prop · FW03163 · 1973-12-31 00:00:00 — RNhar i annat sammanhang (RN II1970: 87) uttalat, att konkursbo ägerrätt till avdrag för ingående mervärdeskatt eller till återbetalning av skatt iden mån motsvarande skyldighet föreligger att betala mervärdeskatt. Användsåterbetald skatt för betalning av mervärdeskattebe-lagda leverantörsfakturoruppstår ny avdragsgill mervärdeskatt. Skattskyldigsom tillämpar faktureringsmetoden skall redovisa mervärdeskatt på förskotts-eller a contobetalningar först i samband med slutfakturering efter verkställdleverans. Försätts sådan skattskyldig i konkurs innan skattskyldighet inträttför honom ankommer det på konkursboet att redovisa skatt när skattskyldighetinträder. I vissa sådana fall kan konkursboet råka i svårigheter vidskatteredovisningen. Den skattskyldige kan ha påbörjat en byggnadsenlreprenadsom efter konkursutbrottet fullföljts av konkursboet. Beställaren erläggerdärvid endast skillnaden mellan entreprenadsumman och gjorda förskotts- ellera contobetalningar. Med det sålunda influtna beloppet, som i vissa fall ärmycket litet, skall konkursboet betala hela den mervärdeskatt som belöper påentreprenaden. Även om det influtna beloppet räcker till betalning av skattenkan andra borgenärer i konkursen bli lidande på betalningen, eftersom dennaavser s. k. massagäld som skall betalas före även prioriterade fordringar. Sammaeffekt kan uppstå när konkursgäldenären påbörjat byggnation i egen regi ochlyft kreditiv. När konkursboet efter färdigställande av byggnationen säljerfastigheterna är dessa vanligen belastade med inteckningslån. Den kontantabetalningen torde därför oftast vara liten. Den tas i anspråk, helt eller tillstor del, för betalning av mervärdeskatten. Denangivna effekten kan f. ö. inträda i varje fall dä konkursboet blirskattskyldigt för viss prestation utan att uppbära full likvid för denna. Såtorde kunna vara faUet även när konkursgäldenären påbörjat montering av maskine. d. hos uppdragsgivare och uppburit betalning härför utan att skattskyldighetinträtt. Kungl.Maj:t har i två fall medgett konkursbo nedsättning av mervärdeskatt enligt 76§ MF i situationer som nämnts. Närgäldenär underlåter att betala sina skulder uppkommer en förlust förborgenären. Denne är ej skyldig att ställa ut kreditnota på det skattebeloppsom han därigenom går förlustig. Däremot kan han ändra sin egen redovisning avutgående skatt. Vidare gäller att gäldenären inte är skyldig att minska siningående mervärdeskatt med skatten på den del av skulden som han inte betalar.Detta gäller även om ackordsuppgörelse ttäffas eUer gäldenären försätts ikonkurs. Borgenären får dock inte minska sin utgående skatt närackordsuppgörelse träffas mellan företag i intressegemenskap enligt p. 10 andrastycket av anvisningarna tiU 29 § KL (RSV II 1972:10). Utredningen.Utredningen anför att de nuvarande bestämmelserna och deras tillämpning integer ett tillfredsställande resultat i vissa fall när konkursgäldenärentillämpat faktureringsmetoden för redovisningen av mervärdeskatt. Detta gällerallmänt sett sådana fall där konkursboets skattskyldighet är mer omfattande änden betalning som tillfaller boet. Utredningenföreslår därför att det av konkursgäldenären före konkursutbrottet skapademervärdet beskattas hos honom och att endast det efter konkursutbrottet skapademervärdet beskattas hos konkursboet. Detta resultat kan uppnäs genom attkonkursgäldenärens skattskyldighet anses inträda förekonkursutbroltet i fräga om allt mervärde han då upparbetat eller tillskapat.Därmed skulle statsverkels fordran mot gäldenären ha uppkommit före och inte ikonkursen. Den får därvid fastställas tiU sin storlek och bevakas på vanligtsätt i konkursen och utgör inte s. k. massafordran. Konkursboet skulle i sådantfall vara skattskyldigt i praktiken endast för de kontanta likvider sominflyter för skattepliktiga transaktioner som fullföljs av boet,Konkursgäldenären bör äga ratt tUl avdrag för ingående mervärdeskatt som hänförsig till de prestationer för vilka skattskyldighet inträder enligt vad nusagts. Vidtillämpningen av ett sådant system bör, tillägger utredningen, utgångspunktenvara konkursboets fakturering eller motsvarande och den betalning boet taremot. Skillnaden mellan faktureringen och betalningen bör utgöra vadkonkursgäldenärens skattskyldighet skall omfatta. Detta torde kunna tillämpasnär konkursboet fakturerar och tar emot betalning innan tiden utgått förbevakning av fordringar i konkursen. När sä inte är fallet bör det finnas möjlighetatt fastställa omfattningen av konkursgäldenärens skattskyldighet på annangrund, I första hand bör därvid av konkursgäldenären uppburna förskott eller acontobetalningar eller lyfta kreditiv kunna tjäna lill ledning. Har ingasådana medel uppburits bör nedlagda kostnader kunna ligga till grund för beräkningen.Konkursboets skattskyldighet bör, oberoende av hur omfattandekonkursgäldenärens skattskyldighet bedömts vara, omfatta vederlag som faktisktkommer boet till godo. Utredningenär medveten om att förslaget inte ger ett helt tillfredsställande resultat.Statsverkets möjligheter att fä in skatt från konkursgäldenären får normaltbedömas som små. De föreslagna reglerna bör därför kompletteras medbestämmelser som innebär alt skattskyldighet alltid inträder då förskott ellera contobelalning tas emot av skattskyldig. Skattskyldighet bör då inträdaockså när den som bedriver verksamhet i egen regi skapar mervärde iverksamheten. Bestämmelserav nu angivet slag har, framhåller utredningen, i allt väsentligt betydelseendast för verksamhet som avser fast egendom. på fastighetsområdelkommer att behandlas i slutbelänkan-det. Däri kommer också all behandlas fråganom skattskyldighet vid förskottsbetalningar och motsvarande. Det nu framlagdaförslaget får därmedbetraktas i viss mån som ett provisorium. En omedelbar lösning av frågan hardock enligt utredningen framstått som särskilt angelägen. Utredningenfinner det inte möjligt att effektivt ändra det förhållandet att gäldenär somtUlämpar faklureringsmeloden inte är skyldig alt minska sui avdragsgillaingående mervärdeskatt när han försätts i konkurs, träffar ackordsuppgörelsemed borgenärer eller av annan anledning underlåter att helt betala sinaskulder och föreslår därför ingen ändring på denna punkt. Remissinstanserna.Utredningens förslag att föreskriva skattskyldighet för konkursgäldenär för detav honom för konkursutbroltet skapade mervärdet tillstyrks av SHIO ochaccepteras i princip av länsstyrelserna i , , ochÖrebro län. Flera remissinstanser betonar vad utredningen också anfört,nämligen att förslaget i viss mån kan ses som ett provisorium. RSV, SAF ochSveriges motsätter sig dock ej att frågan ändå tas upp nu.Länsstyrelserna i , , , , ,och anser däremot alt tillräckliga skäl inteföreligger för en provisorisk lösning utan förordar att frågan får anstå tilldess andra näraliggande frågor behandlats och redovisats av utredningen i dessslutbetänkande. Fleraremissinstanser anför synpunkter på och erinringar mot utredningens förslagbåde i tekniska och materiella hänseenden. Utrednuigensöversyn av reglema om skattskyldighet till mervärdeskatt har varit inträngandeoch resulterat i åtskilliga ställningstaganden och ändringsförslag. Här liksomi andra hänseenden har utredningens målsättning varit att åstadkomma lösningarsom bättre tillgodoser kravet på konkurrens- och konsumtionsneutralilet ibeskattningen och undanröjer nu rådande oklarhet i tUlämpningshänseende.Utredningen understryker dock, att åtgärder i sådant syfte får vägas motkonsekvenserna med avseende på redovisning, kontroll och administration avskatten. Utredningensöverväganden innebär ingen ändring av de redan gällande grundläggandekriterierna för skattskyldighet till mervärdeskatt. Det ligger i skattens naturatt knyta skattskyldigheten till omsättning av skattepliktiga objekt och tjänsteri yrkesmässig verksamhet här i landet och till importen av skattepliktigavaror. Utredningen finner det också naturligt att begreppet yrkesmässigverksamhet som en huvudregel knyts till förvärvskällorna inkomst av rörelse ochinkomst av jordbruksfastighet enligt KL. Det är därför speciellaskattskyldighelsfrågor som omfattas av utredningens särskildaställningstaganden och ändringsförslag. Somkomplement lill huvudregeln gäller, att skattskyldighet föreligger för annanverksamhet än sådan som är att hänföra till rörelse eller jordbruk, omverksamheten innefattar inte enbart enstaka försäljning eller uttag av varaeller tUlhandahållande av tjänst. Utredningen konstaterar alt delta uttryckmedfört tolkningsproblem och behöver förtydligas. Vad som åsyftats är attskattskyldighet skall föreligga när det med viss regelbundenhet förekommertransaktioner med skattepliktiga objekt och tjänster. För att klarare markeradetta föreslår utredningen att verksamhet, som inte omfattas av huvudregeln,skall anses som yrkesmässig när den drivs i butiksmässig eller eljestrördsdiknande form. Denna supplementärregel bör gälla för verksamhet sombedrivs inte bara av privatperson utan även av staten, kommun, ideellorganisation eller utländsk företagare och vidare i fråga om förvärvskällanannan fastighet enligt KL. Utredningentar i detta sammanhang också upp svårigheterna att uppnå en beskattning avtjänster som personer utför på sin fritid under former som är att anse somrörelse. Någon särskild lösning på detta problem kommer utredningen inte framtUl men betonar vikten av att man vid inkomsttaxeringen gör en riktigklassificering av inkomsterna från sådana arbeten och att de även blir föremålför kontroll. Vidremissbehandlingen har föreslagits att även förvärvskällan inkomst av annanfastighet bör inrymmas under huvudregeln för skattskyldighet. Den föreslagnasupplementärregeln har rönt vissa erinringar. I något fall ifrågasätts omförslaget innebär en förbättring, medan man i andra fall menar att det somkriterium för skattskyldighet bör räcka med att verksamheten bedrivs irördseUknande form eller alt det är fråga om mera regelbundna eller upprepadeomsättningar av skattepliktiga objekt eller tjänster. Vidare har vidremissbehandlingen framförts argument både för och emot regler som medförskattskyldighet för ideella organisationers försäljningar. Det har ocksåefterlysts regler som undanröjer olikheter i bedömningen av skattskyldighettill mervärdeskatt och arbetstagarebegreppet i försäkringshänseende. Jaghar inget att invända mot att huvudregeln för skattskyldighet utvidgas tiU attomfatta även verksamhet som är att hänföra till annan fastighet enligt KL. Ettförtydligande av supplementärregeln är också påkallad och enligt min meningskulle en klarare avgränsning ernås med utredningens förslag att föreskrivaskattskyldighet för verksamhet som bedrivs i rördsdiknande form. Begreppetbutiksmässig bör kurma utgå. Även om jag har förståelse för de vidremissbehandlingen framförda förslagen om skattskyldighet vid regelbundeneller upprepad omsättning anser jag att utredningens förslag är att föredra.Det täcker också de nämnda altemativa förslagen, vilket också kan komma till uttrycki anvisningar från RSV. Jagvill också betona, all med den av mig förordade ändringen bör det också ståklart att ideella föreningars försäljningar i egen regi i samband med basarer,festligheter ö. d. inte skall medföra skattskyldighet. Det finns ocksåanledning framhålla, att skaltskyldighetsfrågan bör bedömas med hänsyn till degrundläggande principema för en omsättningsskatt enligtmervärdeskatteprincipen. Detta innebär att man bör bortse från hur verksamhetenbedöms i andra sammanhang, t. ex. med avseende på arbetsgivaravgift eller ATP. Föratt undanröja kumulativa effekter i vissa fall för utländska företagare somarbetar på den svenska marknaden utan att bedriva egentlig verksamhet härföreslår utredningen, alt representant för sådant företag skall efter särskildprövning av kunna registreras som skattskyldig tUl mervärdeskattpå i princip samma villkor som inhemska företagare. Utredningen pekar vidare påatt utländsk företagare kan belastas med mervärdeskatt t. ex. för reparationeller utbyte av vara inom ramen för ett garantiåtagande. Sädana verkningar börenligt utredningen undanröjas och därför föreslås att reparation ellervarubyte som här i landet utförs åt ej skattskyldig utiändsk företagarelikställs med export och på så sätt undantas från beskattning. Lider utländskföretagare kundförlust som innefattar svensk mervärdeskatt anser utredningenrimligt att kompensation ges för skatten. Utredningen har härvidlag dockendast kunnat hänvisa till möjligheten att i sådana fall medge återbetalningmed stöd av dispensregeln i 76 § MF. Genom återbetalning finns det enligtutredningen också möjlighet att undanröja en skattebelastning t. ex. närutländskt företags fordon vid körning här i landet måste repareras. Detföreslagna systemet med skattskyldighet för representant för utländskföretagare har redan tillämpats i praktiken och synes fungera bra. Liksomremissinstanserna anser jag att systemet bör skrivas in i MF. Uppenbart är attsystemet är avsett endast för utländska företagare som inte enligt de allmännareglerna är skattskyldig lill mervärdeskatt på grund av att han är bosatt ellerstadigvarande vistas här eller bedriver verksamhet från fast driftställe här ilandet. För alt undanröja tvekan bör detta också anges i MF. OUka synpunkterhar vid remissbe-handlingeii anförts beträffande representantens rättsligaställning. Enligt min uppfattning bör systemet utformas så, att representantenenligt fullmakt av den utländske företagaren skall som ombud för deimeupprätta och avge deklarationer och i övrigt tala och svara i mål och ärendensom gäller mervärdeskatten. Det kravet måste också ställas, att underlag i formav verifikationer och annat skall finnas tUlgängligt hos representanten förkontroll av skatteredovisnmgen. Som anförts vid remissbehandlingen börrepresentanten registreras i det län där han har sui hemvist eller, omrepresentanten är juridisk person, där styrelsen har sitt säte. Någonlänsstyrelse har efterlyst sanktioner mot utländsk företagare som underlåteratt fullgöra sina skyldigheter som skattskyldig och att utse representant. Detförtjänar emellertid alt betonas att utländsk företagare i många fall har etteget intresse av att fullgöra sina skyldigheter och att i andra fall tillgångarkan finnas i , som tillhör den utländske företagaren, vilket ger enmöjlighet att effektivt hävda ett skatteanspråk. a. denna bakgrund ärjag inte nu beredd att föreslå något särskilt sanktionssystem. Frågan härom bördock kunna tas upp på nytt om erfarenheterna från tillämpningen visar ett behovhärav. Vidremissbehandlingen har även föreslagits, att möjlighet för altkräva säkerhet för registrermg av representant som skatlskyldig bör skrivas ini MF. Nägon motsvarighet härtill gäller visserligen inte för andra skattskyldigai fråga om skattepliktig verksamhet inom landet. Jag anser likväl att dennamöjlighet bör finnas och ges författningsmässig täckning. Med hänsyn till attregistrering av representant skall föregås av särskild prövning bör det dockenligt min mening endast i särskilda fall föreligga behov av säkerhet, t. ex.när återbetalning av ingående skatt till betydande belopp kan bli aktuell.Hinder bör inte föreligga för att säkerheten ställs av det utländska förelagetskund i . Vidremissbehandlingen framfört förslag, att i fräga om tjänst, som utländsk, ejskattskyldig företagare utför här i landet, föreskriva skattskyldighet för densvenska kunden, skulle kunna vara ägnat att ytterligare tillgodose kravet påkonkurrensneutralitet. Med beaktande bl. a. av den reducerade beskattningen avanläggningsarbeten ställer jag mig dock tveksam till behovet av en sådankompletterande skallskyldighets-regel. Något förslag härom framläggs därförinte. Inte heller framlägger jag något förslag om att låta RSV ombesörjaåterbetalning av skatt som utländsk företagare åsamkats vid tillfällig vistelsehär. Liksomremissinstanserna biträder jag utredningens förslag alt det i MF klart böranges att försäljning av inventarier, material, avfallsprodukter o, d, iannars icke skattepliktig verksamhet skall anses som yrkesmässig endast om denbedrivs under butiksmässiga former. Jag biträder också utredningens förslagbeträffande skattskyldighet för försäkringsföretag för försäljning av gods sominlösts som led i den skadereglerande verksamheten och förfinansieringsföretag för försäljning av återtaget gods. Jag ansluter mig ocksåtill utredningens uppfattning att bärande skäl saknas för att föreskrivaskattskyldighet för banker eller andra kreditinrättningar i fråga om motsvarandeförsäljning, Iolika sammanhang har anmärkts att MF inte tillgodoser kravet påkonkurrensneutralitet inom den offentliga sektorn. Framför allt har anmärkningarriktats mot att statlig eller verksamhet som inte drivs i bolagsformej anses som yrkesmässig till den del den tillgodoser egnabehov och att detta gäller även vid ekonomiskt samgående mellan staten ochkommun. Mot denna bakgrund har utredningen närmare granskat frågan och därvidkommit tiU den slutsatsen, att MF såvitt gäller statiig verksamhet får ansestillgodose neutralitetskravet, främst genom att hänsyn till mervärdeskattenskaU tas vid statlig upphandling enligt bestämmelser i upphandlingskungörelsen(1952:496; upphävd och ersatt genom SFS 1973: 600), Vidare har den reduceradebeskattningen i fråga om byggnads- och anläggningsarbeten en utjämnande effekt.Delsamma gäller inte i fräga om den kommunala sektorn men utredningen avvisartanken på att här åstadkomma bättre konkurrensneutralitet genom att införa engenerell skattskyldighet för verksamhet. Utredningen har inte heUeransett sig kunna förorda en lösning som skulle innebära skattefrihet utanavdragsrätt för ingående skatt för tillhandahållande tUl kommun avskattepliktiga objekt eller tjänster. Något förslag till ändring av gällandebestämmelser framläggs därför inte med avseende på nu nämnda förhållande. Däremotanser utredningen behov föreligga av ett förtydligande av den inskränkning iskattskyldigheten som gäller vid ekonomiskt samgående mellan staten ochkommun. Denna inskränkning bör enligt utredningen gälla endast när båda parterstår ett ekonomiskt ansvar för verksamheten och inte t, ex, när en anläggninghar överkapacitet som kan utnyttjas för tjänster åt staten eller annan kommun. Remissbehandlingenvisar att uppfattningarna är delade bettäffande den bristandekonkurrensneutraliteten i beskattningen på den offentliga sektorn. Företrädareför näringslivet hävdar att det råder otUlfredsställande förhållanden i dettahänseende speciellt på det kommunala området, där upphandlingskungörelsen integäller. Man finner därför beklagligt att utredningen inte presterat någotkonkret förslag till lösning av problemet. Andra remissinstanser menar attnuvarande bestämmelser tillgodoser berättigade krav på konkurrensneutralitetvid en samlad be-dömnuig med beaktande av upphandlingskungörelsensbestämmelser, den reducerade beskattnUigen för byggnads- ochentreprenadsarbeten och den belastning som föreligger i form av ickeavdragsgill ingående skatt. Detta är förhållanden som begränsar kommunernasintresse att uppta verksamhet i egen regi. För egen del är jag medveten om attMF;s bestämmelser kan ha brister i konkurrenshänseende på det nu aktuellaområdet. Min uppfattning är dock att dessa effekter överdrivits och utredningenhar också visat att ett fullt tillgodoseende av kravet på neu-ttaUtet ibeskattnmgen skuUe kräva långtgående ändringar med andra besvärande nackdelaroch ölägenheter som följd. Jag anser därför att nuvarande bestämmdser bör gällaäven i fortsättningen. Därmed avser jag också bestämmelserna i fråga omverksamhet som bedrivs av stat och kommun i samverkan. Jag har härvid särskiltuppmärksammat att RSV genom förhandsbesked klarlagt tillämpningen av sistnämndabestämmd- 5 1973.1 saml. serpå ett sätt som enligt min mening också tillgodoser konkurrenssynpunkterna. Utredningensförslag om skattskyldighet för kommunerna i fråga om tillhandahållande avelkraft och bortforsling av sopor och avfall för egen räkning finner jagvälgrundade och förordar härav betingade ändringar i MF. Det är att märka attdet här är fråga om s. k. teknisk skattskyldighet. Utredningenföreslår vidare att ytterligare verksamheter skaU inrymmas underskattskyldigheten. I syfte att undanröja vissa konstaterade missförhållanden iden praktiska tUlämpningen föreslås en i princip generell skattskyldighet förauktionsförelag. För att undanröja kumulativa skatteeffekter föreslås altskattskyldighet införs för handelsagenter och att samfälligheter inordnas undermervärdeskatten pä ett sätt som öppnar möjlighet att avlyfta ingåendeskattebelastning för sådana deltagare i en samfällighet som är skattskyldigaenligt MF för annan verksamhet. Lösningen i fråga om samfälligheter överensstämmermed vad som redan gäller beträffande fastighetsförvaltande företag inom enkoncernbildning. Förslagetom skattskyldighet för auktionsföretag har rönt erinringar från åtskiUigaremissinstansers sida. a. har framhållits, att följden skulle bli enbeskattning av försäljning på auktion av personligt lösöre. Även om jag hyserförståelse för utredningens förslag i denna del anser jag mig dock med hänsyntiU de invändningar som framförts vid remissbehandlingen böra avvisa förslagetvad gäller utvidgad skattskyldighet för auktionsföretag. Däremot finner jagliksom remissinstanserna att bärande skäl föreligger för att genomförautredningens förslag beträffande handelsagenter och samfälligheter. Vidremissbehandlingen har man efterlyst en precisering av begreppet handelsagent.Det har därvid föreslagits att begreppet knyts an lill lag omkommission, handdsagentur och handelsresande, vilket bl. a. skuUe innebära attsymaskinsagenter skulle ställas utanför skattskyldigheten. Jag finner en sådanavgränsning lämplig och jag biträder också ett förslag från RSV att det i 10 §MF anges att skatteplikt föreligger för tjänst som innefattar förmedling genomhandelsagent av skattepliktig vara. Manhar vid remissbehandlingen även efterlyst en precisering av begreppetsamfälUghet. Jag ifrågasätter emellertid behovet av ett förtydligande härav iMF. Utredningen har som framgått av den redogörelsen lämnat exempelpå vissa i scimmanhanget aktuella former av samfälligheter. Med ledning härav börRSV kunna meddela erforderliga anvisningar för tUlämpningen med utgångspunktdessutom i att bestämmelsernas syfte är att eUmuiera kumulativa skatteeffekterför skattskyldiga tUl MF utan att därför påverka skattebelastningen för andradeltagare i en samfällighet. Ytterligareen skattskyldighelsfråga har tagits upp av utredningen, nämligen gällandeskattskyldighet för konkursbo. Förslaget härom går ut på att skattskyldighetskall föreligga för konkursgäldenären för transaktioner och genom egnaprestationer tillskapat mervärde fram tUl tidpunkten för konkursen och attkonkursboet skall vara skattskyldigt för vad som presteras därefter. Genomdenna ordning skulle man enligt utredningen undgå vissa av skatten förorsakadesvårigheter, bl. a. för avveckling av konkurs, när konkursgäldenären tillämparfaktureringsmetoden. Förslaget är att betrakta som ett provisorium i avvaktanpå att utredningen i sitt fortsatta arbete behandlat andra näraliggandefrågor. Detta förhållande har föranlett ett flertal remissinstanser att föreslåatt frågans lösning bör anstå tills den kan tas upp i det större sammanhanget.Även om andra remissmstanser tUlstyrker utredningens förslag delar jaguppfattningen hos de remissinstanser som menar att ett ställningstagande ifrågan bör anstå. Någon författningsändring enUgt utredningens förslag läggsdärför inte fram. Enligt 6 § MF behöver skatlskyldig inte redovisa och inbetalaskatt när den skattepliktiga omsättningen inkl. mervärdeskatt under ettkalenderår uppgått lill högst . Särskilda bestämmelser gällerhärvidlag för verksamhet som påbörjas och avslutas under samma åreller året därefter. Vidomsättning av varor eller tjänster som är kvalificerat undantagna frånskatteplikt föreligger alltid redovisningsskyldighet. Detsamma gäller vidomsättning på export.