prop · FV03147 · 1972-12-31 00:00:00 — Sedan underskotten fördelats påintressenterna i handelsbolaget eller partrederiet i förhållande tillkapitalinsatser eller efter annan lämplig fördelningsgrand, kan delägarnasjälva vid taxeringen avräkna underskottet mol annan skattepUktig inkomst. Medhänsyn till de skattskyldigas inkomstförhållanden medför denna rätt liUkvittning av underskott i regel en avsevärd reduktion av den direkta skatt somannars skolat utgå. Ärliga underskotlsavdrag på . eller däröver, medförandeen skalleminskning som beloppsmässigt motsvarar upp tUl av underskottetär enligt beredningen f. n. relativt vanliga. I etl flertal fall har förekommitunderskotlsavdrag hos fysiska personer i storleksordningen . och inågra fall med så höga belopp som 1 milj. kr. Avskrivningar påmiljonbelopp har vidare förekommit i en- eller fåmansägda aktiebolag, varvidkvittning skett mot inkomst från bolagets egentliga verksamhel. I en del fall,beroende på hur verksamheten är upplagd, är kanske fördelarna vid beskattningenbegränsade lill räntefri skaltekredit genom att beskattningen av den enskildedelägaren skjuls framåt i tiden saml till möjligheten för fysiska personer alldärvid uppnå viss progressionsuljamning vid statiig taxering. Med nuvarandelagstiftning är del emellertid tekniskt möjligl att uppnå beståendeskaltevinster genom delägarskap i dessa slag av verksamhet, vUketuppenbarligen i många faU åsyftats med dessa engagemang, framhållerberedningen vidare. För alt få en uppfattning om de underskottsavdrag,som yrkats vid taxering lill följd av engagemang i rederiverksamhet,har beredningen begärt upplysningar i delta hänseende från några länsstyrelser.Enligt i har underskotlsavdrag yrkats i120 fall. Av dessa har underskottsavdraget i 42 fall uppgått till 100 000 kr.eller mer samt den till statlig mkomst taxerade inkoms- ten,dvs. efter sådant avdrag, i 12 av dessa fall understigit . I de flestafall har underskottsavdragel avräknats mol inkomst av tjänst. Från länhar rapporterats 5 fall, där underskottsavdraget varierat mellan 274 000 kr.och . TUl statiig inkomstskatt laxerad inkomst varierade . Från har uppgetts 15 fall avunderskottsavdrag, som skiftat mellan . och 290 000 kr.Undersökningarna i , som dock inte omfattar samtiiga fall, harpåvisat ett 30-tal fall, där underskottsavdragel överstigit . har utgått erbjudanden lill ett antalpersoner i högre inkomstlägen om andelsteckning i ett nybildat rederiföretag.Rederiet består av tre olika kommanditbolag med säte i , ochMalmö. Andelskapitalet i varje bolag utgör 20 mUj. kr., fördelat på 500 andelarå . Tre s. k. på vardera 80 000 dödviktston uppgesvara under byggnad vid ett kanadensiskt varv för elt konlrakleral pris av 90milj. Fartygen är bortfraktade till etl rederiföretagmed säte i . Delägare i kommanditbolagen förespeglas storaskattemässiga fördelar. Kontraktsavskrivningsreglema och ordinarieavskrivningsregler sägs möjliggöra redovisning av belydande underskott under enföljd av år i bolagen. Varje delägare får göra avdrag vid den egna taxeringenmed så stor del av underskottet som belöper på hans andel i bolaget. anges första året medföra etl underskotlsavdrag på ca ,vilket i praktiken innebär alt delägaren återfår den inbetalda insatsen genomen motsvarande minskning av den direkta skatten. För de första fem årenberäknas skalteminskningen vid en marginalskatt på uppgå till ca . per andel och således totalt för alla delägare i projektet till ca 150milj. Kommanditbolagsformen har valts därför att endast en delägare, dens. k. komplemenlären, i obegränsad omfaitning behöver svara för bolagetsförbindelser. Övriga delägares ansvarighet är begränsad till insatsen. I delaktuella fallet ingår aktiebolag som komplementärer. Vidare beskattasförsäljning av andelar i kommanditbolag enligt realisationsvinstreglema,vilkel efler en innehavslid överstigande vanligen ger ett gynnsammareresultat skattemässigt sett än beskattning av vinst i rörelse. Liknande erbjudanden att förvärva andelar har ocksålämnats för kommanditbolag, som uppgelts driva luflfartsrörelse. Komplemenlärenvar även i dessa fall aktiebolag med ett aktiekapital på . Enligtprospektet skulle en andel på . berättiga till avdrag för underskottpå . vid taxering och med ytterligare ca 50 000 kr.påföljande år. Bolagen har numera begärts i konkurs och flygplanen återgåtttill leverantörerna. Beredningen har redovisat ett f aU där ettkommanditbolag med ett aktiebolag som komplementär och två fysiska personersom kommanditdelägare redovisat etl underskott tUl följd avkontraktsavskrivning på ca 1,1 milj. kr. Hela underskottet har tillförts defysiska personerna i förhållande lill deras andelsinnehav. Ett annat fall, som beredningen redovisat, rör enfysisk person, som systematiskt planerat för definitiv skatlelindring. Denskaltskyldige har deklaration redovisat verksamhet som delägare iolika parirederier. Verksamheten har givit elt underskott på etl beloppöverstigande . vUket kvittats mot inkomst av tjänst och kapital.Därefter har tiU statlig inkomstskatt taxerad inkomst återståtl ca 13 000 kr.Den skallskyldige har under taxeringsåren 19621971 redovisat i genomsnitt ca20 . i statlig taxerad inkomst. har från inkomst avtjänst och kapital kvittats underskotlsavdrag på ca . , ellersammanlagl 6 milj. kr. Den skattskyldige har numera flyttat från landet. Genomutflyttning ur riket kan man med nuvarande regler således undvika beskattningav intäkter för vilkas förvärvande man tidigare, enligt de här aktuellabestämmelserna, fått åtnjuta avdrag. EnUgt beredningen är del inle i alla delar klarlagthur de skaltskj'l-diga förfar då avskrivningama utnyttjats så långt atlöverskott måste redovisas på verksamheten. Beredningen pekar på de tekniskamöjligheter som finns lill definitiv skatlelindring saml all de skattskyldigakan ytterligare uppskjuta beskattningen genom förvärv av nya andelar ipartrederier eUer kommanditbolag. Vid avyttring av andel i partrederi kanbe-skatmingseffekten undvikas på olika vägar, bl. a. genom att delägarenöverför andelen lill det bokförda värdet till ett av honom själv ägt bolageller atl tillsammans med övriga intressenter överlåta andelarna till ett närståendeförelag med hemortsrätt i utlandet. Enligt beredningen kvarstår alltjämt deförhållanden som låg till grand för lagstiftningen om kontraktsavskrivning.Utvecklingen mol större och mer kapitalkrävande fartyg och flygplan har medförtbl. a. att frågor rörande refinansiering av nyanskaffningar fått ökadbetydelse. Det blir numera allt vanligare att större rederiföretag går sammanvid fartygsanskaffningar. De omfattande subsidier och andra förmåner, som iflertalet sjöfartsländer alltjämt beviljas rederinäringen, har inte medförtförbättring av den intemationella konkurrenssituationen. Beredningen pekarockså på att rederi- och luftfartsnäringama intar en särställning gentemotflertalet andra näringar med hänsyn till deras i allmänhet fåtaliga ochdyrbara inventarieenheter och till att lagertiUgångama i allmänhet är ringajämfört med det i verksamheten investerade kapitalet. Den särskilda känslighetför marknadssvängningar som utmär- kervissa delar av sjöfartsnäringen talar även för ett behov av särskUda regler,som medför viss möjlighet till konsolidering. Mot denna bakgrund anser beredningen att de motivsom föranledde införandet av de särskilda bestämmelserna omkonlraktsavskrivning alltjämt kvarstår. De negativa verkningama avbestämmelsema från skatterättslig synpunkt är dock enligt beredningen såallvarliga all som en förutsättning för reglernas bibehållande kompletteringbör ske med bestämmelser som förhindrar utnyttjanden för ej avsedda syften.Beredningen är medveten om alt detta kan få tUI följd att verksamhel, som äruppbyggd på dessa regler, inte kan komma atl expandera i samma omfatlning somlidigare, då möjlighet lill finansiering genom intressenter som särskiltattraheras av skattemässiga fördelar kan förväntas komma all minska. Del ärenligt beredningen angeläget att den materiella utformningen av reglerna inlekommer all försvåra verksamhet i former, som inle ensidigt bygger på fördelamamed nuvarande skatteregler. Beredningen föreslår att de särskilda bestämmelsemaom konlraktsavskrivning på farlyg och luftfartyg bibehålls även efter det attnuvarande lagstiftning upphör att gälla. De nuvarande reglerna ärtidsbegränsade och gäller t. o. m. . Som skäl för dennatidsbegränsning åberopades att de specieUa förhållandena inom rederi- och luftfartsnäringarnainnebar betydande svårigheter att överblicka lagstiftningens verkningar ochatt reglema därför borde omprövas efter viss lid. Dessa motiv gäller enligtberedningen fortfarande och beredningen vill dessutom understrykanödvändigheten av alt den intemationella utvecklingen på sjöfartsområdetbeaktas, vilkel också gäller del samarbele som f. n. pågår inom bl. a. försanering av rederiförmåner. Beredningen förordar därför en fortsatttidsbegränsad lagstiftning. Förlängningen av lagstiftningen bör avse en periodom förslagsvis och omfatta laxeringsåren 19751980.Konlraktsavskrivningen föreslås liksom tidigare få ske med högst av detavtalade priset och avse kontrakt på farlyg om lägst 20 brattoregisterton. Som tidigare nämnts anser beredningen att särskildaregler bör införas för alt förhindra att kontraktsavskrivningsreglerna ochordinarie avskrivningsregler för inventarier m. m. används för atl vid vissaformer av rederi- och luflfartsrörelse uppnå ej avsedda lättnader vid beskattningen.Dessa begränsningsregler bör enligt beredningen omfatta fysiska personer samtverksamhetsformer, där dessa genom atl ingå som delägare kan uppnå vissaskattemässiga fördelar, dvs. handelsbolag, kommanditbolag och fåmansbolag.Reglerna bör däremot inte avse andra aktiebolag och ekonomiska föreningar änfåmansbolag. Beredningen anser inte att det f. n. finns anledning att i dessabegränsningsregler inbegripa yrkesmässigt fiske. Beredningen, som diskuterat olika lösningar avdessa begränsningsregler, har stannat för lösningen alt direkt ingripa motmöjligheten för fy- siskapersoner och fåmansbolag att tekniskt redovisa stora underskott av rederi- ochluftfartsrörelse som kan kvittas mot inkomster av andra förvärvskäUor. Dessaunderskott sägs i regel inte motsvaras av någon egentlig driftförlust påverksamheten utan bero på företagsekonomiskt omotiverade överavskrivningar.Överavskrivning kan åstadkommas såväl vid kontraktsavskrivning som då KL:sordinarie regler utnylljas för avskrivning på farlyg och flygplan. Dentekniska utformningen av förslaget Vid utformningen av kontraktsavskrivningsreglemahar beredningen övervägt om fysisk person i fortsättningen bör medges vissbegränsad rätt till underskottsavdrag, molsvarande exempelvis avkontraktsbe-loppel, eller om sådant avdrag skaU vägras helt. Med hänsyn tillatt även en begränsad avskrivningsrätt kan utnyttjas i skatteundandragandesyfte, har beredningen stannat för att fysiska personer och fåmansbolag intebör ha möjlighet lill kvittning av underskott till följd av konlraktsavskrivningmol andra inkomster. Beredningen har därvid även beaktat att bestämmelserna ianvisningarna till 41 § KL ger möjlighet till avskrivning på kontrakt tiUföljd av prisfallsrisk. Beredningen har vid den laglekniska utformningen haftsom förebild en bestämmelse av molsvarande innebörd i förordningen (1971: 50)om särskilt investeringsavdrag vid taxering till statlig inkomstskatt, sombeslutades vid riksdag. Förslaget innebär att underskott till följdav konlraktsavskrivning inte får kvittas mol inkomst av tjänst, kapital e. d.Kvittning får dock enligt beredningens förslag ske mot inkomst av annan rederi-eller luftfartsrörelse eller av varvsrörelse med hänsyn till att inkomster isådana förvärvskällor i detta sammanhang bör ses som en enhet. Vid den kommunalataxeringen begränsas kvitlningen av reglerna om beskattningsort.Konlraktsavskrivningen föreslås dock inte få medföra att underskott uppkommervid taxeringen efler sammanräkning av resultaten i dessa förvärvskällor. Haravdraget i enlighel härmed inte kunnat helt utnyttjas vid taxeringen, fårresterande del dras av från det sammanlagda resultatet av rederi-, varvs-eller luftfartsrörelse under de sex närmast följande taxermgsåren, dvs. undersamma period som gäller för förlustutjämning i allmänhet. Reservanterna och förordar att enviss begränsad rätl tUl underskotlsavdrag på grund av kontraktsavskrivningmedges fysiska personer. Reservantema anser en lämplig avvägning mellan deföretagsekonomiska synpunkterna och kravet på skärpning av reglerna vara att idessa fall medge konlraktsavskrivning. För atl bestämmelserna skall få avsedd effektföreslår beredningen dessutom vissa spärregler. En regel avser att förhindraalt fåmansbolag fårhögre konlraktsavskrivning tUl följd av öppna koncernbidrag från bolag som ejbedriver rederi-, luftfarts- eller varvsrörelse. Har öppet koncernbidraglämnats från rederi-, varvs- eller luftfartsförelag, får detta bolag i sin turinte motta koncernbidrag. Beredningen föreslår en bestämmelse av innebörd attöppet koncernbidrag från företag i andra branscher inte får medföra altkonlraktsavskrivning medges med högre belopp än om bidraget inte hade utgått. Beredningen föreslår även en regel mot kringgåendeav bestämmelserna genom att fysiska personer, handelsbolag och fåmansbolagsäljer kontrakt till underpris till närstående person eller företag, därsäljaren har ett bestämmande inflytande. Detta avses skola gälla vidförsäljning både inom landet och lill utlandet. Den förlust som härviduppkommer utgör f. n. avdragsgUl kostnad vid taxeringen och ger upphov tillunderskott som får kvittas mot andra inkomster, I dessa fall föreslår beredningenatt ett belopp som motsvarar tillgångens verkliga värde vid överlåtelsen skalltas upp som intäkt av rörelse. Bestämmelsema avser även försäljningar från etlfåmansbolag till ett förelag med vilkel detta är i intressegemenskap liksomförsäljning från ett handelsbolag eller till ett sådant bolag. Beredningenerinrar i della sammanhang om den allmänna bestämmelsen i 43 § 1 mom. KL, somreglerar vinstöverföring tiU närstående person eller intressentföretag iutlandet. Skattemyndigheterna kan med stöd av denna bestämmelse, som ävengäller icke-fåmans-bolag, ingripa även i andra än lidigare nämnda situationerför atl förhindra uppenbara fall av vinstöverföringar till utlandet. Beredningen behandlar också frågan om beskattningav andelar i handels- och kommanditbolag, där kontrakt på fartyg ellerflygplan ulgör den väsentliga tUlgången. Beredningen erinrar om att i handels-och kommanditbolag kontraktsavskrivningen sker i bolaget medan i partrederivarje delägare får göra avskrivning på kontraktet i förhållande lUl sin andel irederiet. Vid avyttring av andel i partrederi skall hela försäljningssummanredovisas som intäkt av rörelse. Avdrag får ske för vad som ibeskattningsavseende återstår oavskrivei av kontraktet. Om kontraktet inteundergått någon värdeförändring, kommer tidigare åtnjuten kontraktsavskrivningatt framtas till beskattning. Vinst vid avyttring av andel i handels- ellerkommanditbolag beskattas däremot enligt realisationsvinstreglema. Har andeleninnehafts , räknas av försäljningssumman somskattepliktig intäkt. Detta kan i många fall ställa sig mycket fördelaktigtjämfört med den beskattning som sker vid avyttring av andel i partrederi. I de tidigare redovisade kommanditbolagsfallen kandelägaren göra en definitiv skatlevinst även om andelen överlåts utanersättning. Beredningen anser sig inte kunna bortse från möjligheten attbefintliga partrederier i viss utsträcknuig ombUdas till handels- ellerkommanditbolag, om den gynnsamma beskattningen av dessa kvarstår. sammanhängerdenna fråga dock med de grundprinciper för beskattningen som rör skillnadenmellan löpande inkomst och kapitalvinst och bör tas upp i elt störresammanhang. För del fall att köpekontrakt utgör den väsentUgatillgången i elt handels- eller kommanditbolag, anser sig beredningen dockinte kunna godta skUlnaden i beskallningseffekl mellan a-vyttring av andel idenna företagsform och partrederi. Beredningen föreslår därför en särskild bestämmelseom återföring till beskattning av den del av kontraktsavskrivning som kommitdelägare i handelsbolag tUl godo . Avyttringen avses inleskola inverka på avskrivningsunderlaget i bolaget. Om bolaget a'vyttrarköpekontraktet, kan den del av kontraktsavskrivningen som återförts tillbeskattning hos säljaren bli föremål för beskattning även hos förvärvaren avandelen. Beredningen har övervägl att låta detta regleras av parterna vidprissättningen av andelen men har stannat för alt öppna en möjlighet förförvärvaren att få avdrag med elt mot återföringen svarande belopp. SkuUeförvärvaren i sin tur överlåta andelen, skall avdrag som denne åtnjutitåterföras till beskattning och den nye för\'ärvaren träda in i hans ställe.Avdraget bör i enlighet med vad som gäller för kontraktsavskrivning få avräknasmot inkomst av rederi-, luftfarts- eller varvsrörelse. Avdraget får dockutnyttjas senast sjätte årel efter det då avdraget försia gången återfördestill beskattning. Bestämmelserna omfattar även fartyg som avskrivits molkontrakt och innehafts än . Beredningen understryker att deföreslagna bestämmelserna får ses som en provisorisk lösning i awaktan på altfrågan las upp i ell slörre sammanhang. Ledamöterna anser sig inlekunna tillstyrka de föreslagna reglerna om beskattning vid avyttring av andel ihandelsbolag. Beredningen föreslår åtgärder även för fall därdefinitiv skattelättnad uppkommer genom utflyttning. Beredningen pekar på attden skatteförmån som rederi- och luftfartsföretagen kunnat åtnjuta innebär entidigareläggning av avskrivningen på det levererade fartyget eller flygplanet.Härigenom erhålls uppskov med beskattningen av vinsten i dessa företag. Vid ensenare lidpunkt föratsätts vinsten tiU följd av det lägre avskrivningsunderlagetkomma att redovisas med motsvarande högre belopp. Genom utflyttning undgår denskattskyldige den beskallningseffekl som är avsedd alt inträffa i ell senareskede och åstadkommer härigenom att principerna för delta syslem bryts.Beredningen är medveten om att denna fråga har slor principiell räckvidd menanser sig inte kunna lämna detta förhållande obeaktat med hänsyn lill reglernasspeciella syfte. Beredningen föreslår en bestämmelse om återföring till beskattningav tidigare åtnjuten konlraktsavskrivning sedan utflyttning med kontrakt ägtram. Äterföringen bör enligt beredningens mening ske dåutflyttningen äger rum och den skattskyldige således intelängre vistas i . För de fall en sådan avskattningsregel skulle leda tiUuppenbart orimliga verkningar föreslår beredningen en dispensmöjlighet. Kungl.Maj:t bör således, när synnerliga skäl föreligger, kunna medge undanlag frånavskaltningsregebi. Beredningen anser att dispensprövningen måsle blirestriktiv. Dispensanlednuig är enligt beredningen att den skaltskyldige visaratl utflyttningen inte kommer att medföra att principerna för beskattningenbryts, exempelvis då rederirörelsen även efler utflyttningen kommer atlbedrivas i ungefärligen samma omfatlning från fast driftställe i . Ledamoten reserverar sig mol beredningensförslag om en avskattningsregel vid utflyttning och anser alt dåskattskyldighet efter utflyttningen kvarstår i , anledning saknas attinföra en regel innebärande omedelbar beskattning under ulflyttningsåret.Enligt artikel 24 "Non-discrimination" i modellavtal, vilkenintagits i avtal för undvikande av dubbelbeskattning som träffat medandra länder, skulle nämligen sådan beskattning inte få äga rum. En i utlandetbosall person som är delägare i partrederi med fast driftställe i Sverigeskulle bli bällre behandlad än en svensk medborgare som flyttar. Beredningen tar upp även vissa frågor om utförselav valuta. Beredningen har inhämtat atl en emigrant regelmässigt fårriksbankens tillstånd att föra ut högst . kan han normalt räkna med alt få tUlstånd alt föra ut resterande del avsin förmögenhet. Vid prövning av dessa ärenden föreligger iallmänhet inte några upplysningar om hur emigranten infriat sina förpliktelsermot det allmänna i form av debiterade skatter och avgifter. Beredningen pekarpå det otUlfredsställande i att kanske belydande skatte- och avgiftsbelopp somförfallit eUer mom förfaller till betalning f. n. inte kan inverka påtUlståndsprövningen. Enligt beredningen är del naturligt all även sådanaomständigheter tas med i bedömning av tUlståndsfrågoma. För atldetta skall bli möjligt bör enligt beredningens mening lämpligenbereda vederbörande myndigheter inom skatte- och uppbördsväsendet tillfälleatt yttra sig i ärende av detta slag. Beredningen pekar på att detallmänna problemet med indrivning av skatt från personer bosatta utomlandslämpligen bör lösas genom intemationella handräckningsavtal. Beredningen har funnit att även de ordinarieavskrivningsreglema gör det tekniskt möjUgt för fysiska personer, handelsbolagoch fåmansbolag alt redovisa stora underskott av rederi- eller luftfartsrörelsesom kan kvittas mot inkomster av andra förvärvskällor. Beredningen hänvisartill det tidigare redovisade exemplet med luftfartsföretag bedrivna i kommanditbolagsform.Beredningen har ansett alt lagstiftaren bör ingripa ävenmot sådana underskoll som skapats genom de ordinarie avskrivningsreglema.Avdrag för avskrivning bör enligt beredningen i dessa fall få åtnjutas endastmed belopp som motsvarar den faktiska förslitningen och den ekonomiskavärdeminskningen för fartyg och flygplan. Med utgångspunkt i de uppgifter omkalkylmässiga avskrivningar som tillämpas inom berörda branscher drarberedningen den slutsatsen att en schablonmässig avskrivning på förfartyg och för flygplan väl täcker den faktiska årliga nedgången i värdetoch i normalfaUet även möjliggör viss mindre konsolidering. Beredningen föreslår atl avdrag för underskott avrederi- eUer luftfartsrörelse, som uppkommit liU följd av att avskrivning förår räknat skett med större belopp än på fartyg och på flygplan, inteskall få kvittas av fysiska personer, handelsbolag och fåmansbolag mot annaninkomst än inkomst av rederi-, luftfarts- eller varvsrörelse. Underskottsavdrag,som därvid inte kurmat utnyttjas, får i samma ordning som vidkonlraktsavskrivning dras av vid taxering . Sammaspärregler som vid kontraktsavskrivning i fråga om öppna koncernbidrag och vidöverlåtelse av fartyg och flygplan tUl underpris föreslås gälla. I övrigtföreslås ingen ändring i gällande avskrivningsregler. Delta innebär attanskaffningskostnaden behöver reduceras med tidigare åtnjutenkonlraktsavskrivning endast då räkenskapsenlig avskrivning tillämpas enligthuvudregeln. Vid räkenskapsenlig avskrivning föranleder vidareanskaffningstidpunkten under beskattningsåret ingen jämkning av procentsatsen.Beredningen erinrar om att bestämmelsen i 43 § 1 mom. KL om vinstöverföringtill utlandet är till-lämplig även i fråga om överlåtelse av fartyg ellerflygplan. Beredningen konstaterar att olikatransaktioner av skatteflyktskaraktär satts i system. Det finns anledningförmoda alt stora belopp obehörigen undandras beskattning. Personer som gått ini sådana transaktioner har, även i medvetande om alt transaktionerna brutit motprinciperna i skattesystemet, trott sig kunna Uta på de löften om storaskaltevinster, som förespeglals dem. Den åsikten har framförts att det ärotillfredsstäUande atl ingripanden från lagstiftarens sida endast skulle kunnaske i efterhand mot luckor i lagstiftningen som otillbörligt utnyttjats iåratal. har också vid två tiUfällen ge-nombratit principen attskattelagstiftning inte bör göras retroaktivt. Besluten har gällt begränsningav rätlen för fysiska personer till underskottsavdrag på grand av särskillinvesteringsavdrag samt ingripandet mot vinstbolagstransaktioner (SkU 1972: 14och 31). Som tidigare nämnts har ibörjan av detla år uppmärksammat att både partrederier och kommanditbolagutnyttjats i