prop · FZ0379 · 1975-12-31 00:00:00 — Som fåmansföreiag räknas - förutom företag som ägsav en eller ett fåtal fysiska personer - företag vars verksamhei är uppdelad påflera av varandra oberoende verksamhetsgrenar, under förutsättning att enperson har den reella bestämmanderätten över viss vcrk,samhetsgren ochsjälvständigt kan förfoga över dess resultat. Den ,som pä detta sätt leder ensjälvständig verksamhetsgren bör ocksä räknas som företagsledare. I det utpräglade fåmansföretaget, t, ex. när enläkare, revisor eller en konsult bedriver sin verksamhei i aktiebolagsform,föreligger inte någon svårighet all avgöra vem som är förelagsledare. Äger ettfåtal personer tillsammans ett fåmansföretag och har de i stort sett likastort inflytande över företagets drift och resultat, bör normalt envar av demanses som företagsledare. Vissa gränsdragningsproblem kan givetvis uppkomma omsåväl företagets aktier eller andelar som de företagsledande funktionerna ärspridda på ett flertal olika händer. I sådana situationer får hänsyn las tillsamtliga faktiska omständigheter. Den omständigheten atl en person medägarin-Iressen i ett fåmansföretag träffar ell för honom påtagligt fördelaktigtavtal Prop.1975/76:79 74 medföretagel torde exempelvis ofla utgöra elt tecken på att personen i fråga -eller någon honom närstående - är företagsledare i företaget. Bedömningenskall således inriktas på del reella inflyiandet och inte på del formelltjuridiska ägandet, även om detta givetvis också måste beaktas. Fall kan ocksåtänkas då ingen person kan sägas ha företagsledande funktion framför andra - t.ex. om ett stort antal personer är kompanjoner i ett konsultbolag. Därvid emellertid bli aktuellt att tillämpa de särskilda regler som föreslås förföretag vars verksamhei är uppdelad på avgränsade rörelsegrenar. Jag har i det föregående uttalat attsyftet vid utformningen av nya skatteregler för fåmansföretag bör vara altskapa neutralitet vid inkomstberäkningen mellan olika företagsformer. Dettamedför, såvitt gäller ersättningar från företaget till delägares make och barn,behov av en samordning med den skaltemässiga behandlingen av makes och barnsinkomster från t. ex. enskild firma. Somtidigare nämnts får i fråga om verksatnhet, som bedrivs som enskild firma,avdrag inte göras för lön till make eller - bortsett från vissa undanlag -hemmavarande barn under 18 är. 1 en av regeringen beslutad proposition(prop. 1975/76:77) finns förslag om ändring av dessa regler. Förslaget innebäri huvudsak att om en av makarna har ledande ställning i jordbruk eller rörelse,som makarna bedriver tillsammans, sä skall den andre maken (medhjälpande make),under förutsättning att han eller hon har arbetat i verksamheten minst 600limmar under beskattningsåret, beskattas för sä slor del av nettointäkten avförvärvskällan som motsvarar marknadsmässigt vederiag för arbetet, dock högsten tredjedel av nettointäkten. Äv konlrollskäl föreslås alt arbete, som utförsi makarnas bostad, skall få medräknas endast i särskilda fall, nämligen närsärskild arbetslokal saknas och det med hänsyn till verksamhetens art och liknandeomständigheter föreligger synnerliga skäl att beakta arbetet. Beträffande lön lill skattskyldigs barn föreslås inämnda proposition en uttrycklig föreskrift om alt avdraget inte får överstigavad som kan anses utgöra marknadsmässigt vederiag för barnets arbeie. Avdragför lön lill barn skall alltid vägras. Lön till barn över 16 ärskall inte vara avdragsgill, om lönen av.ser arbete under tid dä barnetbedriver studier eller genomgår annan utbildning på . Är barnet mellan 16och , skall för avdragsrätt dessutom fordras att redan barnets inkomstfrän föräldrarna är tillräckligt stor för att leda till skatteplikt. De nubeskrivna reglerna skall enligt förslaget-till skillnad mot nuvaranderegler-gälla oavsett om barnet är hemmavarande hos föräldrarna eller inte. Denavdragsräti som sålunda har föreslagits för medhjälpande makes och Prop.1975/76:79 75 barnsarbetsinsats i rörelse eller jordbruksfastighet som bedrivs i form av enskildfirma bör - i enlighet med del allmänna syftet att uppnå neutralitet vidinkomstberäkningen mellan olika företagsformer - bilda utgångspunkt för denskaltemässiga behandlingen av ersättningar från fåmansföreiag till delägaresmake och barn. De särskilda reglerna om lön till närstående ifåmansföretag bör mot bakgrund av det anförda omfatta make och barn tillföretagsledare i fåmansföretag. Som makar anses jämväl ogifta som levertillsammans, om de tidigare varit gifta med varandra eller gemensamt har ellerhar haft barn (jfr 65 § KL). 1 överensstämmelse med regeringensställningstagande i prop, 1975/76:77 bör dock reglerna inte gälla annan personmed vilken företagsledaren sammanbor under äkienskapsliknande former. Enförutsättning för atl reglerna skall få lillämpas på företagsledarens make börvidare vara alt inte jämväl denne kan anses ha ledande .ställning i företaget.De särskilda regler som jag föreslår i det följande skall således intetillämpas om båda makarna är företagsledare eller om ingen av makarna harledande ställning i fåmansföretaget. Som företagsskalieberedningen har föreslagit börförelagsledarens make (medhjälpande make) beskattas för lön eller annanersättning från företaget endast under förutsättning att arbetsinsatsen uppgåtttill minsl under beskattningsåret och att ersättningen ärmarknadsmässig. Understiger den medhjälpande makens arbetsinsats ,bör företagsledaren beskattas för ersättningen. Överstiger ersättningen vadsom är marknadsmässigt, bör företagsledaren beskattas för ersättningen ellerden del av ersättningen som överstiger det marknadsmässiga. Huruvidamedhjälpande make varit anställd hos företaget eller utfört uppdrag utan att havarit anställd bör sakna betydelse. Som marknadsmässig ersättning från företaget skallemellertid inte anses den del av ersättningen som överstiger en tredjedel avmakarnas sammanlagda inkomsl från företaget. 1 överensstämmelse med förslageti prop. 1975/76:77 anserjag att arbetsinsats i makarnas bostadsutrymme bör fåbeaktas i vissa fall. Delta bör få ske, om särskilda arbetslokaler saknas ochdet med hänsyn till verksamhetens art och andra omständigheter föreliggersynneriiga skäl all beakta arbetsinsatsen. Bedömningen om synnerliga skälföreligger bör vara restriktiv. Det förhållandet att ett företag, vars huvudsakligauppgift är alt administrera en persons extraarbeten, saknar arbetslokal bör t.ex. inte medföra att medhjälpande make skall kunna beskattas för sinarbetsinsats i företaget. Vid bedömningen av om medhjälpande makesarbetsinsats under beskattningsåret uppgått bör - i likhet medvad som föreslagits angående den faktiska sambeskattningen - anses som ommaken, under den lid dä han eller hon har uppburit sjukpenning ellerföräldrapenning enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring eller därmedjämförlig författning, arbetat i företagel i samma omfattning som närmast föreden tid Prop.1975/76:79 76 dåsådan ersättning uppburits. 1975/76:77 har föreslagits all kravet påarbetsinsats skall jämkas, om beskattningsåret omfattar kortare eller längrelid än lolv månader. Är beskattningsåret t. ex, sex inånader räcker det med attmedhjälpande make har arbetat medan kravet på arbetsinsats ökar lillminsl 900 limmar om beskattningsåret utsträcks . Eftersombeskattningsåret i inkomstslaget tjänst - till skillnad mot inkomstslagen jordbruksfastighetoch rörelse - alltid sammanfaller med kalenderåret, finns det av dennaanledning inget behov av en jämkningsregel för medhjälpande make som haruppburit ersättning för arbeie i fåmansföretag. Det kan däremot vara rimligtatt införa en jämkningsregel om medhjälpande make till följd av att företagetpåbörjat eller lagl ned sin verksamhei inte kunnat arbeta i företaget underhela beskattningsåret, 1 nu avsedda fall synes enligt min mening kravet påarbetsinsats kunna schablonmässigt begränsas från 600 till 300 timmar.Jämkningsregeln bör i princip tillämpas endast om företaget bildals elleravvecklats under beskattningsåret. All företagels verksamhet ändrat inriktningunder beskattningsäret eller att verksamheten är säsongbetonad bör alltså intemedföra att lägre arbetsinsats än kan godtas. 1975/76:77 har vidare tagits upp frågor omskattskyldigs ansvar för medhjälpande makes skatt, Tillriickliga skäl atlinföra motsvarande regler beträffande ersäitning från fåmansföreiag tillmedhjälpande make föreligger enligt min mening inte. Företaget är i princip skyldigtatt innehålla och redovisa preliminär skatt vid utbelalning av lön till såvälförelagsledaren som medhjälpande make. Skall medhjälparen själv beskattas förlönen, uppkommer inte några svårigheter vid debiteringen av slutlig skatt,eftersom den för var och en av makarna innehållna preliminära skatten kan antasungefär svara mot den slutliga skatten på grund av inkomsten frän företaget.Del kan emellertid inträffa att taxeringsnämnden inte godtar den gjordainkomsluppdelningen ulan beskattar företagsledaren för all inkomsl frånföretaget. Detta kan leda till all företagsledaren påförs kvarsiäende skattjämte kvarskatteavgift medan medhjälpande make, som alliså inte beskattas försin lön från förelaget, har rätt att återfå den för honom eller henne inbetaladepreliminära skatten jämte s, k. ö-skatteränta. Vid prövning av om en make skalleriägga kvarskatteavgift eller har rätt till ö-skatteränta las nämligen intenågon hänsyn till den andre makens skalteförhållanden. Mot bakgrund av detta uppkommer fråga oin skälföreligger att göra undantag från den individuella beräkningen avkvarskatteavgift och ö-skatteränta i de fall då taxeringsmyndighet, med stöd avdesärskilda reglerna för uppdelning av lön från fåmansföretag,avvikerfrån makesdeklaration. Ett sådant avsteg från nu gällande principer för debitering avslutlig skatt skulle emellertid - i synnerhet om makarna har inkomster vidsidan av lönen frän företaget - i hög grad komplicera debiteringsförfarandel.Jag är därför inte beredd att införa särbestämmelser för nu avsedda fall. Prop.1975/76:79 77 Jagvill också erinra om att kvarskatteavgift enligt 85 S 2 mom. UL kan nedsättastill 3 96 om den kvarstående skatten beror av förhållande varöver denskattskyldige inte kunnat råda. I detta sammanhang vill jag vidare peka påmöjligheten för företagsledaren och medhjälpande make att begära jämkning avden preliminära skatten. Framstår del t. ex, vid beskattningsårets ingång somsannolikt all medhjälpande makes arbetsinkomst inte blir sä omfattande attvederbörande själv skall beskattas för ersättning från bolaget, bör preliminärskatt inte erläggas avseende medhjälparen. För förelagsledaren bör däremot isådant fall eriäggas preliminär skatt med hänsyn även till medhjälparensinkomst. Har å andra sidan makarna från början utgått från att medhjälpandemake skall beskattas för sin ersättning men visar det sig sedermera att kravetpå arbetsinsats inte uppfylls, bör medhjälpande make begära jämkning ochåterbetalning av sin preliminära skatt. Företagsledaren bör i delta fall genomförhöjt skatteavdrag eller fyllnadsinbetalning se till att den egna preliminäraskatten ungefärligen kommer alt motsvara den slutliga skallen. De avdragsregler som har föreslagits i prop.1975/76:77 beträffande ersättning från föräldrar till barn bör ligga tillgrund för den skaltemässiga behandlingen av ersättning från fåmansföretag tillföretagsledarens barn. Företagsledaren bör i enlighet härmed beskattas förersättning från företaget till barn , oavsett om barnet varithemmavarande eller inte. Detsamma bör, oavsett barnets ålder, gälla om barnetbedrivit studier eller genomgått annan utbildning pä heltid. Ersättningavseende arbete, som har utförts under sommarferier eller annat uppehåll istudierna av minst en månads varaktighet, bör dock i detla fall kunna beskattashos barnet. Är barnet bör ,som yttertigare villkor för attbarnet skall beskattas föreskrivas, atl redan inkomsten från fåmansföretaget ärså stor alt den föranleder skatteplikt för barnet enligt 51 S KL. Även i frågaom ersättning till barn bör givetvis gälla alt företagsledaren skall beskattasför ersättning lill den del som överstiger vad som är marknadsmässigt. Är båda föräldrarna atl anse som företagsledare,bör ersättningen till barnet i förekommande fall beskattas hos den avföräldrarna som har den högsta inkomsten från företaget. Skulle det i någotundantagsfall inträffa att föräldrarna har lika stor inkomsl från företaget,synes den äldste böra beskattas för ersättningen. De nu beskrivna reglerna avser lön eller annanersättning som fåmansföretag utbetalar till medhjälpande make eller barn.Delta innebär att reglerna, såvitt gäller handelsbolag, är tillämpliga endastom maken eller barnet inte är delägare i bolaget. Den inkomst som en delägareåtnjuter från bolaget utgör nämligen - även om den betecknas som lön - andel avbolagets vinst. Den omständigheten alt två makar är delägare i etthandelsbolag bör inte medföra att de med verkan i skattehänseende skall kunnafördela bolagels inkomsl som de själva önskar. Reglerna om överflyttning avlön Prop.1975/76:79 78 ellerannan ersättning från lämansförelag bör därför äga motsvarande till-lämpningbeträffande delägares inkomst från handelsbolag. Medhjälpande make och barn somär delägare i handelsbolag bör dock, liksom , ha rätt att tillgodoräknasig skälig ränta på sitt i bolaget insatta kapital innan eventuell överföring avbolagsinkomsten äger rum. Denna kapitalavkastning kommer normalt atl utgöraintäkt av rörelse för delägaren. Den inkomst från handelsbolag, som i enlighet meddet föregående flyttas över från make och barn lill företagsledaren, skalldenne inte redovisa som inkomsl av tjänst. Inkomsten skall i stället hänförastill den förvärvskälla som gällt för handelsbolaget, om delta varit ettsjälvständigt skattesubjekt (jfr punkt 9 av anvisningarna till 33 S KL).Normalt torde alltså inkomsten böra redovisas som inkomst av rörelse. 1inkomstslaget rörelse - och jordbruksfastighet - kan beskattningsåret omfattakortare eller längre lid än . Mot denna bakgrund bör i dettaspeciella fall hänsyn las lill beskaltningsårels längd vid bedömning av ommedhjälpande makes arbetsinsats har varit tillräcklig eller inte. Iöverensstämmelse med vad jag har föreslagit beträffande den faktiskasambeskatlningen bör således kravet på arbetsinsats t. ex. kunna begränsastill 300 limmar om beskattningsåret omfattar endast . Enligt 46 S 3 mom. andra stycket KL kanskattskyldig med hemmavarande barn få förvärvsavdrag med högst I000 kr. under förutsättning bl, a, all han haft Ä-inkomst av jordbruksfastigheieller rörelse och all hans make har utfört arbete i förvärvskällan. Inkomst avtjänst kan däremot inte medföra rätt till förvärvsavdrag av delta slag. Deninkomst som flyttas över frän medhjälpande make eller barn lill företagsledarei fåmansföretag skall emellertid - utom såvitt gäller delägare i handelsbolag -redovisas som inkomst av tjänst. Äv rättviseskäl bör, säsom beredningenföreslagit, företagsledaren i denna situation kunna få förvärvsavdrag med högst1 . Enligt företagsskatteberedningen vållarbilkostnader stora svårigheter vid taxering av fåmansföreiag och derasdelägare. Detla gäller vare sig bilen ägs av företaget eller av delägaren.Svårigheterna består huvudsakligen i atl fä fram ell tillfredsställandeunderlag för att avgöra hur mycket bilen har använts i företagets verksamhetoch hur mycket den har använts av delägaren privat. Beredningen har lagt fram förslag om en relativtutförlig reglering av de frågor som uppkommer i samband med bilinnehav ifåmansföretag. Remissinstanserna redovisar olika uppfattningar om förslaget pådenna punkt. Ett ofta återkommande påpekande är att åtskilligt av vadberedningen har föreslagit inte behöver regleras i lag utan med fördel kaninarbetas i RSV:s anvisningar rörande värdering av bilförmån m, m. Prop.1975/76:79 79 För egen del vill jag anföra följande. Enligt nugällande regler är kostnaden för en bil, som ägs av ett fåmansföretag,avdragsgill i sin helhet såvida bilen är avsedd uteslutande för företagetsverksamhet och inte till någon del disponeras av delägaren privat. Det ärlikaledes klart att företaget inte är berättigat lill avdrag för bilkostnader,om företagel saknar behov av bil i sin verksamhei. Om en bil, som tillhör ett fåmansföretag, användsdelvis i företagets verksamhet och delvis av anställd delägare privat, börföretaget få avdrag för kostnaden för bilen inklusive värdeminskningsavdrag ochdelägaren beskattas för värdet av förmånen av alt få disponera bilen förprivatkörning. Vid värderingen av denna förmån skall hänsyn självfallet tastill själva förmånen som sådan, dvs. för rätten att disponera bilen för privatbruk (dispositionsrätten). Väsentliga faktorer vid värderingen av bilförmånenär vidare typen av bil och hur långt bilen i verkligheten körts privat.Biltypen kan f. ö. vara av betydelse också vid bedömningen om bilen ärnödvändig i företagets verksamhet. Det är sålunda enligi min mening uppenbartatt ett fåmansföretag endast i mycket speciella undantagsfall bör medgesavdrag för kostnad för t. ex. en sportbil. Som beredningen har framhållit är det ofta myckelsvårt för taxeringsmyndigheterna att klarlägga hur mycket en bil har använts itjänsten och hur mycket den använts privat. 1 synnerhet torde detla vara falletbeträffande bilar som kan disponeras av företagsledare i ett fåmansföretageller någon honom närslående person. För alt minska utrymmet för obehöriga skattefördelarbör därför enligt min mening i 42 S KL uttryckligen föreskrivas attföretagsledaren - eller honom närstående person - så snart han över huvud lagethar möjlighet atl använda en fåmansföretaget tillhörig bil för privat bruk, vidberäkning av värde av bilförmån skall anses ha kört bilen privat minst 1 000mil. Denna minimiregel kan ses som ett uttryck för alt själva rätten attdisponera bilen är mer värd för en förelagsledare i ett fåmansföretag än för enannan anställd. Om ett fåmansföretag innehar t. ex. en i 240-serien skallförelagsledaren, om han har rätt atl disponera bilen för privat bruk, medtillämpning av RSV:s anvisningar taxering, beskattas för minsl . Är den privata körsträckan längre än 1 , skall bilförmånengivetvis värderas högre. Beredningen har tagit upp även det fallet att enbil, som tillhör delägare, har använts delvis i fåmansföretagets verksamhet.Huvudregeln bör, som beredningen har föreslagit, vara alt kostnaderna för bilenproportioneras enligt de regler som f n. tillämpas för bil som används irörelse som inte bedrivs i bolagsform. Används bilen förhållandevis litet irörelsen, bör dock bilägaren medges avdrag endast med ett schablonbelopp, sommotsvarar bolagets inbesparade rese- och transportkostnader. Jag vill avslutningsvis framhålla all RSV vidutformningen av sina anvisningar rörande bilförmån bör beakta de särskildaförhållanden som kan råda i fåmansföretag. Det finns t. ex. enligt minuppfattning anledning att Prop.1975/76:79 80 ställahögre krav på utredning angående företagets behov av en personbil ochfördelning av bilens totala körsträcka, om bilen ägs av ett fåmansföreiag än ombilen ägs av ett annat företag. Beträffande beredningens förslag om beskattning avfåmansföretag och delägare i de fall då företaget förvärvaren bil som intebehövs i verksamheten hänvisar jag lill avsnittet Köp och försäljning avegendom (4.2,8). har i sittbetänkande (SOU 1974:45) Samordnad traktamentsbeskattning gjort en fullständigöversyn av irak-lamentsbestämmelserna och därmed sammanhängandeuppgiftsskyldighel. Detta förslag har ännu inte föranlett någonlagstiftningsåtgärd. 1 avvaktan på att traktamentsbeskattningen tas upplill prövning har föreiagsskalteberedningen inte ansett sig böra lägga framförslagom materiella regler för beskattning av traktamenten. Önskemålet atlgenom ökad uppgiftsskyldighel förbättra möjligheterna till kontroll avfåmansförelagen har einellertid föranlett beredningen att föreslå atl allatraktamenten och kostnadsersättningar vid resor skall bruttoredovisas. Vad beredningen har anfört har inte föranleU någraväsentliga invändningar från remissinstansernas sida. I likhet med beredningen anserjag att de materiellareglerna för beskattning av traktamenten och andra liknande ersättningar börövervägas i ett sammanhang. All i detta lagstiftningsärende införa särskildareglerom traktamenten o, d. för fåmansförelagen och deras ägare anserjag intemotiverat. Vad gäller den ökade uppgiftsskyldigheten får jag hänvisa tillavsnitt 4.2.16. I företagsskatteberedningens uppdrag ingår all göraen allmän översyn av principerna för avdrag för representationskostnader. Medhänsyn härtill har beredningen ansett det mindre lämpligt all föreslåsärbestämmelser för fåmansföretagens del utöver komplettering och förtydligandei de anvisningar som RSV meddelar. Vad beredningen har anfört har i stort settgodtagits vid remissbehandlingen. Jag delar beredningens-uppfattning och anser attdet f. n. inte är motiverat att införa bestämmelser om avdrag förrepresentation som är särskilt inriktade på fåmansföretag. Om en fastighet används i rörelse, får vidberäkningen av inkomsten av rörelsen avdrag göras för räntor, kostnader förreparation och underhåll. 1975/76: 79 81 Används fastigheten delvis i rörelsen och delvis för annat ändamål, skallden del av fastigheten som kan anses belöpa på rörelsen beskattas enligtrörelsereglerna och övrig del som inkomst av annan fastighet. Tillhörfastigheten en rörelseidkare men används den inte till någon del i rörelsen -så är t.ex. normall fallet om ett fåmansföretag äger en villafastighet somdisponeras av en delägare - skall fastigheten i sin helhet redovisas iinkomstslaget annan fastighet. Inkomst av annan fastighet beräknas enligt antingenkonventionell metod eller s. k. schablonmetod. Vid den konventionella metodensker inkomstberäkningen på ungefär samma sätt som vid beräkning av inkomst avrörelse. Schablonmetoden används för en- och tvåfamiljsfastigheter (villor).Den innebär i princip att viss andel av taxeringsvärdet skall tas upp somintäkt och att avdrag inte medges för andra kostnader än räntor,tomlrältsavgäld och liknande avgäld. Även en villa taxeras emellertid enligtden konventionella metoden, om den används för annal ändamål än för uthyrningtill stadigvarande bostad eller bostad åt ägaren. Avgörande är här om denersättning som ägaren uppbär för sådani annat ändamål överstiger såväl avfastighetens taxeringsvärde som . Beredningen föreslår all alla ersättningar, somdelägare i fömansföretag har betingat sig eller låtit tillföra honom närståendeperson avseende lokaler i eller i anslutning till sin bostad, skall - oavsettom bostaden är belägen i delägarens egen fastighet eller är förhyrd - tas uppsom intäkt av tjänst hos delägaren. Delsamma skall enligt beredningen gällasamtliga utgifter för bostaden som direkt har betalats av företaget. Delägarensavdragsrätt bör enligt beredningen bedömas restriktivt. Om de lokalersom företaget hyr visserligen liggerianslutning till delägarens bostad men är klart avskilda från denna och därmedframstår som ett egentligt driftställe,skall delägaren medges avdrag för dendel av bostadskostnaden som belöper pådeav företaget utnyttjade lokalerna.Denna proportioneringsmetod föreslås dock inte skola tillämpas, om förelagethar ett fast driftställe i villa, som delägaren äger. 1 delta fall föresläsdelägaren fa avdrag enligt de regler som skulle ha gällt om han hade bedrivitverksamheten i fastigheten ulan förmedling av samheten i fastigheten utanförmedling av förelaget. Avdraget skall emellertid åtnjutas i inkomstslagettjänst, eftersom delägaren redovisar sin hyresinkomst från företaget sominkomst av tjänst. Det nu anförda innebär bl. a, att delägaren avses fåtillgodogöra sig värdeminskningsavdrag och procentavdrag, som hänför sig tillfastigheten i inkomstslaget tjänst, I de fall när företaget upplåter bostad tilldelägaren eller denne närstående person föreslår beredningen att värdet avförmånen skall beräknas med ledning av företagets kostnader och inte medledniiig av hyresnivån pä orten.