서울중앙지방법원-2013고합41

범죄사실 피고인은 2007. 11. 8. 경부터 2012. 6. 29.경까지 서울 강남구 C빌딩 4~7층에서 'D병원'를 운영하던 중, 위 병원이 2009. 1.경부터 양악수술과 그 이후의 교정치료를 전문으로 하면서 매출이 급증하게 되자 조세를 포탈하기로 마음먹고, 수납직원인 E으로 하여금 당일 매출 현황을 기록하는 일계표에 카드결제 또는 송금 방식으로 지급되거나 현금영수증이 발급된 매출만을 기재하게 하고, 그 이외의 현금 매출(이하 순수 현금 매출'이라 한다)은 기재하지 않도록 지시하였다. 1. 2009년도 종합소득세 포탈 범행 피고인은 2010. 5. 31. 서울 강남구 도산대로 524에 있는 강남세무서에서 2009년도 종합소득 과세표준을 신고하면서 위와 같이 허위로 작성된 일계표를 근거로 순수 현금 매출인 3,012,893,088원을 제외한 21,226,782,117원만을 사업소득의 총수입금액으로 신고하고 그 신고기간을 경과하여 수익을 조작 또는 은폐하는 사기 또는 부정한 행위로써 2009년도 종합소득세 1,028,428,159원을 포탈하였다. 2. 2010년도 종합소득세 포탈 범행 피고인은 2011. 5. 31. 위 강남세무서에서 2010년도 종합소득 과세표준을 신고하면서 위와 같이 허위로 작성된 일계표를 근거로 순수 현금 매출인 16,433,528,553원을 제외한 21,281,442,123원만을 사업소득의 총수입금액으로 신고하고 그 신고기간을 경과하여 수익을 조작 또는 은폐하는 사기 또는 부정한 행위로써 2010년도 종합소득세 3,717,589,432원을 포탈하였다. 증거의 요지 1. 피고인의 일부 법정진술 1. 피고인에 대한 검찰 피의자신문조서 중 일부 진술기재 1. E에 대한 검찰 진술조서 1. 전말서 및 각 문답서 1. 포탈세액 명세 및 산출근거, D 조직도, 각 D병원 TM 현황, 종합소득세 신고서 (2009, 2010, 2011), 전자 진료차트 이중생성(진료기록 삭제 및 변조) 사례 설명, 변호인 의견서, 일계표, 2009년, 일계표 2010년, 이중생성전자차트 진료기록조작 , 이중생성전자차트 진료기록 조작 법령의 적용 1. 범죄사실에 대한 해당법조 및 형의 선택 각 특정범죄 가중처벌 등에 관한 법률 제8조 제1항 제1호, 제2항, 조세범 처벌법 제3조 제1항(유기징역형 선택, 벌금형 필요적 병과) 1. 경합범가중 형법 제37조 전단, 제38조 제1항 제2호, 제50조[형이 더 무거운 2010년도 종합소득 세 포탈로 인한 특정범죄가중처벌등에관한법률위반(조세)죄에 정한 형에 경합범가중] 1. 작량감경 형법 제53조, 제55조 제1항 제3호, 제6호(아래 양형의 이유 중 유리한 정상 참작) 1. 노역장유치 형법 제70조, 제69조 제2항 1. 집행유예 형법 제62조 제1항(위 작량감경 사유 거듭 참작) 피고인 및 변호인의 주장에 관한 판단 1. 주장의 요지 가. '사기 기타 그 밖의 부정한 행위'의 해석 관련 주장 피고인의 행위는 단순한 미신고 또는 허위신고에 불과할 뿐 조세범 처벌법 제3조 제1항에서 말하는 '사기 기타 그 밖의 부정한 행위'에 해당하지 않는다. 나. 양악수술로 인한 사업소득의 수입시기 관련 주장들 1) 양악수술의 경우 사전에 '수술 이후의 턱 주변 안면 형태'에 대한 일정한 합의가 이루어지고, 최초 수술 후 고정판을 제거하기까지 통상 6개월 이상의 기간이 필요하며, 그 이후에도 당초 의도했던 결과가 나오지 않으면 재수술을 하기도 하는 등의 특징이 있으므로, 소득세법 시행령 제48조 제8호에서 정한 '인적용역'이 아니라 제5호에서 정한 '건설·제조 기타 용역'에 해당하고, 이에 따라 양악수술을 통한 사업소득의 수입시기는 제8호에서 정한 '용역대가를 지급받기로 한 날 또는 용역의 제공을 완료한 날 중 빠른 날'이 아니라 제5호에서 정한 '용역의 제공을 완료한 날'을 기준으로 결정되어야 하므로, 피고인이 포탈한 세액은 다시 산정되어야 한다. 2) 만일, 양악수술로 인한 사업소득의 수입시기에 관하여 소득세법 시행령 제48조 제8호를 적용한다 하더라도, 양악수술 결과에 만족하지 못하는 고객들에게 수술비를 환불해 주는 경우가 빈번하게 존재하므로, 수술비 명목으로 수령한 현금은 확정된 용역대가가 아닌 일종의 가수금에 불과하여, 이를 지급받은 것만으로는 용역대가에 대한 권리가 확정되어 사업소득이 발생하였다고 보기 어렵고, 수술비를 '실제로 지급 받은 날'과 '지급받기로 한 날'은 개념상 구별되어야 하므로, 검사가 제출한 증거들만으로는 그 수입시기인 '용역대가를 지급받기로 한 날'을 특정할 수 없고, 결국 포탈 세액을 산정할 수 없다. 2. '사기 기타 그 밖의 부정한 행위'의 해석 관련 주장에 관한 판단 가. 관련 규정 조세범 처벌법 제3조 (조세 포탈 등) 나. 이 사건의 경우 이 법원이 적법하게 채택하여 조사한 증거들에 의하면, 피고인은 D병원를 운영하면서 소득세법상 사업장 현황신고와 종합소득 과세표준 신고를 위한 기초 자료로 사용하고자 수납직원 E으로 하여금 매일 위 병원의 매출 실적을 종합한 일계표를 작성하도록 하여 이를 보관해 온 사실, 위 일계표와 별도로 D병원 마케팅팀 내부에서는 E을 통해 구두로 확인한 부서별 실제 매출을 'TM 매출현황'이란 명칭으로 기록하여 관리하고 있었는데, 이는 의사나 직원들에게 지급할 성과급여를 산출하는 용도로 사용된 사실, 그런데 피고인은 매출 실적을 줄여 종합소득세를 적게 부담할 의도에서 E에게 실제 매출 중 객관적인 증빙자료가 없어 나중에 과세기관에서 확인하기 곤란한 순수 현금 매출은 일계표에 기재하지 말고 별도로 부전지에 기록하여 보고하라고 지시한 사실, 피고인의 지시에 따라 순수 현금 매출이 누락된 채로 작성된 일계표는 이후 그러한 사정을 모르는 세무사에게 그대로 전달되었고, 세무사는 위 일계표만을 토대로 각종 세무 신고를 한 사실, 더 나아가 피고인은 세무 신고 이후에도 장래에 있을지 모르는 세무조사에 대비하기 위하여 기존에 여러 저장장치에 전자정보 형태로 복제·저장되어 있던 진료기록 중 일부를 위와 같이 허위로 작성된 일계표상의 매출 실적과 일치되도록 위 병원 직원을 동원하여 조작하였고, 그 외에 실제 매출 내역을 알 수 있게 하는 자료들은 직원들이 개인 저장장치 또는 집, 자동차 등에 은밀히 보관하도록 조치한 사실, 한편, 피고인은 순수 현금 매출이 있는 경우에만 해당 고객에게 수술비용 등을 10~20% 정도 할인해 주었고, 위와 같은 일련의 과정을 통해 확보한 현금을 자신이 고용한 의사 또는 직원들에게 성과급여 등을 지급하는 데에 사용해 온 사실을 인정할 수 있다. 위와 같은 사실들을 종합하면, 피고인이 처음부터 종합소득세를 적게 부담하려는 의도에서 D병원의 사실상 유일한 공식 회계장부인 일계표를 허위로 작성한 것은 조세범 처벌법 제3조 제6항 제1호의 '장부의 거짓 기장' 또는 제4호의 '수익의 조작 또는 은폐'에 해당함이 명백하고, 위와 같은 일계표의 허위 작성, 허위 내용의 일계표를 토대로 한 세무 신고, 그리고 직원을 동원한 추후의 진료기록 조작 등은 그 의도와 일련의 과정에 비추어 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적인 행위라고 평가할 수 있으므로, 피고인의 행위가 '사기 또는 부정한 행위'에 해당하지 않는다는 주장은 받아들일 수 없다. 3. 양악수술로 인한 사업소득의 수입시기 관련 주장들에 관한 판단 가. 관련 규정 나. 양악수술로 인한 사업소득 수입시기 결정의 기준이 되는 조항 살피건대, 이 법원이 적법하게 채택하여 조사한 증거들에 의하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사정들, 즉 양악수술은 위턱의 뼈와 아래턱의 뼈를 잘라 2개로 분리한 다음 위턱의 뼈와 아래턱의 뼈를 이동시켜 정상적으로 교합이 이루어지게 한 후 두 뼈를 금속 고정판으로 고정시키는 방법으로 이루어지는데, 이는 의사 또는 의료기관(이하 '의료인 '이라 한다)에 의한 '전문적인 의료기술'의 시행을 내용으로 하는 점, 따라서 양악수술을 내용으로 하는 계약은 그 본질이 '의료계약'의 일종이라 보아야 하는데, 이러한 의료계약에 있어서는 의료인이 환자의 건강상태 등과 당시의 의료수준 그리고 자기의 지식경험에 따라 적절하다고 판단되는 진료방법을 선택할 수 있는 상당한 범위의 재량을 가지고(대법원 2007. 5. 31. 선고 2005다5867 판결 등 참조), 진료의 결과를 가지고 곧바로 진료채무의 불이행 사실을 추정할 수는 없는바(대법원 1988. 12. 13. 선고 85다카1491 판결 등 참조), 이는 통상적으로 그 이행방법, 결과물의 형상과 성능 등이 계약 내용에 구체적이고 객관적으로 명시되는 건설 또는 제조를 내용으로 하는 계약과는 분명한 차이가 있는 점, 나아가 양악수술은 치료 또는 미용을 목적으로 할 뿐만 아니라 외과적 시술로서 불가피하게 사람의 신체에 대한 침해를 전제로 하고 있으므로, '건설·제조 기타 용역'이 아닌 '인적용역'에 해당한다고 보는 것이 통상적인 어의(語義)에도 부합하는 점, 변호인이 사전에 합의되었다고 주장하는 '수술 이후의 턱주변 안면 형태'라는 것은 사후에 계량 등 구체적이고 객관적인 방법으로 검증하기에 곤란한 것인 점(다만, 의료인의 수술상의 과오나 수술을 받은 사람의 주관적 불만족이 문제될 뿐이다), 더구나 D병원에서는 양악수술 전 고객에게 고객 명의의 수술동의서 작성을 요구하였는데, 수술동의서에는 "본인은 수술의 결과가 본인의 기대에 못 미칠 수 있음을 이해하며 담당의로부터 결과나 완치에 대하여 어떠한 보장이나 보증을 받은 바 없음을 확인합니다.", "만약 담당의가 상담 중에 컴퓨터 이미지를 이용하였다면 이는 의사소통을 위함이었고 생성된 이미지는 이상적인 목표일 뿐이며 실제 수술 결과와 다를 수 있다는 것을 이해합니다."라는 등의 문구가 기재되어 있는바, 피고인 스스로도 고객에게 일정한 결과를 약속하는 것은 회피하려 한 정황이 보이는 점 등을 종합하면, 이 사건에서 문제되고 있는 양악수술은 전문적 지식 또는 특별한 기능을 가진 사람이 고용관계에 근거하지 아니하고 보수 또는 이와 유사한 성질의 대가를 받고, 서 그 지식 또는 기능을 활용하여 제공하는 '인적용역'에 해당한다고 보는 것이 타당하다. 그렇다면, 양악수술로 인한 사업소득의 수입시기는 소득세법 시행령 제48조 제8호에 따라 결정되어야 하므로, 제5호가 적용되어야 한다는 위 주장은 받아들이지 아니한 다. 나. 수입시기의 특정 가부 1) 관련 법리 소득세법상 소득의 수입시기(또는 귀속시기)를 정하는 원칙인 권리확정주의란 과세상 소득이 실현된 때가 아닌, 권리가 발생한 때에 소득이 있는 것으로 보고 당해 연도의 소득을 산정하는 것으로 실질적으로는 불확실한 소득에 대하여 장래 실현될 것을 전제로 하여 미리 과세하는 것을 허용하는 원칙이기는 하나, 그와 같은 권리확정주의에서 '확정'의 개념은 소득의 수입시기에 관한 예외 없는 일반원칙으로 단정하여서는 아니 되고, 구체적인 사안에 관하여 소득에 대한 관리·지배와 발생소득의 객관화 정도, 납세자금의 확보시기 등까지도 함께 고려하여 그 소득의 실현 가능성이 상당히 높은 정도로 성숙·확정되었는지 여부를 기준으로 수입시기를 판단하여야 한다( 대법원 2002. 7. 9. 선고 2001두809 판결 등 참조). 2) 이 사건의 경우 가) 소득세법 시행령은 제45조에서 제50조까지 앞서 본 '권리확정주의'에 관한 법리에 따라 그 수입시기를 소득의 종류와 거래의 유형별로, 예시하고 있는바, 제48조 제8호에서 '인적 용역'에 관한 사업소득의 수입시기를 '용역대가를 지급받기로 한 날 또는 용역의 제공을 완료한 날 중 빠른 날'로 규정한 것 역시 위 법리에 따른 것이므로, 이 사건에서 위 조항을 해석·적용하여 양악수술로 인한 사업소득의 수입시기를 결정함에 있어서도 위 법리는 마찬가지로 적용되어야 한다. 나) 위 법리를 바탕으로 이 법원이 적법하게 채택하여 조사한 증거들에 의하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사정들, 즉 피고인은 대부분의 고객으로부터 수술비를 수술 전에 완납받았던 점, 수술비 액수의 경우, 원칙적으로 고객과 상담직원의 사전 협상에 따라 정해졌으며, 재수술이 필요한 경우 추가 수술비에 관하여 다시 협상이 이루어졌던 점, D병원에서는 양악수술 결과에 불만족하는 고객이 있을 경우 곧바로 수술비를 환불해 주는 것이 아니라, 우선 다른 치료를 하거나 재수술을 하는 방법으로 결과를 보완하였고, 그럼에도 고객과 분쟁이 발생한 경우 별도로 손해배상 방법 및 규모에 관한 합의서를 작성하였으며, 수술비 환불은 피고인의 최종 결재 이후에야 비로소 이루어진 점, D병원에서는 일계표를 작성하면서 수술비 명목으로 현금을 수령하거나 카드결제가 이루어진 당일 매출이 있었던 것으로 기록하였고, 다른 사정으로 수술비가 현금 반환 또는 카드결제 취소 등의 방법으로 환불되면 환불 당일 수입에서 차감하는 것으로 기록하는 등 D병원의 회계장부는 이른바 '현금주의' 원칙에 따라 작성되었고, 피고인은 은닉하지 아니한 나머지 수입의 경우 계속하여 마찬가지 기준에 따라 신고를 해 온 점, 대가 지급 이후 용역 제공 결과에 대한 불만족을 이유로 그 반환을 요구받을 수 있다는 사정은 그 정도에 차이가 있을 뿐 다른 형태의 용역에서도 마찬가지로 존재하는 점 등을 종합하면, 피고인이 이 사건에서 수술비 명목으로 수령한 현금은 원칙적으로 단순한 가수금이 아니라 확정된 용역대가라고 보아야 하고, 그 현금을 수령할 무렵 곧바로 그 소득의 실현 가능성이 상당히 높은 정도로 성숙·확정되었다 할 것이다. 다) 한편, 같은 증거들에 의하면, 수술비 지급 시기는 원칙적으로 상담직원과의 협의를 통해 개별적으로 정하지만, 별도로 지급시기를 명시하는 서류는 존재하지 않는 반면, 상담직원들은 고객에게 수술 전 수술비를 완납하여야 하는 것을 강조하여 설명하였고, D병원에서 고객에게 교부한 것으로서 수술과정이 설명된 '약속카드'에도 수술 하루 전 수술비를 완납하는 것으로 기재되어 있을 뿐인 사실, 실제로 고객 대부분은 선금을 지급한 후 나머지 수술비를 여러 차례로 나누어 지급하였는데, 양악수술을 시행하기 이전에 미리 수술비를 완납한 점을 제외하면, 실제 분납 시기에 일정한 규칙은 발견되지 아니하는 사실을 인정할 수 있는바, 위 사실들을 종합하면, 피고인과 고객들은 용역대가인 수술비의 지급시기를 확정된 기일로 정한 것이 아니라 수술 시행 이전일 것을 전제로 한 불확정 기일의 형태로 정했다고 보는 것이 논리와 경험칙에 부합하므로, 용역대가인 수술비의 각 분납 시점에 그 지급기일이 도래한 것으로 해석하는 것이 타당하다. 3) 소결론 그렇다면, 검사가 권리확정주의에 따라 양악수술이라는 용역 제공이 이루어지기 이전으로서 소득 실현 가능성이 상당히 높은 정도로 성숙·확정된 시기인 수술비 명목의 현금 수령일을 그 수입시기인 '용역대가를 지급받기로 한 날'로 보고, 이를 바탕으로 그 포탈 세액을 산정한 것은 정당하다 할 것이므로, 그 수입시기를 특정할 수 없다는 주장은 받아들이지 아니한다. 양형의 이유 피고인은 대규모 치과를 운영하면서 객관적인 증빙자료가 없어 과세기관에서 확인하기 어려운 수익만을 은닉하여 종합소득세를 포탈하였고, 포탈 세액 합계가 47억 원을 넘는 거액인 점, 조세를 포탈한 이후에도 세무조사에 대비하여 직원을 동원하여 진료 기록을 조작하기도 한 점을 고려하면, 피고인을 엄벌할 필요가 있는 것도 사실이다. 다만, 상당한 고액의 벌금형이 필요적으로 병과될 이 사건에서, 피고인은 포탈한 세금과 그 가산금을 전부 납부하였고, 기존에 운영하던 치과를 폐업한 이후 재정난에 시달리고 있는 점, 이종의 경미한 벌금형 이외에는 별다른 전과가 없으며, 자신의 잘못을 반성하고 있는 점 등을 유리한 정상으로 참작하여 법정형을 감경한 범위 내에서 형량을 정하고, 징역형의 집행을 유예한다.