prop · FY03103 · 1975-12-31 00:00:00 — Årsredovisningenbör, såsom aktiebolagsutredningen förordat, liksom hittUls beslå avbalansräkning, resultaträkning i gällande lag benämnd vinst- ochförlusträkning samt förvaltningsberättelse. Årsredovisningenbör liksom fallet är enligt gällande lag insändas tillregistreringsmyndigheten. Därmed blir den offentlig. Aktiebolagsutredningensförslag innehåller regler om värdering av anläggningstillgångar, dvs. tillgångaravsedda för stadigvarande innehav eller bruk, och andra tiUgångar, s. k.omsättningstillgångar. Anläggningstillgångar får las upp till högstanskaffningskostnaden. Om tillgången undergår värdeminskning på grund av ålderoch nyttjande eller därmed jämförlig orsak, skall årlig avskrivning ske enligtlämplig avskrivningsplan. För omsättningstUlgångar föreslås den s. k. lägstavärdets princip gälla. Detta innebär enligt utredningsförslaget attomsättningstillgång i princip inte får tas upp vare sig över verkliga värdeteller över anskaffningskostnaden. Föregen del har jag ingenting att invända i sak mot vad aktiebolagsutredningenförordat i fråga om värderingsregler. Dessa frågor är emellertidbetydelsefulla även i fråga om andra företag än aktiebolag. Förslag tUl en merallmängiltig reglering i en ny bokföringslag har lagts fram av 1971 årsutredning om bokföringslagstiftningen (SOU 1973: 57). Som jag skallnärmare utveckla anser jag, att bokföringslagens regler om årsbokslut börgälla även för aktiebolag. Under sådana omständigheter bör regler om värderingav anläggnings- och omsättningstUlgångar inte tas in i en ny aktiebolagslag medett undantag som jag nu vUl behandla närmare. Enligtaktiebolagslagen är huvudprincipen att anläggningstillgång inte får tas uppöver värdet i närmast föregående fastställda balansräkning. Uppskrivning avanläggningstillgång är alltså i princip förbjuden. Denna regel har sin grund itanken att ett bolag inte bör kunna skapa utdelningsbar vinst genom att skrivaupp värdet på anläggningstillgång. Företagsekonomiskt sett är en orealiseradvärdestegring på anläggningstUlgångar inte vinst på bolagets verksamhet. Omett uppskrivningsbelopp fick ingå i det redovisade resultatet skulle det därigenomleda till oriktiga slutsatser om företagets räntabilitet. Om en anläggningstiUgångkan anses ha ett bestående väsentUgt övervärde medger emellertid lagen attuppskrivning får ske. Det får dock inte ske så att vinstutdelning därigenommöjliggörs utan endast under fömtsättning att det belopp varmed uppskrivningsker används till erforderlig avskrivning på värdet av andraanläggningstillgångar eller till ökning av aktiekapitalet genom fondemission.Aktiebolagsutredningens förslag upptar motsvarande beslämmelser.Användningsområdet begränsas dock något, såtillvida att i fråga om rätt tillvärdeutjämning mellan olika tillgångar uppskrivningsbelopp kananvändas för avskrivning utan endast för erforderlig nedskrivning av värdet påannan anläggningstUlgång, dvs. endast i samband med en varaktig väsentligvärdeminskning beträffande anläggningslillgången i fråga. Uppskrivningsbeloppkan vidare enligt förslaget, förutom att användas till fondemission, också avsättastill en särskUd uppskrivningsfond. Medlen i sådan fond hänförs till bolagetsbundna egna kapital. Detta medför att bolaget inte behöver användauppskrivningsbeloppet genast utan kan vid senare, lämplig tidpunkt ta fonden ianspråk för antingen nedskrivning eller fondemission. Ingenremissinstans har motsatt sig att uppskrivning av värdet på anläggningstillgångari vissa fall får ske. Enligtmin mening skulle det i många fall leda till obilUga resultat om uppskrivningav värdet på anläggningstUlgångar inte tilläts för aktiebolagens del.Typexemplet är om ett bolag, som äger stora naturtillgångar, börjat sinverksamhet , då dessa tillgångar stod i mycket lågt pris, vilketsedan under lång tid stadigt stigit. Det skulle då vara obilligt om bolagetskulle vara bundet vid ett lågt anskaffningsvärde, medan ett nybildat bolag medliknande naturtillgångar kan lägga ett mycket högre anskaffningspris till gmndför värderingen. Bolagets balansräkning blir i sådant fall missvisande i frågaom bolagets verkliga ställning. Det framstår därför som rimligt alt detföreliggande övervärdet kan få komma till uttryck genom en uppskrivning avanläggningstillgången. Det är emellertid angeläget att uppskrivningsbeloppetinle används för vinstutdelning utan binds i bolaget. Detla sker om uppskrivningsbeloppetförs över till aktiekapitalet. Jag är därför ense med utredningen att uppskrivningsbeloppskall få användas för ökning av aktiekapitalet genom fondemission. Ifråga om den föreslagna möjligheten att använda uppskrivningsbelopp förnedskrivning av värdet på andra anläggningstillgångar har bokföringsutredningenframhållit alt det finns risker för missbruk eftersom den föreslagna regeln kananvändas för att få en ökning av vinstutrymmet. Enligtvad jag kunnat finna måste det vara gmndläggande för en god redovisning, attalla kända kostnader och realiserade men ej orealiserade vinster skallpåverka rörelseresultatet. Sålunda bör i princip alla nedskrivningar avanläggningstillgångars värde i likhet med avskrivningar redovisas såsomresultatpåverkande kostnader för bolaget. Såsom aktiebolagsutredningen ocksåframhållit måste emellertid en upp- och nedskrivning hållas utanförresultaträkningen. Detta förfaringssätt innebär ett avsteg från grundlägganderedovisningsprinciper. Enligt min mening kan det emellertid i vissa fall synasobilligt att en extraordinär värdeminskning skall behöva drabba årsresultatetom det finns väsentliga övervärden i andra anläggningstUlgångar. Somett exempel kan nämnas det fallet att ett bolag har aktieposter i två andrabolag, A-och B-bolagen. A-bolaget får oväntade svårigheter alt avsälla sina produktervilket medför en stark värdeminskning på aktieposten i A-bolaget, Samtidigtförbättras B-bolagets resultat med åtföljande värdestegring på aktieposten iB-bolaget. Det kan då vara skäligt att värdeminskning och värdestegring fårutjämnas mot varandra något som f. ö. förekommit i praktiken i vårtland. En förutsättning för att utjämningsrätten skall kunna accepteras böremellertid vara att bolagen öppet redovisar förfarandet i särskild upplysningtill årsredovisningen, vilket aktiebolagsutredningen i enlighet med gällandelag också förordat. Enligtmin mening får emellertid utjämningsrätlen inte leda till att en dålig affärsom bolaget gjort kan hållas utanför årsresultatet. Ett exempel är att ettbolag köper in aktierna i ett annat bolag till pris som visar sig vara alldelesför högt och sedan tvingas skriva ned värdet på aktierna men döljerförhållandet genom utjämning med en uppskrivning. Också i andra fall kan, såsombokföringsutredningen påpekat, bolag med otillfredsställande resultat lockasalt inventera sina uppskrivningsmöjligheter och använda dem för att indirektförbättra resultatet genom att kompensera ej verkställda avskrivningar mednedskrivning som täcks genom uppskrivning. anser att ommöjligheten uppskrivning nedskrivning skall behållas, så bör det få ske barai extraordinära fall. Jag delar denna uppfattning och förordar således attuppskrivningsbelopp skall få användas för erforderlig nedskrivning på värdet avandra anläggningstillgångar, då sådan utjämning är påkallad av särskildaomständigheter. Till den närmare innebörden av mitt förslag återkommer jag ispecialmotiveringen. Jag vill emellertid här till-lägga att i begreppeterforderlig nedskrivning ligger att nedskrivningen måste ske alldeles oberoendeav om det finns anläggningstillgångar som skullekunna skrivas upp. Kan utjämning inte ske får därför den erforderliganedskrivningen belasta bolagets resultat som en kostnad. Näringslivet har förordaten mindre utvidgning av den föreslagna utjämningsrätten. förslag liksom enligt gällande lag kan en väsentligvärdeförsämring som medför nedskrivningsbehov kompenseras genom uppskrivningendast om anläggningstUI-gången finns kvar på balansdagen. Om däremottillgången realiserats före balansdagen och förlusten därmed klarlagts kannågon utjämning inte ske. Enligt näringslivet bör möjlighet till kompensationinte vara beroende av den kanske tillfälliga omständigheten huruvida tUlgångensom förlorat i värde realiserats före balansdagen eller inte. För egen del anserjag emellertid att om en försäljning sker före balansdagen och förlustendärmed realiserats så bör också denna förlust redovisas öppet iresultaträkningen. Jag är inte beredd att på den punkten gå ifrån aktiebolagsutredningensförslag. Aktiebolagsutredningensförslag om att uppskrivningsbelopp skulle kunna avsättas till enuppskrivningsfond har inte mött någon erinran under remissbehandlingen. Ävenjag finner förslaget härom välgrundat. Uppskrivningsmedel som avsätts tillsådan fond bör ingå i bolagets bundna egna kapital och vid lämpligt tiUfällekunna utnyttjas för fondemission eller erforderlig nedskrivning av värdet påannan anläggningstUlgång. Jagvill slutiigen beträffande uppskrivning anmärka att de uppskrivna värdenasjälvfallet inte kan betraktas som eviga. Givelvis bör enligt godredovisningssed avskrivning göras på de uppskrivna värdena för tUlgångar somär utsatta för värdeminskning. Sådanaupplysningar som är erforderliga för en riktig bedömnuig av ett bolagsrörelseresultat och ställning samt bolagsledningens förvaltning, men som Lntelämpligen kan lämnas i resultaträkningen eller balansräkningen med derasräkenskapsmässiga form, skall enligt aktiebolagsutredningens förslag ienlighet med gällande lag lämnas i förvaltningsberättelsen. Även omårsredovisningen i princip omfattar endast räkenskapsåret kan efter dess slutinträffade händelser vara av sådan vikt, att de bör beaktas vid bedömningen avårsredovisningen. Också sådana händelser skall uppges iförvaltningsberättelsen. Såväl enligt gällande lag som enligtaktiebolagsutredningens förslag kan bolagsledningen undandra sig att lämnakompletterande upplysningar, nämligen om upplysningen skulle kunna medföraskada för bolaget. I utredningsförslaget skärps denna förfångsklausul genomkrav på att särskilda omständigheter skall ligga lill grand för bedömningen ivad mån skada för bolaget kan uppstå. Deföreslagna reglema om skyldighet att ge upplysningar i förvaltningsberättelsenutgör ett viktigt inslag i det regelsystem som syftar till att skapa god insyni bolagen. Jag ansluter mig därför i princip till för- slaget.När det gäller frågan om en förfångsklausul bör kvarstå i lagstiftningen harjag dock en annan uppfattning än aktiebolagsutredningen. Enligt min meninginnebär en förfångsklausul, såsom också framhållits i något remissyttrande, ettonödigt undantag från det krav på öppenhet i redovisningen som generellt böreftersträvas och kunna ställas. Även om förfångsklausulen skärps i enlighet medutredningens förslag kommer det att vara alltför enkelt för bolagsledningen attutifrån en subjektiv uppfattning göra gällande att viss uppgift kan skadabolaget. En mängd viktig information kan därigenom undanhållas. Jag förordardärför att förfångsklausulen belräffande förvaltningsberättelsen nu slopas.Detla leder till att förutsättningar skapas för en öppen redovisning av alla sådanaförhållanden som underlättar bedömningen av bolagets resultat och slällning. Enligtsåväl gällande lag som utredningens förslag skaU vidare i förvaltningsberättelsenanges bl. a. anlalel anslällda i bolaget och löner till dem. Vid övervägande avdessa bestämmelser har jag funnit att del inte minst från de anställdassynpunkt är av intresse atl sysselsättningen anges inte bara totalt för bolagetutan också fördelat på eventuellt förekommande olika arbetsställen.Särredovisning på arbetsställen som från sysselsättningssynpunkt är mindreväsentliga torde emellertid därvid vara av mindre intresse. Jag förordar därföralt särskild fördelning på arbetsställen skall göras, men bara i fråga omsådana som sysselsätter mer än 20 personer. Mina överväganden har vidare lettmig till alt bolag som har anställda i flera länder bör ange såvälsysselsättning som löner särskilt för och andra länder. Till dessa ochvissa andra uppgifter som bör framgå av förvaltningsberättelsen återkommer jagi special-motiveringen. Idetta sammanhang har jag övervägt att förorda en generell upplysningspliktockså i fråga om de investeringar bolaget gjort i olika materiellaanläggningstillgångar. a. de anställdas och borgenärernas synpunkttorde insynen i bolaget underlättas om upplysningar lämnas om sådanainvesteringar totalt men också fördelade på i förekommande fall olikaarbetsställen och olika länder. Jag är emelleriid f. n. inle beredd att taställning till hur en så differentierad uppgiflsskyldighel bör utformas.Frågan härom kommer därför att utredas närmare. Jagvill nu gå in närmare på vilka särskUda krav som bör ställas på de störreföretagens redovisning. Fondbörsutredningensoch samarbetsutredningens förslag tUl särbestämmelser för vissa större företagbygger på att det behov av information om företagen som föreligger frånaktiemarknadens resp. samhällsorganens och de i företagen anställdas synpunktkan tillgodoses om företagen åläggs en öppnare och mer intränganderedovisningsskyldighet än vad aktiebolagslagen föreskriver. Utredningarnakonstaterar att en utvidgning av informationsgivningen inteminst tackvara de tidigare nämnda rekommendationerna har kommit tUl stånd i praxis,särskUt bland större företag av intresse för aktiemarknaden. Utöver vadlagstiftningen föreskriver redovisas sålunda i stor utsträckning uppgifter omlagerreserven och dess förändring, investeringar i anläggningstillgångar samtbruttoomsättningssumma. Dessutom förekommer mer frekvent redovisning genom attdelårsrapporter lämnas. Utredningarna föreslår nu lagstiftning på bl. a. dessaområden. Utgångspunkten har därvid tagits däri att lagstiftning bör tillgripasendast på sådana områden där det råder klarhet i teoretiskt hänseende och därnågra större svårigheter inte kan föreligga för företagen all efterkommakraven. Utredningarnas förslag har i huvudsak godtagits av remissinstansema. Jag vill först gå in påfrågan om redovisning av reserver i bolagen. Bokföringslagens regler omvärdering av tillgångar bygger liksom aktiebolagslagen ochaktiebolagsutredningens förslag på att årsbalansen främst är enresultatutredningsbalans och inte en förmögenhets- eller likvidationsbalans.Reglerna avser främst att förhindra att tUlgångama övervärderas samt undvikaalt icke realiserade vinster utdelas. För att motverka att en förskönande bildav bolagets ställning skall kunna ges genom tillgångsvärderingen ärbestämmelserna härom utformade som maximivärderingsregler. Det föreskrivssålunda ett högsta värde tUl vUket tillgångarna får tas upp. Något hinder föratt tillgångarna undervärderas finns däremot inle i aktiebolagslagen. I frågaom omsättningstillgångar har detta förhållande sin största betydelse medavseende på varulager. Då lagret åsätts ett undervärde bUdas en reserv. DennaI a -gerreserv kan enkelt beskrivas vara skUlnaden mellan å ena sidan lagretsbokförda värde och å andra sidan det värde som lagret högst kan upptas tUlenligt i lag givna värderingsregler. Varken i aktiebolagslagen eller iaktiebolagsutredningens förslag lill ny aktiebolagslag föreskrivs skyldighetatt öppet redovisa denna reserv. Bolagen kan alltså bilda dolda reserver.Skälet härför är främst de negativa effekter som en öppen redovisning skullekunna ha från konkurrenssynpunkt. Aktiebolagslagen föreskriver emellertid atti förvaltningsberättelsen skall lämnas upplysningar som i och för sig kan avselagerreserven. a. skall upplysning lämnas om viktiga förhållanden avbetydelse för bedömningen av bolagets ställning och resultat, om det kan skeutan förfång för bolaget, samt om vissa ändringar beträffandeomsättningstillgångars värdering. Enligt aktiebolagsutredningens förslag skalli not eller på annat lämpligt sätt lämnas vissa uppgifter om bl. Uppgift skaU sålunda lämnas om sådan ändring vidtagitsbeträffande omsättningstillgångs värdering som i avsevärd mån påverkatårsresultatet eller eljest är av slörre vikt. Några remissinstanser anser attöppen redovisning av reserven eller åtminstone dess förändringar bör krävasmedan åter andra remissinstanser invänder mot en öppnare redovisning. börsutredningenföreslår sådan öppen redovisning för de större företagen. Detta förslag harunder remissbehandUngen inte mött någon invändning. Uppkomsten av doldareserver sammanhänger med att förbud mot undervärdering av tUlgångar intefinns. Enligt min mening finns inte anledning att nu ändra de grundläggandevärderingsprinciperna. Genom bildande av dolda reserver möjliggörskonsolidering av företaget utöver vad som vinnes genom fondbildning. I viss månåstadkommes också att vinstutdelningen kan bli jämn under en följd av år. Äandra sidan står det klart att tillvaron av samt förändring, i synnerhetupplösning, av dolda reserver fördunklar och förvanskar redovisningen avbolagets ställning och rörelseresultat. En öppen redovisning av storlek samtförändringar i eventuellt förekommande lagerreserv är enligt min mening av storvikt särskilt för bedömningen av ett företags konsolideringsgrad,betalningsförmåga och räntabilitet. Dessa synpunkter gör sig emellertid främstgällande beträffande de större förelagen. I fråga om de mindre företagen ärskälen inte lika starka. Jag anser inte att det f. n. finns skäl atl sträckasig längre än som i princip föreslagils av fondbörsutredningen. Minaöverväganden har sålunda lett mig tUl den uppfattningen att i lagen endast börkrävas att slörre företag skall redovisa lagerreservens storlek och förändring.TUl frågan om beräkning av lagerreserv återkommer jag i specialmotiveringen. Endold reserv kan också uppkomma i samband med redovisningen av p en sionsiS ku 1d s a v s ä tt n i n g ar. Elt förelags sammanlagda avsättning för pensionsändamåli form av skuldredovisning i balansräkningen under särskild post och/eller avförmögenhet i pensionsstiftelse kan nämligen överstiga den faktisktexisterande skuld som utgörs av det beräknade kapitalvärdet av företagetspensionsåtaganden. Gällande lag har inga krav på uppgift i årsredovisningen omöverskottet. Det föreslås inte heller av aktiebolagsutredningen. Ävenunderskott kan föreligga när det gäller pensionsskuldsredovisning. Enligtaktiebolagslagen skall inom linjen i balansräkningen redovisas depensionsåtaganden som inte upptagits bland skuldema. I aktiebolagsutredningensförslag har detla krav skärpts till att gälla underavsättningensbeloppsmässiga storlek. Fondbörsutredningenföreslår att större företag skall redovisa inte endast underskott ipensionsskuldsavsättningar utan även överskott i sådana avsättningar.Utredningen har emellertid på grund av redovis-ningslekniska svårigheter inteansett sig böra föreslå krav på redovisning också av förändringarna ieventuellt förekommande skiUnadsbelopp. Ingen remissinstans har särskUt uttalatsig i frågan. mån överskott i pensionsavsältningar finns bör de enligt min meningredovisas öppet, i vart fall av större företag. De överskott i avsättningarnasom främst är aktuella har emellertid möjliggjorts genom deliberala regler som gällde före den allmänna tilläggspensioneringens tUlkomst.Genom skattelagstiftningen har företagen ålagts skyldighet att"avtappa" eller upplösa eventuella överskott i pensionsstiftelserna,jfr prop. 1967: 84 s. 45 f. Frågan har därför enligt min mening numera såbegränsad praktisk aktualitet och berör endast ett så litet antal företag attjag stannat för att särskild redovisningsföreskrift i detta hänseende inte börbelasta lagstiftningen. Sättet för redovisning av eventuellt förekommandeöverskott och även förändringarna däri torde få överlämnas åt praxis grundad pågod redovisningssed. Jag vill här nämna att Föreningen auktoriserade revisoreri samband med tillkomsten av lagen om tryggande av pensionsutfästelser, utgettrekommendationer om hur överavsättningar, underavsätlningar och förändringardäri bör redovisas. Aktiebolagslagenföreskriver att i förvaltningsberättelsen skall lämnas upplysning om helaintäkten av rörelsen under räkenskapsåret. Denna föreskrift ombruttoredovisning av omsättningssumman modifieras emellertid genom enförfångsklausul. förslag innehåller en regel som ihuvudsak bygger på de gällande principerna. Dock föreslås att bruttoomsättningssummanskall anges direkt som en post i resultaträkningen. Uppgift om omsättningssummanfår enligt förslaget alternativt tas upp inom linjen. En skärpning av kravenför avvikelse från huvudregeln föreslås så till vida att avvikelse får görasendast då det på gmnd av särskilda omständigheter finnes lända till förfångför bolaget med en öppen redovisning. föreslår att störrebolag alltid skall redovisa omsättningssumman brutto såsom särskild post iresultaträkningen. Detla innebär att den nämnda förfångsklausulen sätts urkraft. Redovisning inom linjen medges ej heller. haremellertid funnit att företag inom försvarsindustrin samt företag i alldelesspeciella konkurrenssituationer, särskilt gentemot utiandet, kan behövabefrias från kravet på bruttoredovisning av omsättningssumman. Därför föreslåsatt dispens skall kunna beviljas. Under remissbehandUngenhar ingen kritik riktats mot fondbörsutredningens förslag till redovisning avbruttoomsättningssumma. Mot aktiebolagsutredningens förslag vänder sig däremotnågra remissinstanser och uttalar sig för en obligatorisk öppenbruttoredovisning. Förfångsklausulen anses därvid böra ersättas av endispensmöjlighet. Redovisningav omsättningen i resultaträkningen har blivit allt vanligare under senare åroch bidrar naturligtvis till att ge en klarare bild av årsresultatets uppkomst.Det är enligt min mening alldeles i sin ordning att av större företag kräva enöppen bmttoredovisning. I fråga om mindre företag har aktiebolagsutredningenframhållit att det finns ett behov av att skydda mindre företag från en sådaninsyn från övermäktiga konkurrenters sida att dessa genom en längre eUerkortare tids pris- konkurrenskan slå ut förelaget ur marknaden. Jag vill inte bestrida att sådanasituationer kan uppkomma. I det stora flertalet fall kan en öppenbruttoredovisning dock inte antas skada företaget. Härtill kommer att det idetta fall till skUlnad mot vad som gäller beträffande redovisning avlagerreserv inte är fråga om att värna om något konsolideringsintresse utanendast att underlätta för förelagens intressenter att läsa och förståresultaträkningen. Jag förordar därför att skyldighet alt öppet redovisabruttoomsättningssumma skall föreligga för alla bolag oavsett storlek. Jag ärense med fondbörsutredningen att då det gäller den offentliga redovisningenundanlag från kravet i vissa fall kan vara befogade. Jag tänker därvid särskiltpå förelag inom försvarsindustrin, där öppen bruttoredovisning kan röjaförsvarshemligheler. Bestämmelsen bör därför kompletteras med en regel om altregeringen eller myndighet som regeringen bestämmer kan ge dispens från skyldighetenatt ha öppen bruttoredovisning. Enannan fråga i sammanhanget rör särredovisning av resultatet för olikarörelsegrenar och driftsslällen. Aktiebolagslagen upptar en bestämmelse omsådan uppdelad redovisning i fråga om intäkten av varandra väsentligenoberoende rörelsegrenar. Uppgiflsskyldighelen modifieras dock genom en förfångsklausul.Varken aktiebolagsutredningen eller fondbörs- och samarbetsutredningarna tarupp någon molsvarande bestämmelse. Utredningarna hänvisar därvid till främstsvårigheter av redovisningsteknisk art, vUka lett till all den gällandeföreskriften i påfallande ringa grad har kunnat efterlevas. Någraremissinstanser har i yttrande över sistnämnda utredningsförslag beklagat attsärredovisning inle krävs. Andra remissinstanser åter har understrukit detbefogade i alt låta också det gällande kravet på särredovisning utgå. Bådeför de anställda och för kommunala myndigheler kan resultatutvecklingen vid endriftsenhet eller en rörelsegren ha lika stort intresse som utvecklingen inomhela företaget. Detla talar för alt företagen borde åläggas att särredovisa resultatetför olika rörelsegrenar och/eller driftsenheter.