lill all renägare som inte har lämnat självdeklaration eller särskilduppgift angående renskötsel enligt 32 S TL och som antingen inte alls åsattstaxering för inkomst av renskötsel eller åsatts väsentligt för låg taxering försådan inkomsi likväl inte kan efter-taxeras, eftersom någon skyldighet atl avgesjälvdeklaration eller uppgift lill ledning för taxeringen inte har förelegal.Om renägare å andra sidan lämnat allmän självdeklaration med redovisning förinkomst av renskötsel eller lämnat särskild uppgift angående renskötsel, kan eftertaxeringske. Prop.1975/76:107 24 Dettainnebär att den renägare som lämnat självdeklaration eller särskild uppgiftkommer i ett väsentligt sämre läge än den som inte har lämnat deklaration ellersärskild uppgift. Fråganom det finns skäl atl bibehålla de för taxeringen av renskötsel särskiltutformade reglerna i 32 S andra stycket, 50 S 1 mom. iredje slyckel, 61 v; 3mom. andra slyckel och 63 S sista stycket TL diskuteras i promemorian motbakgrund av förslaget att regeln i 22 S 3 mom. TL skall upphävas, och somskulle medföra att rennäringsutövare blir skyldiga atl avlämna självdeklarationenligt de allmänna reglerna. Genom denna ändring kan det enligl promemorian ifrågasältas,om del verkligen föreligger behov av obligatorisk medverkan inomtaxeringsnämnderna av representanter för samebyns ledning och förlantbruksnämndernas rennäringsavdelningar. Detpåpekas att taxering av rennäringsutövare åtminstone i viss utsträckning skeri de särskilda s. k. rörelsetaxeringsnämnderna och att det genom medverkan avtaxeringsassistenter i sådana nämnder är sörjt för att den rent tekniskagranskningen av invecklade deklaralioner blir tillfredsställande. 1 den mån detskulle visa sig föreligga behov av särskild sakkunskap vid granskningen av rennäringsutövaressjälvdeklarationer, kan sakkunniga tillkallas enligt bestämmelserna i 15 och17;;;; TL. Som sakkunnig kan då givetvis anlitas samebys ordförande ellertjänsteman vid lantbruksnämndens rennäringsavdelning. Enligl promemorian emellertid inle göras gällande all behov av sådan sakkunskap är så allmäntatt det finns fog för att' ha bestämmelser om obligatorisk medverkan av samebysordförande eller tjänsteman vid rennäringsavdelning. Det föreslås därför altifrågavarande specialbeslämmelser upphävs. 1detta sammanhang betonas värdet av att det vid taxeringen finns tillgång till uppgiflerom reninnehavet. Det finns enligl proniemorian övervägande skäl som talar för atltaxeringsnämnderna bör få tillgång lill renlängdernas uppgifter. Syflel kanenklast vinnas genom atl införa en regel om skyldighet för sameby att årligenulan anmaning i kontrolluppgift lämna upplysning om reninnehav enligt senastverkställda renräkning och om tidpunkten för utförandet av den räkning somuppgiften avser. 1promemorian föreslås slutligen atl även den i 61 ;; 3 mom. första stycket TLintagna föreskriften om att sammanträde med avinkomst av renskötsel bör hållas före skall upphävas.Som stöd för denna ståndpunkt åberopas bl. a. atl svårigheterna atl få kontaktmed renägarna numera i allmänhet inte torde vara så stora atl en regel omsärskild tidsfrist bör behållas. Inkomstav renskötsel är enligt gällande rätl att betrakta som inkomst av rörelse.Renskötsel bedrivs på mark som - i den män den alls är åsalt Prop.1975/76:107 25 taxeringsvärde- i del närmaste undantagslöst torde vara taxerad som jordbruksfastighet.Denna omständighet skulle, enligt promemorian, måhända tala för atl del vorelogiskt atl betrakta inkomst av renskötsel som inkomst av jordbruksfastighel irotsalt det ju inle är fråga om "jordbruk" i vedertagen bemärkelse. Denya jorbruksbeskattningsreglerna, enligt vilka inkomst av jordbruksfastighet -liksom inkomst av rörelse - skall beräknas enligt bokföringsmässiga grunder,gör emellertid att det saknas anledning alt ändra den nuvarande ordningen. Inkomsiav renskötsel bör därför enligt promemorian även i fortsättningen beskattas sominkomsi av rörelse. 3.2.2Övergång lill bokföringsmässig redovisning Inkomsiav rörelse skall beräknas enligt bokföringsmässiga grunder. 1 praktiken har mandock allmänt godtagit att inkomst av renskötsel beräknats enligt kontantprincipen,dvs. utan beaktande av in- och utgående lager av varor, däri inbegripet bl. a.djur, fordringar och skulder. Samma förhållande har tidigare gällt föråtskilliga andra former av rörelse. Genom vissa förlydliganden av begreppet bokföringsmässigagrunder haremellertid, med verkan i princip fr. o. m. taxering,föreskrivits atl som värde av ingående lager, fordringar och skulder skallupptas värdet av närmast föregående beskattningsårs utgående lager, fordringaroch skulder. För atl mildra effekten av dessa föreskrifter i fall liknande demsom här är aktuella, dvs. när egentligen bokföringsmässiga grunder skulle hatillämpats men där i praxis en koniantmetod har tillåtits, infördes samtidigtvissa övergångsregler (prop. 1973:119, SkU 1973:31, rskr 1973:191, SFS1973:323) varigenom de skattemässiga effekterna fördelas på en treårsperiod.Om del sammanlagda beloppet av utgående lager och fordringar med avdrag för utgåendeskulder uppgår till , får enligt nyssnämnda övergångsregler vid1974 och taxeringar som värde av utgående lager, fordringar ellerskulder upptas vid det förstnämnda årets taxering lägst en tredjedel och fördet andra lägst två tredjedelar av det värde som annars lägst kunnat upptas vidbeskattningen av inkomsten enligl bokföringsmässiga grunder. 1promemorian konstateras att dessa övergångsregler givetvis blir tillämpliga pårenägare som fr. o. m. taxering blir beskattade enligt bokföringsmässigagrunder, men att flertalet eller i vart fall många renägare intill den tidpunktdå de nu föreslagna ändringarna av skattereglerna för rennäringen kan komma attträda i kraft, torde - såsom - bli beskattade enligt kontantprincipen.Om inte särskilda övergångsregler införs, skulle i dessa fall vid ett och sammaårs taxering hela värdet av utgående lager och fordringar med avdrag för utgåendeskulder tas upp till beskattning. Enligl promemorian bör renägarna skäligenberedas samma möjligheter som övriga rörelseidkare atl i denna situationfördela beloppet . 1975/76:107 26 1femte stycket av punkt I anvisningarna lill 41 ;? KL finns en föreskrift om atllager av djur på jordbruksfastighet inte får upptas till lägre belopp än 40 %av de värden, som fastställer för olika slag av djur i skildaårdersgrupper på grundval av genomsnittspriserna på dessa djurslag under enperiod av närmast före beskattningsåret. Dennaregel tillkom vid jordbruksbeksaltningsre-form och innebär alt vidvärdering av djur i jordbruk skall tillämpas något mindre generösa regler änvad som i allmänhet gäller för värdering av varulager i rörelse. Härigenomgjordes i förenklande syfte en kompromiss mellan principen om strängarevärderingsregler förs. k. siamdjuroch vanliga varulagervärderingsprinciper föromsättningsdjur. Enligt promemorian saknasdet anledning att inom rennäringen arbeta med skilda regler för skattemässigvärdering av stamdjur och omsättningsdjur och inte heller torde skäl föreliggaatt ha generösare regler än för djur på jordbruksfastighet. Med uttrycket"djur på jordbruksfastighet" avses djur som är varulager i jordbruk.Det förhållandet att renarna uppehåller sig på mark, som normalt är taxerad somjordbruksfastighet, och att renar därför möjligen rent språkligt skulle kunnaanses vara "djur på jordbruksfastighet" föranleder enligt promemorianatl det i klarhetens intresse i lagtexten bör anges all värderingsreglerna ävengäller djur i renskötselrörelse. Härigenoni skulle ärligen fåfastställa värden även på olika slag av renar. Detkonstateras i promemorian att de tidigare lappbyarna endast i undanlagsfalltorde ha åsatts taxering för inkomst eller förmögenhet och att det i vart fallsaknas vägledande avgöranden i kammarrätt eller regeringsrätten. Frågan om samebyarnasskattskyldighet berördes som har framgått av det föregående irennäringssakkunnigas betänkande. De sakkunniga föreslog all samebyarna skulletas upp bland de juridiska personer som enligt 53 ;? 1 mom. första slyckel d)KL har all erlägga kommunalskall endast för inkomst av fastighet och som enligl7;; första slyckel e) lagen (1974:576) om statlig inkomstskatt, , är frikalladefrån skyldighet att erlägga statlig inkomstskatt. Rennäringssakkunnigasuttalanden om utjämning av överskott och underskott inom ett visstverksamhetsår samt om fondering för framtida utgifter är enligt promemorianfrån skattesynpunkt i viss mån oförenliga, såvida man inte inför regler om fonderingmed obeskattade vinstmedel. Bortsett främst från den fondering som faktisktkan ske inom ramen för gällande regler om varulagervärdering och avsättning tillinvesteringsfonder m. m. är fondering med obeskattade vinstmedel främmande förskattelagstiftning- Prop.1975/76:107 27 en.Enligt promemorian framslår del som uppenbart all samebyarna inte så väsentligtskiljer sig från andra skattesubjekt atl skäl föreligger alt i deras fallavvika från skattelagstiftningens principståndpunkt i delta avseende. 1promemorian förklaras vidare att det inte kan förordas att samebyarna görs heltskattefria eller jämställs med t. ex. "menigheter" utan atl det tvärtomframstår som självklart, att om vinst uppkommer i en verksamhet där intäkternadelvis beslår av likvid för sålda djur och för upplåtelser av rätt lill jaktoch fiske, denna vinst skall tas till beskattning liksom all annan vinst avrörelsemässig verksamhet. I klarhetens intresse föreslås atl ordet "sameby"intas i uppräkningarna i 53 § 1 mom. första slyckel O KL och 6 § 1 mom. första slyckelb) SI av sådana juridiska personer, som är oinskränkt skallskyldiga. Vidställningstagande lill frågan efter vilken procentsats den statliga inkomstskattenför samebyarna bör utgå är det enligt promemorian till en början uppenbart inte för den lilla grupp av skattskyldiga varom här är fråga bör införa ensärskild procentsats. Man är därför hänvisad till någon av de procentsatser somenligt 10;; 2 mom. SI gäller för juridiska personer. Rennäringslagensregler är uppbyggda med reglerna i lagen (1951:308) om ekonomiska föreningarsom förebild, även om del på åtskilliga punkler föreligger skillnader mellanreglerna i de bägge lagarna. Enligt promemorian får övervägande skäl anses talaför atl tillämpa samma procentsats för samebyar som för flertalet ekonomiskaföreningar, dvs. 32 "o'. Detpåpekas slutligen i promemorian all medlem i sameby inte äger del i bynsförmögenhet, och alt detta enligt 6 ;? 1 mom. första stycket b) lagen(1947:577) om statlig förmögenhetsskatt, , får till följd atl byn blir skallskyldigtill statlig förmögenhetsskatt. Enligt 11 ;j 2 mom. SF utgår skatten efler 1,5promille av den del av den beskattningsbara förmögenheten som överstiger 15 000kr. 3.3.3 Avdragsrältför lönetillägg m. m. Enligtpromemorian föreligger det åtskilliga paralleller mellan rennärings-lagen ochlagen om de s. k. sambruksföreningarna inom jordbruket. kan disponeras bl. a. såsom lönetillägg till föreningens medlemmar.För atl undvika att sådana lönetillägg drabbas av inkomstbeskattning både hosföreningen och hos medlemmarna infördes i samband med lagstiftningen omsambruksföreningar den numera i 22 andra stycket KL intagna regeln att, omsambruksförening med hänsyn till rörelsens resultat lämnat medlem eller annanlönetillägg eller annan sådan gottgörelse, föreningen äger åtnjuta avdrag för gottgörelsen. Prop.1975/76:107 28 Dåsameby kan tänkas komma i sådant läge att vinst helt eller delvis börelimineras genom lönetillägg till medlemmarna, föreslås i promemorian att detinförs en regel av i princip samma innehåll som den för sambruksföreningar inyssnämnda lagrum. 1promemorian avvisas tanken på att infora regler som öppnar möjligheter församebyarna att utnyttja lagstiftningen om investeringsfonder för kon-junkturutjäinning. Promemorianinnehåller inte några förslag till ändringar i fråga om socialförsäkringsavgifterna.Det framhålls bl.a. att med den ställning rennäringslagen ger samebyarna såsomarbetsgivare i förhållande till renägande medlemmar, bör del inte komma i frågaatt undanta samebyarna från den avgiftsskyldighet som åvilar andraarbetsgivare. Beträffandemervärdeskatten konstateras till en början atl samebyarnas skötsel av renar -såväl bymedlemmarnas egna som s. k. skötesrenar - är alt betrakta somskattepliktig tjänst enligl lagen (I968:430)om mervärdeskatt, , och vidare atlsamebyns verksamhet har lill ändamål all göra rennäringen så lönsam sommöjligt för renägarna och därför måsle anses yrkesmässig. Samebyn är på grundhärav skattskyldig och redovisningsskyldig enligl MVL och skall påförasmervärdeskatt vid debileringen av skötesavgifi resp. sköteslega. Detnu sagda medför alt den avgift som renägaren har att eriägga till byn blirhögre än vad som annars skulle behöva vara fallet. Vid renägarens egenredovisning av mervärdeskatt äger han från utgående mervärdeskatt på såldaprodukter avräkna inte blott den mervärdeskatt som belöper på i rörelseninköpta varor utan även den skatt som belöper på skötesavgift och sköteslega.Som en följd av bestämmelserna alt redovisningsskyldighet inie föreligger förkalenderår under vilkel den skattepliktiga omsättningen inte överstiger ,kan denna möjlighet till avräkning dock inte alltid utnyttjas. Vid i övrigt oföriindradepriser på rennäringens produkter kan detta förhållande enligt promemorianmedföra all skattebelastningen blir högre och lönsamheten därför lägre än vadsom var fallet före tillkomsten av rennäringslagen. Arbeteti samebyarna innebär i huvudsak att medlemmarna - mol ersättning - arbetarkollektivt med egna och andra bymedlemmars djur. Skattesituationen såvittgäller mervärdeskatten har enligt promemorian onekligen blivit en annan än vadden skulle ha varit med renbeteslagens regler. Med hänsyn härtill och då deltorde vara svårt att hitta paralleller inom Prop.1975/76:107 29 andranäringar, bör enligt promemorian i och för sig befogade betänkligheter mot attinföra en undantagsregel i MVL för ett litet antal skattskyldiga fä vika förangelägenheten att tillgodose materiella intressen. Det föreslås därför att i11 ;; MVL såsom en ny punkt, 10), införs en regel, som medför att frånskatteplikt undantas sådan avgift, som renskötande medlem i sameby med stöd avrennäringslagen har atl eriägga till byn i förhållande lill ren-innehavel. Föralt skattefriheten skall bli fullständig bör enligt promemorian i 2 ;; förstastycket punkt 2) MVL införas en föreskrift enligl vilken även tjänsl som avsesi punkt 10) medför skattskyldighet. Härigenom säkras rätt för sameby lillavdrag för ingående skall. 1promemorieförslaget förklaras slutligen att det inte finns fog för alt införa molsvarandeundantag beträffande sköteslega, dvs. sådan avgift som betalas för skötsel avren som tillhör annan än renskötande medlem i sameby. Sköteslega utgicknämligen redan enligt de regler som gällde före tillkomsten av rennäringslagen. Flertaletremissinstanser lillstyrker i huvudsak de i promemorian föreslagnaändringarna. Kammarräiien I anser del angeläget att skatte-ochtaxeringslagstiftningen får en utformning som väl ansluter sig till grundtankarnai den nya rennäringslagstiftningen och finner de i promemorian framlagdaförslagen innebära en i stort sett lämplig sådan anpassning. Riksskatteverketdelar i stort de uppfattningar som framförs i frågor rörande laxeringen ochinkomstbeskattningen och finner förslagen i dessa delar väl ägnade förlagstiftning. Delvismycket kritiska synpunkter framförs å andra sidan av SSR, som anser attförslagen har utarbetats i första hand för att passa in i det nu befintligaregelsystemet och att man inte har beaktat de för rennäringen säregnaförhållandena. Enligt förbundet måste frågorna bli föremål för en genomgripandeöverarbelning innan ny lagstiftning införs. ÄvenLantbrukarnas skattedelegation, vars yttrande åberopas av , finner det naturligt att man beaktar rennäringens speciella situationvid utformningen av skattereglerna -även om det skulle leda ti]l att man måsleinföra specialregler för en förhållandevis mycket liten grupp skattskyldiga. 4.2 Reglerom förfarandet vid taxeringen m. m. 1stort sett samtliga remissinstanser tillslyrker förslaget att undantagsregelni 22 ;; 3 mom. första stycket TL upphävs, så att den allmänna skyldigheten attavlämna självdeklaration kommer att omfatta även inkomst Prop.1975/76:107 30 avoch förmögenhet nedlagd i renskötselrörelse. Ulöver de i promemorian anfördaskälen för att regeln bör upphävas nämner kammarräiien I denolikformiga behandling som kan uppslå genom om skattetillägg.För renägare, som har utnyttjat sin rätt alt avge självdeklaration ellersärskild uppgift enligt 32 ;; TL kan oriktiga uppgifter komma att medföra atlskattetillägg påförs honom. Sådant tillägg kan emellertid inte komma i frågaför renägare som har underlåtit att avlämna självdeklaration eller särskilduppgift eftersom skyldighet därtill inte har förelegat. - Inte heller SSRmotsätter sig att ifrågavarande beslämmelse upphävs och att allmän deklaralionspliklinförs även för inkomster från renskötsel. Flertaletremissinstanser delar den uppfattningen att det numera inte finns tillräckligaskäl atl behålla de i 32;;, 50;; 1 mom., 61 ;; 3 mom. och 63;; TL förrennäringen särskilt utformade reglerna. Kammarrätten i påpekar idetta sammanhang all en strikt lillämpning av skulle komma attmedföra slora problem för många rennäringsutövare på grund av deras röriigatillvaro men också på grund av alt många saknar erfarenhet av atl upprätta enrörelsedeklaration. Kammarrätten förutsätter därför atl reglerna om uppskov medatl avlämna självdeklaration och om skattetillägg och förseningsavgifttillämpas generöst, åtminstone under ett övergångsskede. Förslagetatl genom ett tillägg till 37;; 1 mom. TL införa bestämmelser om skyldighel försameby att lämna kontrolluppgift om reninnehav enligl senastverkställda renräkning utsätts för kritik från flera håll. Länsslyrelsen iJämtlands län uppger alt uppgifterna i renlängderna i viss utsträckning har visalsig vara osäkra och att de endasl kan användas för grova kontroller. Liknandeerfarenheter har länsslyrelsen i Väsierboiiens län, som anser alt en sådan kontrolluppgiftskulle ha ringa betydelse i taxerings-arbetet och all tillgången till dekontrolluppgifter, som skall lämnas av uppköpare av slakt- och livdjur, är avväsentligt större betydelse i detta sammanhang. Uppfattningenalt renskötselverksamheten även fortsättningsvis bör hänföras tillinkomstslaget rörelse har i allmänhet inte föranlett några erinringar vid remissbehandlingen.Lantbrukarnas skaltedelegation påpekardock att renskötsel företer störrelikhet med jordbruk än med traditionell rörelse bl.a. beroende på allproduktionen hell baseras på djurhållning. Delegationen framhåller all,eftersom båda inkomstslagen enligl nu gällande regler skall redovisas enligt bokföringsmässigagrunder, valet av inkomstslag i och för sig inte påverkar inkomslredovisningen,sedan övergången till denna redovisningsmelod väl har skell. Valet avövergångsregler får däremot stor betydelse. Prop.1975/76:107 31 SSRanser att den ersättning som medlem uppbär från sameby för ren-skölselarbeteibör betraktas som inkomst av rörelse och inte - såsom har föreslagils ipromemorian - inkomst av tjänst. Bl.a. mol bakgrund av atl renskötselinkomslernai övrigt föreslås bli hänföriiga till inkomst av rörelse framstår det enligtförbundet som inkonsekvent att ifrågavarande ersättningar skall undantas frånden i övrigi gällande principen och betraktas som inkomsi av tjänst. Dennauppfattning delas av Lantbrukarnas skaltedelegation, som framhåller att allersättning som renägare uppbär för arbele utfört för samebyns räkning får ansesha sådant samband med hans egen renskötsel alt ersättningen skall ingå i dennaverksamhet och inie hänföras lill inkomsi av ijänsl. Delegationen påpekarvidare alt elt sådanl synsätt också skulle lösa de oformligheter som föreliggerpå socialförsäkringssidan. Liknande synpunkter framförs av länsslyrelsen iNorrbottens län. Även lantbruksstyrelsen ifrågasätter om inte ersättningenfrån samebyn, bl. a. med hänsyn till samebyarnas säregna organisation, närmastborde betraktas som inkomst av rörelse. 4.3.2Övergång till bokföringsmässig redovisning Förslagetalt rennäringsutövare - på samma sätt som enligl lagstiftning gällerför rörelseidkare i allmänhet - skall få särskilda möjligheter all fördelaskillnadsbeloppet mellan balansposterna har inleföranlett några erinringar vid remissbehandlingen. Däremotaktualiseras från flera håll metoden atl åsatta ingångsvärden vid övergångenfrån konlanimässig till bokföringsmässig redovisning. Lantbruksstyrelsenpåpekar i denna fråga bl. a. all tillämpningen av kontantprincipen vidbeskattningen av rennäringsutövarna i praktiken har skett på elt annat sätt änvad som gällt för t. ex. jordbruket. Även om en renägare under elt antal år hargjort små eller ringa uttag ur renhjorden - och således har haft begränsadeeller inga kontanta inkomsler från renskötseln - har han vid laxeringen blivitpåförd en bruttointäkt motsvarande den s. k. kalv-ningsprocenien multipliceradmed medelvärdet per slaktren.