prop · FU0310 · 1971-12-31 00:00:00 — En skönstaxering är ofta en korabination av flera föraliggandaomständigheter såsom rättsfrågor, bevisfrågor röranda avdragsposter,skälighetsbedömningar av yrkade avdrag, missuppfattningar från danskattskyldiges sida av gällanda bestämmelsar, direkt påvisbara iitelämnadaintäkter samt att mer skönsmässigt påslag med hänsyn till bristfälligtunderlag för deklarationen efter vad med hänsyn till föreliggande omständighatarfinnas skäligt. Kammarrätten förutsätter att utredningen mad uttryckssättat"den genom uppskattning beräknade inkomsten" avsett hela inkomsten avförvärvskällan och menar att ett på dylikt underlag beräknat skattetillägg vidskönstaxering i vissa fall kan komma att innebära en orimligt sträng påföljd.Det skönsmässiga påslaget kan i och för sig vara en liten dal av den totaltuppskattade inkomsten där sålunda ändringar av taxeringen på grund av"ursäktliga" omständighatar övarväger. En rättvis och likformigbedömning i nu berörda hänseenden måste anligt kammarrätten innebära att vidskönstaxaring skattetillägg skall utgå endast till dan del den för förvärvskällanuppskattade inkomsten innefattar oriktigt raaddelanda och skönsmässigt påslag.Att i praktiken tillämpa en sådan princip lär å andra sidan mången gång bliganska svårt. Liknande synpunkter på raöjligheten att tillämpa förslaget idanna dal framförs ävan av bl. a. Lantbrukets slcatte-delegation. Delegationenframhåller sålunda att an skönstaxering, hur välmotiverad dan än kan synas,ändå alltid lämnar utrymme för tvekan huruvida den utgör ett riktigt underlagför det allmännas skattekrav. Endast den skattskyldige själv kan med någon gradav säkerhet avgöra om så är fallat. Om en skönstaxering blivit för hög, tordaden undantagslöst i sig själv uppfattas som an sanktion av den drabbade. Attdärtill använda den som underlag för en grovt schabloniserad administrativsanktion torde strida mot alementära rättssäkerhetskrav. Delegationen menardärför att om ett skattetillägg vid skönsmässig taxering skall kunnaaccepteras, författningsbestämmelsen bör utformas så att tillägget begränsasenbart till vissa klart avgränsade fall. Mot bakgrunden av liknande synpunkterrakommanderar Kungl.Maj:ts proposition nr 1971 111 bl.a. i att försiktighat bör iakttas särskilt vidpåförande av skattetillägg i de fall, då felaktiga uppgifter inte direkt kunnatpåvisas men tillräckliga skäl likväl ansetts förehgga för antaganda, attdeklarationen innehallar felaktiga uppgifter. En ökning av antaletbesvär till prövningsnäranden blir en konsekvens av förslaget anserlänsstyrelsen i län. En undersökning, som omfattade avdeklarationsmaterialet i rörelsedistrikten, utförd inom länet i samband mad1967 års taxering angående förekomsten av skönsmässiga höjningar i dessadistrikt, gav enligt länsstyralsan till resultat, att taxeringsnämndernabeslutat 1 050 skönsmässiga höjningar med tillhopa . ochatt endast 160180 av dessa skattskyldiga överklagat taxeringsnämndens beslut.Flertalet av dessa besvär blav helt eller i huvudsak avslagna. Därestskattetillägg skulle ha påförts på grund av skönsmässiga höjningar och i denordning utredningen föreslagit, befarar att besvärsfrakvensenöver sådana beslut skulle ha ökat väsentligt. Följden härav, manarlänsstjTelsen, skulle bli att större dal än f. n. av taxerings-rerisionenskapacitet skulle behöva tas i anspråk för defensiva revisioner. Länsstyralsanframhåller därför att om skattetillägg i stället beslutas av taxeringsnämndernaoch tekniskt utförs som ett tillägg till höjningen i samma förvärvskälla somhöjningen avser, sannolikheten för ökning av besvärsfrekvensen skulle varabetydligt mindre. Några reraissinstanserberör utredningans förslag, att skattetillägg vid försummalse att avgesjälvdeklaration trots anmaning skall undanröjas av prövningsnämnden om denskattskyldige avger behörig deklaration after taxeringsåret.Kammarrätten menar att ett så konstruerat skattetillägg kan vara ett lämpligtkompleinant till möjlighaten enligt 53 § TF att i anmaning förelägga vite.Liknande synpunkt framförs av Föreningen ochstadsdomare. Några instanser framför däremot anmärkningar mot förslaget.Sålunda uttalar i , att skattetilläggen varken ärbotar allar vitan men att det väl kan hävdas att vissa tillägg verkar somböter och andra sora viten. Till den senare gruppen hör tilläggen under 116 a §3 och 5. Skattskyldig, som påförts sådant tillägg vid taxering, harsåledes på sig att inkomma mad deklaration. Eftersom slutskattanuppbärs undar kommer det i många fall att bli fråga omrestitution, att ganska omständligt och arbetskrävande förfarande. Som \itebetraktade är därför dassa skattetillägg ganska otillfradsställande, uttalarlänsstyrelsen, som därför förordar an omarbetning. Statskontoret erinrar omatt utradningan funnit anledning anta, att det i ej ringa omfattningförekommer, att den skattskyldige underlåter att avlämna självdeklaration ochi vissa fall "spekulerar" i storleken av den skönsmässiga taxeringsom taxeringsnämnden beslutar. Statskontoret finner att underlåtenhet atttrots särskild anmaning avlämna självdeklara- 112 KungL Maj:ts proposition nr 1971 tionbör betraktas som en förhållandevis allvarlig företeelse. Mot bakgrund häravanser statskontoret att den föreslagna bestämmelsen i 116 a § sista stycket TFytterligare bör övervägas, emedan den torde förta effekten av den föreslagnapåföljden. En skattskyldig, som "spekulerar" i taxeringsnämndensskönstaxering och sedermera finner denna för hög och i anledning häravavlämnar självdeklaration kommer enligt förslaget att bli befriad från avgift,förutsatt att avlämnandet sker after taxeringsåret. Enligtstatskontorets mening kan det ifrågasättas om aj befrielse-grunderna enligt denföreslagna 116 c § TF i förevarande fall är tillfyllest, vilket även tordegälla föraslagen påföljd enligt 116 a § första stycket 5 TF. iStockholms län framhåller, att det framför allt bör framtvingas att fullgörandeav deklarationsplikten redan i första instans. ifrågasätterdärför om inte skattatillägg enligt 116 a § 3 eller 5 TF borde undanröjasendast om deklaration inkommer inom sådan tid att taxeringsnämnden hinnerbehandla dan. Under alla omständigheter synas utredningen ha utsträckt tidenför långt då man föreslagit, att skattatillägg skall undanröjas därest behörigdeklaration inkommer inora efter taxeringsåret. Liknande synpunkterframförs av i . finnerden föreslagna formuleringen i 116 a § sista stycket TF direkt kunna stimuleraskattskyldiga, som \ill ha extra rådrum, att "riskera" ettskattetillägg, som senare kan undanröjas. i län anser attförslagets utformning medger möjlighat till inte önskvärd spekulation från danskattskyldiges sida. Såsom de föreslagna bestämraelserna har utformats kanskattskyldig undgå ansvar enligt 2 § andra stycket skattebrottslagan ochdessutom skattetillägg enligt 116 a § 3 TF. framhåller vidara atten avsevärd del av de skattskyldiga, som trots anmaning ej avlämnardeklaration, torde utgöras av psykiskt eller fysiskt defekta personer eller s.k. socialfall. Beträffande nu nämnda kategorier fyller en förhållandevis strängsanktion ingen funktion. anser vidare, att sådana skattskyldigasom underlåter att deklarera i hopp om att taxeringsnämnden skall uppskattainkomsten till för lågt belopp i stor utsträckning underlåter att lösa utanmaningen på posten eller låter annan person lösa ut försändelsen. I sådanafall torde en till-lämpning av vitesinstitutat vara ett betydligt meraaffektivt påtryckningsmedel än den föreslagna metoden mad skattetillägg.Länsstyrelsen anser på grund av det anförda, att skattetillägg i normalfalletej bör beräknas enligt hårdare skala om deklaration trots anmaning ejavlämnats än i fall då deklaration lämnats avsevärt . Enligtlänsstyrelsen i medför utredningens förslag att"vite" påförs i en helt annan utsträckning och utan den noggrannaprövning som f. n. ägar rum. Sannolika skäl talar för att löneanställdamerendels kan undvika att det preliminära avgiftstilläggat blir definitivt.Smärre rörelseidkare och jordbrukare, tillfällighatsarbetare samt utlänningar kan av skilda anledningar. KungLMaj:ts proposition nr 1971 113 såsoraavsides bosättning, språksvårigheter m. m., antas ha betydligt svårare attupprätta en någorlunda riktig deklaration. Mödan med att göra en deklarationmedför för dessa skattskyldiga sannolikt endast att den preliminära avgiftenutbyts mot en annan typ av avgift för bristfälligt fullgörande avdeklarationsplikten etc. Skönstaxaringarna vilar ofta även om vissaundersökningar skall göras hos kronofogden innan taxering åsattes påförhållandevis svag materiell grund. En avgiftspåföring med utgångspunktenbart från skönstaxerat belopp inger därför vissa betänkligheter. Formelltbör lagtexten utformas så att tillägg kan påföras även om taxeringsnämndenförbisett att utfärda anmaning. Försummelseatt avge deklaration. Det principiella i utredningens förslag att det nuvarandebötesstraffet vid underlåtenhet att lämna deklaration skall ersättas med ett iadministrativ ordning bestämt skattetillägg har tillstyrkts eller lämnats utanerinran av flertalet av de remissinstanser, som haft en positiv inställningtill det föreslagna administrativa systemat. Beträffande utformningenav utredningens förslag i sak är meningarna däremot mycket delade. Fleraremissinstansar, bl. a. hovrätterna för och ,i , handelskammare, industriförbund.Lantbrukets skattedelegation, avstyrker eller intar en negativ hållning tillförslaget. Dat uttalas att förslaget ger en onyanserad och hårdreaktion, som inte står i rimlig relation till gärningens art. iHallands län framhåller att det föreslagna systemet innebär att varjeförsummelse att deklarera som inte avser försening endast en eller annandag skulle komma att beivras eller i vart fall föranleda utredning.Länsstyrelsen erinrar om, att då bötesstraffet för underlåten deklaration år1956 ersatte den tidigare sanktionen, som utgjorda förlust av besvärsrätt ikammarrättan, detta ansågs böra ses mot bakgrunden av att antalet försummelservar mycket stort och att dat då inte ansågs böra ifrågakomma att utkräva straffens för huvuddelen av dessa försummelser (jfr prop. 1956: 150 s. 313).Normalstraffet i för enkel deklarationsförsummelse har rört sig om50 kr. har i tre taxeringsdistrikt låtit utföra provpåföring avskattetillägg för sådan försummelse, varvid det visat sig att medelhaloppen avtilläggen blivit . (landsbygdsdistrikt), . (stadsdistrikt) och 195kr. (rörelsedistrikt i stad). De högsta skattetilläggsbeloppen för försenaddeklaration utgjorde respektive 244, 669 och . Det kan ifrågasättas ominte balopp som de båda sistnämnda innebär en väl kraftig reaktion från samhälletssida i all synnerhet om förseelsen är en engångsförateelsa och förseningenendast rör sig . Hovrätten för VästraSverige framhåller att det föreslagna skattetillägget för försenad deklarationoftast kommer att utgå med högre belopp än an ordningsbot och ofta bli högraän ett genom strafföreläggande bestämt 114 KungL Maj:ts proposition nr 1971 bötesstraff.Det skall ändock låt vara i undantagsfall kunna åläggas den enskilde utanatt han ens blivit hörd. Han har inte såsom vid en parke-ringsförsaelse rättatt få saken prövad inför domstol. Det som står honom till buds är möjlighetatt genom besvär i administrativ instans få till stånd an skriftlig process,där han har bevisbördan. Hovrätten för menar, att om denskattskyldige med nuvarande bestämmalser endast riskerar ett ganska obetydligtoch dessutom ovisst bötesstraff genom att komma något för sent med sindeklaration, han enligt förslaget löper faran att ådraga sig ett skattatilläggsom i många fall måste anses utgöra en orimligt hård påföljd för denordningsförsealse av måttlig natur, som det dock innebär att låta endeklaration bli något försenad. Det torde ej vara tillräckligt frånrättssäkerhetssynpunkt, att det i allmänna anvisningen anbefalls att i fall somde nu ifrågavarande efterge skattetillägget. handelskammare detorimligt att den baskattningsbara inkomsten skall utgöra underlag förberäkningen av skattetillägget. Ett på detta sätt beräknat skattetill-läggskulle inte stå i någon proportion till förseelsens art, i de fall när detendast är fråga om kortare tids försening. , som ställtsig helt negativt till det föreslagna administrativa påfölj dssystamet,framhåller, att det i och för sig inte finns så mycket att erinra mot tankenatt förseelser bestående i för sent avlämnande av självdeklarationer skallkunna bestraffas i administrativ ordning. Förbundet erinrar emellertid om vadsom återgetts av uttalanden vid tillkomsten av de nuvarandestraffbestämmelserna i och konstaterar, att förslaget står i skarp kontrasthäremot. Förbundet anser att utredningen inta övertygande visat att detverkligen är nödvändigt att utdöma straff för denna förseelse i så storomfattning som föreslagits. Man måste ha i minnet att straffet kommer attdrabba sådana ungdomar som trätt ut i förvärvsarbete och ännu inte har blivitvana vid att deklarera. Det måste betecknas som olyckligt att deras förstakontakt med taxeringsmyndigheterna skall resultera i en bestraffningsåtgärd.Samma förhållande gäller hit inflyttade utlänningar. I en rad fall finns detfullt rimliga ursäkter för försumligheten, framhåller förbundet. Till dettakommer att anligt hittillsvarande erfarenheter fullständig säkerhat aldrig kanansas föreligga för att deklarationen inta försvunnit i hanteringen hostaxaringsmyndighaterna. Lantbrukets skattedelegation framhåller attutredningens förslag inte kan godtas. för de flesta skattskyldiga oerhörtknappt tillmätta tiden för avgivande av deklaration talar snarare för ett meratolerant betraktelsesätt. Dalagationan menar att nuvarande ordning viddeklarationsförsummelse bör bibehållas. ellar ursäktliga dröjsmål bördärvid liksom nu inte beivras. Länsstyrelseni m. fl. remissrayndigheter påpekar att attgenomförande av utredningsförslaget i denna del kan komma att medföra att varjeförsiktig deklarant begär bevis om att han lämnat sin deklaration i rätt tidför att på så sätt gardera sig mot skattetillägg. KungLMaj:ts proposition nr 1971 115 sigdeklaranten väljer att insända deklarationen i rekommenderat brev medmottagningsbevis eller begär diariebavis vid avlämnande av deklarationenuppstår ökat arbete för deklaranten och ökat administrativt besvär för myndigheterna.Utredning saknas för övrigt, menar , om vilka personer somföreträdesvis underlåter att självmant avge deklaration. Erfaren-haterna fråntaxeringsarbetet visar att många deklarationsförsummelser sammanhänger medpersonliga svårigheter av social, medicinsk ellar ekonomisk art. En sanktionav skattetilläggsnatur kan i sådana fall komma att framstå såsom ganska olustigoch meningslös. Om man bortser från dessa fall torde antaletdeklarationsförsummelser inta vara så omfattande, att ett sanktionsförfarande iden form utredningen tänkt sig framstår som en angelägenhet. Flera remissinstanserberör möjligheten att få anstånd med avgivandet av deklaration. iÖrebro län framhåller att danna fråga i fortsättningen kommer att få en störrebetydelse än den f. n. har. vet många deklarationsskyldiga och i synnerhetderas medhjälpare att som regel endast de som kommit för sant maddeklarationerna blir anmälda till åklagarmyndigheten och att ev. bötesstraffför sådan förseelse blir obetydligt. Det lär förekomma olika bedömningar avgrunderna för anstånd. Sålunda medges inom vissa län anstånd ytterst generöstmedan man i andra län tillämpar bestämmelserna mera restriktivt. Länsstyrelsenanser det därför önskvärt att i samband med tillskapandet av bestämmalser omskattetillägg en översyn göres av bestämmelserna om anstånd mad deklarationeller att i vart fall centrala anvisningar utfärdas så att det kan åstadkommasan likformig tillämpning av de gällande bestämmelserna. Eftersom lokalskattamyndighet kommit att bli dan myndighet som tidsmässigt ledar ochövervakar taxeringsarbetet i första instans kan enligt ifrågasättasom inte beslut om anstånd med deklaration bör överflyttas till denna myndighet. , SvensJca revisorsamfundet.Lantbrukets skattedelegation, ICA Inköpscentralernas .47J m. fl. framhållersvårigheterna för olika grupper av deklarationsmedhjälpare att inomföreskrivan tid kunna biträda alla de skattskyldiga som ansar sig behöva hjälpmed deklarationerna. i framhåller atttillämpningen av den nu avsedda bestämmelsen i den föreslagna formensäkerligen kommer att vålla stora svårigheter och medföra påföljder för de skattskyldigasom framstår som obilliga. Genom de invecklade skattebestämmelserna blir deskattskyldiga alltmer beroende av hjälp med upprättande av sina deklarationer.Deklarationsmedhjälparna har härigenom blivit så överhopade med arbete, att desom regel inte hinner färdigställa på långt när alla deklarationer i tid.Svenska revisorsamfundet manar att det inte är befogat att inbegripaförsummelsen att deklarera rättidigt Maj:ts proposition nr 1971 blandtilläggsgrunderna utan att påföljden först bör inträda efter det vederbörliganmaning skett. föreslår, för att man skall komma tillrätta raed problemet medde sena deklarationerna, att de nuvarande tidpunkterna för inlämnande avsjälvdeklaration ändras till rasp. Genom ensådan ändring skulle enligt föreningen deklarationsarbetet kunna ske med mindrehets och framför allt skulle de rcAisions- och bokfö-ringsbjTåer som betjänarnäringslivet få bättre spridning av sin arbetsbörda. Deklarationsblanketteroch annat material bör också tillhandahållas än vad som nusker så att deklarationsarbetet kan påbörjas redan kort . Flera remissinstanser hari anslutning till utredningsförslaget framlagt förslag i olika frågor.Hovrätten för föreslår sålunda, att påföljden för en kortaretids försening inte skall vara skattetillägg utan böter högst . 120 § TFsynes vara en lämplig plats för en sådan bötasföre-skrift. iHaUands län anser att möjlighet borde finnas att delvis efterge skattetilläggför deklarationsförsummelse. Därigenom skiilla reaktionen kunna nyanseras medhänsjn till de särskilda omständigheterna. Eventuellt kunde sådan befogenhettilldelas prövningsnämndan. handelskammare föreslär, att taxeringsnämndvid deklarants försummelse att inkomma med självdeklaration inom föreskriventid skall äga på samma sätt som förekommer vid parkeringsförsummelser utdöma en deklarationsbot på högst . Därest deklaration trots detta eftaranmaning inte inkommit, bör domstol kunna döma till böter. Då det ej sällanhänder att avlämnade deklarationer blir förlagda eller kommer bort hosskattamyndigheterna, förutsätter systemet att åtgärder av myndigheterna vidtasför att ge deklaranten kvittens rörande deklarationens mottagande. anser det tillräckligt att straff påläggs den som trotsanmaning inte avgett deklaration eller gjort sig skyldig till maraavsevärd försening vid avlämnandet av det aktuella taxeringsårets deklarationaller erhållit anmaning att lämna deklaration. I övriga fall börnågon påföljd inte förekomma. Vidare föreslår förbundet att straffet förförsta-gångsförseelse fixeras till ett visst belopp av ungefär sammastorleksordning som parkeringsförseelse, dvs. Bl.a. Lantbrukets skattedelegation framhåller att enligt förslaget till skattebrottslagäven en ej underskriven deklaration skall kunna vara underlag för ådömandet avsåväl bedrägeristraff som straff för vårdslös skatteutsaga. Underskriftenkommer därför uppenbarligen att sakna självständig betydelse, varför skäl attutta skattetillägg för ej undertecknad deklaration inte föreligger.Delegationen, som i annat sammanhang föreslagit att det skall krävasunderskriven deklaration för att straffrättsliga sanktioner skall kunnatillgripas, framhåller att om så blir fallat skattetillägg bör utgå om danskattskyldige vägrar att underskriva ingiven deklaration sedan han beretts KungLMaj:ts proposition nr 1971 117 tillfällekomplettera handlingen med namnunderskrift. Kammarrätten understryker att enej undertecknad deklaration inte är en självdeklaration i skatteförfattningarnasmening. Har en sådan deklaration avgetts efter utgången av föreskriven tidmåste, om undertecknandet därefter skett efter anmaning, deklarationen formelltanses ha lämnats . I betänkandet har utredningen uttalat att en ejundertecknad deklaration i fråga om skattetillägg i första hand skall bedömaspå samma sätt som en undertecknad. Vad utredningen sålunda uttalat har intekommit till uttryck i författningstexten, som därför bör korrigeras. Befrielsegrunder.I remissyttrandena vitsordas allmänt utredningens uppfattning, att ettadministrativt sanktionssystem mad skattetillägg vid objektivt oriktig uppgifteller vid deklarationsförsummelse bör nyanseras genom möjlighet till befrielsefrån tillägg i vissa fall. Utredningens utformning av bestämmelserna häromkritiseras däremot av många remissinstanser. Kammarrätten,riksåklagaren, , länsstyrelserna i och ,Föreningen , m.fl. framför den synpunkten, att befrielse-grunderna närmare än som skett böranges i själva författningstexten. Kammarrätten finner det sålunda uppenbart,att undantagsregeln måste ges en vidsträckt innebörd. De frågor som häruppkommer torde få lösas genom avgöranden från fall till fall och lämpar sigknappast enligt domstolen för allmänna tillämpningsföreskrifter ellerschablonartade anvisningar, allrahelst som det för dan enskilda är fråga omkännbara påföljder. Kammarrätten anser därför att det behövs mer preciseradejämkningsregler än förslaget innehåller. Med hänsyn till de allvarligakonsekvenser ett beslut om skattetillägg skulle komma att medföra för denenskilde måste övervägas, om inte i många fall även subjektiva omständigheteroch värderingar bör få påverka badömningen av frågan om skattetillägg.Skattetillägget skulle i till-lämpningen annars komma att uppfattas som en imånga fall ytterst orättvis sanktionsform. Kammarrätten erinrar om attskattetillägget enligt utredningens förslag skall beräknas på skillnadenmellan den uppskattade inkomsten och inkomsten enligt deklaration eller annatmeddelande, som den skattskyldige lämnat taxeringsnämnden. Det är oklart, menardomstolen, om därmed avses att av den skattskyldige efter anmaning lämnatmeddelande med rättelse av felaktig deklaration automatiskt utgörbefrielsegrund från skattetillägget på grund av skönstaxering. Bestämmelsensådan den utformats synes i allt fall kunna tolkas på sådant sätt. Riksåklagarenframhåller att för många ter sig uppgiften att avge deklaration som alltförsvår. Deklarationsblanketterna är förhållandevis komplicerade och kännedomenom gällande skatteregler o. dyl. bristfällig. De personliga förutsättningarnaför att fullgöra deklarationsplikten på ett korrekt sätt varierar i hög grad.Av dessa och andra liknande skäl torde möjligheten Maj:ts proposition nr 1971 attefterge skatte- eller avgiftstillägg böra utnyttjas tämligen generöst. Dettasynes också ha varit utredningens avsikt. I den föreslagna lagtextan haremellertid som förutsättning för eftergift uppställts, att särskilda omständigheterföreligger. Det kan ifrågasättas om inte en sådan föreskrift koramer att ledatill en alltför restriktiv praxis, och riksåklagaren vill därför förorda enutformning som bättre uttrycker vad som åsyftats. i anseratt det av utredningens förslag till 116 c § TF inte klart framgår hureftergift av tillägg skall ske i praktiken. Risk finns menar föralltför skönsmässiga bedömningar och olika praxis, vilket synes stötande ochfrån rättssynpunkt allvarligt. Föreningen framhålleratt en föreskrift om möjlighet till eftergift då särskilda omständigheterföreligger framstår såsom oumbärlig. En sådan kan emellertid bli svårtillämpad.Det är därför önskvärt att motiven till stadgandet görs utförliga. Viss ledningtorde kunna erhållas från förarbetena till 33 kap. 4 § BrB. Den av utredningenföreslagna bestämmelsen bör dock inta tillämpas med den restriktivitet somgäller vid tillämpningen av sistnämnda lagrum. Bestämmelsen bör tvärtomtillämpas med viss generositet, anser föreningen. Några remissinstanser, såsomkommerskoUegium, utredningen om definitiv källskatt.