prop · FY03104 · 1975-12-31 00:00:00 — Enligtmin mening är uppgiftema om pensionsåtaganden så väsentliga att de inte bör fåförekomma i form av en notanteckning. Jag anser att uppgifter i dessahänseenden bör framgå direkt av balansräkningen, I denna bör också lämnasuppgifter i fråga om fordran hos delägare. För att denna balanspost skall fådet avsedda informationsvärdet bör även anges fordran hös delägare närståendepersoner. Detta bör, lUcsom fallet är enligt det s.k. låneförbudet iaktiebolagslagen, gäUa oavsett fordringens sloriek och betydelse. Däremotfinner jag inte anledning attföreslå regler i bokföringslagen om redovisning av fordran på styrelseledamotoch verkställande direktör. Regler om sådan redovisning finns nämligen iaktiebolagslagen och torde komma att införas även i lagen om ekonomiskaföreningar. Jaghar tidigare nämnt att en särskild bestämmelse bör upptas i lagen om attenskild näringsidkare skall lämna uppgift om privata tillgångar och skulder.Jag anser det naturligt att det i anslutning till den bestämmelsen ocksåupptas föreskrift som innebär att om sådan person driver mer än en rörelse såskall han i bilaga till årsbokslutet lämna uppgift också om den andra rörelsen.Samtliga rörelser bör också kunna var för sig redovisas i samma årsbok. Somjag kommer att föreslå bör uppskrivning av värdet påanläggningstillgångar tillåtas. Har sådan uppskrivnmg skett anser jag detnaturligt att upplysning därom skall lämnas exempelvis i form av notanteckning lillårsbokslutet, varvid uppskrivningsbeloppet och dess användning bör anges. Härefterkvarstår att behandla utredningens förslag att uppgifler och upplysningar skalllämnas om värderings- och avskrivningsgrunder samt om väsentliga förhållandenför rörelsen. Frånnågra remissinstanser har framhållits att upplysningsskyldighet om bland annatvärderingsgrunder är meningslösa för de mindre företagen. Jag anser emellertidatt de förordade punktema har betydelse från informationssynpunkt även när detgäller mindre företag. Självfallet måste upplysningsplikten kunna lämpas efterrörelsens förhållanden. Ju mer komplicerade förhållandena är desto utförligareupplysningar måste lämnas. Naturligtvis kan det inte i något faU komma i frägaatt man exempelvis skriver att man har värderat vamlagret enligt lag. Det böräven av den minsta rörelse kunna krävas upplysning om alt varulagret t, ex.tagits upp till nettoförsäljningsvärdet eUer att det tagits upp till återanskaffningsvärdetmed angivande av hur stort inku-ransavdrag som gjorts. På motsvarande sätt kanen enkel uppgift lämnas om hur avskrivningar har verkställts i fråga om anläggningstUlgångar.Det väsentliga är emellertid att i enlighet med bestämmelserna tydligaupplysningar ges om förändringar i tillämpade värderingsprinciper för attjämförelse på ett riktigt sätt skall kunna göras mellan olika räkenskapsår. Jagåterkommer i specialmotiveringen ytterligare till de bestämmelser sombehandlats i detta avsnitt. Denvärdering av tiUgångar och skulder som ligger tiU grund för de uppgifter som intasi balansräkningen har betydelse inte bara för att man skall få elt grepp omrörelsens ställning utan också för resultatberäkningen ochresultatbedömningen. ningenvid en räkenskapsperiods början och vid dess slut utgör ju i princip periodensvinst eller förlust. Därav följer att ju högre värde man åsätter exempelvis ettvarulager i balansräkningen vid utgången av cn räkenskapsperiod, desto störreblir den bokföringsmässiga vinsten . För att skyddaborgenärsintressena och för att ge den bokföringsskyldige själv och rörelsensintressenter möjUghet att bedöma rörelsens resultat och utveckling måstebindande anvisningar i form av ändamålsenliga och klara värderingsregler ges ibokföringslagen. gäUandelag innehåller bara knapphändiga värderingsregler. Det föreskrivs att tUlgångarnainte får upptas över sina verkliga värden, AnläggningstUlgång får dock tas upp tUlanskaffningsvärdet trots att det verkliga värdet är lägre. Denna bestämmelsekompletteras med föreskrifter om att i sådant fall avskrivning skall ske. Deregler som sålunda ges är maximiregler, de anger det högsta tillåtna värdet.Undervärdering av tUlgångar är sålunda tUlåten, Samma principer kommer tUlsynes i exempelvis den nuvarande aktiebolagslagens bestämmelser omårsredovisning. Grandvalenför balansvärderingsbestämmelserna är såsom tidigare nämnts, att årsbalansenfrämst skall vara en resultatutredningsbalans och inte en förmögenhels- ellerlikvidationsbalans. Under sådana omständigheter framstår det som naturligt attvärderingsreglerna liksom hittUls får karaktären av maximivärderingsregler. Närdet gäller värdering av omsättningstillgångar följer man vid affärsbokföringenvad som bmkar kallas det lägsta värdets princip. Värderingefter principen lägsta värdet innebär att en tUlgång i balansräkningen inte fårtas upp över det lägsta av två eller flera på ett visst sätt bestämda värden. Somregel brukar det ena av dessa värden vara det faktiska anskaffningsvärdet. Somandra värde används i skatterätten som huvudregel återanskaffningsvärdet. Igällande aktiebolagslag anges verkliga värdet som en alternativ värderingsnorm.Med verkliga värdet avses då som huvudregel nettoförsäljningsvärdet, dvs.brattoförsäljningsvärdet minskat med försäljningskostnaderna. Lägsta värdelsprincip bygger sålunda på att anskaffningsvärdet, det historiska värdet,jämförs med ett på oUka sätt bestämt mera aktuellt värde. Grandtankenbakom lägsta värdets princip är att å ena sidan förhindra redovisning avvinster som ännu inle realiserats och å andra sidan kräva att hänsyn tas påförhand tUl sannolika förluster, även om dessa förluster ännu inte blivit realiserade.Det sagda innebär att hänsyn tas till vad som kallas realisationsprincipenresp, försiktighetsprincipen. framhållit kan det inte komma i fråga att grunda värderingsreglernai bokföringslagen på någon annan princip än någon form av lägsta värdetsprincip. Fråganom hur lägsta värdets princip lämpligen bör uttryckas har UtförUgt diskuteratsi företagsekonomisk och juridisk litteratur. Enighet torde råda om attrealisationsprincipen bör tiUgodoses genom att anskaffningsvärdet uppställssom det ena av de båda värdena vid lägsta värdets princip. Om man exempelvisvid lagervärderingen fick gå över anskaffningsvärdet, skuUe nämligen vinst iform av en värdestegring på lagret kunna redovisas, trots att vinsten ännu intereaUserats genom en försäljning. Utredningenföreslår att mot anskaffningsvärdet skall i första hand SläUasnettoförsäljningsvärdet. Är detta värde sålunda på balansdagen lägre änanskaffningsvärdet, får tillgången inte tas upp tUl det sistnämnda värdet.Utredningen har emeUertid funnit att stort utrymme måste ges för alt användaandra riktpunkter, främst då anskaffningsvärdet jämfört med återanskaffningsvärdet.I många rörelser torde det enligt utredningen vara så att återanskaffningsvärdetställer sig enklare att använda än nettoförsäljningsvärdet. I sådana fall bören avvikelse från huvudregeln vara tillåten. Om rörelsens förhållanden, tiUgångensbeskaffenhet eller andra omständigheter ger anledning härtiU, får sålunda verkUgavärdet bestämmas till återanskaffningsvärdet. Utredningensförslag till utformning av lägsta värdets princip har inte mött någon erinranunder remissbehandlingen med undantag av att KF föreslagit ett regelsystem, somi betydande utsträckning avviker från de principer jag redogjort för.För egen del har jag inte funnit anledning frångå de i praxisgodtagna värderings-principema. Jag godtar därför utredningens förslag tillutformning av lägsta värdets princip. Somjag nämnt är undervärdering av tiUgångama inte förbjuden. Detta innebär attexempelvis lagerreserver kan skapas. Enligt vad jag tidigare förordat skallbokföringsskyldiga i den interna bokföringen öppet visa dessa reserver. Omvarulagret skrivs ned och faktiskt bokförs till ett värde som understiger dethögsta tillåtna värdet, är skillnaden, den företagna nedskrivningen, att ansesom lagerreserv. Jag förordar att en särskild beslämmelse med denna innebördupptas i lagen. Medde föreslagna bestämmelsema lämnas relativt stort utrymme för olika värderingsgrander.Det är naturligtvis viktigt att vederbörande företag kontinuerligt försökertillämpa en och samma värderingsprincip. Klarhet måste också finnas i fråga omvilken värderingsmetod som används. Som jag i föregående avsnitt föreslagitupptas i lagen en särskild bestämmelse om att anteckning om värderingsgrundernaoch viktiga ändringar i dem skall göras i årsbokslutet. Jagdelar utredningens uppfattning att det undantagsvis bör vara tUlåtet attvärdera en omsättningstillgång över anskaffningsvärdet. Jag återkommer ispecialmotiveringen till utformningen av denna bestämmelse och tiU vissa andrafrågor i samband med värdering av omsättningstillgångar. Dengrundläggande regeln för värdering av anläggningstillgångar är enligtförslaget att anskaffningsvärdet är det högsta värde som tiUgången får tas upp tiU.Denna regel överensstämmer med gäUande lag. Jag biträder förslaget på dennapunkt. Som utredningen påpekat måste utgifter, som erlagts för förbättring avanläggningstillgång, få räknas in i anskaffningsvärdet. Utredningen har intenågon UttryckUg föreskrift om detta. I enlighet med vad som föreslagits avaktiebolagsutredningen i dess förslag tUl ny aktiebolagslag anser jag för att en bestämmelse om denna sak bör tas in i lagen. Ettsystem med avskrivningar måste finnas för tiUgångar som skall användas för enlängre tid i en rörelse. Det vore nämUgen orimligt om hela utgiften för entillgång som skall användas under en följd av år skulle belasta rörelsen underanskaffningsåret som en kostnad som påverkar resultatet för . Syftetmed avskrivningar är att fördela anläggningstillgångens anskaffningsvärde på deperioder, som tUlsammans utgör användningstiden för tillgången. Den kostnad förrörelsen som avskrivningen sålunda motsvarar , skall därvidi görligaste mån ge uttryck för kostnaden för att användatillgången i fråga. De sammanlagda avskrivningskost-nadema för sådana tUlgångarsom fortlöpande minskar i värde ger då ett mått på kostnaden för att underräkenskapsperioden utnyttja företagets fasta produktionsapparat. Avskrivningssystemetframträder främst som elt inslag i resultatberäkningen och resullatfördelningenvid en fortlöpande verksamhet. Utgifterna för att skaffa en tillgång fördelaspå lämpligt sätt mellan skilda räkenskapsår. Till systemet hör en klarplanmässighet. Sålunda bestäms på förhand efter olika faktorer hur fördelningenmellan åren skall ske. Främst tar man naturligtvis fasta på den successivavärdeminskning som kan förutses. Det innebär att man gör en fördelning medbeaktande av bl, a, värderingsaspekter. Därvid ses värderingsfrågorna i ettlångsiktigt perspektiv eftersom man söker förutse värdeutvecklingen under tillgångensanvändningstid. Det nu beskrivna avskrivningssystemet leder till att man iförsta hand bedömer vilka avskrivningar som är företagsekonomiskterforderliga. Detförekommer emeUertid, som förat nämnts, att man gör längre gående avskrivningarän de som är företagsekonomiskt erforderliga. Detta tillåts också i vissutsträckning inom skatterätten. Utredningenföreslår att på anläggningstillgång som fortlöpande minskar i värde på grund avålder eller nyttjande eller därmed jämföriig orsak skall göras årligaavskrivningar efter den värdeminskning som tUlgången beräknas komma altundergå. Detta uttryckssätt har kritiserats av flera remissinstanser. Som jagtidigare nämnt bör avskrivningarna baseras på en plan, där man tagit hänsyn tUltiUgångens ekonomiska livslängd framåt i tiden. Detta planmässiga moment bör kommatiU uttryck i lagen. Jag förordar därför att i lagen tas upp den bestämning,som bl. a. föreslagits av aktiebolagsutredningen, nämligen att avskrivningskall ske med minst belopp svarande mot lämplig avskrivningsplan. Jag vUlunderstryka att det f. n. saknas bestämda gmnder för huravskrivningsberäkningar skall göras, Skattemässiga överväganden, å ena, ochföretagsekonomiska bedömningar, å andra sidan, medför ofta olika resultat ifråga om vad som är en normal avskrivning. I redovisningspraxis använder mansig av olika avskrivningsmetoder. Vid en avskrivning, byggd på ettfast värde såsom anskaffningsvärdet, skriver man av olika slora belopp årligen.Enligt den degressiva metoden, som exempelvis den räkenskapsenligaavskrivningen enligt skatterätten, använder man en fast procentsats för avskrivningama,men baserar dessa ändrade värden. Man kan också låtaavskrivningarna bli beroende av produktionsintensileten genom alt manexempelvis anpassar avskrivningen av en tiUgång efter vad tiUgången produceratunder räkenskapsåret. Slutligen förekommer en s, k, progressiv avskrivning. Dåskall exempelvis avskrivningar och räntor ge samma totala belopp för olika år.Avskrivningsandelen kommer i ett sådant system att öka kontinuerligt genom atträntorna beräknas på sjunkande värden. Det bör enligt min mening lämnas åtpraxis att avgöra vilken avskrivningsmetod som passar bäst för olika typer avföretag. Som jag förut nämnt (avsnitt 5.4.4) innebär mitt förslag attupplysning skall lämnas om vilka avskrivningsmetoder man använder samtändringar i dessa. Avskrivningenskall enligt mitt förslag svara mot en lämplig avskrivningsplan. Naturligtviskan bundenheten till en avskrivningsplan inte vara fullständig. Det kan visasig under användningen av en anläggning att denna kommer att få betydelse fören än man från början beräknat. Detta innebär att man når en punkt,då man finner att man skrivit av mer än vad som visar sig vara motiverat. framhållit bör i första hand en sådan situation leda till att manser över avskrivningsplanen. I stäUet för att inställa en eller annan avskrivningbör man alltså modifiera avskrivningsplanen. Flera remissinstanser haremellertid framhållit att avskrivningar måste få underlåtas, om en tillgånguppenbarligen redan är tillräckligt avskriven. Jag vill inte heller bestridaatt det i vissa fall kan framstå som lämpligt att underlåta att göra enavskrivning. Efter mönster av aktiebolagsutredningens förslag till nyaktiebolagslag förordar jag därför att avskrivning inte skall behöva göras, om tiUgångenuppenbarligen redan är tillräckligt avskriven. Jagbiträder förslaget om bestämmelser rörande extraordinära engångsavskrivningar,nedskrivning. Har värdet på anläggningstillgång varaktigt gått ned, skallsålunda enligl mitt förslag nedskriv- ningske med det belopp som kan anses erforderligt enligt god redovisningssed.Förslaget tar sikte på fall då oförutsedda kraftiga värdeminskningarinträffar. UtrednmgsförslagetinnehåUer inte någon bestämmelse som tiUåter uppskrivning av värdet på anläggningstUlgångar.ÅtskUliga remissinstanser har kritiserat förslaget på denna punkt. framhåUit måste grundprincipen för redovisningen vara attresultatet innefattar bara realiserade vuister. Belopp som hänför sig tiU enuppskrivning bör inte kunna tas ut som vinst utan måste bindas i företaget. Närdet gäUer aktiebolag möter inte några prmcipiella betänkligheter att tUlåtauppskrivning, om uppskrivningsbeloppel hänförs tiU det bundna kapitalet såsomfallet är exempelvis när uppskrivnings-belopp används för fondemission ochläggs tUl aktiekapitalet. Det bundna kapitalet får nämligen inle delas ut somvinst. Förrörelser, som saknar bundet eget kapital, måste i enUghet med vad som nyssanförts slutsatsen i princip bli den att uppskrivning av anläggningstiUgångarinte kan tUlåtas, eftersom det inte finns några möjligheter att bindauppskrivningsbeloppet i företaget genom att lägga det till det bundnakapitalet. Enligt min mening bör detta också vara huvudregeln. Från dennahuvudregel bör dock undantag kunna göras i ett fall. Enligtdet remitterade förslaget till aktiebolagslag får uppskrivning av värdet påanläggningstillgång ske, om uppskrivningsbeloppet används för erforderlignedskrivning av värdet på andra anläggningstUlgångar och särskUda skälföreligger för en sådan utjämning. Har taxeringsvärde åsatts enanläggningstillgång, får uppskrivning inte ske över detta värde. Som skäl föratt tiUåta detta förfarande åberopas bl. a, att det skulle vara obilligt att enextraordinär värdeminskning skall behöva drabba årsresultatet, om det samtidigtfinns väsentliga övervärden i andra anläggningstillgångar. För att uppskrivning nedskrivning skall få ske fordras dock enligt lagrådsremissen att förfarandetöppet redovisas i årsredovisningen. Enligtmin mening bör de regler om uppskrivning nedskrivning, som förordas i dennämnda lagrådsremissen, kunna tillämpas även för andra företag än aktiebolag.Genom att uppskrivningsbeloppet bara får användas för nedskrivning åstadkommesockså ett slags bindning av uppskrivningsbeloppet i förelaget. Jag föreslårdärför att i sak motsvarande regler tas in i bokföringslagen. Somjag framhöll i den nämnda lagrådsremissen kan uppskrivna värden inte betraktassom eviga. Av god redovisningssed följer att en uppskrivning medför krav pådärtill anpassade större avskrivningar, Ienlighet med utredningens förslag, som på denna punkt inte mött någon erinran,förordar jag att i lagen upptas bestämmelser om o s ä k- raoch värdelösa fordringar. Osäker fordran bör få tas upp tUl det belopp som denberäknas inflyta med. Värdelös fordran bör inte få tas upp som tUlgång. Dettagäller både för omsättningstUlgångar och anläggningstiUgångar, Fordran som är anläggningstUlgångbör få skrivas upp till sitt beräknade högre värde, även om den såsom osäker eUervärdelös tagits upp till lägre belopp eller utelämnats i närmast föregåendebalansräkning. Delta innebär att uppskrivningsbeloppet tillåts påverkaresultatet. Från några håU har underremissbehandlingen framstäUts önskemål om att regler för värdering av skuldertas in i lagen. Frågor om skuldvärdering torde endast få betydelse om skuldenlyder på utländsk valuta. Är det fråga om en kortfristig skuld skall enligt alhnäntvedertagen praxis gälla en "högsta värdels princip". Detta medför attskulderna skaU tas upp tUl den högsta av antingen den kurs som gäUde vidskuldens uppkomst eller den kurs som gäller på balansdagen. I fråga omvärderingen av långfristiga skulder har full klarhet ännu inte utbUdats ipraxis. Vid förlust på grand av kursstegring torde man i stället för attomedelbart redovisa förlusten kunna fördela denna . Har kursfallinträffat, torde det ligga i god redovisningssed att den kursvinst som dettainnebär inte kan anteciperas, innan vinsten har realiserats vid skuldensbetalning. Jag är f, n, inte beredd att föreslå några bestämmelser i ämnet. Dettorde få lämnas åt utvecklingen av god redovisningssed atl närmare utforma huren rättvisande värdering av långfristiga skulder bör göras. Utredningen har inteföreslagit några uttryckliga beslämmelser om värdering av övertagen goodwilloch s, k, organisationskostnader, dvs, kostnader for teknisk hjälp, forskningoch utvecklingsarbete, provdrift etc. förslag tUl nyaktiebolagslag innehöll däremot bestämmelser härom. Jag förordar att de av aktiebolagsutredningenföreslagna bestämmelserna tas in i bokföringslagen liksom även de av sammautredning föreslagna bestämmelserna om avskrivning på kapitalrabatt och direktaemissionsutgifter vid upptagande av långfristigt lån. 5.5Bestämmelser om automatisk databehandling Olikametoder har successivi utvecklats för att man inom företagen skaU kunnabemästra allt större och alltmer svåröverskådliga datamängder. Datorerna harinte sällan till att börja med använts inom ett företag för avgränsade mtineri redovisningsarbetet, såsom fakturering, löncuträkning och lagerbokföring.Datorerna har lämpat sig väl för att ersätta de manueUa inslagen iarbetsrutiner där stora mängder uppgifter bearbetas efter ett fast mönster.Successivt eller redan i ett inledningsskede har mänga företag ofta lagt överstörre delen av eller helasin ekonomiska redovisning på datorer. Datorema har emellertid bUvit hjälpmedeli ett traditioneUt uppbyggt redovisningssystem. Principerna för redovisningenhar förbhvit i stort sett oförändrade. Man har från verifUcationsmaterialetframställt kronologiska och systematiska Ustor samt material för en omfattandehjälpbokföring. Manuellt framstäUt redovisningsmaterial har ersatts av datorproducerat,Datorema kan i dessa faU sägas tiU en del ha blivit utnyttjade närmast som räkne-och skrivmaskiner. Fördagens förhållanden torde i huvudsak kunna uttalas att den datorbaseraderedovisningen rätt nära ansluter tUl ordningen för en traditionell bokföring.Skillnaderna kan sägas mera hänföra sig tUl tekniken än till grandprincipernaför redovisningen. Grandinslagen registrering, bearbetning och rapporteringfinns också vid den datorbaserade redovisningen. Datorema producerar genomsina radskrivare i läsbar form de grandnoteringar, rapporter o, d. somkännetecknar också den traditionella bokföringen. Utredningen har framhållitatt det kan antas att denna form av datoranvändning i redovisningen kommer attdominera också inom nu överskådlig framtid, åtminstone för affärs-bokföringensdel. Särskilt företag, som anlitar datacentraler för service, torde enligtutredningen som regel använda denna typ av datorsystem. Utredningenhar intagit den ståndpunkten att det för denna typ av datorbaserad bokföringinte behövs några särskilda bestämmelser med undantag för den s. k.dokumentationen för databehandling som jag återkommer till . Datorernaproducerar räkenskapsmaterial i vanlig läsbar form. Datorns verifikationslistorkan utgöra grandbokföring och en kvittens post för post på vad datom har tagitemot. Utredningen framhåller vidare att genom datorlislor för huvudbokföringenskonton och for hjälpbokföringen kan man i huvudsak på traditionellt sätt följabearbetningsstegen och redovisning av särskilda förhållanden. De periodiskasammanfattningarna ger en för datorbokföring lämplig rapportform. Jagdelar utredningens uppfattning att det bör vara möjligt att använda datorer somhjälpmedel vid bokföringen. Frånsett dokumentationen för databehandlingenfordras inte några särskilda bestämmelser när datorer används på det nyssangivna sättet i bokföringen. Datom är då endast ett tekniskt hjälpmedel av iprincip samma slag som en räknemaskin, en faktureringsmaskin eller enbokföringsmaskin. Meraavancerade typer av datorbaserad bokföring än det system som jag beskrevhar emellertid utvecklats. Närdet gäller att mata in data för bearbetning strävar man inom de mera avanceradesystemen för datateknik efter att ersätta de moment, som krävs föratt omvandla uppgifter i vanlig läsbar form till uppgifter i maskinanpassadform. Uppgifter kan registreras direkt från kassaregisler, vågar etc. påmagnetband och andra dator- media.KonventioneU text kan utformas så att den kan läsas automatiskt av datom. Detär inte uteslutet att upptagningar på mikrofUm och dylikt kan av datornanvändas direkt vid inmatning. Vidare kan det särskUt vid stora datamängder blialltmer omständligt och mindre mcningsfuUt med en mera fuUständig rapporteringav bearbetnings-resultat. I vissa fall kan det då framstå som obehövUgt att tafram cn rapport i konventioneU form. Det kan räcka med att uppgifterna finnsregistrerade! maskinläsbar form och kan sättas in för en omedelbar nybearbetning. Rapporter kan då avläsas på bUdskärmar, soir ingår idatorutrustningen, och behöver då ofta inte tas fram i annan form. UtredningenframhåUer att intresset att ersätta datorproducerade verifikationer ochnoteringar i vanlig läsbar form kan tiUgodoses genom två principiellt någotskilda metoder. Enligt den ena skulle man kunna ha hela räkenskapsmaterialeteller delar av detta på mikrofilm eller annat medium med mikroskrift.Materialet är då i princip visuellt, men man måste användaförstoringshjälpmedel för att ta del av det. Ett exempel på denna teknik är dens, k, COM-tekniken, Denna teknik beskrivs av utredningen summariskt på följandesätt. Endatorbearbetning kan som resultat (utdata) ge utskrifter i vanlig läsbar formgenom anläggningens radskrivare. Bearbetade uppgifter kan sålunda som resultatge exempelvis utskrivna fakturor.