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Décision n° 2016-744 (DC) du 2016-12-29 — Loi de finances pour 2017 
Solution : Non conformité partielle - réserve
Les revenus visés par les dispositions contestées sont différents de ceux qui ont fait l'objet des dispositions déclarées non conformes à la Constitution par la décision du 29 décembre 2012.  17. En second lieu, dans sa décision du 29 décembre 2013, le Conseil constitutionnel a examiné les dispositions de l'article 100 de la loi de finances pour 2014 mentionnée ci-dessus qui modifiait la définition des actes constitutifs d'un abus de droit, figurant au premier alinéa de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales. Au regard des articles 4, 5, 6, 8 et 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 et de l'article 34 de la Constitution, il a jugé que « d'une part, la procédure de l'abus de droit fiscal peut s'appliquer à tous les impôts pesant sur les entreprises et les particuliers ; que, d'autre part, la mise en œuvre de cette procédure est assortie, outre du rétablissement de l'impôt normalement dû et du paiement d'intérêts de retard à raison de 0,40 % par mois en vertu du paragraphe III de l'article 1727 du code général des impôts, d'une majoration égale, en vertu de l'article 1729 du même code, à 80 % des impôts dus, ramenée à 40 % "lorsqu'il n'est pas établi que le contribuable a eu l'initiative principale du ou des actes constitutifs de l'abus de droit ou en a été le principal bénéficiaire" » et que « compte tenu des conséquences ainsi attachées à la procédure de l'abus de droit fiscal, le législateur ne pouvait, sans méconnaître les exigences
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constitutionnelles précitées, retenir que seraient constitutifs d'un abus de droit les actes ayant "pour motif principal" d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé aurait dû normalement supporter ». Le Conseil constitutionnel a donc déclaré les dispositions de l'article 100 de la loi de finances pour 2014 contraires à la Constitution.18. Les dispositions contestées ne modifient pas les dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales. Elles se bornent à prévoir une règle tendant à éviter certains détournements des modalités de calcul du plafonnement des revenus soumis à l'impôt sur la fortune. Ces dispositions déterminent donc une règle d'assiette. Le non respect de cette condition n'emporte pas l'application des majorations du b de l'article 1729 du code général des impôts en cas d'abus de droit au sens de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales. Les dispositions contestées ont un objet différent de celui des dispositions déclarées non conformes à la Constitution par la décision du Conseil constitutionnel du 29 décembre 2013. 19. Le grief tiré de la méconnaissance de l'autorité de la chose jugée doit donc être écarté.. En ce qui concerne le grief tiré de la méconnaissance du principe d'égalité devant les charges publiques :20. Selon l'article 13 de la Déclaration de 1789 : « Pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contribution commune est indispensable : elle doit être également répartie
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entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés ». En vertu de l'article 34 de la Constitution, il appartient au législateur de déterminer, dans le respect des principes constitutionnels et compte tenu des caractéristiques de chaque impôt, les règles selon lesquelles doivent être appréciées les facultés contributives. En particulier, pour assurer le respect du principe d'égalité, il doit fonder son appréciation sur des critères objectifs et rationnels en fonction des buts qu'il se propose. Cette appréciation ne doit cependant pas entraîner de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques.21. Les dispositions contestées ne prévoient la réintégration des revenus distribués à une société que si celle-ci est contrôlée par le redevable de l'impôt de solidarité sur la fortune. En outre, elles ne s'appliquent que si l'existence de cette société et le choix d'y recourir caractérisent un montage dont le but principal est d'éluder tout ou partie de l'impôt de solidarité sur la fortune en bénéficiant d'un avantage fiscal allant à l'encontre de l'objet ou de la finalité du plafonnement. Enfin, seule est réintégrée la part des revenus distribués correspondant à une diminution artificielle des revenus pris en compte pour le calcul du plafonnement. 22. Toutefois, ces dispositions ne sauraient, sans que soit méconnu le respect des capacités contributives des contribuables, avoir pour effet d'intégrer dans le revenu du contribuable pour le calcul du plafonnement de
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l'impôt de solidarité sur la fortune des sommes qui ne correspondent pas à des bénéfices ou revenus que le contribuable a réalisés ou dont il a disposé au cours de la même année d'imposition. En conséquence, la réintégration dans le calcul du plafonnement des revenus distribués à la société contrôlée par le contribuable implique que l'administration démontre que les dépenses ou les revenus de ce dernier sont, au cours de l'année de référence du plafonnement et à hauteur de cette réintégration, assurés, directement ou indirectement, par cette société de manière artificielle.  23. Ainsi, sous la réserve énoncée au paragraphe précédent, les dispositions contestées ne sont pas contraires au principe d'égalité devant les charges publiques.. En ce qui concerne les autres griefs :24. Selon l'article 8 de la Déclaration de 1789 : « La loi ne doit établir que des peines strictement et évidemment nécessaires et nul ne peut être puni qu'en vertu d'une loi établie et promulguée antérieurement au délit, et légalement appliquée ». Les principes ainsi énoncés ne concernent pas seulement les peines prononcées par les juridictions pénales mais s'étendent à toute sanction ayant le caractère d'une punition.25. Les dispositions contestées, qui n'instituent pas une sanction ayant le caractère d'une punition, déterminent une règle d'assiette suffisamment précise. Par suite, les griefs tirés de la méconnaissance de l'article 8 de la Déclaration de 1789 et de l'article 34 de la Constitution doivent
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être écartés. 26. Les dispositions du paragraphe I de l'article 7 de la loi déférée, qui ne méconnaissent ni l'objectif de valeur constitutionnelle d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi ni aucune autre exigence constitutionnelle, sont  conformes à la Constitution.- Sur l'article 12 :27. L'article 12 de la loi déférée modifie le régime du dernier acompte d'impôt sur les sociétés applicable aux grandes entreprises, prévu à l'article 1668 du code général des impôts. Selon cet article, dans sa rédaction en vigueur, pour les entreprises dont le chiffre d'affaires du dernier exercice clos est d'au moins 250 millions d'euros, le montant du dernier acompte est modulé en fonction du montant de l'impôt estimé pour l'exercice en cours. Ainsi, pour les entreprises dont le chiffre d'affaires est compris entre 250 millions d'euros et un milliard d'euros, le montant de l'acompte est égal à la différence entre 75 % du montant de l'impôt estimé et les acomptes déjà versés. Pour ce calcul, la part de l'impôt estimé est portée à 85 % pour les entreprises dont le chiffre d'affaires est supérieur à un milliard d'euros et au plus égal à cinq milliards d'euros et à 95 % pour celles dont le chiffre d'affaires excède cinq milliards d'euros.28. En modifiant l'article 1668 du code général des impôts, le 1° du paragraphe I de l'article 12 de la loi déférée augmente le montant du dernier acompte, en portant ces taux, respectivement, à 80 %, 90 % et 98 %. Le 2° du même paragraphe I modifie par
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coordination l'article 1731 A du code général des impôts, afin de tenir compte de ces modifications dans le calcul de l'intérêt de retard et de la majoration pour retard de paiement dus en cas d'erreur significative dans le calcul du dernier acompte.29. Les sénateurs et les députés requérants soutiennent tout d'abord que ces dispositions contreviennent au principe d'égalité devant les charges publiques. En portant à 98 % de l'impôt estimé le montant que doivent avoir acquitté, à l'issue du dernier acompte, les entreprises dont le chiffre d'affaires est supérieur à cinq milliards d'euros, ces dispositions méconnaîtraient les facultés contributives de ces entreprises. Les sénateurs requérants estiment par ailleurs que ces dispositions sont entachées d'incompétence négative, au motif que l'assiette de l'impôt dû par ces mêmes entreprises serait mal définie. Enfin, les sénateurs et les députés requérants invoquent une méconnaissance du principe de nécessité des délits et des peines, en raison de l'absence de relèvement par le législateur des seuils en-deçà desquels une entreprise ayant commis une erreur dans le calcul du dernier acompte est dispensée d'intérêt de retard et de majoration.. En ce qui concerne le grief tiré de la méconnaissance du principe d'égalité devant les charges publiques :30. Les dispositions contestées modifient les modalités de détermination du dernier acompte d'impôt sur les sociétés applicables aux grandes entreprises afin, sans alourdir leur charge
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fiscale, d'accroître le rendement budgétaire de cet impôt dès l'exercice au cours duquel sont réalisés les bénéfices imposés. En faisant en sorte que, pour les entreprises dont le chiffre d'affaires est supérieur à cinq milliards d'euros, 98 % du montant de l'impôt estimé soit désormais versé dès l'exercice en cours, le législateur a fondé son appréciation sur des critères objectifs et rationnels en rapport avec l'objet de la loi. La circonstance que ce montant doive être acquitté au plus tard peu avant la clôture de l'exercice, alors que le résultat n'en est pas définitivement connu, n'est pas de nature à faire peser sur ces entreprises une charge excessive au regard de leurs facultés contributives.31. Il en résulte que le grief tiré de la méconnaissance du principe d'égalité devant les charges publiques doit être écarté.. En ce qui concerne le grief tiré de la méconnaissance de l'article 34 de la Constitution :32. Selon l'article 34 de la Constitution, « la loi fixe les règles concernant... l'assiette, le taux et les modalités de recouvrement des impositions de toutes natures ». Il incombe au législateur d'exercer pleinement la compétence que lui confie la Constitution et, en particulier, son article 34.33. Les dispositions contestées aménagent, de manière suffisamment précise, les modalités de recouvrement de l'impôt sur les sociétés par les grandes entreprises. Elles n'ont ni pour objet ni pour effet de modifier son assiette. Par conséquent, le grief tiré de la
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méconnaissance de sa compétence par le législateur doit être écarté.. En ce qui concerne le grief tiré de la méconnaissance du principe de nécessité des délits et des peines :34. D'une part, l'intérêt de retard dû en cas d'erreur significative dans le calcul du dernier acompte, en application de l'article 1727 du code général des impôts, a pour objet la compensation du préjudice subi par l'État du fait du paiement tardif des impôts. Il ne constitue donc pas une sanction ayant le caractère d'une punition.35. D'autre part, les entreprises dont le chiffre d'affaires est supérieur à un milliard d'euros ne sont soumises à la majoration pour retard de paiement due en cas d'erreur significative dans le calcul du dernier acompte, en application des articles 1731 et 1731 A du code général des impôts, que si la différence entre l'impôt estimé lors du versement de cet acompte et l'impôt dû excède à la fois 20 % du montant de l'impôt dû et huit millions d'euros. Ces dispositions garantissent que seules les insuffisances de paiement caractérisées soient sanctionnées, ce qui n'est pas remis en cause par les dispositions contestées. De surcroît, s'agissant d'entreprises dont le montant net du chiffre d'affaires est supérieur à 18 millions d'euros, la majoration n'est pas applicable lorsque l'impôt a été estimé à partir du compte de résultat prévisionnel, mentionné à l'article L. 232-2 du code de commerce, révisé dans les quatre mois qui suivent l'ouverture du second semestre de l'exercice,
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avant déduction de l'impôt sur les sociétés. Dès lors, les dispositions contestées ne méconnaissent pas le principe de nécessité des délits et des peines.36. Le grief tiré de la méconnaissance de l'article 8 de la Déclaration de 1789 doit donc être écarté. 37. Il résulte de ce qui précède que l'article 12 de la loi déférée, qui ne méconnaît aucune autre exigence constitutionnelle, est conforme à la Constitution.- Sur l'article 21 :38. L'article 21 de la loi déférée modifie l'article 4 de la loi du 13 juillet 1972 mentionnée ci-dessus, afin de soumettre au paiement d'un acompte certains contribuables de la taxe sur les surfaces commerciales. Le montant de cette taxe est déterminé en appliquant à la surface de vente au détail des établissements commerciaux qui en sont redevables un tarif variant en fonction du chiffre d'affaires annuel au mètre carré, de la superficie et de l'activité. Les établissements dont la surface de vente excède 2 500 mètres carrés sont soumis à une taxe majorée. L'article 21 de la loi déférée dispose que le paiement de la taxe majorée donne lieu au versement d'un acompte égal à 50 % de son montant. Cet acompte est imputable sur le montant de la taxe dû le 1er janvier de l'année suivante. En cas de cessation d'activité au cours de l'année où l'acompte a été versé, ce dernier est imputable sur le montant de la taxe dû à la suite de cette cessation. Si le montant imputable s'avère supérieur à celui sur lequel il s'impute, le trop-perçu est restitué.39.
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Les sénateurs requérants soutiennent que le législateur n'a pas épuisé sa compétence, faute d'avoir précisé les modalités de calcul de l'acompte, la date de son recouvrement et les sanctions applicables en cas de retard ou de défaut de paiement. Il en irait de même s'agissant de la définition de l'assiette de la taxe, dans la mesure où le paiement de l'acompte précède son fait générateur. Pour cette même raison, les députés requérants invoquent une méconnaissance de l'objectif de valeur constitutionnelle d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi. Les sénateurs requérants soutiennent enfin que les dispositions contestées créent une différence de traitement contraire au principe d'égalité devant les charges publiques entre les redevables de la taxe sur les surfaces commerciales soumis à la majoration et les autres.. En ce qui concerne les griefs tirés de la méconnaissance de l'article 34 de la Constitution et de l'objectif de valeur constitutionnelle d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi :40. L'objectif de valeur constitutionnelle d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi, qui découle des articles 4, 5, 6 et 16 de la Déclaration de 1789, impose au législateur d'adopter des dispositions suffisamment précises et des formules non équivoques. Il doit en effet prémunir les sujets de droit contre une interprétation contraire à la Constitution ou contre le risque d'arbitraire, sans reporter sur des autorités administratives ou juridictionnelles le soin de fixer des
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règles ou des principes fondamentaux dont la détermination n'a été confiée par la Constitution qu'à la loi.41. D'une part, les modalités de calcul de l'acompte de taxe sur les surfaces commerciales sont clairement définies par les dispositions contestées.42. D'autre part, l'acompte est soumis au même régime que la taxe elle-même. Ainsi, en application des articles 4 et 6 de la loi du 13 juillet 1972, il est exigible le 15 mai et doit être payé avant le 15 juin de l'année au titre de laquelle la taxe est due. En vertu de l'article 7 de la même loi, il est recouvré et contrôlé selon les mêmes procédures et soumis au même régime de sanctions que la taxe sur la valeur ajoutée.43. Enfin, la circonstance que le paiement de l'acompte précède le fait générateur de la taxe n'entache les dispositions contestées ni d'incompétence négative ni d'inintelligibilité.44. Il en résulte que les griefs tirés de la méconnaissance de l'article 34 de la Constitution et de l'objectif de valeur constitutionnelle d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi doivent être écartés.. En ce qui concerne le grief tiré de la méconnaissance du principe d'égalité devant les charges publiques :45. En premier lieu, en adoptant les dispositions contestées, le législateur a entendu, sans modifier ni l'assiette ni le taux de la taxe sur les surfaces commerciales, augmenter les recettes publiques de l'exercice 2017, l'État et les communes ou leurs groupements bénéficiant ainsi d'une avance sur le paiement de la
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taxe due au titre de l'année suivante. Pour ce faire, il a choisi de faire supporter un acompte aux  établissements commerciaux de détail ayant une surface significative de vente.46. En deuxième lieu, en fixant le montant de l'acompte à 50 % de la taxe majorée, le législateur a pris en considération le fait qu'à la date de son paiement les contribuables auront déjà réalisé une part du chiffre d'affaires sur lequel portera la taxe due au titre de l'année suivante.47. En dernier lieu, le législateur a prévu que l'imputation de cet acompte sur la prochaine imposition et, le cas échéant, sa restitution partielle ou totale interviendraient dès l'année suivante ou, en cas de cessation d'activité, dans les six mois suivant cette cessation.48. Il ne résulte du montant de l'acompte ou des effets de seuil ainsi induits aucune rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques. Le grief tiré de la méconnaissance de l'article 13 de la Déclaration de 1789 doit donc être écarté.49. Par conséquent, l'article 21 de la loi déférée, qui ne méconnaît aucune autre exigence constitutionnelle, est conforme à la Constitution.- Sur l'article 33 :50. Le paragraphe I de l'article 33 fixe pour l'année 2017 le montant de la dotation globale de fonctionnement à 30 860 013 000 euros. Ce montant est inférieur de 2 361 801 000 euros à celui de la dotation globale de fonctionnement pour l'année 2016. Le paragraphe II de cet article 33 détaille la répartition de la réduction de cette dotation
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entre différents mécanismes de compensation ou de dotation de l'État aux collectivités territoriales, en fonction de taux fixés aux paragraphes III à X de ce même article.51. Les députés requérants font valoir que, compte tenu de ses conséquences sur le budget des collectivités territoriales les plus fragiles, cette réduction des dotations accordées aux collectivités territoriales porte atteinte au principe de libre administration. En outre, selon eux, la minoration de la dotation de compensation de la réforme de la taxe professionnelle et de la dotation de transfert de compensation d'exonérations de fiscalité directe locale ne repose pas sur des critères objectifs et rationnels. Il en résulterait un accroissement des inégalités de richesse entre collectivités territoriales, contraire au principe d'égalité devant les charges publiques.52. En premier lieu, l'article 34 de la Constitution réserve au législateur la détermination des principes fondamentaux de la libre administration des collectivités territoriales, de leurs compétences et de leurs ressources. Si, en vertu des articles 72 et 72-2 de la Constitution, les collectivités territoriales « s'administrent librement par des conseils élus » et « bénéficient de ressources dont elles peuvent disposer librement », elles le font « dans les conditions prévues par la loi ».53. Le montant de la réduction de la dotation globale de fonctionnement représente 1 % des recettes des collectivités territoriales. Cette réduction n'est pas
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d'une ampleur telle qu'elle entraverait la libre administration des collectivités territoriales.54. En second lieu, les exonérations et dégrèvements de fiscalité locale prévus par le législateur sont compensés par l'État au travers de la dotation globale de fonctionnement. L'augmentation de la dotation qui en résulte est toutefois elle-même contrebalancée, à l'article 33 de la loi déférée, par la minoration d'autres dotations comprises dans la même enveloppe budgétaire. La dotation de transfert de compensation d'exonérations de fiscalité directe locale compte au nombre de ces dotations minorées. L'article 33 ajoute à la liste de ces dotations soumises à minoration celle de compensation de la réforme de la taxe professionnelle. En outre, plutôt que de retenir, comme les années précédentes, un coefficient de minoration identique pour toutes les dotations en cause, le législateur a prévu, aux paragraphes III à X de l'article 33, de soumettre la dotation de transfert de compensation d'exonérations de fiscalité directe locale et celle de compensation de la réforme de la taxe professionnelle à des coefficients de minoration particuliers. Il a ainsi entendu, d'une part, tenir compte des disparités au sein d'une même catégorie de collectivités territoriales et, d'autre part, adapter la minoration de ces dotations à l'évolution de leurs recettes réelles de fonctionnement constatée en 2015. En procédant ainsi, le législateur s'est fondé sur des critères objectifs et rationnels, en
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lien avec l'objectif poursuivi. Il n'en résulte pas de rupture caractérisée de l'égalité des collectivités territoriales devant les charges publiques.55. Dès lors, l'article 33 de la loi déférée, qui ne méconnaît aucune autre exigence constitutionnelle, est conforme à la Constitution.- Sur  certaines dispositions de l'article 60 :56. L'article 60 instaure, à compter des revenus de l'année 2018 et pour ceux qui entrent dans son champ d'application, le prélèvement à la source de l'impôt sur le revenu. Ce prélèvement est opéré, pour les revenus salariaux et les revenus de remplacement, par l'employeur ou l'organisme versant. Pour les autres revenus, en particulier ceux correspondant à des bénéfices professionnels, ce prélèvement prend la forme du versement d'acomptes. Les dispositions du paragraphe I  de l'article 60 déterminent les modalités de ce prélèvement. Les dispositions de son paragraphe II fixent les modalités de la transition entre les règles actuelles de paiement de l'impôt sur le revenu et le prélèvement à la source, afin que les contribuables ne paient pas, en 2018, à la fois, l'impôt sur le revenu dû à la fois sur les revenus de l'année 2017 et sur ceux de l'année 2018. 57. Les députés requérants soutiennent que les dispositions de l'article 60 méconnaissent l'article 34 de la Constitution et l'objectif de valeur constitutionnelle d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi compte tenu de la complexité des différents taux de prélèvement à la source, et de