prop · FY03103 · 1975-12-31 00:00:00 — Vid värdering av moderbolags aktier idotterbolag skall aktier som dotterbolaget innehar i moderbolaget sålundaenligt stycket inte anses ha något värde. Ett exempel kan åskådliggöra regelnsinnebörd. Totalavärdei av ett dotterbolag beräknas, utan hänsyn tUl alt en del avdotterbolagets tillgångar utgörs av aktier i moderbolaget, till . Idenna värdermg ingår moderbolagsaktierna med . Om moderbolaget äger av aktiema i dotterbolaget, utgör högsta tUlåtna värde pådotterbolagsaktierna i moderbolagets balansräkning , dvs. av(200 000 50 000 =) . Attmotsvarande reduktion skall vidtas av värdet på aktiema i etl dotterbolag, omett dotterbolag till detla äger aktier i moderbolaget (det värderande bolaget),följer av grunderna för bestämmelsen. Regeln skall också tillämpas vidvärdering av t. ex. andelar i handelsbolag, som äger aktier i bolaget, ombolagets andel i handelsbolaget är så stor, att handelsbolaget utgör ettdotterföretag. Avslutningsvisbör påpekas att bestämmelsema i stycket har begränsad betydelse, eftersomdotterföretag får äga aktier i moderbolag, se 7 kap. 1§. Iinledningen tUl detla kapitel anges att i den nya bokföringslagen kommer attupptas scheman för uppställning av resultaträkning och balansräkning.Resultaträkningen skall enligt schemat uppstäUas enligt den s. k. staffelformeneller rapportformen, innebärande att resultatet framkommer stegvis.Staffelformen har den fördelen att den på elt lätt-tillgängligt sätt klargörhur resultatet framkommit. Följande princip-exempel på staffelformen kananföras. Rörelseresultatföre avskrivningar och räntor Avskrivningar på maskiner Detbör tUläggas att aktiebolagsutredningen inte funnit tiden mogen för att föreslåsärskilda regler om uppställningsformen för resultaträkningen. Bokföringsskyldigmed obetydlig rörelse torde, såsom bokförmgsut- redningenförordat, i bokföringslagen böra ges rätt att, i vart fall under enövergångstid använda andra än de anvisade uppställningsformerna. I fråga omaktiebolag anser jag emellertid att det bör klart utsägas att det är endastundantagsvis som avvikelse från dessa scheman bör förekomma. I första stycketstadgas sålunda att avvikelse från de i bokföringslagen anvisadeuppställningsformerna får göras om särskUda skäl föreligger med hänsyn tUlbolagets förhållanden eller andra omständigheter under föralsättning attavvikelsen är förenlig med god redovisningssed. HänvisningentiU god redovisningssed innebär bl. a. att en vidareutveckling i praxisbeträffande uppställningen av schema för resultat-och balansräkningunderlättas. I fråga om balansräkningen innebär avvikelserätten naturligtvisockså att hänsyn kan tas tUl branschspe-cifUca behov och önskemål. Ienlighet med rådande praxis torde den s. k. materialitetsprin-cipen kunnaaccepteras. Deima princip innebär att vid uppgörande avredovisningshandlingarna inte väsentliga poster slås samman med andra poster.Vid bedömningen av vad som är oväsentliga poster är det inte bara postensrelativa storlek som bör beaktas. Också i sig små poster kan med hänsyn tiUförhåUandena ha sådan principiell eller potentiell betydelse att de bör tas uppsärskilt. Iandra stycket föreskrivs att av bolaget ägda andelar i företag som inte äraktiebolag, t. ex. andelar i ekonomiska föreningar, handelsbolag ellerkommanditbolag, vid uppställning av resultat- och balansräkning samt vidspecificering enligt 8 § skall jämställas med av bolaget ägda aktier.Bestämmelsen, som motsvarar 98 § fjärde stycket i aktiebolagsutredningensförslag, innebär ingen ändring i förhållande till gällande lag. Ienlighet med de överväganden jag redovisat i avsnitt 13.9 föreskrivs i tredjestycket att större aktiebolag, dvs. sådana bolag som enligt 10 kap. 3 § andrastycket är skyldiga alt anlita auktoriserad revisor, skall redovisa storlek ochförändring av lagerreserv särskUt. Jagvill tillägga, att eftersom skyldigheten att anlita auktoriserad revisorinträder först under räkenskapsåret efter det att i 10 kap. 3 § andra stycketangivna storlekskriterier uppfyllts, den utvidgade redovisningsskyldighetenför större bolag skall iakttas första gången i årsredovisningen för deträkenskapsår, varander den auktoriserade revisorn skall utses. Lagerteservenkan i balansräkningen tas upp som särskUd huvudgrupp under avsnittet skulderoch eget kapital. Reserven kan också tas upp som en öppet redovisad avdragspostvid balansposten för varulagret, ökning eller minskning av sådan reserv skall iresultaträkningen tas upp som bokslutsdisposition. Lagerteservenkan, som jag tidigare nämnt, beskrivas som skillnaden mellan lagretsbrattovärde och dess bokförda värde. skulleenligt aktiebolagsutredningens förslag vara det värde som var lägst avvamlagrets anskaffningsvärde och dess verkUga värde, vilket senare värde iprincip skulle vara nettoförsäljningsvärdet. harföreslagit att brattovärdet altemativt skall kunna beräknas med utgångspunkt iskattelagstiftningens bestämmelser. Detta innebär att bratlovärdet är detlägsta av anskaffningsvärdet och återanskaffningsvärdet med avdrag förinkurans. Även bokföringsutredningen vill ge företagen möjlighet att användaannan metod för att bestämma det lägsta värdet. Jag ansluter mig tiU denuppfattningen som dessa senare båda utredningar har gett uttryck för. Närmarebestämmelser rörande värderingsmetoden kommer att tas in i den nyabokföringslagen. Självfallet bör företaget ange vUken värderingsmetod somtUlämpas. Bestämmelse härom bör emellertid tas in i bokföringslagen. Paragrafeninnehåller för aktiebolag erforderliga särbestämmelser i fråga om innehåUet iresultaträkningen. Resultaträkningenssyfte är att utvisa resultatet, dvs. nettovmsten eller förlusten underräkenskapsåret, samt att belysa hur denna vinst eller förlust uppkommit. Jagfinner det angeläget att i detta sammanhang beröra innebörden av begreppetnettovinst, som skall vara den avslutande posten i resul-taträknmgen.Resonemanget i det följande gäller generellt i fråga om resultatet, dvs. Enligtsvensk praxis förstås med nettovinst vad som utan ytterligare avdrag kantillföras eget, beskattat kapital och stå tUl förfogande för vinstutdelning, iförekommande fall efter avdrag för täckning av balanserad förlust ochavsättningar tUl bundna fonder. Enligt denna praxis skall sålunda t. ex.avsättning till investeringsfond redovisas såsom kostnad, vid staffelformupptagen såsom bokslutsdisposition, eftersom den inte tUlförs det beskattadeegna kapitalet. Denna redovisning är också motiverad dels därav altavsättningen senare i normala fall kommer att tas i anspråk för att bärakostnader för bolaget, t. ex. avskrivningar på nya anläggningstillgångar (omavsättningen inte redovisas som kostnad, skuUe dessa avskrivningar över huvudtaget aldrig belasta bolagets resultat), dels därav att avsättningen påverkarden skattekostnad som upptas i avsältningsårets resultaträkning. är praxis i de övriga nordiska länderna mera oenhetiigi fråga om gränsdragningen mellan kostnad och vinst-disposition. Det förekommerdär ofta att i vinstdispositionen ingår avsättning till investeringsfond samtsådana ur svensk synpunkt uppenbara kostnadsbelopp som tantiem tUl styrelsen,skatt på årets vinst, avsättning till pensionskassa eller sociala fonder etc.Utredningarna i 1 saml Nr 103 denordiska länderna har dock enats om ett nettovinstbegrepp som ansluter tUlsvensk praxis. Aktiebolagsutredningenhar funnit det vara av stor vikt att en nordisk enhetlighet uppnåtts i frågaom just nettovinstbegreppet. Jag dCr lar denna uppfattning. Det kan vidbristande enhetiighet inträffa att av två nordiska bolag med identiskt likaförhåUanden det ena systematiskt visar högre årsnellovinsler än det andragenom att det förra som vinstdisposition upptar belopp som det senare redovisarsom kostnad. Detta kan leda tiU misstag i det praktiska bedömandet av företag.Laglekniskt har förenhetiigandet av nettovinstbegreppet betydelse genom attvissa lagregler ulgår från nettovinsten, såsom reglerna om vinstutdelning i 12kap. 2 och 3 §§. Dessutom vinns en klar förenkling vid upprättandet avkoncernredovisning för moderbolag med dotterbolag i annat nordiskt land. Föregen del anser jag alt det i praxis använda nettovinstbegreppet är väl avvägt.I likhet med aktiebolagsutredningen och de andra nordiska utredningama finnerjag, även om , ansett det önskvärt, att någon definition ilagtext av begreppet nettovinst inte bör göras. Detta sammanhänger med följandeförhåUanden. Ensärskild redovisningspraxis avseende extraordinära poster påverkar också fråganom vinstbegreppels avgränsning. Det är främst fråga om att vissa störte posterav extraordinär natur typexemplet är realisationsvinster på avyttradeanläggningstUlgångar inte tas med i resultaträkningen utan förs direkt tilleget kapital, eller att en sådan post väl las med i resultaträkningen men attdess inverkan på den däri redovisade nettovinsten neutraliseras genom att såsom"kostnad" redovisas en motsvarande överföring till eget kapital. Mantalar här om avsteg, som kan gälla både intäkter och kostnader, från kongruensprincipen.Denna princip utgör en regel för den formeUa resultatredovisningen, som brukaruttryckas på följande sätt: Summan av- de i resp. års resultaträkningarredovisade nettoresultaten = totahresultatet under företagets hela livstid. Motivetför avsteg från kongmensprincipen är att det skulle minska jämförbarhetenmellan olika års resultat i bolaget, om den extraordinära posten fick ingå iresultatet. God redovisningssed torde kräva som föralsättning för ett avsteg,att det är fråga om en post som saknar direkt sammanhang med räkenskapsåretsrörelse och är av sådan storlek, att den kan ge felaktig uppfattningom årsresultatet. Någotdirekt förbud mot avsteg från kongraensprincipen har inte föreslagils avaktiebolagsutredningen och bör inte heller enligt min mening uppställas. Aandra sidan anser, jag inte, såsom näringslivet yrkat, att i lagtext börskrivas in att avsteg från den nänrnda principen är tillåtna. Det måstenämligen understrykas att sådana avsteg fär förekomma endast i särskildaundantagsfall, när det kan anses tillåtUgt enligt god redovisningssed. Den i 8§ första stycket 3 föreskrivna specifUia- tionenav ändring i det egna kapitalet medför att det belopp avsteget omfattar kanutläsas ur årsredovisningen. Detär vidare enligt min mening uppenbart att det materiella utfallet av reglerna i12 kap. 24 §§ i princip inte får påverkas av att ett bolag gör avsteg frånkongruensprincipen. När det i dessa paragrafer talas om nettovinst avses dennettovinst för räkenskapsåret som skall redovisas när inget avsteg görs frånkongruensprincipen. Hur stor denna nettovinst är måste med full klarhetutvisas i redovisningen, vilket kan ske genom uppgift därom vid postennettovinst i balansräkningen. Jagövergår härefter till atl närmare kommentera 6 §. I första stycket upptasden från 5 § i fondbörsutredningens och samarbetsutredningens förslag hämtadebestämmelsen att bruttoomsättningssumma skall upptas i resultaträkningen.Enligt vad jag redovisat i avsnitt 13.9 gäUer denna redovisningsplikt aUaaktiebolag. Dispens från kravet kan emellertid medges, om synnerliga skälföreligger. Såsom jag tidigare anfört kan besvärande konkurrenssituationer ispecieUa, fall medföra befrielse från kravet, om det rör sig om ett mindreföretag. Dispens kan vidare komma i fråga beträffande företag inom försvars-,industrin. Iandra stycket upptas bestämmelse om att resultatet av varandra väsentligenoberoende' rörelsegrenar skall redovisas särskilt. Bestämmelsen som motiveratsi avsnitt 13.9 överensstämmer med gällande lag utom på den viktiga punkten attuppgiflsskyldighelen. inte kan modifieras genom åberopande av skada förbolaget. Det resultat som skall visas är bratloresultalel före avskrivningar,dvs. i princip omsättningen minskad med tUlverknings- ochförsäljningskostnader. Inget hindrar naturligtvis en längre gående uppspaltningav resultatet om företagets avskrivningsunderlag och -metoder ger elt rättvisandeutrymme härför. Itredje stycket föreskrivs atf utdelning på aktier i dotterbolag skall upptassom särskild intäktspost. Detta specifikationskrav är hämtat från 104 § iaktiebolagsutredningens förslag. Liksomtidigare gäller, alt utdelningen på aktier i dotterbolag kan redovisas antingen"på kassabasis", dvs. upptas som intäkt det år utdelningen förfaUertiU betalning, eller genom antecipation, varvid utdelningen från dotterbolagför visst år tas in i moderbolagets resultaträkning . Förutsättningenför sistnämnda förfarande är dock att då balansräkningenfastställs för moderbolaget vinstutdelning beslutats eller i varje faUårsredovisning för dotterbolaget föreligger, upplagande förslag omvinstutdelning, och dessutom moderbolaget är i stånd att besluta övervinstutdelning från dotterbolaget. Igällande lag uppställs vidare krav på separat redovisning av räntor från ochtiU dotterbolag. I förenklingssyfte har detta krav fått utgå iaktiebolagsutredningens förslag. Jag biträder att så sker. avden gällande lagen tyder på att sådan särredovisning i allmänhet saknatintresse. Av god redovisningssed följer emellertid att separat redovisning avsådana räntor eller redogörelse i not till resultaträkningen bör lämnas, omderas belopp är onormalt stort för året eller av annan anledning av störrebetydelse. Iparagrafen upptas erforderliga särbestämmelser om balansräkningen.Bestämmelserna i förstatredje styckena är hämtade från 102 § 1aktiebolagsutredningens förslag. I första stycket klargörsatt i överensstämmelse med gällande räll aktier i dotterbolag skall redovisasseparat från andra bolaget tiUhöriga aktier. Det är, såsom jag nämnt i avsnitt13.10, ett led i koncemredovisningen att så sker. Dessa aktier är att hänföratUl anläggningstUlgångar. Bestämmelser om specifikation av aktieinnehavet upptas i 8 § första stycket 1. Första stycket stadgarvidare i överensstämmelse med gällande rätt att fordringar på icke fullgjorda inbetalningarpå tecknade aktier skall tas upp som särskild huvudgmpp på balansräkningenstUlgångssida. Posten är närmast att anse som en motpost tUl det på andra sidanupptagna egna kapitalet. I aktiebolagsutredningensförslag upptogs under sistnämnda huvudgrupp också en särskUd post för egnaaktier. Som närmare redovisas vid fjärde stycket har jag inte funnit skältillåta balansering av egna aktier. Den föreslagna särskilda posten har därförutgått i departementsförslaget. Andra stycket anger attaktiebolags eget kapital uppdelas i bundet eget kapital och fritt eget kapitaleller ansamlad förlust. Med bundet eget kapital förstås sådana delar av detegna kapitalet som inte kan tas i anspråk för vinstutdelning. Liksom enligtgällande rätt upptas härunder aktiekapital och reservfond. Därjämte räknashit, såsom jag nämnt vid 4 § första stycket 3, uppskrivningsfond. Med fritteget kapital förstås vad som enligt gällande rätt benämns vinst enligt balansräkningen,dvs. fria fonder, balanserad vinst samt räkenskapsårets vinst. I gällande rätt upptarbalansschemat, till följd av principerna för den dubbla bokföringen, påtiUgångssidan en grapp avseende "förlust på bolagets verksamhet"uppdelad i "balanserad förlust" och "nettoförlust förräkenskapsåret". Att förlust tas upp som tillgång måste vara svårförståeligtför läsare utan mera ingående bokföringskunskaper. I enUghet medaktiebolagsutredningens förslag föreskrivs därför i andra stycket attförlustposterna skall ingå under fritt eget kapital och tas upp som avdragsposter(negativa poster). Tredjestycket upptar den av aktiebolagsutredningen föreslagna ny- heteni förhåUande till gällande rätt att antalet aktier och akties nomineUa beloppskall specificeras vid aktiekapitalsposten. Genom upplysning i dettahänseende tiUgodoses ett av många känt behov av att kunna omräkna vissanyckeltal till belopp per aktie, t. ex. nettovinst per aktie eller eget kapitalper aktie. Behov av att kunna se vilken bråkdel av bolaget en aktierepresenterar torde också uppkomma därigenom att i departementsförslaget inteuppstäUls någon undre gräns för akties nominella belopp. Detla kan nämligenleda till stora skillnader meUan bolagen i fråga om aktiernas nomuieUa värde.Om ytterUgare specifikation av aktiekapitalet i vissa fall föreskrivs i 8 §första stycket 2. Ifjärde stycket, som motsvarar 101 § första stycket första punkten iaktiebolagsutredningens förslag behandlas redovisningen av egna aktier. Aktiebolagsutredningen.Utredningen anser att egna aktier i princip inte bör få upptas till någotvärde, eftersom de inte representerar någon egentlig tillgång utöver vad somannars redovisas i bolaget. I utredningsförslaget görs emellertid undanlagfrån denna huvudregel genom att i andra punkten av 101 § första stycket stadgasatt bolag, som förvärvat egna aktier under något av de två senasteräkenskapsåren, får ta upp aktierna tUl högst anskaffningskostnaden. Härigenomkan bolaget enligt utredningen slippa att först bortslcriva aktierna och sedanredovisa en realisationsvinst svarande mot hela försäljningsintäkten. För attförhindra olämplig redovisning föreslog utredningen, som angetts vid förstastycket denna paragraf, att egna aktier skulle hänföras tUl en särskildtUlgångsgrapp i balansräkningen. Såsom jag angett vid 4 § andra stycket,skall vid värdering av moderbolags aktier i dotterbolag aktier somdotterbolaget innehar i moderbolaget inte anses ha något värde. Utredningen harinte ansett lämpligt att indirekt innehavda egna aktier ens under en kortare övergångstidmedräknas med något värde. Vid det indirekta innehavet saknar man nämligenenligt utredningen det skydd i form av full insyn genom balansräkningensspecifikation, som väsentligt bidrar tUl att undantaget ansetts kunna medgesför direkt innehavda egna aktier. och bokföringsutredningen motsätter sig förslaget att egnaaktier kan redovisas som tUlgång. Bokföringsutredningenpekar på att den föreslagna regeln kan ge utrymme för transaktioner meUanbolaget och större aktieägare, transaktioner som bygger på alltför optimistiskabedömningar atl senare avveckla aktieinnehavet utan förlust. NäringslivettUlstyrker förslaget men anser att reglerna om värdering av egna aktier ocksåbör gälla beträffande dotterbolags innehav av aktier i moderbolag. Utredningensbetänkligheter om bristande insyn kan enligt näringsUvet lätt undanröjas genomkrav på att ifrågavarande innehav skall uttryckligen specificeras såväl idotterbolagets balansräkning som i moderbolagets förvaltningsberättelseeUer på annan lämpUg plats i dess årsredovisning. Föredraganden.Jag har tidigare (se avsnitt 13.4) redovisat min inställning att bolag intebör få förvärva egna aktier, men att undantag från förbudet kan göras i vissasituationer. Bolag som förvärvat egna aktier måste dock avyttra dessa, iprincip så snart det kan ske utan förlust. Det är, som ulredningen påpekar,uppenbarligen så att ett bolags egna aktier inte utgör någon tUlgång förbolaget, eftersom övriga tUlgångar återspeglas i aktierna. Jag kan inte finnanågot skäl för att något som inte är en tUlgång för bolaget trots detta skallfå redovisas som en tUlgång. Jag kan således inte biträda utredningens förslagi denna del. I enlighet härmed anges i stycket att egna aktier skall medangivande av nomineUa beloppet tas upp som tUlgång utan värde. Med denståndptmkt jag intagit får den av näringslivet föreslagna utvidgningen i frågaom indirekt aktieinnehav ingen aktualitet. Femtestycket motsvarar 101 § sjätte stycket i aktiebolagsutredningens förslag.Liksom i gällande lag förbjuds aktivering av utgifter för bolagsbUdning ochför ökning av aktiekapitalet. Grunden för att dessa utgifter skallavföras såsom kostnader är att ifrågavarande åtgärder inte i och för sig kananses komma den ekonomiska verksamheten tUl godo. Istycket förbjuds också aktivering av utgifter för bolagets löpande förvaltning.Detta motsvarar gäUande lag. Jagvill i anslutning till stadgandet i femte stycket anmärka att i 101 §aktiebolagsutredningens förslag har i överensstämmelse med gällande rättupptagits bestämmelser om värdering och om viss avskrivningstid avseendeövertagen goodwfill, s. k. organisationskostnader dvs. kostnader för tekniskhjälp, forsknings- och utvecklingsarbete, provdrift, marknadsundersökningar o.1., samt kapitalrabatter och emissionskostnader. har inteansett särskilda regler för sådana tUlgångar behövliga i bokföringslagen. Sommotiv härför anges att det framgår av schemat för balansräkningen atttiUgångarna är balansgUla, att huvudreglerna om avskrivning och nedskrivningger erforderlig ledning i värderingshänseende samt att det av tUlgångamasnatur följer att avskrivningen bör ske förhållandevis snabbt. I annatsammanhang får övervägas huruvida i bokföringslagen bör intas regler för härnämnda särskilda tillgångar av den innebörd aktiebolagsutredningen föreslagit. Bestämmelsernai sjätte stycket, som med ändrad redaktionell utformning hämtats från 103 §första och tredje stycket i aktiebolagsutredningens förslag, reglerar den förkoncernförhållanden viktiga specifikationsskyldigheten i fråga om bl. a.inbördes fordrings- och skuldförhållanden. Iförsta punkten av stycket anges att om i fordrings- eller skuldpost enligtbalansräkningen upptagits fordringar och skulder tUl dotterföretag, beloppenskall anges särskilt. I förhållande tUl gällande rätt innebär detta enutvidgad upplysningsplikt, efiersom inte endast sammanlagda beloppet avöverskjutande fordran eUer skuld skall anges utan för varje särskilt slag avfordringar eller skulder skall anges vad som därav avser dotterföretag. Ipraxis har också upplysningskravet uppfyllts på det sätt somföreskrivs i departementsförslaget. Uppgiftenkan enligt förevarande punkt lämnas inom linjen. Delta innebär attredovisningen för t. ex. elt visst slag av fordran kan få antingen den ipraxis vanligaste formen: Växelfordringar(varav hos dotterbolag 20 000) 100 000 Istyckets första punkt upptas vidare samma krav på särredovisning av fordringarhos eller skulder tiU moderbolag. Bestämmelsen riktar sig naturligen tUl sådanadotterföretag som drivs i aktiebolagsform. Sådan redovisningsskyldighetföreligger inte enligt gällande rätt. Mellanhavanden med moderbolaget utgöremellertid erfarenhetsmässigt ofta betydande belopp i ett dotterbolagsbalansräkningar och jag har funnit att upplysning härom kan vara av stor viktför en läsares förståelse av ett sådant bolags finansieringsförhållanden. Ettbolag, som är moder- och dotterbolag, skall var för sig visamellanhavanden med dotterföretag och sådana med moderbolag. VidtiUämpningen av reglerna bör i förekommande fall med moderbolag jämslällas eltsådant bolags moderbolag etc. ("mormor", "mormorsmor").Att dotterdotterföretag etc. räknas som dotterföretag föreskrivs i 1 kap. 2 §första stycket. Iandra punkten av sjätte stycket upptas samma regler om separat redovisning avpanter och därmed jämförliga säkerheter samt ansvarsförbindelser som i förstapunkten stadgas i fråga om fordringar och skulder. Med pant avses givetvisalla sådana säkerheter som tas upp i balansräkningen under denna rubrik.Föratom handpanter avses sålunda bl. a. inteckningshandlingar av olika slag.Uttrycket "med pant jämförliga säkerheter" innebär en utvidgning iförhåUande tUl gäUande rätts bestämmelser om vad som skall särskUt visas i balansräkningen.Det har tUlkommit främst med tanke på äganderättsförbehåll tUl tillgångar somköpts på avbetalning eller annars på kredit. Det får nämligen anses stå iöverensstämmelse med god redovisningssed att ett bolag som inköpt och fåttleverans av tillgångar med äganderättsförbehåU också tar upp dessa i sinbalansräkning. Förekommer sådan försäljning mellan t. éx. moderbolag ochdotterförelag, bör naturligen särskUd upplysning lämnas också om dettaförhållande. förslag tUlkom också etl krav på redovisning av panter och ansvarsförbindelser ställda för aktieägare, styrelseledamot ochverkställande direktör. lagstiftning råder i princip förbud motatt ställa säkerhet för dessa personers räkning med möjlighet dock tUldispens.