prop · FY03103 · 1975-12-31 00:00:00 — En sådan ordning skulle utantvekan ha fördelar från lagteknisk synpunkt. Bokföringsutredningenhar emeUertid stannat för att inte föreslå en sådan lagteknisk samordning.Utredningen pekar därvid på att det möjligen för många som är verksamma ibolagssammanhang kan vara av praktiskt intresse att fullständiga årsredovisningsbestämmelseringår i aktiebolagslagen. Regelsystemet kan då överblickas och särskilda frågorkan besvaras genom att man konsulterar en enda lag. Vidare kan enligtutredningen aktiebolagslagen och kommentarer till denna sätta ui redovisningsfrågornai deras vidare bolagsrättsliga sammanhang och belysa dem med exklusivutgångspunkt i bolagens förhållanden. understrykeremellertid att vad som främst dikterat dess ställningstagande är omsorgen omen enhetiig nordisk aktiebolagslagslift-ning. Skulle därför den enhetlighet,som präglar förslaget till aktiebolagslag, inte kunna förverkligas, förordarutredningen att bokföringslagen får gälla aktiebolag även i fråga omårsbokslut. Aktiebolagsutredningenframhåller att det just inom redovisningsområdet uppenbarligen finns praktiskafördelar genom en långt driven harmonisering av de nordiska lagarna. Jag delardenna uppfattning men såsom jag tidigare rent allmänt uttalat finns inte behovav att driva samordningen så långt som till likalydande lagtexter. I Finlandhar en ny bokföringslag jämte bokföringsförordning trätt i kraft den 1 januari1974. Denna lags bestämmelser har inte gått att samordna med det samnordiskaförslaget till redovisningsbestämmelser i aktiebolagslagen. Lag-tekniskt harman i stannat för alt hänvisa till bokföringslagen frånaktiebolagslagen och i denna senare lag endast ta upp kompletterandebestämmelser. I pågår arbete med en lag om räkenskapsskyldighet. Detfaktiska innehållet i denna kommer att göras avhängigt av deredovisningsbestämmelser som aktiebolagslagen kommer att innehålla. Det äremellertid mindre sannolikt att den norska motsvarigheten lill bokföringslagkan innehålla regler av sådan utförlighet och på sådan nivå att de kan görastUlämpliga på aktiebolagens offentUga redovisning. För norskt vidkommande stårman alltså kvar vid en fullständig reglering av årsredovisningen iaktiebolagslagen. Med hänsyn till del anförda finner jag alt omsorgen om enenhetUg nordisk lagstiftning på redovisningsområdet inle längre kan åberopassom argument för etl bibehållan- deav aktiebolagsutredningens förslag i denna del, om en smidigare lagteknisklösning kan uppnås på annat satt. Minaöverväganden har lett mig till den slutsatsen att den föreslagnabokföringslagens regler om årsbokslut bör gälla även för aktiebolag och attaktiebolagslagen endast bör innehålla för bolag nödvändiga särbestämmelser.Förslag till ny bokföringslag torde komma att kunna föreläggas inom sådantid att en ny bokföringslag kan träda i kraft med den nyaaktiebolagslagen. Innebördenav den av mig förordade regleringen är i huvudsak följande. I bokföringslagensbestämmelser om årsbokslut - bokförings-skyldigs officiella men ej offentiigaredovisning återfinns utförliga regler om bl. a. räkenskapsårets omfattning,vad som förstås med olika slags tillgångar, uppställning av resultaträkning ochbalansräkning, vissa kompletterande upplysningar till dessa handlingar samtvärdering av omsättnings- resp. anläggningstillgångar. De beslämmelser som tillkomplettering av de generella stadgandena i bokföringslagen krävs för aktiebolagensdel rör bl. a. vilka handUngar årsredovisningen den offentliga redovisningen omfatiar, dessas underskrivande och offentliggörande, vissalilläggsuppgifter i resultat- och balansräkning t. ex. vad som förståsmed aktiebolags egna kapital - ytterligare upplysningar som nämnda handlingarbör kompletteras med, uppskrivning av värdet på anläggningstillgångar samtinnehållet i förvaltningsberättelsen. Med den förordade uppdelningen på tvålagar faller det sig naturligt alt såsom jag antytt vissa särbestämmelser ifråga om slörre bolags redovisning också får sin plats i aktiebolagslagen istället för all i sin tur hänföras till en särskild lag. Aktiebolagslagenförutsätter i allmänhet att aktiebolaget är ett ekonomiskt och juridisktsjälvständigt företag. Det förekommer emellertid ofta att ett ekonomisktföretag drivs inte som elt enda aktiebolag utan som en grupp av aktiebolag(koncern). En typisk koncern, beslår av ett aktiebolag (moderbolaget) och eltstörre eller mindre antal aktiebolag (dotterbolag) vUka behärskas avmoderbolaget främst genom moderbolagets aktieinnehav i dotterbolagen. Organiserasett ekonomiskt företag i form av en koncern, kan en del av aktiebolagslagensallmänna regler bli mer eller mindre verkningslösa. Ett par exempel på dettakan anföras. Somnämnts i avsnitt 13.9 finns regler om hur värderingen av bolagets tUlgångarskall ske. Dessa regler som till stor del skall tas in i den nyabokföringslagens avsnitt om årsbokslut måste självfallet tillämpas pådotterbolagen liksom på moderbolaget i den mån det gäller tillgångar som ägsav moderbolaget direkt. Men när det gäller tUlgångar som moderbolaget äger genom dotterbolag så kommervärderingen av tillgångarna att i moderbolagets balansräkning hänföra sig tillaktiema i dotterbolaget och inte direkt till dotterbolagets tillgångar. Ensådan indirekt värdering är ägnad att fördunkla redovisningen av företagetsställning. Vilka reala tillgångar som representeras av dotterbolagels aktierframgår ju inte av moderbolagets balansräkning. Den omständigheten att moderbolaget och dotterbolagen ärsärskilda rättssubjekt medför också att skuldförhållanden kan bestå mellan moderbolagetoch dotterbolagen samt mellan dotterbolagen inbördes. Sådana skuldförhållandenkan, utan att särskilt framträda i moderbolagets redovisningsmaterial, ändå iverkligheten ha en väsentlig inverkan på moderbolagets ställning. Man kan alltså inte enbart av de olika koncernbolagensårsredovisningar få en klar bild av koncernens ställning. Detsamma gäller ihög grad möjligheterna att bedöma koncernens rörelseresultat på grundval avkoncernbolagens årsredovisningar. I koncernförhållanden finns nämligenmöjligheter att genom transaktioner av olika slag mellan koncernbolagenfördela koncernresultatet efter gottfinnande. Allmänna regler hindrar intemoderbolaget från att låta förlust uppkomma på dotterföretags rörelse för attmöjliggöra redovisning av vinst på moderbolagets eller annat dotterföretagsrörelse. En grundprincip inom aktiebolagsrätten är attvinstutdelning får ske endast om enligt bolagels balansräkning vinst föreliggerpå bolagets rörelse i dess helhet. Uppstår vinst och förlust på olikarörelsegrenar, kan endast den överskjutande vinsten utdelas. Eftersomkoncernbolagen är särskilda rättssubjekt ger de allmänna reglema ombalansräkningen inte något skydd mot att elt koncembolag utdelar den vinst somfinns enligt dess balansräkning utan hänsyn till uppkommen förlust hos annatkoncernbolag. Denyssnämnda transaktionerna mellan koncernbolagen kan innebära att rent fiktivavinster redovisas och utdelas. Om orealiserade och kanske orealiserbaravärdehöjningar på tillgångar hos bolaget redovisas som vinst och utdelas, hotasbolagels soliditet och ytterst dess existens. Antag alt ett koncernbolagöverlåter viss tillgång till ett annat koncernbolag till ett pris som överstigerdet bokförda värdet hos säljaren. I så fall uppkommer en bokföringsmässig vinstför säljaren. En sådan bokföringsmässig vinst bör inte kunna utdelas efiersomden sålda tillgången fortfarande tillhör koncernen och vinsten i förhållandetill koncemen är orealiserad. Risken för sådana internvinsttransaktioner äruppenbar med hänsyn tUl att priset på varan kan mer eller mindre godtyckligtbestämmas av den gemensamma ledningen. Möjligheterna att i koncernförhållanden manipulera medkoncernbolagens ekonomiska ställning och rörelseresultat utgör naturUgtvis etthot inte bara mot de anslällda utan också mot den aktieköpande allmän- heten och mot bolagets borgenärer som riskerar att köpaaktier i resp. ge lån till koncernbolag vilkas reella ställning är långt sämreän bokföringen ger sken av. Redan de nu angivna omständigheterna visar att det finnsbehov av att i aktiebolagslagen ha särskUda regler om koncerner. Sådana finns igällande lag och utredningen föreslår också särskUda bestämmelser omkoncernförhållanden. Frågan vilken koncerndefinition som skall väljas sammanhängermed vilka regler som skall knytas tUl definitionen. Det slår utan vidare klartatt särskUda beslämmelser behövs för att i koncernförhållanden ge aktieägare,anställda, borgenärer, annan tredje man och det allmänna en insyn som såvittmöjUgt svarar mot vad som gäller i enskilda aktiebolag. De viktigaste reglernahärvidlag är självfallet de som gäller koncernredovisningen men även reglernaom revisionen, skyddet för det bundna kapitalet och minoritetsskyddet m. m.måste uppmärksammas. Till reglernas innehåll återkommer jag i det följande. bestämning av koncernbegreppet,som i huvudsak lämnats utan erinran vid remissbehandlingen, innebär i sakknappast någon avvikelse från gällande rätt. Om ett aktiebolag äger så många avaktierna i ett annat aktiebolag att det har mer än hälften av rösterna församtliga aktier, är enligt utredningsförslaget det förra bolaget moderbolagoch det senare dotterbolag. Detsamma gäller om ett aktiebolag annars på grundav aktieinnehav eller avtal har ett bestämmande inflytande över ett annataktiebolag och en betydande andel i resultatet av dess verksamhet. För egen del anser jag att den föreslagna koncerndefinitioneni huvudsak är väl avvägd. Med anledning av vad ett par remissinstanserframfört (se avsnitt 12.4) vill jag framhålla, att koncerndefinitionen förutsätter,att moderföretaget utgörs av ett svenskt aktiebolag, som omfattas av denföreslagna aktiebolagslagen. De olika reglerna i lagförslaget om koncerner ärnämligen, liksom även motsvarande bestämmelser i gällande lag, uppbyggda så attreglerna främst är riktade tUl moderföretaget, som alltså måste omfattas avlagen. Detta betyder att exempelvis reglerna om koncernredovisning inte kommeratt gälla, om moderföretaget är en ekonomisk förening, en stiftelse eller etthandelsbolag. I och för sig kan goda skäl anföras för att koncernredovisningbör avges även i fråga om sådana företagsgrupper. Bestämmelser härom böremellertid i så fall inte tas in i aktiebolagslagen ulan i de särskUda lagarsom gäller för de olika moderföretagen. Det är min avsikt att senare i årbegära Kungl. Maj:ts bemyndigande att tUlkalla sakkunniga för översyn av delslagen om handelsbolag och enkla bolag, dels lagstiftningen om stiftelser.Frågan om vilka följdändringar i lagen om ekonomiska föreningar somaktualiseras av förslaget till ny aktiebolagslag kommer att undersökasnärmare inom . I dessa sammanhang får man övervägafrågan om koncernredovisning för företagsgrupper, där moderföretaget utgörs avekonomisk förening, handelsbolag eller stiftelse. Vad jag anfördeinnebär också att utländska moderbolag med dotterbolag i inte träffasav de föreslagna bestämmelserna om koncernförhåUanden. Fondbörsutrednuigen ochsamarbetsutredningen har ansett det ogörligt att utsträcka koncernreglernaockså tUl utiändska moderbolag. Jag är för min del benägen att tro alt det inteär praktiskt möjUgt alt låta koncernreglerna gälla direkt även för utiändskamoderbolag. För dessa tillämpas ju den associationsrättsliga lagstiftning, somgäller i moderbolagets hemland, och mycket svårlösta problem skulle uppkomma,ifall den svenska aktiebolagslagen skulle utsträckas till att gälla, åtminstonedelvis, även ulländska bolag. En annan sak är att det finns anledning att fåtill stånd en ökad insyn i de ulländska koncerner som genom dotterbolag driververksamhet här i landet. Den frågan utreds f.n. av utredningen (Ju 1973: 17)om utländska övertaganden av svenska företag. I avvaktan på resultatet av dettautredningsarbete är jag inte beredd att ta slutlig ställning till hithörandefrågor. Ettsvenskt aktiebolag kan ha dotterföretag som inte är svenskt aktiebolag.Aktieinnehav i utiändska aktiebolag eller innehav av andelar i därmedjämförliga företagsformer skall enligt utredningen ulan uttryckliglagbestämmelse härom, liksom enligt gällande rätt, grunda koncernförhållandeunder samma förutsättningar som när det gäller innehav av aktier i svenskaaktiebolag. En analog tillämpning av lagens koncernregler anses också, liksomf. n., vara påkallad när det gäller andra dotterföretag än aktiebolag såsomhandelsbolag, kommanditbolag, ekonomiska föreningar och motsvarande utländskaföretagsformer. Jag delar uppfattningen att koncerndefinitionen bör inkluderaäven sådana företagskonstellationer. Detta bör, som några remissinstanserpåpekar, komma till uttryck i lagtexten. Med anledning av att ettpar remissinstanser tagit upp några speciella problem beträffandekoncernreglerna vill jag framhålla, att bolag som äger s. k. gemensammadotterbolag eUer 50/50-bolag i allmänhet genom avtal särskilt reglerar hurbestämmanderätten i delta skall utövas. Innebär sådan reglering all partemaendast gemensamt kan beslula i dotterbolagets angelägenheter bör båda partervid tillämpningen av koncernreglerna anses som moderbolag. Det betyder att deti dessa fall finns flera moderbolag lill elt dotterbolag med påföljd att varjemoderbolag måsle la med dotterbolaget i sin koncernredovisning. Detsamma börgälla i den av anförda situationen då två eller fleraaktiebolag driver utvecklingsarbete genom ett särskilt bolag. Däremot anser jagatt den omständigheten att ett aktiebolag förvärvar konvertibla obligationer,som utgivits av ett annat aktiebolag, inte kan konstituera ellkoncernförhållande. Obligationsinnehavet ger nämligen inte någon rält alt deltai bolagels förvallning. havarnainte heller någon sådan andel i resultatet som fömtsätts i koncerndefinitionen.Självfallet kan dock elt koncernförhållande uppkomma när obligationerna bytsut mot aktier. Slutiigen bör nämnas att det, som LRF påpekat, kan förekommamycket invecklade företagskonstellationer där oUka bolag äger aktier ivarandra enligt ell synnerligen komplicerat system. I den mån det reella lägetär det att ett bolag i en sådan konstellation kan i kraft av sitt aktieinnehavbehärska de andra bolagen får en koncern anses föreligga. Så synes exempelvisvara fallet i del av LRF angivna exemplet (se avsnitt 12.4). Vadhärefter gäller vilka särregler som skall bli tUlämpliga på förelag som enligtdefinitionen ingår i en koncern är som jag tidigare nämntkoncernredovisningsreglerna de självklart viktigaste. Gällandelag uppställer krav på att vissa upplysningar rörande förhållanden inomkoncern skall lämnas i moderbolagets redovisning. Utöver en särskildkoncernredovisning, av vilken resultatet av koncernens verksamhet skallframgå, är således moderbolag skyldigt att i sin årsredovisning särskUtspecificera innehav av aktier i dotterbolag, fordran resp. skuld tilldotterbolag, räntor tUl och från dotterbolag samt vissa ansvarsförbindelserinom koncemen. Dådet gäller sådana upplysningar om koncernen som skall ingå i moderbolagetsårsredovisning och alltså faller utanför den egentliga koncernredovisningeninnebär utredningens förslag ingen ändring i sak i förhållande tUl gällandebestämmelser. Ingen remissinstans har kommenterat bestämmelserna. För egen delbiträder jag i dessa avseenden utredningens förslag. Jag vill emellertidframhålla, att omfattningen av de uppgifter som skall lämnas i redovisningenför moderbolaget helt naturligt är avhängig av de krav man vill ställa på densammanfattande redovisningen för koncernen. Densärskilda koncernredovisningen beslår enligt gällande lag av koncernbalansräkningeller koncernredogörelse. Moderbolaget har valfrihet mellan dessa bådahandlingar. Av handlingarna skall, som jag nämnt, resultatet av koncernensverksamhet framgå. I fråga om koncernbalansräkningen finns inga andraformföreskrifter än etl stadgande om all den skall vara ett sammandrag av allakoncernbolagens balanser upprättat enligt bokföringsmässiga grunder och mediakttagande av god köpmannased. Koncernredogörelsen, som är avsevärt mindreomfattande, skall genom angivande av vissa delposter för moderbolag resp.dotterbolag möjliggöra en beräkning av koncemens disponibla vinstmedel. Ävenenligt utredningens förslag skall koncernredovisningen bestå av antingenkoncernbalansräkning eller koncernredogörelse. I förslaget begränsasemellertid användningen av koncernredogörelse till sådana fall, då det medhänsyn till koncemens sammansättning eller andra särskilda omständigheter ärpåkallat. Handlingarna skall liksom f. n. inte offentliggöras. Den ikoncernbalansräkningen eller koncernredogörelsen an- givnavinsten kommer således huvudsakligast att vara en vägledning förbolagsledningen och revisorerna vid bedömningen av tUlåten utdelning imoderbolaget. I moderbolagets förvaltningsberättelse skall emellertid lämnasvissa upplysningar om resultatet av koncernens verksamhet, främst sett som ettunderlag för bolagsstämmans beslut om vinstutdelningen. Ett par remissinstanseruttalar sig för att moderbolag obligatoriskt skall upprättakoncernbalansräkning, vilken också bör göras offentligt tillgänglig i enlighetmed andra redovisningshandlingar. Näringslivet å andra sidan instämmer i denavvägning utredningen föreslagit i fråga om när koncernbalansräkning resp.koncernredogörelse skall upprättas. framhåller emellertidatt en tiUfredsställande bild av koncernens resultat och resurser och av deintema transaktionerna mellan koncernens företag inte kan erhållas utan attbalansräkningen kompletleras med en resultaträkning för koncemen. Med hänsyntill den utveckling som förevarit på detta område bör enligt denna utredningtiden också vara mogen att kräva offentiighet i fråga om koncernredovisningen.LO understryker också kravet på att koncernredovisningen skall vara likafullständig som moderbolagsredovisningen. I fondbörsutredningens ochsamarbetsutredningens förslag till lag om redovisningsbestämmelser för störreaktiebolag upptas krav på alt koncernredovisning omfattande såvälkoncernresultaträkning som koncernbalansräkning skall upprättas av de s. k.aktiemarknadsbolagen. Alternativet med koncernredogörelse skaU inte varatillåtet. Koncernredovisningen skall vara offentligt tillgänglig. Dessautredningars förslag bygger på den praxis som utvecklats bland destörre bolagen, vilka sålunda regelmässigt lämnar en omfattandekoncernredovisning. För vissa fall föreslås undantag från redovisningskravet,nämUgen om dotterbolagen är av så underordnad betydelse att de saknaregentligt intresse vid sidan av moderbolagels redovisning. Utredningarnaföreslår sålunda undantag från kravet på utvidgad koncemredovisning om varkennettovärdet av moderbolagets tillgångar tUl mer än en fjärdedel utgörs avfordringar hos eller aktier i dotterbolag eller koncemens omsättningssummaöverstiger moderbolagets med mer än en tredjedel av denna. I en reservation tUlsamarbetsutredningens betänkande har de fackliga representanterna i utredningenförordat att fullständig koncernredovisning skall avges inte bara avaktiemarknadsbolag utan av alla moderbolag som tillsammans med dotterbolag harmer än 1 000 anställda. Reservantema har vidare i fråga om de uppgifter somskall ingå i en koncemredovisning förordat att koncernensbruttoomsättningssumma, totalvinst, totala lönesumma och sysselsättning angesävensom andelen interna leveranser, både i form av inköp och försäljningmellan ett koncernbolag och den övriga koncernen, samt att de koncernföretagsom arbetarinternationellt skall ange koncernens sysselsättning och totala lönesumma iSverige resp. utiandet. Inågra remissyttranden över sistnämnda utredningars förslag framhålls att koncernredovisningi princip bör upprättas av alla koncerner men att undantag möjligen bör görasför dotterbolag av underordnad betydelse. LO har anslutit sig till den närrmdareservationen. För egen del vill jagstryka under att ändamålet med en koncernredovisning i första hand är attklarlägga koncernens årsresultat. Det är sålunda nödvändigt att utreda vad somär den realiserade vinsten i koncernen som helhet. Endast sådan vinst ärdisponibel för utdelning. För att kunna fatta riktiga beslut om koncernensbundna och fria egna kapital är det enligt min mening av utomordentligbetydelse alt man har ett så fullständigt material som möjligt till sittförfogande. Koncemre-dovisningen har emellertid betydelse inte endast somunderlag för bedömning av vinstutdelningen. a. de anslällda och förborgenärer måste det vara elt vitalt intresse att få en så långt möjligträttvisande bild av transaktioner inom en koncern och varje koncernföretags förhåUandetill koncemen som helhel. Det sagda leder enligt min mening tUl att i principinom alla koncerner bör upprättas såväl koncernresultaträkning somkoncernbalansräkning. Som framhållits i något remissyttrande förhåller det sigså att någon större svårighet att få fram uppgifter för enkoncemresultaträkning inte kan anses föreligga i någon koncern, oavsett dessstorlek. Det erforderliga materialet måste ändå tas fram och ställas samman isamband med att koncernbalansräkningen görs upp. Det måsle dessuiom enligt minmening vara arbelstekniskt naturligt att upprätta de bådaredovisningshandlingarna och parallellt. Jagförordar således att så snart en koncern enligt den tidigare nämndadefinitionen föreligger, så skall moderbolaget avge koncernredovisning,bestående av såväl koncemresultaträkning som koncernbalansräkning. Dennaredovisning bör, för att uppfylla berättigade krav på insyn, läggas fram påbolagsstämma och offentliggöras genom insändande tillregistreringsmyndighelen. Med denna reglering uppnås också att en vidgadbedömning av varje enskUt dotterföretag kan ske mot bakgrand av ensammanfattande koncernredovisning. Sålunda kommer därmed uppgift att lämnas omkoncernens bmttoomsättningssumma, nettovinst och dess totala lönesumma. Somnärmare redovisas i specialmotiveringen innebär mitt förslag vidare attinternationellt verksamma koncerner måste ange lönesumma och sysselsättningfördelat på resp. olika länder utomlands. Den reglering jag förordarinnebär emellertid alt den som läser elt dotterföretags redovisning har att gåtill moderbolagels årsredovisning med koncernbokslut för att få hela bildenöver den helhet i vilken dotterföretaget ingår. Under remissbehandlingen harframställts krav på en mer omfattande redovisning i dotterbolag Elt dotterbolag förfogaremellertid normalt inte över det informationsmaterial som behövs för attupprätta en fullständig koncernredovisning. Och i den mån dotterbolaget harsådant material skulle det innebära ett betydande dubbelarbete, om bådemoderbolaget och dotterbolaget avgav koncernredovisning. Jag är därför inleberedd alt tUlmötesgå det nyssnämnda kravel. Däremot anser jag det vara ennaturlig följd av de utvidgade koncernredovisningsbestäminel-serna alt insyneni koncemförhållanden underlättas genom alt dotterbolag åläggs uppge namnet påsitt moderbolag eller moderbolag till detta. Jag förordar därför en särskildregel av detta innehåll. LO harvidare yrkat att såväl moderbolag som dotterbolag skall åläggas ange andeleninterna leveranser inom koncernen avseende såväl inköp som försäljning.Därigenom underlättas bedömningen av lönsamhet och framtidsutsikter för varjesjälvständig del av koncernen. Jag anser det vara väl i linje med olikaintressenters behov av insyn i koncernförhållanden alt de enskildakoncernbolagens grad av beroende utifrån i förhållande till koncernberoendelframgår av den offentliga redovisningen. Jag förordar därför en bestämmelse avinnehåll att moderbolag och dotterbolag skall ange den andel av årets inköp ochförsäljning som avser andra företag inom samma koncern. Ett parremissinstanser har i yttrande över fondbörsutredningens förslag förordat attsom komplettering tUl koncernuppgiftema motsvarande redovisningshandlingar förde större dotterbolagen tas in i moderbolagets årsredovisning. Härmed tordeavses att i moderbolagets årsredovisning skall tas in avskrift av de störredotterbolagens resultat- och balansräkningar. Jag anser inte behov föreUgga aven lagreglering i denna fråga.