prop · FZ03180 · 1975-12-31 00:00:00 — Övrigakoncernföretag som berörs av överföringen - vare sig del är fråga om säljande ellerköpande företag eller om det överlåtna förelaget - kan vara antingenaktiebolag, handelsbolag, ekonomisk förening eller utländskt bolag.Bestämmelserna innebär bl. a. att det köpande företaget vid senare avyttringtill utomstående får räkna del vid överlåtelsen utgående vederlaget somanskaffningskostnad för de övertagna organisalionsakiierna. För s. k. interna aklieöverlåtelsermellan fåmansbolag gäller dock särskilda regler som jag skall beröra iavsnitt 7.4.3. Kommitténanser alt skatiefriheien vid överlåtelse av organisationsaklier mellankoncernföretag i princip bör bibehållas. Den anser dock all viss ändring ireglerna bör göras för alt förhindra missbruk. Kommittén syftar på del falletalt organisalionsakiierna före en planerad försäljning till utomstående köpareöverförs från ett koncernföretag lill ett annal för belopp motsvarande delpris. som den utomstående köparen sedan skall beiala. Kommittén framhåller genom att pä detta sätt inom koncernen höja anskaffningskostnaden föraktierna kan åsladkomma att inte bara överlåtelsen mellan koncernföretagenutan också försäljningen till den utomsiå- II 1975/76. Prop.1975/76: 180 162 endeköparen blir skattefri. Kommittén föreslår den ändringen i nuvarande beslämmelseratt koncernföretag som övertar organisationsaklier från annat koncernföretag i fortsäitningenskall anses överta även det säljande företagets anskaffningskostad ochinnehavslid för aktierna. En följd av förslaget blir alt det överlagandekoncernföretaget vid försäljning till utomstående köpare kan bli skyldigt attredovisa en vinst som i princip motsvarar skillnaden mellan priset vidsistnämnda försäljning och den övertagna anskaffningskostnaden. Kommittén har understrukitatt den föreslagna regeln kan tillämpas bara i de fall då den internaöverföringen sker mellan tvä svenska koncernföretag men däremot inte näröverföringen sker frän ett svenskt till ell utländskt koncernförelag. Kommitténanser all skaltefrihet i regel inte bör inträda vid överföring till utländsktkoncernföretag. Regeringen eller den myndighei regeringen bestämmer bör dockenligt kommittén kunna medge dispens frän beskattning i dessa fall. Remissinstansernahar i princip inte haft nägot att erinra mot kommitténs förslag i denna del.Företagsskatteberedningen har dock anmärkt att förslaget inle täckerinterntransaktioner, som skett före de nya reglernas ikraftträdande, och attäven vissa andra transaktioner, bl, a, vad beredningen kallar"indirekta" aktieöveriälelser lill utomstående, faller utanförbestämmelsernas tillämpningsområde. Föregen del anserjag att starka skäl talar för alt genomföra kommitténs förslag.Nuvarande bestämmelser om skattefrihet vid överföring av organisationsaktierinom en koncern har införts i syfte att förhindra alt aktievinstbeskattningenhämmar strukturrationalisering. Bestämmelserna är således inte avsedda alt ledatill skattefrihet vid försäljning till utomstående. Förslagel om övertagande avanskaftningskostnad och innehavstid leder enligt min mening till ett materielltriktigt resultat. Detta gäller oberoende av om den interna överiåtelsen i detenskilda fallet varit motiverad av organisatoriska och liknande skäl ellergenomförts i direkt syfte att uppnå skattelättnader. Jag tillstyrker därförkommitténs förslag om övertagande av anskaffningskostnad m. m. och ansluter migsamtidigt även lill förslagel alt aktieöverföring till utländskt koncernföretagskall leda till realisationsvinstbeskattning enligl vanliga regler i den måninte dispens av särskilda skäl medges. Denav företagsskatteberedningen väckta frågan om bestämmelsernas tilllämplighetpå transaktioner som genomförts innan de nya reglerna införts ämnar jag ta uppi samband med att övriga övergångsbestämmelser behandlas i avsnitt 7,7. Vadbeträffar beredningens anmärkning att beslämmelserna inte täcker vissa formerav "indirekta" överlåtelser till utomstående och liknandetransaktioner vill jag anföra följande. Transaktioner av det slag beredningenåsyftar torde i regel vara att betrakta som kringgående-handlingar. Som jagtidigare nämnt avser jag att anmäla frägan om införande av en allmänklausul mot skatlefiykl. Prop.1975/76: 180 163 Omaktievinstbeskattning enligt nuvarande schablonregel (10 96 av nettoförsäljningspriset)kan antas hindra en strukturrationalisering som är önskvärd frän allmänsynpunkt, kan regeringen medge befrielse helt eller delvis frän dennabeskattning. Företag som berörs av strukturrationaliseringen skall göra ansökanom befrielse senast den dag avyttringen sker. Kommitténanser alt denna dispensmöjlighet i princip bör finnas kvar. 1 mänga fall bördet dock enligt kommittén vara tillräckligt att medge uppskov med beskattningeni stället för befrielse. Med nuvarande schablonregel för aktievinstbeskattninghar uppskov av tekniska skäl inte kunnat komma i fräga. Om de av kommitténföreslagna reglerna för beskattning av aktievinster godtas, är det emellertidenligt kommitténs mening möjligt att medge uppskov med beskattningen. Uppskovföresläs avse endast den del av likviden som består av aktier och- bör innebäraatt de nya aktierna anses anskaffade och till samma kostnad somde avyttrade. Förslagethar i regel inte föranlett nägra erinringar vid remissbehandlingen. Någraremissinstanser anser dock alt uppskov i de av kommittén avsedda fallen bordekunna medges ulan dispens. Föregen del får jag anföra följande. Kommitténs förslag torde förutsätta ett mer utbyggtsystem för åriig redovisning, kontroll och prövning av anskaffningskostnaderför aktier än del jag anser lämpligt att införa. Förslaget är dessutom knappastförenligt med den schablonregel för beräkning av anskaffningskostnaden förvissa aktier som jag förordat. Jag kan alltså inte biträda kommitténs förslag idenna del. Nuvarande dispensregler bör behållas oförändrade. 7.4.3Särskilda bestämmelser om fåmansbolag Vidaktievinstbeskattningen tillämpas i princip samma regler för aktier i fåmansbolagsom för aktier i andra bolag. I 35 ;? 3 mom, KL finns dock vissa bestämmelsersom avser att förhindra att fåmansbolag vid realisationsvinstbeskattningenutnyttjas för skattenykislransaktioner. Tvä av dessa bestämmelser riktar sigmot s, k. vinstbolagslransakiioner och interna aktieöveriälelser (se avsnitt4.3.1). En tredje beslämmelse tar sikte på alt förhindra att en skattskyldigsom avser att avyttra en fastighel bereder sig skattelättnader genom att förstöverföra fastigheten pä ett bolag eller en förening och därefter överiåta sinaaktier eller andelar i stället för själva fastigheten. Bestämmelsen föreskriveratt realisationsvinst vid aktie- eller andelsförsäljningen under vissaförutsättningar skall beräknas som om försäljningen hade avsetl faslighetensom sådan. Kommitténulgår ifrån att reglerna om vinstbolag och interna aktieöverlåtelser behållsoförändrade. Däremot föresläs viss ändring av reglerna för beskattning när fastighelöverförts på bolag eller förening. Är omständigheterna sädana att vinst vidpåföljande avyttring av aktierna eller andelarna skall beräknas enligt deregler som gäller för fastigheter, skall vinsten enligt Prop.1975/76: 180 164 kommitténsförslag också i andra avseenden behandlas som vinst vid fastighetsavyttring,t. ex. såvitt gäller beskattningsort och subjektiv skattskyldighet. En sådanregel kan enligt kommittén bl, a. motverka att skattskyldig, som avser allbosätta sig utomlands, inför en förestående fastighetsförsäljning överfiytiarfasligheten lill ell bolag och efter utfiyliningen säljer aktierna i bolagel.Vinslen vid försäljning av aktierna blir efler den föreslagna ändringenbeskattad här i riket som vinst vid icke yrkesmässig avyttring av fastighet. Kommitténsnu nämnda förslag har inte föranletl några erinringar från remissinstanserna. 1några yttranden har anförts vissa principiella synpunkter på den skattemässigabehandlingen av aktier i fåmansbolag. Därvid har bl. a, begärts en närmareundersökning av möjligheterna till särbehandling av realisationsvinster påaktier i fåmansbolag. För egen del vill jaganföra följande. Jag anser all kommitténs förslag om skattekonsekvenserna vidöverflyttning av fastigheter lill bolag eller förening är välgrundat och börgenomföras. 1 likhet med kommittén finner jag inle anledning att i dettasammanhang ompröva reglerna för s, k, vinstbolag och interna aktieöveriälelser.Såvitt gäller önskemålen om en ytterligare översyn av reglerna för aktier i fåmansbolagfär jag erinra om att det faller inom ramen för företagsskatteberedningensuppdrag att från olika synpunkter pröva hur beskattningen av fåmansbolag ochderas delägare skall utformas. Begreppetterminsaffärer avser sådana affärstransaktioner med värdepapper där denslutliga uppgörelsen - leveransen resp, betalningen - skall ske först vid en påförhand bestämd framtida tidpunkt. Från en säljares synpunkt innebärterminsaffären en försäljning av värdepapper för senare leverans. Dessa avsesbli inköpta genom ett s. k. täckningsköp i anslutning tillleveransen. En säljare räknar således med en kursnedgång under terminen. En s.k. blankningsaffär (blancoaffär) kan sägas vara en mellanform av kontantaffäroch terminsaffär. En blankningsaffär är oftast av kortsiktig natur och innebären spekulation i kursnedgång. Del första ledet i en sådan affär innebär altsäljaren lånar aktier, t. ex, hos en bankirfirma. Säljaren överlåter därefteraktierna till en utomstående köpare pä vanligt sätt. Säljaren avser att senareinfria sina förpliktelser gentemot långivaren genom all göra ell läckningsköp lägre kurs. Densvenska börslagstiftningen tillåter inte renodlade terminsaffärer vidfondbörsen. Det finns däremoi inte något förbud mot - och inle heller någrareglerom-blankningsaffärer. Detta hindraremdlertid inte att det förekommeraffärer av dessa slag på den svenska aktiemarknaden, KLinnehäller inte nägra särskilda bestämmelser lill ledning förden skalterättsligabedömningen av renodlade terminsaffärer och blankningsaffärer. Prop.1975/76: 180 165 1tillämpningen synes de renodlade terminsaffärerna i allmänhel ha bedömts enligtrealisationsvinstreglerna i 35 och 36 ;:;;; KL, även i det fall att delrealisationsvinstgrundande fånget tidsmässigt legat efter den avyttring vidvilken realisationsvinsten uppkommit. Beträffande blankningsaffärerna är lägetett annat. 1 ett uppmärksammat avgörande har det försia ledet i en sädan affär- förslräckningen och aktiernas försäljning - betraktats somrealisationsvinstgrundande fång resp. realisation samt det andra ledet- täckningsköpetoch aktiernas återställande till försträckningsgivaren - på samma sätt. Dettabetraktelsesätt innebär i princip att eventuell vinst på en genomförd blankningsaffärskulle bli skattefri. Kommitténsförslag innebär att den skattemässiga behandlingen av renodlade terminsaffärergenom uttryckliga föreskrifter anknyts till det betraktelsesätt som varitförhärskande vid tillämpningen. Skattepliktig realisationsvinst skall såledesanses ha uppkommit trots all det realisalions-vinstgrundande fånget kan ha ägtrum efter den försäljning vid vilken rea-lisation.svinsten uppkommit. Jagbiträder kommitténs förslag i denna del. är det nödvändigl att lagstiftningsvägen ändra gällande praxis ifråga om den skattemässiga bedömningen av blankningsaffärer. Kommittén anseratt de olika affärshändelserna i en blankningsaffär bör betraktas som delar aven och samma transaktion och att realisationsvinslreglerna skall görastillämpliga även i detta fall. Vinsten eller föriusten vid en blankningsaffärföresläs motsvara skillnaden mellan vad som erhållits vid avyttringen av delånade värdepapperen och anskaffningskostnaden för de värdepapper somåterställs lill långivaren. Förslaget innebär således att täckningsköpet blirrealisationsvinstgrundande i förhållande till den tidigare avyttringen. Jagdelar kommitténs uppfaltning att den ståndpunkt som praxis intagit i fråga omden skattemässiga behandlingen av blankningsaffärer leder till ett resultat somur materiell synvinkel är otillfredsställande. Realisationsvinstreglerna börgöras tillämpliga även pä en blankningsaffär - sedd i sin helhet - och iprincip anknytas till de regler som föreslås skola gälla för de renodladeterminsaffärerna, I likhet med fiera remissinstanser anser jag alt kommitténhar föreslagit en ändamålsenlig lösning av denna fräga, I det fall denskattskyldige för egen del redan äger aktier av samma slag som dem han lånar,bör han enligt min mening i princip ha full valrätt när del gäller attbestämma, om det är de redan innehavda eller de upplånade aktierna som skallanses vara försålda. Om försäljningen avser lånade aktier och täckningsköpelinte hunnit verkställas under samma beskattningsår som försäljningen, bör denskattskyldige i samband med taxeringen på lämpligt sätl kunna styrka att hanhåller på alt genomföra en blankningsaffär. 1 det motsatta fallel, dvs, närförsäljningen avser egna aktier eller lånade aktier där täckningsköpel redanhunnit ske under beskattningsåret, skall den skatlskyldige inkomma med en realisalionsvinstutredning. Kommitténföreslår en särskild regel föratt bl, a, inskränka möjligheterna 12 1975/76. Prop.1975/76: 180 166 tilluppskov med beskattningen och förhindra risken för missbruk. Om blankningsaffäreninte slutförts före utgången av det kalenderår som följer närmast efterförsäljningsåret, skall sälunda den skatlskyldige anses ha erhållit enrealisationsvinst motsvarande skillnaden mellan försäljningspriset och denlägsta köpkurs, som noterats från försäljningsdagen till utgången av detkalenderår, som följer närmast efter försäljningsäret. Den vinst, som kanuppkomma vid ett senare överiämnande av aktierna, får enligt förslagetreduceras med den på detta sätt beskattade vinslen. Avdrag för förlust isamband med en ej slutförd blankningsaffär tillåts inte. Jagbiträder kommitténs förslag även i denna del. Som påpekats av några remissinstanserböremellertidett lillägg göras så all realisalionsvinsten skall anses motsvara skillnadenmellan försäljningspriset för de avyttrade värdepapperen och den lägstabetalkurs eller, om sädan saknas, den lägsta köpkurs som noterats under den akluellatidrymden. Enligtvalutaregleringen får valutainlänningar, dvs. fysiska personer med fast bostadi och sådana juridiska personer vilkas slyrelse har sitt säte iSverige, i princip inte utan tillstånd köpa värdepapper fränullandel. De valutainlänningar som vid valutaregleringens tillkomst ägdeutländska värdepapper har emellertid behållit rätten att sälja dessavärdepapper i utlandet och all reinveslera den erhållna valutan i andra utländskavärdepapper. Omplaceringen av värdepapperen måste dock ske inom sex månaderräknat från lidpunkten för försäljningen. Valutainlänning, som inte befinnersig i denna situation, har emellertid möjlighet att indirekt komma in på denutländska marknaden. Det sker genom att han gör inköp av utländska värdepapperfrån andra valutainlänningar. Genom att transaktionen sker mellan valutainlänningarövergår nämligen re investeringsrätten, den s. k. swiichrätten, för dessavärdepapper från säljaren till köparen. Delsagda har bidragit till alt man numera kan tala om tvä helt olika kurser förutländska värdepapper. Det har utbildats en kurs för sådana utländskavärdepapper som ägs av valutainlänningar och som således kan försäljas lillandra valutainlänningar som önskar få tillträde till utländsk börs, och detfinns en annan "fri" kurs, dvs, den kurs som gäller vid di-reklinköppå värdepappersbörserna i utlandet. Den förslnämnda av dessa två kurser liggerenligt vissa uppgifter 15-17 96 över den sistnämnda. Vidsin bedömning av de skattemässiga verkningarna av en swiichaffär angerkommittén som typfall att den skallskyldige under en och samma dagköper utländska värdepapper i och säljer dem i utlandet. För"förlusten" - 15-17 96 av inköpspriset - yrkar den skallskyldigeavdrag gentemot tidigare under årel gjorda realisationsvinster. är det nödvändigt att reglera beskaltningsfrågan vid switchaffårer såatt avdrag inte får åtnjutas för sådana "föriusler". Prop.1975/76: 180 167 anserattswiichrätten aren rättighet som skall beskattas som egendom av samma slag somaktier och liknande värdepapper. Vid realisalionsvinstberäkning-en börenligtkommittén försäljningspriset förde värdepappersom sålts utomlands ökas med swiichrättensvärde. Kommitténsförslag har vid remissbehandlingen kritiserats från fiera håll. Del har bl, a,påpekats att förslagel i princip har inskränkts lill alt avse det första ledeti en swiichaffär. Frågan om hur beskattningen skall ske i samband med avhändelseav swiichrätten vid försäljning till valutainlänning omfattas inte avkommitténs förslag. Dessutom har del vid remissbehandlingen efterlysts beslämmelserom hur swiichrätten som sådan skall behandlas skattemässigt. Föregen del vill jag framhålla följande, I likhet med vad kommittén uttalat anserjagatt swiichrätten bör betraktas som en rättighet, Swiichrätten är visserligenförenad med de utländska värdepapperen på så sätl all den är anknuten tillinnehavet av dessa. Del är således inle frågaom en fristående rättighet, vilkensom sådan kan överlåtas eller bli föremål för handel. Delta förhållande innebäremellertid inte att swiichrätten och värdepapperen i beskattningshänseendenödvändigtvis behöver betrakias som en odelbar enhel. Del faller sig tvärtom avfiera skal naturligt att se swiichrätten som en i förhållande tillvärdepapperen fristående rättighet. Här kan t.ex. pekas på att det renl princpielliinte möter några slörre svårigheler alt särskilja swiichrättens ekonomiskavärde och att swiichrätten som sådan kan gå helt ellerdelvis förlorad om inte omplacering sker från tidpunkten förförsäljningen. Dettasynsätt talar enligt min mening för att switchrättens värde bör brytas ut frånden realisaiionsvinstberäkning som kan aktualiseras för värdepapperen isamband med en swiichaffär. En annan fråga blir då hur man skattemässigt skallbehandla swiichrätten som sädan. Jag återkommer till denna fråga i detföljande. Jagär således inte beredd alt lösa beskatlningsfrågorna på det sätt kommitténföreslagit, Realisationsvinslberäkningen i samband med en swiichaffär bör, somockså har förordats från remisshåll, alltid beräknas hell med bortseende fränvärdet av swiichrätten. Värdet av denna skall således inte räknas in i vare sigförsäljningssumman eller anskaffningskostnaden för de värdepapper som berörsav en swiichaffär, Värdelpå en switchrätt som sådan kan givetvis av olika anledningar komma att undergåförändringar. Beskattningen av en sådan värdeförändring bör självfalletanknytas till något av de regelsystem som finns och inte brytas ul lill ensärbehandling. Enligt min mening ligger del närmast till hands ati tillämpa deför annan lös egendom än aklier gällande beslämmelserna. dvs, de regler som -enligt vad jag kommer all föreslå i det följande - även fortsättningsvis börgälla för bl. a, rättigheter av olika slag, l, ex, fordrings-, options- ochförlagsrätter. Det innebär att skattskyldighet skulle föreligga för vinst vidavyttring efter förvärvet varvid Prop.1975/76: 180 168 beskattningensker med lillämpning av den fallande skalan efter innehavstidens längd. Vinsti samband med avyttring efter femårsperiodens utgång skulle däremot bli heltskattefri. Någon uttrycklig föreskrift om att beskattningen bör ske enligtdessa regler anser jag inte erforderiig, 7.4.6Konvenibla skuldebrev m. tn. Genombestämmelser i lagen (1973:302) om konvertibla skuldebrev m, m. - numera intagna i den nyaaktiebolagslagen (1975:1385) - har akiiebolag fåll möjligheter alt utge konvertibla skuldebrev eller skuldebrev förenade med optionsrätt lill nyteckning. Det konvertiblaskuldebrevet ger fordringsägaren rätt att på vissa i skuldebrevet angivnavillkor byta ut sin fordran enligl detta - hell eller delvis - mol aktier i bolaget.Från innehavarens synpunkt ger konvertibla obli gationer vissa fördelar både jämfört med en placering i vanliga obligationer och jämfört med en direkt placering i aktier. Värdet pä ett konvertibelt skuldebrev kan i många fall väntas stiga i ungefär samma mån som kursen pä bolagets aklier, Utbytesrätien innebäratt innehavaren kan förvandla sin ford ran på bolagel till en andel i bolaget, vilket kan vara till fördel om bolagetvisar stigande vinster som medger högre utdelning än den ränta som gäller för obli gationslånet. Denna fördel är särskilt påtaglig under en fortgående infiation. Skulle aktiekursen sjunka kan innehavaren avstå frän utbytet och i ställethålla sig till fordringsrätten. Skuldebrev med optionsrättger fordringsägaren rätt att teckna nya aktier i bolaget mot betalning ipengar. Denna räll kan knytas lill optionsbevis som fogas till skuldebrevet.Obligationer förenade med optionsrätt till nyteckning har i huvudsak sammafördelar som konvertibla skuldebrev. Ett utnyttjande av optionsrätt tillnyteckning innebär alt bolaget får ett ytteriigare kapitaltillskott vilket inteär fallet vid en konvertering, I lillämpningen harkonvertering av obligationer till aktier likställts med avyttring avobligationerna. Obligationsinnehavaren har således beskattats för eventuellrealisationsvinst på sill innehav vid konverleringslillfällel. Beskattningenhar därvid ansetts böra följa de regler som gäller för annan lös egendom änaktier o. d. Kommittén föreslåratlskattepliktig realisationsvinst eller avdragsgill realisationsföriust inteskall anses uppkomma när konvertibelt skuldebrev byts ut mot aktie. Aktienskall i stället anses anskaffad dä skuldebrevet förvärvadesoch till en anskaffningskostnad som motsvarar kostnaden för skuldebrev jämteeventuell kontantbetalning vid själva utbytet. Även i fråga om beskattningenvid utnyttjande av optionsrätt, som är förenad med eller fogad lillskuldebrevet, föreslär kommittén att aktierna skall anses förvärvade närskuldebrevet fövärvades. För egen del vill jagframhålla följande. Den ordning jag föreslagit i det föregående innebär attrealisationsvinstberäkningen för aktier i princip skall grundas på den verkligavinsten. Jag har i det sammanhanget pekat på Prop.1975/76: 180 169 desvårigheter som uppkommer när del i ett sådant system gäller att bestämmaanskaffningskostnaden. Dessa svårigheler är särskilt uttalade när del gäller attbestämma anskaffningskostnaderna för de äldre innehaven. För sådana innehav harjagt, o. m, ansett det nödvändigl att föreslå särskilda schablonregler förberäkningen av anskaffningskostnaden i vissa fall. syslem som innebär i de här aktuella fallen skulle behöva gä tillbaka ända till den tidpunktdå skuldebreven anskaffades, skulle med all sannolikhet försvära tillämpningenav systemet med beskattning av den verkliga vinsten. Jag är därför inte bereddatt godta kommitténs förslag i denna del. Den praxis, enligl vilkenkonvertering av skuldebrev eller utnyttjande av en med skuldebrev förenadoptionsrätt betraktas som om ett nyförvärv av aktier ägl rum, bör således gällaäven i fortsättningen, I dettasammanhangvill jag erinra om all kommitténföreslagitatt vinst vid avyttring av bl, a,konvertibla skuldebrev skall beskattas på samma sätt som aktievinsier.Kommitténs förslag i denna del berör jag i avsnitt 7.5.3. . Den nyaaktiebolagslagen (1975:1385) innehäller även bestämmelser som möjliggörutgivande av konvertibla aktier. I bolagsordningen kan således bestämmas att aklierav visst slag skall i närmare angiven ordning kunna omvandlas till aktie avannat slag. Härigenom har del givits möjligheler att introducera s. k. konvertiblapreferensaktier, dvs, preferensaktier vilkas innehavare har räll alt påkallaatt aktierna utbyts mol eller förvandlas lill stamaktier. Kommitténföreslår att ett sädant utbyte i realisalionsvinsthänseende inte bör betraktassom ett nytt fång. Föregen del får jag anföra följande. Det är i detta fall inte fräga om ennyteckning som påverkar aktiekapitalets storiek. Avsikten är i stället att deutbytta aktierna skall fä samma rättsställning som de nya aktierna.