prop · FZ0311 · 1975-12-31 00:00:00 — Av det redovisade materialet framgår bl.a.följande. 1vårt land har man åriigen genomfört ca 10 000 taxerings-ochskaiterevisioner vid länsstyrelsernas skatteavdelningar. Varje revision tar förhållandevislång tid. Av de revisioner som medfört höjd taxering har närmarehälften föranlett höjningar med , höjningarmdlan 50 000 och . samt något mer än 3 96 höjningar överstigande . Samtliga belopp avser höjt beskattningsunderiag. Föratt vid revision få fram räkenskapshandlingar från uppgiftsskyldig harlänsstyrelserna under de nu nämnda åren använt vitesföreläggande vid 217,207resp, 173 tillfällen. Storleken av de förelagda vitena har legat mellan 500 och5 . Förelagt vite har dömts ut i endast 133 fall. Underde tre åren har länsstyrelserna dessutom i 1 078 fall förelagt arbetsgivareatt enligl 83 S UL vid vite förebringa handling om innehållen A-skatt förkontroll enligt 78 S samma lag. Föreläggandena har gett åsyftat resultat iungefär 2/3 av fallen. Handräckningslagenhärav länsstyrelserna tillämpats vid endast 11 tillfällen. Av dessa hänför sig7 fall till tiden . Undervissa omständigheter kan revision påböflas med besök hos den uppgiftsskyldigeutan att någon föregående kontakt tagits med honom. Sådana s. k.överraskningsrevisioner är förhållandevis sällsynta. har ilandet förekommit endast 64, 56 resp. 82 sådana fall. 1 6 län har överraskningstakliköver huvud taget inte tillämpats. Länsstyrelsernahar i enkäten beretts tillfälle att ange skäl för och emot oanmäldarevisionsbesök. Bland fördelarna med överraskningsrevision har angetts att denuppgiftsskyldige därigenom inte ges möjlighet - att undanskaffa eller förstöra räkenskapsmaterial - att kontakta bokföringsmedhjälpare eller annan föralt få råd om hur han skall besvara granskningsmannens frågor eller vilkahandlingar han inte bör visa upp - att skriva om eller "frisera"räkenskaperna - att på förhand kontakta kunder eller leverantörerför att meddela atl skattemyndigheterna kan komma atl "avstämma"bokföringarna mot varandra. Prop.1975/76:11 45 Blandfördelarna med överraskningsrevisioner nämns vidare i enkätsvaren all sådanarevisioner gör del möjligl för revisorn all utföra fler granskningsuppdragunder en och samma flänsteresa. Det kan ofta vara svårt att på förhanduppskatta hur ett besök tar i anspråk. kan liden medge någotytterligare besök utöver det som har aviserats. Del understryks också all eltoanmält besök kan ge goda informationer om en verksamhets normallillstånd.Föranmäls revisionsbesökei får granskningsmannen ofta en lillrätialagd bild avden skattskyldiges verk.samhei. Vid oanmält besök är del dessutom lättare atlkonstatera om bokföringslagens krav på dagliga noteringar av affärshändelseruppfylls. Granskningsmannen kan också - om han förordnals till det - företakassainvenlering, något som kan vara effektivt beträffande rörelse med enbartkontanlaffärer. Del framhålls vidare i enkäterna att vetskapen hos deskattskyldiga all de riskerar "fiygande kontroll" bör leda lill enhögre bokföringsstandard. Allmänt understryks alt det måsle ställas myckelhöga krav på granskningsniannens uppträdande och omdöme vid oanmälda besök ochatt sådana besök inte bör använda.s i onödan. Nackdelarnamed överraskningsrevisioner har i huvudsak angetts vara följande. Densom skall granskas kanske inte är anträffbar. Vidare kan han vara sysselsattmed något som granskningsmannen inte rimligen kan fordra att han skall avbrytajust vid besökstillfället. Det kan också vara så att räkenskaperna inte finnshos den som skall granskas utan hos exempelvis hans bokföringsniedhjälpare, somkanske bor på annan ort. Andra nackdelar med oanmälda besök är att förhållandetmellan granskningsmannen och den som skall granskas kan bli mera spänt än vadannars skulle blivit fallet. Den skatlskyldige kanske rent av vägrar alt ställaräkenskaperna till förfogande. Vidare kan det hända att revisorn genoni attden granskade saknar insikter i redovisningsfrågor inte kan få nödvändigaupplysningar och förtydliganden. Det har i länsstyrelsernas svar ocksåframhållits atl så länge oanmälda besök är förhållandevis ovanliga måste manräkna med att de som blir utsatta för dem känner sig speciellt utpekade. Detsamma kan bli resultatet om ett oanmält besök kommerolägligt med hänsyn lill all den skattskyldige kan ha andra besök eller avannan anledning ha svårt att ta emot revisorn. 1enkätsvaren har länsstyrelserna redovisat en lång rad metoder, som deskattskyldiga brukar tillämpa för att förhala granskningsarbetet. Sålundaförekommer det enligt länsstyrelserna atl den uppgiftsskyldige - undviker att svara på brev, telefon eller anmaningatt inom rimlig tid ställa sina räkenskaper lill förfogande för granskning - uppges vara sjuk eller bortrest - hänvisar till sin revisor angående förfrågningaroch räkenskaper medan revisorn i sin lur hänvisar till sin uppdragsgivare - begär anstånd med att lämna räkenskaper eller svarpå förfrågningar. Prop.1975/76:11 46 iblandupprepade gånger och med olika motiveringar - lovar upprepade gånger att lämna ut sinaräkenskaper men underlåter detta - lämnar ofullständiga svar på förfrågningar ellerändrar lämnade uppgifter upprepade gånger - säger sig vilja behålla räkenskaperna föratt kunna upprätta bokslut eller deklaration eller för att renskriva ellerrekonstruera materialet - undandrar sig samarbete med granskningsmannen ochavvaktar granskningspromemoria, innan han inkommer med fullständiga uppgifteri form av erinringar - säger sig sakna tid att medverka - uppger atl han inte kan hitta räkenskaperna - säger sig inte ha fått kontakt med sin revisor - kommer inle till avtalade sammanträden medgranskningsmannen - företer räkenskaperna bitvis - gör sig oanträfföar och låter någon anställd svarai telefon, varvid denne säger sig sakna befogenhet att besvara frågor ochutlämna handlingar - spelar dum och låtsas inte förstå, vad det handlarom eller vad granskningsmannen begär - underlåter atl lösa ut granskningsmannens PM ochandra försändelser - uppger alt hans revisor inte vill lämna ifrån sigräkenskaperna - begär under pågående granskning att få tillbakaräkenskaperna helt eller delvis under påstående, att han måste ha dem - säger sig inte minnas namn och adress på personeroch företag han haft transaktioner med - kommer med obefogade invändningar och erinringarmot innehållet i granskningspromemorian - begär ytterligare utredning av granskningsmanneneller begär ny granskning av annan granskningsnian. Ettpar länsstyrelser har lämnat praktiska exempel på hur länge en revision kanfördröjas därför alt den skattskyldige inte tillhandahåller erforderligträkenskapsunderlag, 1 ett av fallen beslöts omtaxeringsrevision hos en åkeriägare , Denskallskyldige förebar olika skäl för att inte tillhandahålla räkenskaperna.Delta ledde till vitesföreläggande vid ivålillfällen ,Föreläggandena kom inte den skattskyldige tillhanda. Först under juli månadsamma år kunde vitesföreläggandet äga rum. Det efterkoms inte. Länsskatterättendömde därför ut del försuttna vitet. Det belöpte sig på I 500 kr.Den skattskyldige överklagade länsskatterättens beslut till kammarrätten och påstodatl hans revisor hade räkenskaperna. Kammarrätten avslog besvären. Någraräkenskapshandlingar hade fortfarande inte kommitgranskningsmannen tillhanda, 1elt annat fall inleddes revisionen med elt besök hos den skattskyldige ioktober månad 1971, Revisionspromemorian delgavs den skattskyldige den 31 mars1972, Denne begärde anstånd med svar på promemorian och ledde dethela till en tilläggspromemoria. Prop.1975/76:11 47 intendenteni anfört besvär fortsatte skriftväxlingen med den skattskyldige.Muntlig förhandling hölls i länsskatterätten . Dåpresenterade den skatlskyldige ett nytt bokslut, varför ärendet bordlades. 1böflan av förekom ånyo förhandling vid länsskatterätten. Denskattskyldige inställde sig då med bokföringsmaterialet. Ärendet bordladesdärför på nytt. Det inlämnade bokföringsmaterialet genomgicks avgranskningsmannen och den skattskyldiges medhjälpare gemensamt och föranleddedärefter skriftväxling mellan parterna. Ännu vartaxeringsmålel inte avgjort i första instans. Utredningenhar begärt att län.ssiyrelserna skulle lämna uppgift på antalet fall under åren1970-1972, där skattskyldiga vid revision inle tillhandahållit räkenskaper förett eller fiera år. Svaren har av utredningen redovisats i tabellform, bil. I huvudsak framkom följande. Antaletrevisionsärenden där räkenskapshandlingar över huvud tagetinte tillhandahållits var 456, 538 resp. 878. De skattskyldiga lämnade fieraolika förklaringar till varför räkenskaperna inte hade kunnat lämnas. Vanligastvar alt man uppgav sig inle ha fört några räkenskaper eller att räkenskapervisserligen förts men kastats bort. Etl annat vanligt skäl var atträkenskaperna helt enkelt kommit bort. Ofta påstods detta ha skett i sambandmed flyttning. 1detta sammanhang bör framhållas atl de redovisade siffrorna endast avserfall där inget,som helst räkenskapsmaterial företetts. Länsstyrelsernaframhåller emellertid att antalet ärenden där räkenskapsmaterial delvis uppgettssaknas var flerdubbelt större. Det kunde här röra sig om t. ex. pärmar medkorrespondens, faklurakopior osv. Somtidigare har nämnts gav utredningen också ett fyrtiotal av landelskronofogdemyndigheter möjlighet att besvara frågor på handräckningslagensområde. Avkronofogdemyndigheternas svar på rundfrågningen framgår att deras erfarenhet avhandräckningslagen var obetydlig eftersom den inte använts annat än i några flfall. Det visade sig sålunda bara vara sex av de tillfrågadekronofogdemyndigheterna som över huvud taget haft alt tillämpa handräckningslagen.Antalet fall angavs till sammanlagt 7. Av dessa ledde fem till åsyftatresultat, dvs. de eftersökta handlingarna påträffades. Något ärende, därframställning om undantag av viss handling från granskning gjorts i enlighetmed 7 S i handräckningslagen, kunde de berörda myndigheterna inte erinra sig. Ienkäten ombads kronofogdemyndigheterna även att yttra sig beträffande reformbehovetpå området i fråga. Någon anledning att närmare redogöra för resultatet avdessa frågor föreligger i delta sammanhang inle. Prop.1975/76:11 48 5.jMlmänna synpunkter på en reform 5.1 Utredningen 1den allmänna motiveringen till lagförslagen erinrar utredningen till en böflanom atl man enligt direktiven skall göra en översyn av olika typer avsäkerhetsåtgärder inom skatte- och avgiftssystemet. Uppdraget omfattar såledesinte bara bestämmelser som direkt tar sikte på att skydda det allmännasbetalningsanspråk beträffande skatl, tull och avgift ulan innefattar ävenåtgärder som från säkerhetssynpunkt kan stärka kontrollmyndigheternasställning i beskattningsförfarandet. uppfattning visar redan en översiktlig analys av gällandelagstiftning och dess funktion i det praktiska rältslivet alt klart uttaladereformbehov föreligger inom hela området för utredningens uppdrag. Redan av denanledningen får reformarbetet i åtskilliga avseenden anses vara kompliceratoch kräva noggranna överväganden. Utredningen har därför funnit alt arbetet börbedrivas successivt och att förtur ges åt de mest angelägna uppgifterna. Manhar därvid ansett del påkallat atl i första hand lägga fram förslag tillbestämmelser, som ger kontrollmyndigheterna medel att på ett effektivare mensamtidigt smidigare sätt än kunna säkra bevisning ibeskatlningsförfarandet. Av det skälet har utredningsarbetet i det föreliggandedelbetänkandet koncentrerats handräckningslag. Utredningenerinrar i fortsättningen om att vitesinstitutet och i vissa fallhandräckningslagens "eftersökande" och "omhändertagande" avräkenskaper och andra handlingar utgör de medel som står tillbeskaltningsmyn-digheternas förfogande för att förmå uppgiftsskyldiga atl lämnaul bevis-nialerial av betydelse för skatte- och avgiftsprocessen. Frågan äremellertid om dessa medel i sin nuvarande utformning ger åsyftat resultat. Utredningenframhåller att viiesföreläggandet har ett begränsat användningsområde. Det kannämligen tillgripas endast när det finns något så när starka skäl anta att densom föreläggandet riktas mot verkligen innehar de efterfrågade handlingarna.Vitet är därför i regel inte användbart när den enskilde uppger atthandlingarna kommit bort eller över huvud laget inte har upprättats. Institutetär knappasi heller effektivt i fall där en betydande höjning av skatten elleravgiften skulle aktualiseras, om de efterfrågade uppgifterna utlämnades. 1 ensådan situation föredrar ofta den enskilde alt eriägga vitesbeloppet i ställetför att drabbas av en viisentlig skattehöjning. Behov av handräckningsåigärderföreligger således oavsett hur vitesinslitutet utformas. Av främst det skäletflnner utredningen anledning att tillsvidare inte framlägga några förslag påvitesinslilutets område, Ul- Prop.1975/76:11 49 redningenanlägger i fortsättningen följande allmänna synpunkter på handräckningslagensutformning och dess funktion i det praktiska rättslivet. början understryker utredningen atl handräckningslagen innebar ettväsentligt nytänkande i förhållande till äldre lagstiftning. Genom lagen erhöllbeskaitningsmyndigheterna rättsliga hjälpmedel, som av ålder tillkommit endastpolis- och åklagarmyndigheterna samt personal. Däflgenom blev delmöjligt att mot den granskades vilja få tillgång till ett fullständigarekontrollmateriai. Avsikten vid lagens tillkomst var givelvis atl den skulleeffektivt bota en tidigare brist i lagstiftningen. I verkligheten haremellertid lagen inte kommit att fungera på det sätt man tänkt sig. Genom derundfrågningar, som har gjorts hos länsstyrelserna och vissa kronofogdemyndigheter,har utredningen lått bekräftat att handräckningslagens regler varit ineffektivaoch alltför svåra att hantera. Handräckningslagen har tillämpats endast etttiotal gånger sedan den trädde 1961. Dessa siffror bör ses motbakgrund av att ett betydande antal av de skattskyldiga som har varit föremålför taxeringsrevision sagt sig sakna räkenskapshandlingar helteller delvis. Enligt utredningens uppfattning kan man på goda grunder anta atti fiera av dessa fall räkenskaper ändå funnits i behåll. Enannan väsentlig orsak till att handräckningslagen använts så sällan är enligtutredningen att den enda åtgärd som lagen ställer till myndigheternasförfogande innebär eftersökande av bevismaterial i den granskades lokaler ochprivata bostad utan några egentliga begränsningar. Mindre ingripande, ehurulika påkallade åtgärder finns inte reglerade i lagen. En naturiig följd avdetta förhållande har uppenbariigen blivit att myndigheterna dragit sig för altanvända handräckningslagen i fall, där processuella tvångsmedel av merbegränsad karaktär hade varit tillräckliga. Attbeslut om handräckning tillagts länsskatterätten utgör en yttefligareolägenhet. Eftersom de situationer, där handräckning aktualiseras, i regelfordrar ett snabbt ingripande om syftet med åtgärden inte skall förfelas, ärdet enligt utredningens mening viktigt att handräckning kan beslutas och verkställasutan dröjsmål. Närdet gäller de förutsällningar som skall föreligga för att handräckning skall fåbeviljas gör utredningen bl. a. följande uttalanden. Denbevisbörda som lagen lägger på granskningsmyndigheterna är enligt utredningensuppfattning alltför omfattande. Uttrycket "grundad anledning"innebär ett betydande krav på sannolikhet, vilket krav kan vara svårt attuppfylla i fråga om elt påstått innehav av handlingar. Det rör sig här intesällan om situationer där den uppgiftsskyldige sagt sig sakna räkenskaper helteller delvis medan granskningsmannen anser att omständigheterna talar för atträkenskaperna finns i behåll. Det är emellertid inle lätt för densom företar granskningen att till rätten förmedla de iakttagelser och omständigheter,som har gjort honom övertygad om att handlingar 4 Regeringen 1975/76. Prop.1975/76:11 50 undanhålls.Vidare kan del normalt inle avgöras om en handling är "av väsentligbetydelse för taxering" förrän den har företetts och ställts samman medövrigt material vid granskningen. Granskningsmannen kan knappast ha någonbestämd uppfattning i denna fråga på ett så tidigt skede av revisionen. Utredningenriktar vidare kritik mot den bestämmelsen i handräckningslagen attvitesföreläggande i regel skall föregå ansökning om handräckning tilllänsskatterätt. I flertalet av de fall där handräckningslagen behöver användasfinns det nämligen enligt utredningens uppfattning risk för att denuppgiftsskyldige söker förhala eller på annat sätt sabotera granskningen. Föratt syftet med förfarandet inte skall förfelas bör handräckning därför i regelkomma som en överraskning för den enskilde. Kravet att vite skall föregåansökningen verkar åt motsatt håll. Den uppgiftsskyldige görs nämligendärigenom uppmärksam på att handräckning kan vara förestående och han gesmöjlighet atl vidta de motåtgärder han anser lämpliga. Ifortsättningen anför utredningen att redan de framlagda synpunkterna påhandräckningslagens utformning visar att man inte i tillräcklig grad tagithänsyn till det allmännas ställning i beskattningsförfarandet. 1 sin fiskalafunktion har nämligen staten inte någon möjlighet att själv välja vafle enskildgäldenär. Det är däremot i allmänhet möjligt för borgenärer i civilrättsligasammanhang. Ändå saknar beskaitningsmyndigheterna f n. många av de medel attsäkra betalningsanspråk som tillkommer borgenär i vanliga fordringsförhållanden.En metod att i detta avseende söka uppnå balans mellan parterna ibeskatlningsförfarandet är enligt utredningens uppfattning atl ge myndigheternamöjlighet att använda processuella tvångsmedel och andra typer avsäkerhetsåtgärder, som är särskilt avpassade för beskattningsförfarandet.Dessa effektivitetssynpunkter får dock enligt utredningen inte drivas så långtatt den enskildes i sammanhanget befogade intressen sätts åt sidan. Å andrasidan ligger det i sakens natur att användning av tvångsmedel och andra typerav säkerhetsåtgärder alltid utgör ett visst intrång sett ur den enskildessynvinkel. mening kan de påtalade bristerna i den nuvarandehandräckningslagen i fiera avseenden anses vara av enbart teknisk natur.Emellertid föreligger även behov av vissa ändringar i sak. Dessa är av främsttvå slag. Fördet första anser utredningen att användningen av processuella säkerhetsåtgärderav det slag, som det nu är fråga om, måste på elt bättre sätt än hittillsanpassas till den föreliggande situationens krav. Del är skillnad mellan t. ex.eftersökande av handlingar i mindre förvaringsutrymmen, såsom lådor och skåp,och eftersökande i rum och andra lokaler. Fall kan tänkas där ett eftersökandeöver huvud tagel inte behövs men elt omhändertagande av bevismaterialet motden granskades vilja kan visa sig nödvändigt. Kan kontrollmyndigheten på godagrunder anta att ett visst Prop.1975/76:11 51 bevismaterialfinns på ett bestämt ställe, bör beslutet om handräckning kunna begränsas tilljust den situationens krav. Genom sådana begränsade beslut kan situationen oftaavdramatiseras och den enskildes befogade intressen tillvaratas till ett förbåda parter mer lämpligt sätt. Denandra väsentliga ändringen i sak, som enligt utredningen behöver genomföras, äratt ge administrativ myndighet möjlighet att fatta beslut omhandräckningsåtgärder. Denna fråga var föremål för delade meningar underförarbetet till lag. Utredningen säger sig haden uppfattningen att de betänkligheter som tidigare rests mot attadministrativ myndighet skulle lå fatta beslut om handräckning inte längre harsamma tyngd. Administrativ myndighet har numera vidgade befogenheter atlbesluta om skilda typer av sanktioner mot enskilda. De utökademöjligheterna till strafföreläggande, systemet med ordningsbot samt de s. k.särskilda avgifterna, som för ell par år sedan infördes inom praktiskt tagelhela skatte- och avgiftsområdet, utgör enligt utredningen goda exempel på dennarättsutveckling. Till del kommer att den differentiering avsäkerhetsåtgärderna, som utredningen anser vara nödvändig att införa, gör det möjligtalt fördela beslutsfunktionen mellan domstol och administrativ myndighet.Självfallet - framhåller utredningen - skall beslut av administrativ myndighetkunna överklagas. Utredningenunderstryker att praktiska skäl - inte minst det angelägna i att de olikastatliga kontrollorganen har likartade befogenheter - talar för atthandräckningsåtgärder skall kunna tillämpas vid alla former av granskningsverksamhetoavsett vilken skatt, tull eller avgift det är fråga om. En förutsättning fören reformerad handräckningslag med ett sådant tillämpningsområde är atl deninnehåller endast s. k. basregler. Myndigheternas befogenheter att användahandräckning blir då ytterst beroende av de föreskrifter om uppgiftsskyldighetoch kontroll, som gäller för den ifrågavarande granskningen. Härigenomerhåller den enskilde - understryker utredningen - ett fullt tillräckligtskydd mol opåkallade ingripanden som myndigheterna ges bättremöjligheter att genomföra sina granskningar än vad f n. är fallet. 1sammanhanget påpekar utredningen att myndigheternas kontrollmöjligheter enligtde skilda skatte-, tull- och avgiftsförfattningarna inte är enhetliga.Kontrollen på den direkta inkomstskattens och mervärdeskattens områden ärnämligen reglerad på ett formbundet sätt medan så inte är fallet beträffandekontrollverksamheten inom beskattningssystemet i övrigt. Skillnadernaär påtagliga redan när det gäller omfattningen av det bevismaterial som dengranskade är skyldig att lämna ifrån sig för kontroll. Även i övrigt ärkontrollmyndigheternas rättigheter och skyldigheter utformade på olika sätt.Som exempel kan, nämnas att i vissa författningar äger myndigheterna uttryckligrätt att få tillträde till den granskades verksamhetslokaler under det attbestämmelser därom helt saknas i andra författningar. 1975/76:11 52 Utredningenunderstryker att dessa skiljaktigheter i de olika granskningsförfattningarnamåste anses vara till förfång för en effektiv och över hela fältet samordnadgranskningsverksamhet. Reformbehoven på kontrollområdet är således meruttalade än vad bristerna i handräckningslagen ger vid handen. uppfattning bör därför en enhetlig lagstiftning om skatte- ochavgiftskontroll övervägas. I denna skulle egentligen bestämmelser om handräckningmed fördel kunna infogas som ett särskilt avsnitt. Detsamma gäller bestämmelserom vite. Elt sådant övergripande reformarbete blir emellertid enligtutredningen komplicerat och kräver noggranna överväganden. Utredningen menaremellertid att det föreliggande lagförslaget får ses som ett steg i dennariktning. Utredningen lägger dock fram vissa förslag om ändringar i demateriella kontrollföreskrifterna i de centrala författningarna inom skatte-och avgiftsområdet. Dessa reformförslag - som främst siktar på att skapa enenhetlig lagstiftning om vad som avses med verksamhetslokaler och ommyndigheternas rätt att få tillträde till dessa - bidrar givetvis till en påsikt samordnad kontrollverksamhet. Utredningensmening att det nuvarande kontrollsystemet från säkerhetssynpunkt är i behov avmer genomgripande reformer har inte föranlett något närmare uttalande från detstora flertalet remissinstansers sida. Inte heller har det från dessa hållriktats någon anmärkning mot utredningens förslag att lösa sina arbetsuppgifteretappvis och därvid i första hand inrikta sig på en reform avhandräckningslagen. Frånnågra håll inom näringslivet har man dock ifrågasatt om utredningen använt sigav de rätta metoderna för atl lösa sin uppgift. Näringslivetsskattedelegation anser att utredningen först borde ha försökt överväga enhetliglagstiftning om skatte- och avgiftskontroll. Resultatet av en sådan översyn kanenligt delegationen mycket väl tänkas bli att vissa av de nu gällande reglerna börutvidgas medan andra bör inskränkas för att på så sätt få en någoriunda rimligavvägning på de olika skatte- och avgiftsområdena mellan kravet pårättssäkerhet för de granskade och behovet av effektivitet imyndighetsutövningen.